Interpretacja 0110-KSI2-2.441.63.2025.3.BJ

DECYZJA

Na podstawie art. 221 i art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111, z późn. zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, oraz art. 42a i art. 42g ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r., poz. 775, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”,

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

po rozpatrzeniu odwołania z dnia 23 października 2025 r. (data wpływu 23 października 2025 r.) złożonego od wiążącej informacji stawkowej (WIS) wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 9 października 2025 r. nr 0112-KDSL2-2.440.348.2025.5.TG, określającej dla usługi – wynajem Lokali podmiotowi gospodarczemu, który umieszcza w nich osoby fizyczne przebywające czasowo (…) („Korzystających”) wraz z dostępem do Internetu i mediami – klasyfikację do działu 68 PKWiU 2015 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy,

uchyla decyzję Organu pierwszej instancji w całości i określa:

Przedmiot wniosku: usługa – udostępnienie Lokali wraz z dostępem do Internetu i mediami, podmiotowi gospodarczemu na zasadach zakwaterowania krótkoterminowego, który umieszcza w nich osoby fizyczne przebywające czasowo (…) („Korzystających”);

Opis usługi: Wnioskodawca jest właścicielem budynku, w którym znajdują się funkcjonalnie wyodrębnione Lokale składające się z jednego pokoju, aneksu kuchennego (w części Lokali) oraz łazienki, Lokale są wyposażone i umeblowane przez Spółkę (Wnioskodawcę). W skład wyposażenia poszczególnych Lokali będą wchodzić: (…). W budynku znajdują się także przestrzenie wspólne takie jak (...). Budynek sklasyfikowany jest w PKOB jako 1130 „Budynki zbiorowego zamieszkania”. Wnioskodawca planuje oddać do czasowego używania pulę (…) Lokali (Pokoi) dwuosobowych mieszczących łącznie (…) osób. Przedmiotem wniosku jest świadczenie przez Wnioskodawcę (na podstawie Umowy) na rzecz podmiotu gospodarczego wynajmu Lokali wraz z mediami wskazywanym przez ten podmiot gospodarczy Korzystającym. Podmiot gospodarczy będzie zgodnie z Umową zobowiązany – tak szybko jak to możliwe – poinformować Wnioskodawcę, ile Lokali będzie wykorzystanych przez niego w danym miesiącu i ile osób zostanie w nich zakwaterowanych. Umowa pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotem gospodarczym zostanie zawarta na okres (…) z możliwością jej automatycznego przedłużenia o kolejny okres (…). Wnioskodawca udostępni podmiotowi gospodarczemu Pokoje bez ograniczeń czasowych, tj. przez 24 h na dobę, 7 dni w tygodniu. Stroną zawartej Umowy, czyli stroną realizowanego przez Wnioskodawcę świadczenia, nie są Korzystający (osoby fizyczne), lecz sam podmiot gospodarczy, który zobowiązany będzie do zapłaty wynagrodzenia Wnioskodawcy, przestrzegania zapisów Umowy oraz który ponosi odpowiedzialność względem Wnioskodawcy za uszkodzenia, zniszczenia itp. Podmiot gospodarczy będzie zobowiązany utrzymywać Pokoje w dobrym stanie eksploatacyjnym i technicznym, nie ma on prawa wprowadzania zmian w Pokojach bez zgody Wnioskodawcy. Opróżnienie Lokalu nastąpi najpóźniej w dniu rozwiązania lub wygaśnięcia umowy pomiędzy Wnioskodawcą, a podmiotem gospodarczym i zostanie stwierdzone poprzez sporządzenie protokołu zdawczo-odbiorczego. Wnioskodawca nie będzie pobierać opłat bezpośrednio od Korzystających. To obowiązkiem podmiotu gospodarczego, a nie Wnioskodawcy jest zapewnienie zakwaterowania w Lokalach Korzystającym, obowiązek ten realizowany będzie poprzez Umowę zawartą z Wnioskodawcą. Wynagrodzenie Wnioskodawcy będzie stanowiło iloczyn określonej stawki za nocleg jednej osoby w Lokalu oraz sumy dni faktycznego zakwaterowania poszczególnych osób w Lokalach w danym miesiącu. Wynagrodzenie będzie pokrywało również dostawę mediów, tj. wody, energii elektrycznej, ogrzewania oraz wywozu śmieci – niezależnie od rzeczywistego zużycia poszczególnych mediów. Wynagrodzenie będzie rozliczane w okresach miesięcznych oraz płacone będzie z dołu – za miesiąc poprzedni. Dostawa mediów nie będzie stanowiła oddzielnej pozycji na fakturze, będą one rozliczane ryczałtowo. Podmiot gospodarczy nie będzie mieć wpływu na wybór świadczeniodawców/dostawców mediów, stroną umów jest Wnioskodawca. Media będą stanowić nieodłączny element usługi wynajmu Lokalu. Wynagrodzenie może zostać zmienione, w tym waloryzowane. Wnioskodawca nie będzie pobierać od podmiotu gospodarczego oraz Korzystających kaucji zabezpieczającej. Zarówno Wnioskodawca jak i podmiot gospodarczy będą mieć możliwość rozwiązania Umowy w określonych w Umowie przypadkach i terminach.

Rozstrzygnięcie: PKWiU 2015 – 55

Stawka podatku od towarów i usług: 8%;

Podstawa prawna: art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy;

Cel wydania: określenie stawki podatku od towarów i usług.

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2025 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek Strony o wydanie wiążącej informacji stawkowej, dotyczący klasyfikacji usługi, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, na potrzeby opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis świadczenia:

„Szczegółowy opis towaru/usługi

(…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością [dalej: Spółka lub Wnioskodawca] jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny i prowadzi działalność na rynku nieruchomości przeznaczonych do zakwaterowania na pobyt czasowy. Przeważającym przedmiotem działalności Spółki, zgodnie z danymi ujawnionymi w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego jest działalność sklasyfikowana w grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD): 55, 10, Z; Hotele i podobne obiekty zakwaterowania.

Ponadto we wspomnianym powyżej rejestrze jako pozostała działalności Spółki zostały wskazane m.in. następujące rodzaje działalności:

•     55, 20, Z; obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania

•     55, 90, Z; pozostałe zakwaterowanie

•     56, 11, Z; restauracje

•     81, 10, Z; działalność pomocnicza związana z utrzymaniem porządku w budynkach

•     81, 21, Z; niespecjalistyczne sprzątanie budynków.

Spółka jest właścicielem nieruchomości położonej w (…), składającej się z budynku [dalej jako: Budynek], w którym znajdują się funkcjonalnie wyodrębnione lokale [dalej: Lokale], składające się z jednego pokoju, aneksu kuchennego (w części Lokali) oraz łazienki. Wnioskodawca wskazuje, że w Budynku poza Lokalami znajdują się przestrzenie wspólne przeznaczone do korzystania przez osoby zakwaterowane w Budynku, w szczególności takie jak (...). W Budynku znajdują się również lokale komercyjne wynajęte odrębnym podmiotom na cele prowadzenia w nich działalności gospodarczej (w tym sklep ogólnospożywczy, restauracja), przy czym kwestie związane z opodatkowaniem ww. lokali komercyjnych nie są objęte niniejszym wnioskiem.

Lokale są wyposażone i umeblowane przez Spółkę. Lokale są kompletne do udostępnienia, umożliwiając zaspokojenie w nich potrzeb osób zainteresowanych krótkotrwałym pobytem. W skład wyposażenia wchodzą (w zależności od wielkości i typu Lokalu) m.in. (…).

Budynek jest sklasyfikowany w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych do grupy 113, klasa 1130 „Budynki zbiorowego zamieszkania”. Do wskazanej klasy zalicza się tu wprost (wg PKOB) m.in. „Budynki zbiorowego zamieszkania, w tym domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup społecznych, np. domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp.”

Spółka nie planuje wydzielania Lokali jako odrębnych nieruchomości i w konsekwencji nie planuje uzyskania w stosunku do każdego z nich zaświadczenia o samodzielności lokalu.

Spółka planuje przeznaczyć pulę (...) Lokali dwuosobowych dla potrzeb zakwaterowania osób przebywających czasowo w (…). W Lokalach będą zakwaterowane osoby fizyczne [dalej: Korzystający], które stałe miejsce zamieszkania posiadają poza (…) (lub w (…), ale pod innym adresem niż adres Budynku) i przebywają w (…) czasowo np. na okres semestru czy roku akademickiego lub roku kalendarzowego.

Spółka zapewni zakwaterowanie na okres co do zasady liczony w miesiącach, nie dłuższy niż 12 miesięcy. Nie jest jednak wykluczone zakwaterowanie Korzystających również na okresy liczone w dniach lub tygodniach w zależności od uwarunkowań rynkowych.

Realizacja opisanego powyżej udostępnienia lokali z puli (…) Lokalu dwuosobowych odbywać się będzie poprzez świadczenie opisanych wyżej usług przez Spółkę na rzecz (…). W związku z tym Spółka zawrze z (…) umowę o świadczenie usług zakwaterowania [dalej: Umowa o zakwaterowanie], na mocy której Wnioskodawca zobowiąże się do zapewnienia usług zakwaterowania do (…) osób (Korzystających) w (…) Lokalach. Zgodnie z projektem Umowy o zakwaterowanie, Lokale będą udostępniane w celu zakwaterowania Korzystających w miarę potrzeb zgłaszanych przez (…). Rozliczenie za usługi świadczone na podstawie Umowy o zakwaterowanie będzie następowało w okresach miesięcznych na podstawie rzeczywistego ich wykonania, które liczone będzie jako iloczyn (i) określonej stawki za nocleg jednej osoby w Lokalu oraz (ii) sumy dni faktycznego zakwaterowania poszczególnych osób w Lokalach w danym miesiącu. Wnioskodawca wskazuje, że ww. wynagrodzenie będzie pokrywało usługi pomocnicze, w tym zapewnienie dostawy mediów, tj. wody, energii elektrycznej, ogrzewania oraz wywozu śmieci (niezależnie od rzeczywistego zużycia poszczególnych mediów), a także dostęp do części wspólnych, w tym (…). Dodatkowo płatne będzie korzystanie z pralni oraz miejsc parkingowych.

Umowa o zakwaterowanie zostanie zawarta na okres 12 miesięcy z możliwością jej przedłużenia.

Lokale będą udostępniane na rzecz Korzystających jedynie w celu zakwaterowania ich w związku z pobytem czasowym.

Korzystający nie będą mieć możliwości zameldowania na pobyt stały i uznania pobytu jako głównego miejsca pobytu/zamieszkania.

Umowa o zakwaterowanie nie będzie regulować możliwości zameldowania na pobyt czasowy. Jednakże, w praktyce Korzystający będą mogli dokonać zameldowania na pobyt czasowy (podobnie jak klienci hoteli i pensjonatów o charakterze turystycznym). W tym miejscu Spółka podkreśla, iż obecne przepisy regulujące kwestię zameldowania na pobyt czasowy umożliwiają polskim obywatelom na czasowe zameldowanie niezależnie od woli i zgody podmiotu udostępniającego lokal.

Korzystający w Lokalach z których będą czasowo korzystali nie będą zaspokajać swoich potrzeb mieszkaniowych w dłuższym okresie i udostępniane Lokale nie będą stanowić ich głównego miejsca pobytu.

Wnioskodawca zakłada, że Korzystającymi będą przede wszystkim:

a)  Studenci

W odniesieniu do studentów uczelni wyższych zlokalizowanych w (…), Lokale będą udostępniane zasadniczo na okres nie dłuższy niż rok akademicki.

b)  Osoby pracujące

Okres korzystania z zakwaterowania w Lokalach przez osoby pracujące będzie zróżnicowany, ze względu m.in. na okres zatrudnienia osób pracujących (przykładowo, osoba pracująca może być zatrudniona tylko na okres próbny wynoszący 3 miesiące), rodzaj wykonywanej pracy na pobliskim terenie, sytuację poszczególnych pracowników, rotację pracowników oraz czynniki zewnętrzne, dlatego nie można przyjąć precyzyjnych założeń co do długości trwania okresów zakwaterowania.

Mając powyższe na uwadze, osoba pracująca będzie miała możliwość korzystać z danego Lokalu na podstawie zawartej umowy np. przez miesiąc lub kilka miesięcy. Spółka nie wyklucza, że osoby pracujące będą preferowały korzystanie z zakwaterowania w Lokalach jedynie przez określoną liczbę dób czasowych w tygodniu (rozumianych jako 24h). Obecnie na rynku obserwuje się bowiem tendencję do poszukiwania miejsc noclegowych przez osoby pracujące wyłącznie w dni robocze lub tylko w określone dni w miesiącu, w zależności od specyfiki wykonywanego zawodu.

Ponadto część pracowników może pochodzić z zagranicy, przy czym celem pracowników nie będzie przeniesienie interesu życiowego do (…), ale możliwość tymczasowego przebywania w niej w związku z wykonywaną pracą.

c)  Osoby przebywające czasowo w celach biznesowych, szkoleniowych, edukacyjnych, turystycznych i innych

Lokale będą również krótkoterminowo udostępniane osobom przebywającym w (…) w celach biznesowych (np. na czas odbywania delegacji służbowych), szkoleniowych, edukacyjnych, turystycznych, wypoczynkowych oraz innym osobom będącym w podróży. Okres zakwaterowania w stosunku do wskazanej grupy Korzystających jest/będzie liczony w miesiącach lub w dniach/tygodniach (w zależności od preferencji klienta).

W Lokalach nie będzie możliwości prowadzenia działalności gospodarczej.

Cała powierzchnia wspólna Budynku będzie dostępna do użytku przez Korzystających. Korzystający będą mieli możliwość zamówienia dodatkowych usług odrębnie płatnych, tj. usług parkingowych oraz pralni. Spółka nie wyklucza oferowania w przyszłości również innych dodatkowych usług płatnych odrębnie.

Na terenie Budynku istnieje możliwość odpłatnego zaparkowania pojazdu mechanicznego. W Budynku jest możliwość korzystania z internetu za pośrednictwem sieci WiFi, która jest dostępna dla wszystkich Korzystających. Udostępnienie internetu jest wkalkulowane w cenę za usługi świadczone przez Spółkę. (…) oraz Korzystający nie mają wpływu na wybór podmiotu świadczącego usługę dostępu do internetu. Cenę za usługę zakwaterowania w Budynku będzie niezależna od stopnia wykorzystania dostępu do internetu przez dany podmiot czy osobę.

(…) nie będzie oddzielnie obciążana z tytułu kosztów i opłat związanych z faktycznym indywidualnym zużyciem w Lokalu wody, energii elektrycznej, ogrzewania, opłaty za wywóz śmieci i innych podobnych, gdyż wszystkie te świadczenia będą uwzględnione w wynagrodzeniu za zakwaterowanie.

Zgodnie z uzgodnieniami pomiędzy Spółką a (…), (…) nie będzie zawierała umów z dostawcami/świadczeniodawcami mediów. Spółka potwierdza, że stroną umów o dostawę mediów jest Wnioskodawca.

Dostawa mediów nie będzie stanowiła oddzielnej pozycji na fakturze wystawianej za usługi zakwaterowania przez Spółkę, gdyż ich wartość będzie uwzględniona w kwocie należnej z tytułu usługi zakwaterowania.

W Budynku znajduje się recepcja, w której Korzystający będą mogli załatwić sprawy związane z pobytem w Budynku. Recepcja pełni funkcję pierwszego kontaktu pomiędzy Spółką a osobami zakwaterowanymi w Budynku. Ze względu na kwestię kosztów, recepcja działa w zwykłych godzinach roboczych, natomiast poza godzinami roboczymi, istnieje możliwość kontaktu telefonicznego z osobą z biura obsługi klienta.

Budynek będzie przeznaczony do świadczenia usług zakwaterowania na pobyt czasowy, w związku z tym nie ma i nie będzie możliwości zameldowania Korzystających na pobyt stały i uznania pobytu w obiekcie jako głównego miejsca pobytu.

W Umowie o zakwaterowanie będą zawarte klauzule dopuszczające rozwiązanie tej umowy przed upływem oznaczonego czasu przez każdą ze stron w określonych przypadkach. W szczególności zgodnie Umową o zakwaterowanie Spółce przysługiwać będzie prawo rozwiązania umowy w przypadku korzystania z Lokali przez (…) niezgodnie z umową.

Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem Wniosku jest usługa zakwaterowania świadczona na podstawie Umowy o zakwaterowanie, której przedmiotem jest udostępnienie wyposażonych Lokali, jak również świadczenie usług pomocniczych, w tym zapewnienie dostawy mediów rozliczanych ryczałtowo w kwocie należnej z tytułu usługi zakwaterowania.

Na świadczenie kompleksowe składać się więc będzie usługa udostępnienia wyposażonego Lokalu z dostępem do internetu oraz media tj.:

1.  woda;

2.  energia elektryczna;

3.  ogrzewanie;

4.  wywóz śmieci.

W ramach świadczenia usług zakwaterowania na podstawie Umowy o zakwaterowanie Wnioskodawca zapewniać będzie również:

1.  dostęp do powierzchni wspólnych znajdujących się w Budynku;

2.  sprzątanie Lokali, w tym pranie pościeli;

3.  obsługę recepcji;

4.  ochronę;

5.  naprawy; oraz prace konserwacyjne w Budynku, w tym udostępnianych Lokali oraz ruchomości w nich się znajdujących.

Dodatkowe usługi, które zostały wskazane w treści wniosku np. usługi parkingowe, nie są przedmiotem zapytania, nie stanowią bowiem elementu świadczenia kompleksowego, które jest istotą Wniosku. Dodatkowe usługi zostały przez Wnioskodawcę wskazane w celu pełnego przedstawienia stanu faktycznego i zobrazowania warunków, w jakich usługa zakwaterowania, której elementami są zarówno udostępnienie wyposażonego Lokalu oraz media będzie świadczona na rzecz (…).

Spółka wnosi o dokonanie klasyfikacji na gruncie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. 2015, poz. 1676, ze zm.), [dalej: PKWiU], usług zakwaterowania w Lokalach znajdujących się w Budynku wraz z mediami, które będą świadczone przez Spółkę na rzecz (…) na podstawie Umowy o zakwaterowanie, a w konsekwencji o potwierdzenie możliwości stosowania do tych usług 8% stawki VAT.

Wniosek obejmuje również dostawę mediów, które będą rozliczane ryczałtowo w wynagrodzeniu za usługi zakwaterowania, co w ocenie Wnioskodawcy wskazuje iż stanowią nierozłączalny (konieczny) element usługi zakwaterowania w Lokalu.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca oczekuje określenia klasyfikacji wg „Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU)” dla jednego świadczenia kompleksowego w postaci usług zakwaterowania (wraz z dostępem do internetu oraz mediami) świadczonych na podstawie Umowy o zakwaterowanie.

Wniosek o sklasyfikowanie usług składany jest w oparciu o art. 42a pkt 2 lit. a ustawy o VAT i dotyczy stosowania art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146aa ust. 1 pkt 2 w związku z poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Spółka uważa, że świadczone przez nią usługi zakwaterowania w Budynku (której nierozerwalny element stanowią media) mieszczą się w dziale PKWiU 55, jako „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

W konsekwencji, Spółka zamierza opodatkować usługę zakwaterowania w Budynku, jedną stawką podatku od towarów i usług [dalej: VAT] w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146aa ust. 1 pkt 2 w związku z poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Uzasadnienie klasyfikacji usług

Zgodnie z wyjaśnieniami GUS do klasyfikacji PKWiU, dział 55 obejmuje „usługi w zakresie zapewnienia krótkotrwałego pobytu turystom i pozostałym podróżnym, usługi w zakresie zakwaterowania na dłuższy okres studentów, osób pracujących i pozostałych osób. Niektóre usługi dotyczą zapewnienia miejsca zakwaterowania lub zakwaterowania łącznie z wyżywieniem i/lub możliwością korzystania z obiektów rekreacyjnych”.

Z kolei, na podstawie wskazanych powyżej wyjaśnień, dział 55 nie obejmuje: „usług w zakresie zapewnienia długotrwałego zakwaterowania jako głównego miejsca pobytu w obiektach takich jak: apartamenty, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w odpowiednich grupowaniach Sekcji L”.

W opublikowanym na stronie GUS precedensie do działu 55 wskazano, że w sekcji tej mieszczą się „usługi krótkotrwałego zakwaterowania i usługi pokrewne, świadczone w pensjonatach, hotelach, prywatnych mieszkaniach i domach, gospodarstwach wiejskich (np. agroturystycznych), przy czym celem tego typu usług nie jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych, ale potrzeb związanych z pobytem np. w celach turystycznych, biznesowych, itp.” .

Jak zostało to przez Wnioskodawcę wskazane w opisie stanu faktycznego, celem usługi będącej przedmiotem Wniosku będzie przede wszystkim zaspokojenie potrzeb pobytów osób czasowo przebywających w (…) w związku z podejmowaną nauką lub pracą, a także w celach biznesowych, szkoleniowych, edukacyjnych, turystycznych lub w innych celach. Celem przedmiotowej usługi nie będzie więc zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych, które będą realizowane w ich stałych miejscach zamieszkania.

W dziale 55 nie będą się mieściły usługi działu 68 PKWiU, a więc usługi związane z obsługą rynku nieruchomości. Dział 68 obejmuje „usługi wynajmujących, agentów i/lub maklerów w zakresie: kupna lub sprzedaży nieruchomości, wynajmowania nieruchomości oraz pozostałe usługi związane z nieruchomościami, takie jak: wycena nieruchomości; usługi te mogą być prowadzone na własnej lub dzierżawionej nieruchomości lub na zlecenie, realizację projektów budowlanych, na użytek własny lub na wynajem, - zarządzanie nieruchomościami”. Natomiast dział ten nie obejmuje m.in. usług sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach działu 55 PKWiU.

W odniesieniu do powyższego, w ocenie Wnioskodawcy charakter zakwaterowania, jakie będzie oferowała Spółka w Budynku spełnia wszystkie przesłanki konieczne do zaklasyfikowania przedmiotowych usług do działu 55 PKWiU.

O możliwości zaklasyfikowania usług zakwaterowania w Lokalach znajdujących się w Budynku do działu 55 świadczy przede wszystkim:

•     zapewnienie przez Wnioskodawcę pobytu osobom studiującym i osobom pracującym w (…);

•     zapewnienie krótko/średniotrwałego zakwaterowania w umeblowanych lokalach;

•     brak możliwości zameldowania Korzystających na pobyt stały;

•     oferowanie dodatkowo płatnych usług związanych z zakwaterowaniem na pobyt czasowy takich jak usługi parkingowe.

W ocenie Spółki, długość okresu świadczenia usługi zakwaterowania na rzecz (…) nie ma wpływu na zmianę kwalifikacji przedmiotu świadczonej usługi, bowiem cel usługi w każdym wariancie pozostanie taki sam. Przedmiotem wniosku o WIS jest usługa zakwaterowania, z której efektywnie korzystać będą osoby przebywających czasowo w (…) lub okolicach, związanych z pracą bądź studiami, a także w celach biznesowych, szkoleniowych, edukacyjnych, turystycznych lub w innych celach. Wnioskodawca uważa, że określenie „krótkotrwały” funkcjonuje w tym zakresie również jako określenie, że zdarzenie ma charakter czasowy, przejściowy, a nie trwały. Cel krótkotrwałego zakwaterowania jest celem innym niż mieszkaniowy, jest on bowiem związany z czasowym pobytem, a nie z zamieszkaniem, a więc stałym interesem życiowym potencjalnego klienta. Spółka, będąca właścicielem Budynku, będzie zapewniała całokształt świadczeń dla Korzystających, tzn. będzie faktycznie zapewniała świadczenia w ramach usługi zakwaterowania.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt ustawy o VAT opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W art. 8 ust. 1 ustawy o VAT uregulowano pojęcie świadczenia usług, zgodnie z którym przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Zatem, w świetle powyższych definicji, bezspornym jest, że czynności udostępnienia przez Spółkę na rzecz (…) Lokali w celu zakwaterowania Korzystających w Budynku za wynagrodzeniem, wypełniają określoną w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT definicję świadczenia usług, która na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dla usługi wymienionej w załączniku nr 3 poz. 47, tj. usługi związanej z zakwaterowaniem (pod symbolem PKWiU 55), stosuje się 8% stawkę podatku VAT. Ustawodawca nie poprzedził PKWiU 55 symbolem „ex” co oznacza że stawka obniżona podatku ma zastosowanie do wszelkich usług zawierających się w tym grupowaniu.

Czynności udostępniania Lokali na rzecz (…), wyłącznie na cele zakwaterowania Korzystających na pobyt czasowy w celu zaspokojenia potrzeb związanych z okresowym pobytem (np. w celach biznesowych, związanych z podjęciem pracy czy też nauki) będą podlegały opodatkowaniu według 8% stawki VAT tj. właściwej dla usług związanych z zakwaterowaniem, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, jako czynność wymieniona w załączniku nr 3 do ustawy o VAT w pozycji 47.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Stosownie zaś do art. 43 ust. 20 ustawy o VAT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

W załączniku nr 3 do ustawy o VAT pod pozycją nr 47 wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 55, tj. „Usługi związane z zakwaterowaniem”. Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy – z uwzględnieniem art. 146aa ustawy o VAT – stawka podatku wynosi 8%.

W świetle powyższych przepisów, usługa najmu lokalu mieszkalnego korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, w sytuacji, gdy umowa najmu dotyczy lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych (warunki dla zwolnienia z VAT muszą być spełnione łącznie).

Tymczasem, w odniesieniu do usług świadczonych na podstawie Umowy o zakwaterowanie nie będzie spełniony żaden z tych warunków. Przede wszystkim wskazano, iż zawarta przez Wnioskodawcę z (…) Umowa o zakwaterowanie będzie wyraźnie w swojej treści wskazywać cel w jakim Lokal będzie wykorzystywany – tj. będzie to cel zakwaterowania związany z czasowym pobytem, nie zaś cel mieszkaniowy – Korzystających. W rezultacie udostępnianie Lokali przez Wnioskodawcę na rzecz (…) w celu zakwaterowania Korzystających, nie będzie korzystało ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, z uwagi na brak spełnienia przesłanki wykorzystania Lokali w celach mieszkaniowych.

Wnioskodawca podkreśla, że udostępnienie Lokali na rzecz (…) w celu zakwaterowania Korzystających nie będzie służyło zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych Korzystających, ale potrzeb związanych z czasowym pobytem, np. w celach biznesowych, czy związanych ze studiami.

Umowa o zakwaterowanie, która zostanie zawarta przez Wnioskodawcę z (…) nie będzie stanowiła umowy najmu, tylko będzie umową nienazwaną, której istotą będzie zakwaterowanie określonych osób na pobyt czasowy.

Lokale nie będą mogły być uznawane za stałe miejsce pobytu Korzystających. W związku z tym z Lokali udostępnianych (…) będą korzystały jedynie osoby, które mają stałe miejsce zamieszkania pod adresem innym niż adres Budynku. Standardem będzie brak możliwości zakwaterowania osób, które nie wskażą swojego stałego i głównego miejsca zamieszkania pod adresem zameldowania lub stałego zamieszkania innym niż adres Budynku.

Z kolei, jak wskazano powyżej, Korzystający mogą dokonać zameldowania na pobyt czasowy, bez wiedzy i zgody Spółki oraz wbrew zakazowi wyrażonemu wprost w umowie z korzystającymi, z uwagi na fakt, iż przepisy prawa administracyjnego dopuszczają taką możliwość. Niemniej jednak, dokonanie meldunku na pobyt czasowy nie zmieni charakteru usługi świadczonej przez Spółkę, którym jest udostępnienie Lokalu w celu zakwaterowania na pobyt czasowy.

Celem Wnioskodawcy będzie świadczenie usług zakwaterowania polegających na udostępnieniu Lokalu na pobyt czasowy w celu zaspokojenia potrzeb związanych z tym pobytem np. na czas podjęcia pracy, nauki itp. Dodatkowe usługi (z wyjątkiem tych opisanych w Umowie o zakwaterowania), będą przedmiotem odrębnych ustaleń i będą odrębnie płatne.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy świadczona przez niego usługa zakwaterowania świadczona na podstawie Umowy o zakwaterowanie na rzecz (…) w celu udostępnienia Lokali na rzecz Korzystających powinna podlegać opodatkowaniu według stawki VAT w wysokości 8%, tj. stawki właściwej dla usług związanych z zakwaterowaniem.

Spółka podkreśla, iż przedstawione przez nią stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 25 stycznia 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.610.2018.2.BC Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, iż kluczowe znaczenie dla zastosowania 8% stawki VAT ma klasyfikacja statystyczna świadczonych usług. We wspomnianej interpretacji zostało wskazane, iż usługi zaklasyfikowane do grupowania 55 PKWiU (związane z zakwaterowaniem), w tym do 55.20.19.0 PKWiU tj. „Pozostałe usługi obiektów noclegowych, turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania bez obsługi” podlegają opodatkowaniu VAT w wysokości 8%.

Również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 8 maja 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.94.2020.2.IR stwierdził, że usługi polegające na udostępnieniu lokali pracownikom i zleceniobiorcom na różne okresy, które zostały zaklasyfikowane przez podatnika do grupowania 55.20.19.0 – „Pozostałe usługi obiektów noclegowych, turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania bez obsługi” powinny podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką VAT w wysokości 8%.

W powyższym zakresie wydane zostały również Wiążące Informacje Stawkowe. Przykładowo, w WIS z 2 marca 2021 r., sygn. 0112-KDSL1-1.450.893.2020.8.MJ, wydanym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wskazano, że „usługa polegająca na udostępnianiu Apartamentów na rzecz Gości Budynku wyłącznie na cele zakwaterowania na pobyt czasowy (krótkotrwałego zakwaterowania), spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 55 USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM” (…) „W związku z powyższym, dla opisanej we wniosku usługi, która mieści się w grupowaniu PKWiU 55 – „Usługi związane z zakwaterowaniem”, ustawodawca w ustawie o podatku od towarów i usług przewidział preferencyjną stawkę podatku VAT w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy oraz poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy.

Podobne stanowisko zostało przedstawione w WIS wydanym 1 kwietnia 2021 r., sygn. 0112-KDSL1-2.450.1225.2020.2.PS.

Warto również przywołać WIS wydany 19 stycznia 2022 r., sygn. 0112-KDSL2- 2.440.381.2021.2.AG, w którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że usługa – udostępnienie Mikroapartamentów w modelu co-living, powinna być sklasyfikowana w PKWiU 55 i będzie do niej mieć zastosowanie stawka 8% VAT.

Również w WIS z 9 grudnia 2021 r., sygn. 0112-KDSL2-2.440.278.2021.3.EZ Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał na klasyfikację PKWiU 55 oraz opodatkowanie VAT 8% w przypadku analogicznych usług świadczonych w budynku sklasyfikowanym w PKOB 1211. Co istotne, w ww. WIS, media towarzyszące usłudze zakwaterowania rozliczane były zgodnie ze zużyciem, tj. na podstawie liczników.

Jak zostało to bowiem wskazane w opisie usług, niniejszy wniosek obejmuje również dostawę mediów, które będą rozliczane ryczałtowo, niezależnie od stopnia wykorzystania co wskazuje na ich nierozłączalny (konieczny) element usługi zakwaterowania w Lokalu.

Należy wskazać, że co do zasady, każde świadczenie powinno stanowić odrębną usługę na gruncie przepisów ustawy o VAT. Jednakże świadczenia składające się z szeregu pojedynczych świadczeń, które jednak są powiązane ze sobą w ten sposób, że stanowią razem ekonomiczną i funkcjonalną oraz nierozerwalną całość dla korzystającego, a ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, a co więcej za którą pobierane jest jedno wynagrodzenie – stanowią jedną usługę złożoną, dla której opodatkowania zastosowanie winna znaleźć jedna stawka podatku VAT.

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej [dalej TSUE lub Trybunał], jeśli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy ocenić, biorąc pod uwagę wszystkie okoliczności faktyczne, w jakich dokonywana jest transakcja, czy z perspektywy VAT stanowią one odrębne świadczenia (każde podlegające opodatkowaniu według właściwych dla niego zasad), czy też jedno kompleksowe świadczenie. Z reguły, każda czynność powinna być uznawana za odrębną i niezależną. Jednak w orzecznictwie TSUE wielokrotnie wskazywano, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, gdyż takie działanie zakłóca funkcjonowanie systemu VAT. Należy więc ustalić, czy podatnik dostarcza nabywcy kilka niezależnych świadczeń, czy jedno świadczenie o kompleksowym charakterze.

Wnioskodawca zauważa, że przy usłudze zakwaterowania korzystający oczekuje udostępnienia lokalu (nieruchomości) wraz z jego mediami, które są niezbędne do właściwego i zgodnego z przeznaczeniem korzystania z tego lokalu (nieruchomości). Takiego funkcjonalnie użytecznego lokalu (nieruchomości) oczekuje osoba, której udostępnia się lokal (nieruchomość). Otrzymuje ona jedno świadczenie składające się z nierozerwalnie związanych ze sobą elementów, których sama nie wybiera (nie decyduje o nich), a które są dostępne w ramach dokonanego nabycia. Elementami takimi bez wątpienia są media.

Spółka wskazuje, że świadczone przez nią usługi zakwaterowania, które będą obejmowały również dostarczenie mediów (rozliczanych ryczałtowo w wynagrodzeniu za zakwaterowanie), stanowić będą świadczenie kompleksowe, do którego zastosowanie znajdzie jednolita stawka podatku, właściwa dla usługi zasadniczej. Usługą zasadniczą będzie usługa zakwaterowania w Lokalu.

Przedmiotowe świadczenie kompleksowe obejmować będzie kilka elementów, które jednak powinny być traktowane łącznie zarówno na gruncie klasyfikacji statystycznych, jak i dla celów VAT. Przedmiot klasyfikacji odbierany będzie jako kompleksowy również z punktu widzenia Korzystających, którzy zainteresowani są nabyciem kompleksowej usługi zakwaterowania z mediami (rozliczanymi ryczałtowo), a nie poszczególnych jej elementów.

W ocenie Spółki nie ulega wątpliwości, że przedmiotową usługę należy uznać za świadczenie złożone, które jako takie również może podlegać ocenie na podstawie wniosku o wydanie WIS, zgodnie z art. 42b ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem „przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu”. Z tego względu, usługi te należy, w kontekście art. 42b ust. 5 ustawy o VAT, traktować jako jedną usługę.

Podsumowując, zdaniem Spółki usługi zakwaterowania na pobyt czasowy w Budynku wraz z mediami (rozliczanymi ryczałtowo w ramach wynagrodzenia za zakwaterowanie) świadczone na podstawie Umowy o zakwaterowanie, powinny podlegać opodatkowaniu według stawki VAT w wysokości 8%, tj. właściwej dla usług związanych z zakwaterowaniem, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT jako czynność wymieniona w załączniku nr 3 do ustawy o VAT w pozycji 47.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka przywołuje interpretacje indywidualne wydane w podobnych stanach faktycznych do przedstawionego przez Wnioskodawcę, tj. dotyczących świadczenia usług zakwaterowania wraz z dostawą mediów wskazują, że udostępnienie mediów stanowi nierozłączalny (konieczny) element usługi zakwaterowania, wobec czego usługa zakwaterowania oraz mediów winna być traktowana jako jedna usługa kompleksowa, objęta jedną 8% stawką VAT (tak np. w interpretacjach o sygn. 0112-KDSL1-2.440.75.2022.3.AP z 8 lipca 2022 r., sygn. 0112-KDSL2-1.440.250.2021.3.JKS z 9 grudnia 2021 r., sygn. 0112-KDSL2-2.440.278.2021.3.EZ z 9 grudnia 2021 r. oraz o sygn. 0111-KDSB1-2.440.71.2023.2.PP z 25 kwietnia 2023 r.).

Na końcu Spółka podkreśla, że dla powyższej klasyfikacji nie ma wpływu to, że stroną Umowy o zakwaterowanie ze Spółką będzie (…), gdzie korzystać z Lokali będą Korzystający (osoby fizyczne), gdyż dla celów określenia charakteru usług oraz właściwej stawki decydująca jest wyłącznie przesłanka przedmiotowa tzn. charakter świadczonych usług. Powyższe potwierdził np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w Wiążącej Informacji Stawkowej z 23 lutego 2023 r. (nr 0112-KDSL2-1.440.226.2022.3.MC): „Usługa polega na udostępnianiu pokoi na rzecz przedsiębiorcy celem zakwaterowania pracowników na czas wykonywania pracy – faktury wystawiane są na rzecz pracodawcy. (…) Zatem usługobiorca w ramach usługi udostępnienia pokoi otrzymuje jedno świadczenie składające się z kilku nierozerwalnie związanych ze sobą elementów (o których nie decyduje), dostępnych w ramach dokonanego zakupu. Wszystkie wskazane w opisie elementy w jednakowym stopniu tworzą jedną usługę zakwaterowania i w równym stopniu się na nią składają. Na usługę zakwaterowania - jak wynika ze specyfiki tej usługi - składają się bowiem udostępnienie pomieszczeń wyposażonych w podstawowe sprzęty (pokoje są umeblowane, a łóżka wyposażone w pościel, w łazienkach są prysznice, pralka automatyczna oraz podstawowe środki higieny osobistej, kuchnie wyposażone są w sprzęt AGD oraz podstawowe artykuły gospodarstwa domowego) z dostępem do mediów (w tym telewizja oraz internet). (…) dział PKWiU 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem” jest klasyfikacją najbardziej odzwierciedlającą opisane powyżej świadczenie, ponieważ ww. usługa ma charakter tymczasowy, nie jest związana z pobytem stałym i nie jest świadczona w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych pracowników, którym są udostępniane pokoje. (…) W związku z powyższym, dla usługi będącej przedmiotem analizy, która mieści się w grupowaniu PKWiU 55 – „Usługi związane z zakwaterowaniem”, ustawodawca w ustawie przewidział preferencyjną stawkę podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146ea pkt 2 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy.”

Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w Wiążącej Informacji Stawkowej z 18 lutego 2022 r. (sygn. 0112-KDSL2-2.440.338.2021.5.AG):

Wnioskodawca oraz (…) wspólnie uzgodnili już projekt Umowy o zakwaterowanie, który w toku prac może podlegać dalszym modyfikacjom. Projekt Umowy został załączony do Wniosku”.

Do wniosku załączono:

1.  Projekt umowy o świadczenie usług zakwaterowania.

2.  Odpis z Krajowego Rejestru Sądowego.

3.  Pełnomocnictwo szczególne dla doradcy podatkowego (…) wraz z potwierdzeniem opłaty od udzielonego przez Stronę pełnomocnictwa.

Pismem z dnia 25 lipca 2025 r. nr 0112-KDSL2-2.440.348.2025.1.TG Organ pierwszej instancji wezwał Stronę do uzupełnienia wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej. Wezwanie zostało doręczone w dniu 28 lipca 2025 r., co potwierdza data wskazana w Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia.

W odpowiedzi na wezwanie, pismem z dnia 29 lipca 2025 r. (data wpływu 29 lipca 2025 r.), Strona przesłała potwierdzenie udzielonej zgody na doręczenie korespondencji w e-Urzędzie Skarbowym – uzupełniając tym samym wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej.

Pismem z dnia 10 września 2025 r. nr 0112-KDSL2-2.440.348.2025.2.TG Organ pierwszej instancji ponownie wezwał Stronę do uzupełnienia wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej. Wezwanie zostało doręczone w dniu 10 września 2025 r., co potwierdza data wskazana w Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia.

Strona pismem z dnia 15 września 2025 r. (data wpływu 15 września 2025 r.) uzupełniła wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej, udzielając odpowiedzi na zawarte w wezwaniu pytania Organu pierwszej instancji.

Do ww. uzupełnienia wniosku załączono:

1.  Regulamin budynku.

2.  Regulamin świadczenia usług drogą elektroniczną w ramach serwisu internetowego.

3.  Odpisy z Krajowego Rejestru Sądowego.

Pismem z dnia 23 września 2025 r. nr 0112-KDSL2-2.440.348.2025.3.TG Organ pierwszej instancji raz jeszcze wezwał Stronę do uzupełnienia wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej. Wezwanie zostało doręczone w dniu 23 września 2025 r., zgodnie z datą wskazaną w Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia.

Strona pismem z dnia 23 września 2025 r. (data wpływu 26 września 2025 r.) udzieliła odpowiedzi na wezwanie, wyjaśniając tym samym kwestie będące przedmiotem zapytania Organu.

Postanowieniem z dnia 1 października 2025 r. nr 0112-KDSL2-2.440.348.2025.4.TG Organ pierwszej instancji wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Pismo zostało doręczone w dniu 1 października 2025 r., stosownie do daty widniejącej w Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia. Strona nie skorzystała z przysługującego prawa, nie wniosła dodatkowych wyjaśnień i uwag.

W dniu 9 października 2025 r. Organ pierwszej instancji wydał decyzję nr 0112-KDSL2-2.440.348.2025.5.TG określającą dla usługi – wynajem Lokali podmiotowi gospodarczemu, który umieszcza w nich osoby fizyczne przebywające czasowo w (…) („Korzystających”) wraz z dostępem do Internetu i mediami – klasyfikację do działu 68 PKWiU 2015 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

Decyzja została doręczona Stronie w dniu 9 października 2025 r., co potwierdza data wskazana w Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia.

Strona, nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, przy zachowaniu ustawowego terminu, pismem z dnia 23 października 2025 r. (data przedłożenia do Organu, wynikająca z Urzędowego Poświadczenia Przedłożenia – 23 października 2025 r.), złożyła odwołanie od ww. decyzji.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

•     „naruszenie przepisów prawa materialnego tj.:

             I.       Art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 oraz poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy o VAT poprzez błędne przyjęcie, że usługa polegająca na udostępnianiu Lokali na rzecz (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością [dalej: (…)] nie stanowi usługi zakwaterowania objętej klasyfikacją działu 55 PKWiU, a tym samym odmówienie zastosowania 8% stawki VAT, pomimo że spełnione zostały wszystkie przesłanki tej klasyfikacji wynikające z wyjaśnień GUS dotyczących działu 55 PKWiU;

•      naruszenie przepisów postępowania, tj.:

            II.       art. 120 i art. 121 §1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych, polegające:

◦     na wydaniu odmiennego stanowiska w sytuacji, gdy w analogicznych sprawach funkcjonują interpretacje indywidualne oraz Wiążące Informacje Stawkowe (WIS), które przedstawiają stanowisko pozwalające na klasyfikację usług zakwaterowania wraz z dostawą mediów oraz usługami pomocniczymi jako świadczenia podlegającego opodatkowaniu obniżoną stawką VAT 8%;

◦     na pominięciu przesłanek wskazanych w przytoczonych przez Spółkę przykładowych interpretacjach indywidualnych oraz Wiążących Informacji Stawkowych wydanych w stanach faktycznych podobnych do stanu faktycznego będącego przedmiotem Decyzji stanowiących o kwalifikacji przedmiotowej usługi jako usługi zakwaterowania”.

Mając na uwadze powyższe Strona wniosła o:

–    uchylenie decyzji w całości,

–     rozpoznanie sprawy co do istoty zgodnie z treścią wniosku z dnia 3 lipca 2025 r.

Pismem z dnia 21 listopada 2025 r. nr 0110-KSI2-2.441.63.2025.1.BJ Organ odwoławczy wezwał Stronę do uzupełnienia odwołania z dnia 23 października 2025 r. Wezwanie zostało doręczone w dniu 4 grudnia 2025 r., co potwierdza data wskazana w Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia.

W odpowiedzi na wezwanie, pismem z dnia 8 grudnia 2025 r. (data wpływu 8 grudnia 2025 r.), Strona przesłała pełnomocnictwo szczególne dla doradcy podatkowego (…), uprawniające do reprezentowania Strony w postępowaniu odwoławczym – uzupełniając tym samym wniesione odwołanie od wydanej Stronie wiążącej informacji stawkowej.

Postanowieniem z dnia 16 grudnia 2025 r. nr 0110-KSI2-2.441.63.2025.2.BJ Organ odwoławczy wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało doręczone w dniu 29 grudnia 2025 r., co potwierdza data wskazana w Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia. Strona nie skorzystała z przysługującego prawa, nie wniosła dodatkowych wyjaśnień i uwag.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej rozpoznając sprawę na skutek złożonego odwołania, po rozpatrzeniu całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, stwierdza co następuje.

Jak wynika ze złożonego odwołania oraz sformułowanych w nim zarzutów, spór jaki zrodził się w przedmiotowej sprawie dotyczy klasyfikacji usługi – wynajem Lokali podmiotowi gospodarczemu, który umieszcza w nich osoby fizyczne przebywające czasowo w (…) („Korzystających”) wraz z dostępem do Internetu i mediami – według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

W zaskarżonej wiążącej informacji stawkowej z dnia 9 października 2025 r. Organ pierwszej instancji rozstrzygnął, że ww. usługa spełnia kryteria świadczeń objętych działem 68 PKWiU 2015 „Usługi związane z obsługą rynku nieruchomości”, w związku z tym zastosowanie powinna znaleźć stawka podstawowa podatku.

Inne stanowisko przedstawiła w odwołaniu Strona, która udostępnianie lokali postrzega jako usługę objętą działem 55 PKWiU 2015 „Usługi związane z zakwaterowaniem” i opodatkowaną stawką preferencyjną podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy.

W tym miejscu Organ pragnie podkreślić, iż niezależnie od ustaleń poczynionych przez Organ pierwszej instancji, obowiązkiem Organu odwoławczego jest ponowna analiza zgromadzonego materiału dowodowego i jego ocena. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 22 lutego 2023 r. sygn. akt I SA/Sz 879/22 wyjaśnił, że „Organ odwoławczy nie jest (…) organem stricte kontrolującym prawidłowość rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji, ale samodzielnie, w oparciu o już zgromadzone (ewentualnie uzupełnione) dowody, ponownie rozstrzyga sprawę. Ponowne rozstrzygnięcie sprawy oznacza zatem dokonanie ponownych ustaleń faktycznych, a nie tylko przyjęcie tych, które wynikają z rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji (…)”.

Przechodząc zatem do rozważań natury materialnoprawnej, Organ odwoławczy uznaje za zasadne powołanie poniższych przepisów regulujących m.in. instytucję wiążącej informacji stawkowej.

Zgodnie z art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Stosownie do art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1)  opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2)  klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a)  określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b)  stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3)  stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

Zgodnie z art. 42g ust. 2 ustawy, w sprawach dotyczących WIS stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, z wyłączeniem rozdziałów 17, 18, 19 i 20.

W wyniku przeprowadzenia postępowania odwoławczego Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że wiążąca informacja stawkowa z dnia 9 października 2025 r. nr 0112-KDSL2-2.440.348.2025.5.TG jest nieprawidłowa w zakresie klasyfikacji usługi – wynajem Lokali podmiotowi gospodarczemu, który umieszcza w nich osoby fizyczne przebywające czasowo w (…) („Korzystających”) wraz z dostępem do Internetu i mediami – do działu 68 PKWiU 2015 oraz określenia stawki podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji Organ odwoławczy, po przeanalizowaniu materiału dowodowego zebranego w sprawie postanowił uchylić zaskarżoną wiążącą informację stawkową w całości i orzec co do istoty sprawy wskazując jako właściwą klasyfikację usługi dział 55 PKWiU 2015 „Usługi związane z zakwaterowaniem” oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8%, w oparciu o art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy.

1.  Uzasadnienie klasyfikacji usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

–    niniejszych zasad metodycznych,

–    uwag do poszczególnych sekcji,

–    schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

–    symbole grupowań,

–    nazwy grupowań.

Zgodnie z pkt 5.3.1 zasad metodycznych, przedmiotem klasyfikowania wg PKWiU 2015 są czynności (będące końcowymi efektami działalności) o charakterze usługowym, świadczone przez podmioty gospodarcze (jednostki organizacyjne) na rzecz innych podmiotów gospodarczych (jednostek organizacyjnych) lub na rzecz ludności.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

–    grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

–    usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

–    usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem – „Usługi związane z obsługą rynku nieruchomości” – sekcja L Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawiera:

–    kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,

–    wynajem i obsługę nieruchomości własnych lub dzierżawionych,

–    usługi agencji nieruchomości,

–    usługi zarządzania nieruchomościami świadczone na zlecenie (włączając usługi w zakresie wyceny).

Sekcja L nie grupuje natomiast:

–    realizacji projektów budowlanych do sprzedaży, sklasyfikowanej w 41.00,

–    podziału i ulepszenia gruntów w celu np. przygotowania dojazdu do dróg, autostrad lub podobnej infrastruktury użyteczności publicznej, sklasyfikowanego w 42.99.29.0,

–    usług w zakresie zakwaterowania w hotelach, domach letnich, wynajmu pokoi gościnnych, pól namiotowych, kempingów i pozostałych obiektów i miejsc zakwaterowania na krótkie pobyty, sklasyfikowanych w dziale 55,

–    usług prawnych, sklasyfikowanych w 69.10.1,

–    usług związanych z utrzymaniem porządku w budynkach klienta, włączając sprzątanie wnętrz, konserwacje i drobne naprawy, usuwanie śmieci, usługi ochrony, sklasyfikowanych w 81.10.10.0,

–    zarządzania wyposażeniem technicznym obiektów takich jak: bazy wojskowe, więzienia i inne obiekty, sklasyfikowanego w 81.10.10.0.

W ww. sekcji mieści się dział 68 „Usługi związane z obsługą rynku nieruchomości”, który obejmuje:

–    usługi wynajmujących, agentów i/lub maklerów w zakresie: kupna lub sprzedaży nieruchomości, wynajmowania nieruchomości oraz pozostałe usługi związane z nieruchomościami, takie jak: wycena nieruchomości; usługi te mogą być prowadzone na własnej lub dzierżawionej nieruchomości lub na zlecenie,

–    realizację projektów budowlanych, na użytek własny lub na wynajem,

–    zarządzanie nieruchomościami.

Dział ten nie obejmuje jednak:

–    realizacji projektów budowlanych do sprzedaży, sklasyfikowanej w 41.00,

–    usług związanych z podziałem ziemi w celu jej ulepszenia, sklasyfikowanych w 42.99.29.0,

–    usług hoteli, letnich domów, wynajmu pokoi gościnnych, pól namiotowych, kempingów i pozostałych obiektów i miejsc zakwaterowania na krótkie pobyty, sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach działu 55.

Sekcja I Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje natomiast „Usługi związane z zakwaterowaniem i usługi gastronomiczne”. W ramach tej sekcji mieszczą się:

–    usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele, pensjonaty, centra odnowy biologicznej i inne obiekty hotelowe,

–    usługi świadczone przez schroniska młodzieżowe oraz chaty lub domki,

–    usługi świadczone przez domy letniskowe, do których goście posiadają prawo wspólnego użytkowania przez określony okres każdego roku,

–    usługi świadczone przez pola namiotowe i pola kempingowe, włączając pola dla pojazdów kempingowych,

–    tymczasowe lub długoterminowe zakwaterowanie w domach studenckich, internatach i bursach szkolnych, hotelach pracowniczych, blokach mieszkalnych,

–    usługi sypialne i restauracyjne w wagonach kolejowych oraz pozostałych środkach transportu,

–    usługi gastronomiczne,

–    usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering),

–    usługi stołówkowe,

–    usługi przygotowywania i podawania napojów.

Sekcja ta nie obejmuje:

–    gotowej żywności łatwo psującej się, takiej jak: kanapki, sklasyfikowanej w 10.89.16.0,

–    sprzedaży detalicznej żywności, sklasyfikowanej w dziale 47,

–    wynajmu nieruchomości mieszkalnych w celu dłuższego pobytu, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w 68.20.1,

–    usług dyskotek i sal tanecznych (z wyłączeniem serwujących napoje), sklasyfikowanych w 93.29.19.0.

Mieszczący się w Sekcji I, dział 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem” zawiera:

–    usługi w zakresie zapewnienia krótkotrwałego pobytu turystom i pozostałym podróżnym,

–    usługi w zakresie zakwaterowania na dłuższy okres studentów, osób pracujących i pozostałych osób.

Dział ten nie obejmuje usług w zakresie zapewnienia długotrwałego zakwaterowania, jako głównego miejsca pobytu w obiektach takich jak: apartamenty, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w odpowiednich grupowaniach Sekcji L.

Wyjaśnienia do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wskazują, że ważnym czynnikiem różnicującym najem oraz zakwaterowanie jest cel usługi. Najem w ramach, którego zapewniane jest główne miejsce pobytu mieści się bowiem w dziale 68 „Usługi związane z obsługą rynku nieruchomości”, natomiast tymczasowe lub dłuższe zakwaterowanie – w dziale 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

Kwestia rozróżnienia usług zakwaterowania od najmu była jednak szeroko komentowana w ramach orzecznictwa krajowych sądów administracyjnych.

Dla przykładu można wskazać na takie orzeczenia jak wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 10 września 2021 r. sygn. akt I SA/Lu 265/21, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 23 października 2024 r. sygn. akt I SA/Op 562/24, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 11 grudnia 2024 r. sygn. akt I SA/Wr 648/24, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 24 września 2025 r. sygn. akt I SA/Łd 407/25.

Wymienione orzeczenia wskazują na cechy usług najmu i zakwaterowania, ale przede wszystkim potwierdzają, że różnica między tymi usługami nie sprowadza się wyłącznie do celu świadczenia, a występuje w wielu obszarach.

Analizy cech usług najmu i zakwaterowania dokonano już na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego, co odzwierciedla uzasadnienie wiążącej informacji stawkowej.

Organ pierwszej instancji zwrócił uwagę na różne płaszczyzny pod względem których ww. stosunki wykazują odmienność. Poddano analizie takie aspekty jak czas trwania udostępnienia, sposób rozliczenia, cel świadczenia, stopień sformalizowania dokumentacji oraz jej rodzaj, wystąpienie świadczeń dodatkowych.

W złożonym odwołaniu Strona kilkukrotnie podnosi, iż Organ błędnie zidentyfikował udostępnianie lokali jako usługę najmu, powołując się na samodzielnie wykreowane przesłanki, które zdaniem Strony nie znajdują oparcia ani w przepisach prawa, ani w wyjaśnieniach Głównego Urzędu Statystycznego.

We wniesionym odwołaniu Strona podkreśliła w szczególności fakt, iż udostępnienie lokali następuje na potrzeby tymczasowego zakwaterowania, a więc lokale nie służą do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych.

Chcąc dokonać zdefiniowania usługi jako usługa najmu lub zakwaterowania istotne jest uwzględnienie wszystkich okoliczności w jakich świadczenie się odbywa. Pamiętać jednak trzeba, że żadna z cech nie jest przesądzająca w kwestii charakteru świadczenia.

Podstawą rozróżnienia najmu oraz zakwaterowania jest nie tylko Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, ale i rzeczywistość gospodarcza, zasady panujące na rynku, doświadczenie życiowe – a zwłaszcza orzecznictwo sądowe, które niejednokrotnie dokonywało rozróżnienia ww. stosunków.

Na podstawie powyższego można pomocniczo zdefiniować, że usługa zakwaterowania to zazwyczaj zorganizowany, powtarzający się pobyt w danym miejscu, niemający sformalizowanego i rygorystycznego charakteru, w którym obowiązki usługobiorcy są marginalne, podczas gdy usługodawca zobowiązuje się do zapewnienia świadczeń dodatkowych, np. sprzątania, wyżywienia itp.

Usługa najmu to z kolei bardziej formalny stosunek, w którym obowiązki usługobiorcy są szersze (mogą obejmować, np. naprawy), a zakres świadczeń dodatkowych jest minimalny bądź wcale nie występuje. Usługom najmu można również przypisać miesięczny okres rozliczeniowy oraz wynagrodzenie mające charakter świadczenia okresowego.

W związku z powyższym, Organ odwoławczy staje na stanowisku, iż podstawą prawidłowego przypisania usługi polegającej na udostępnianiu lokali według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług jest szczegółowa i wieloobszarowa analiza cech tej usługi, okoliczności w jakich jest świadczona oraz zasad i warunków ustalonych między usługodawcą i usługobiorcą w umowie oraz regulaminie.

Organ odwoławczy zastrzega jednocześnie, że żadnej z zasad na jakich odbywa się udostępnienie pokoju nie można uznać za rozstrzygającej – usługę należy rozpatrywać całościowo, a każdą ze spraw traktować indywidualnie.

Przechodząc na grunt niniejszej sprawy Organ przypomina, że przedmiotowa usługa polega na udostępnianiu lokali wraz z dostępem do mediów, podmiotowi gospodarczemu (dalej „Kontrahent”), który umieszcza w nich osoby fizyczne przebywające czasowo w (…). Strona udostępnia pokoje, które mieszczą się w budynku zaklasyfikowanym do klasy 1130 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.

Pokoje są udostępniane przez Stronę na okres 12 miesięcy, na podstawie „Umowy o świadczenie usług zakwaterowania”, zawartej z Kontrahentem, który w ramach wykonywanej działalności zapewnia zakwaterowanie studentom oraz osobom pracującym, przebywającym czasowo w (…).

Strona zapewnia wykonywanie wszelkich czynności związanych z obsługą i utrzymaniem obiektu wraz z lokalami, w których Kontrahent zamierza zakwaterować przyszłych korzystających. W obowiązkach Strony w ramach umowy zawartej z Kontrahentem, mieści się następujący katalog czynności, również pomocniczych takich jak:

1.  oddanie Kontrahentowi do czasowego używania (...) dwuosobowych pokoi znajdujących się w budynku, mieszczących łącznie (…) osób, oraz

2.  świadczenia na rzecz Kontrahenta usług pomocniczych:

–    udostępnienia wspólnej powierzchni znajdującej się w budynku,

–    sprzątanie pokoi, w tym pranie pościeli,

–    usługi recepcji,

–    usługi ochrony,

–    naprawy oraz prace konserwacyjne w budynku, w tym dotyczące pokoi oraz ruchomości znajdujących się w nich,

–    zapewnienie dostępu do mediów, tj. wody, energii elektrycznej, ogrzewania i wywozu śmieci,

–    zapewnienie dostępu do wi-fi.

Powyższe czynności świadczone są w ramach jednej usługi zakwaterowania i nie stanowią osobnych pozycji na fakturze. Kontrahent ponosi zryczałtowany koszt dostawy mediów i usług pomocniczych, zawartych w usłudze zakwaterowania.

Zgodnie ze wskazaniem Organu pierwszej instancji, w usłudze rzeczywiście występują pewne elementy reprezentatywne dla najmu. W tym obszarze – w ślad także za uzasadnieniem wiążącej informacji stawkowej – można wymienić spisywanie protokołu zdawczo-odbiorczego oraz fakt zawarcia umowy pomiędzy dwoma podmiotami gospodarczymi.

Nie sposób jednak umniejszać bądź całkowicie pomijać pozostałych zależności występujących w usłudze, które ukierunkowują jej charakter na zakwaterowanie.

Przede wszystkim niebagatelne znaczenie ma fakt, że analiza opisu usługi oraz przesłanej dokumentacji nie pozwala na stwierdzenie, iż Kontrahent uzyskuje prawo do samodzielnego i swobodnego korzystania z pokoi (lokali).

Kontrahent w ramach usługi otrzymuje do dyspozycji pewną pulę pokoi (lokali). Jeżeli jednak Kontrahent nie będzie w danym dniu wykorzystywał udostępnionego mu pokoju, Strona jest uprawniona do korzystania z niego i udostępnienia go osobie trzeciej (w tym odpłatnie) (pkt 2.2 (…)).

Ponadto, „usługi zakwaterowania będą świadczone zgodnie z potrzebami Korzystającego. Korzystający nie jest zobowiązany do zakwaterowania (…) osób w Pokojach” (pkt 2.2 (…)).

Powyższy zapis współgra z puntem 2.3 umowy o świadczenie usług zakwaterowania, w którym unormowano, iż „Korzystający zobowiązuje się tak szybko jak to możliwe poinformować Właściciela drogą mailową, ile Pokoi będzie wykorzystywanych przez Korzystającego w danym miesiącu i ile osób zostanie w nich zakwaterowanych”.

Dodatkowo Korzystający posiada ograniczone możliwości w zakresie zmiany wyposażenia, czy umeblowania lokalu, co Strona zaznaczyła w odpowiedzi na wezwanie z dnia 15 września 2025 r., pkt nr 9:

„(…) Niemniej Korzystający będą mieć możliwość dokonywania zmian w wyposażeniu Lokalu (umeblowanie, sprzęt), ale wyłącznie za uprzednią pisemną zgodą Wnioskodawcy. Każdorazowo takie zmiany będą przedmiotem indywidualnych uzgodnień”.

Tym samym, sens i cel usługi – w powyższym aspekcie – nie sprowadza się do oddania przez Stronę lokali Kontrahentowi do swobodnego i samodzielnego użytkowania.

Ten aspekt współgra z ustanowionym przez Stronę regulaminem określającym zasady korzystania z lokali i części wspólnych – oraz ograniczającym swobodę Kontrahenta i osób fizycznych.

Dla przykładu – zgodnie z regulaminem – Korzystający mają prawo korzystać z części wspólnych, lecz powinni przestrzegać następujących zasad panujących w obiekcie:

„(…) Ponadto rezydenci mają obowiązek sprzątania po sobie, wyrzucania śmieci i ich recyklingu, a także do pozostawiania pomieszczeń wspólnych w czystości. Mieszkańcy mają obowiązek stosować się do wytycznych umieszczanych w każdej przestrzeni (…)” (…).

„Palenie w pokojach, w częściach wspólnych, wewnątrz budynku jest surowo zabronione. Zakaz ten obejmuje też palenie papierosów elektronicznych oraz jakichkolwiek innych substancji” (…).

„Mieszkańcy przypisani do wspólnej kuchni solidarnie ponoszą odpowiedzialność za wyrządzone w niej szkody oraz mają obowiązek sprzątania po sobie i stosowania urządzeń zgodnie z ich przeznaczeniem. Mieszkańcy mogą zostać pociągnięci do odpowiedzialności i obciążeni kosztami związanymi z uszkodzeniami lub profesjonalnym czyszczeniem kuchni wspólnych. W kuchniach wspólnych obowiązuje cisza nocna w godzinach od 23 do 7 rano” (…).

„Co do zasady części wspólne nie powinny być użytkowane od 23:00 do 7:00 rano oraz od północy do 7:00 rano w piątki oraz soboty. Najemcy powinni zachować w obiekcie oraz na jego terenie ciszę od 23:00 do 7:00 rano oraz od północy do 7:00 rano w piątki oraz soboty. Ponieważ okna wielu pokoi wychodzą na dziedziniec zasadą jest, że z dziedzińca nie należy korzystać w godzinach 23:00 do 7:00” (…).

„(…) Mieszkańcy ponoszą odpowiedzialność za zachowanie swoich gości. Wszyscy goście muszą stosować się do wytycznych i regulaminów poszczególnych obiektów (…). Osoba zapraszająca gościa ponosi za niego odpowiedzialność. Przyjmuje się dzienny limit zaproszonych gości 3 osoby. Istnieje możliwość zaproszenia jednorazowo większej ilości osób po uprzednim ustaleniu z Zespołem Zarządzającym” (…).

„(…) Przyjmuje się limit pobytu gościa do 7 nocy w miesiącu – w przypadku dłuższego pobytu będzie wiązało się to z obowiązkiem zgłoszenia gościa jako współlokatora oraz dodatkową opłatą. Wszyscy goście odwiedzający (…) muszą zostać zgłoszeni w specjalnym formularzu online. Zgłoszenie musi zostać wysłane najpóźniej do 21:00 w dniu odwiedzin. (…) jest uprawniony do wylegitymowania osób przebywających w obiekcie lub chcących do niego wejść (przez ochronę/ Zespół Zarządzający). Niezarejestrowani goście nie zostaną wpuszczeni do obiektu lub zostaną z niego wyproszeni. Jednorazowe lub nagminne nierejestrowanie gości stanowi poważne naruszenie Regulaminu obiektu” (…).

„W każdym obiekcie (…) obowiązuje cisza nocna, w trakcie której nie wolno hałasować. Ponadto stosujemy całodobowe godziny grzecznościowe, co oznacza, że należy ograniczyć hałasy i nie zakłócać spokoju pozostałym mieszkańcom” (…).

Korzystający nie posiadają więc pełni swobód – muszą korzystać z lokali z poszanowaniem współkorzystających.

Ważnym aspektem w przedmiotowej sprawie jest też to, iż Kontrahent i Korzystający nie są upoważnieni ani zobowiązani do wykonywania jakichkolwiek napraw bądź zmian w pokojach (lokalach). Wręcz przeciwnie, „mieszkańcy mają obowiązek jak najszybciej zgłaszać wszelkie problemy lub szkody i nie powinni dokonywać napraw na własną rękę”.

Dowodzi to, że Strona mimo udostępnienia pokoi (lokali) jest w dalszym ciągu zobowiązana do ich utrzymywania we właściwym stanie technicznym. Żadne naprawy bądź inne czynności remontowe nie należą do obowiązków Kontrahenta. Dodatkowo, „za utrzymanie porządku i czystości w pomieszczeniach wspólnych Budynku będzie odpowiedzialny Wnioskodawca”.

Nie sposób także pominąć, że Strona jako usługodawca pozostaje do dyspozycji Kontrahenta i Korzystających, o czym świadczy chociażby fakt istnienia w obiekcie recepcji oraz ochrony budynku. Strona zatem – tak jak w usługach zakwaterowania – w celu sprostania oczekiwaniom usługobiorcy oraz zapewnieniu tymczasowego zakwaterowania, pozostaje w pełnej gotowości.

Przy klasyfikacji usługi będącej przedmiotem wiążącej informacji stawkowej należało również uwzględnić, iż Strona trudni się usługami dodatkowymi, do których można zaliczyć sprzątanie pokoi oraz zmianę pościeli. Zadania, którymi trudni się Strona nie sposób powiązać z usługami najmu w ramach, których najemca zobowiązany jest samodzielnie sprzątać pokój (lokal).

Należy dać także wyraz temu, iż całokształt postanowień zawartych w „Umowie o świadczenie usług zakwaterowania” oraz regulaminie nie wskazuje na ich rygorystyczność bądź szczególną formalność – co także ma znaczenie z perspektywy klasyfikacji. Powyższe – w przekonaniu Organu odwoławczego – jest spowodowane naturą usług zakwaterowania, które nie wymagają szczegółowej i skomplikowanej dokumentacji.

Dodatkowo należy zauważyć, iż Strona nie pobiera kaucji od Kontrahenta w ramach zawartej umowy.

Znaczenie dla przedmiotowej sprawy ma również brak możliwości wyboru lokalu przez potencjalnego Korzystającego – to Strona podejmuje decyzję o tym, który lokal (z puli (…) pokoi) zostanie udostępniony danej osobie. W umowie o świadczenie usług przewidziano, że lokale będą udostępniane w celu zakwaterowania Korzystających, zgodnie z potrzebami zgłaszanymi Kontrahenta. Niemniej to Strona będzie odpowiedzialna za wskazanie, które z dostępnych lokali zostaną przypisane poszczególnym Korzystającym.

Co więcej:

–    „Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapewnienia odpowiednich Lokali i będzie miał kontrolę nad procesem przypisywania konkretnych Pokoi do osób zakwaterowanych (Korzystających)”

–    „Wnioskodawca prowadzić będzie ewidencję korzystania z Lokali – w tym Lokali udostępnianych (…) w ramach „UMOWY O ŚWIADCZENIE USŁUG ZAKWATEROWANIA”. Powyższe realizowane będzie przez managera Budynku oraz osoby z nim współpracujące” (uzupełnienie wniosku z dnia 15 września 2025 r.).

Organ odwoławczy uważa zatem, iż przedmiotowej usłudze bliżej do usług zakwaterowania polegających na zorganizowanym zapewnieniu czasowego pobytu, przy zachowaniu kontroli i nadzoru po stronie usługodawcy (charakter pobytowy). Za powyższym przemawia również sposób ustalania wynagrodzenia – „rozliczenie za usługi świadczone na podstawie Umowy o zakwaterowanie będzie następowało w okresach miesięcznych na podstawie rzeczywistego ich wykonania, które liczone będzie jako iloczyn (i) określonej stawki za nocleg jednej osoby w Lokalu oraz (ii) sumy dni faktycznego zakwaterowania poszczególnych osób w Lokalach w danym miesiącu”.

Przedmiotowa usługa nie polega bowiem na oddaniu pokoi (lokali) do samodzielnego i nieskrępowanego korzystania – jak ma to miejsce w usługach najmu (charakter rzeczowy).

Analizowanej usłudze można przypisać również charakter zorganizowany i powtarzalny, którym cechują się usługi zakwaterowania. Strona zapewnia bowiem Kontrahentowi wszystko co potrzebne do tymczasowego pobytu, a więc wyposażone pokoje (lokale), które są sprzątane oraz utrzymywane w odpowiednim stanie technicznym.

Usługa świadczona przez Stronę znacząco wyróżnia się na tle usług najmu, nie jest zbieżna z takimi świadczeniami – i to pomimo tego, że Strona zastosowała niektóre z rozwiązań typowych dla najmu, np. protokół zdawczo-odbiorczy. Całościowa analiza materiału dowodowego, w szczególności umowy oraz regulaminu, nie pozwala na postrzeganie usługi jako najmu.

Udostępnienie Kontrahentowi pokoi w realiach przedmiotowej sprawy jest rozliczane według stawki dobowej, zapewniane są usługi dodatkowe w postaci sprzątania, Kontrahent nie otrzymał prawa do swobodnego i samodzielnego korzystania z pokoi (lokali).

Uwzględniając powyższe, po przeprowadzeniu analizy sprawy przedmiotowa usługa – udostępnienie Lokali wraz z dostępem do Internetu i mediami, podmiotowi gospodarczemu na zasadach zakwaterowania krótkoterminowego, który umieszcza w nich osoby fizyczne przebywające czasowo (…) („Korzystających”) – spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem 55 PKWiU 2015 „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

W związku z powyższym, tak jak opisano na wcześniejszym etapie decyzji, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podziela stanowisko wyrażone w odwołaniu zgodnie, z którym usługa – udostępnienie Lokali wraz z dostępem do Internetu i mediami, podmiotowi gospodarczemu na zasadach zakwaterowania krótkoterminowego, który umieszcza w nich osoby fizyczne przebywające czasowo w (…) („Korzystających”) – spełnia kryteria usług objętych działem 55 PKWiU 2015 „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

2.  Uzasadnienie zastosowanej stawki podatku od towarów i usług

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Stosownie do art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. z 2024 r. poz. 248, z późn. zm.) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1)  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2)  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3)  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4)  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

W załączniku nr 3 do ustawy zawierającym „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%” pod pozycją 47 znajdują się usługi sklasyfikowane w dziale 55 PKWiU 2015 „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

W związku z powyższym, dla usługi będącej przedmiotem analizy, która mieści się w dziale 55 PKWiU 2015 „Usługi związane z zakwaterowaniem”, zastosowanie ma preferencyjna stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy.

3.  Odniesienie do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego

W ramach zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego Strona wskazała na naruszenie „(…) Art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 oraz poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy o VAT poprzez błędne przyjęcie, że usługa polegająca na udostępnianiu Lokali na rzecz (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością [dalej: (…)] nie stanowi usługi zakwaterowania objętej klasyfikacją działu 55 PKWiU, a tym samym odmówienie zastosowania 8% stawki VAT, pomimo że spełnione zostały wszystkie przesłanki tej klasyfikacji wynikające z wyjaśnień GUS dotyczących działu 55 PKWiU”.

Jednocześnie Organ zaznacza, iż art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy jest przepisem nieobowiązującym, a jego aktualne brzmienie zawiera art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy.

Biorąc pod uwagę dotychczasowe rozważania Organu odwoławczego, w szczególności te dotyczące zasadności klasyfikacji usługi do działu 55 PKWiU 2015 i opodatkowania stawką podatku w wysokości 8% – zacytowany zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego ma oczywiście faktyczne podstawy.

Mimo powyższego Organ odwoławczy ustosunkuje się do uzasadnienia odwołania w zakresie powyższego zarzutu, gdyż nie podziela wszystkich stwierdzeń Strony w tym aspekcie.

Strona w złożonym odwołaniu kilkukrotnie podkreśliła, że Organ pierwszej instancji nie uwzględnił celu usługi. Zdaniem Strony, Organ pierwszej instancji zbyt dużą uwagę przykuł do formalnych aspektów usługi, a podkreślone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zasady na jakich odbywa się udostępnienie pokoju, nie przesądzają o jej charakterze.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na powyższe wskazuje – jak potwierdzono na wcześniejszym etapie decyzji – że usługę należy rozpatrywać całościowo, z uwzględnieniem wszystkich czynników, w tym treści dokumentacji jaką może być umowa, regulamin, protokół zdawczo‑odbiorczy i inne.

Jednocześnie – wobec każdorazowego zaprzeczania cechom usługi i postulatów Strony, iż dana cecha nie zaświadcza o jej charakterze i klasyfikacji – Organ odwoławczy potwierdza, że żadnej z zasad na jakich odbywa się udostępnienie pokoju nie można uznać za rozstrzygającej.

Nie sposób jednak pominąć, że pewne rozwiązania są typowe bardziej dla najmu aniżeli dla zakwaterowania. Przyjęcie to wynika nie tylko z doświadczenia życiowego, ale przede wszystkim orzecznictwa sądowego, które przywołano w niniejszej decyzji, a które niejednokrotnie zwracało uwagę na różnice między usługami najmu oraz zakwaterowania – pojawiających się w różnych obszarach.

W związku z powyższym Organ odwoławczy nie może przyjąć stanowiska Strony jakoby stopień formalizacji usługi nie był jednym z elementów świadczących o charakterze usługi jako usłudze najmu.

Strona wskazała bowiem, np. – „(…) Sam fakt zawarcia sformalizowanej umowy nie wyklucza możliwości klasyfikacji świadczonych usług jako usług zakwaterowania, lecz stanowi standardową praktykę w ramach czasowego udostępniania lokali, mającą na celu zabezpieczenie ryzyka podmiotu świadczącego takie usługi”.

Wskazanie, iż najem jest zdecydowanie bardziej sformalizowaną i rygorystyczną formą spotkało się z aprobatą Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu w wyroku z dnia 23 października 2024 r. sygn. akt I SA/Op 562/24, w którym wskazano, iż „(…) na gruncie cywilno-prawnym najem to czynność, która charakteryzuje się stosunkowo dużym sformalizowaniem (…)”.

Powyższe orzeczenie potwierdza, że usługi na potrzeby klasyfikacji do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług należy rozpatrywać całościowo, w tym z uwzględnieniem kryterium formalności.

Nie do przyjęcia jest zatem zakres analizy usługi sprowadzający się wyłącznie do weryfikacji celu, w jakim udostępniany zostaje lokal. Ograniczenie badania usługi w tej kwestii mogłoby skutkować jej błędnym rozpoznaniem. Także czas trwania usługi nie definiuje świadczenia jako zakwaterowania lub najmu. W rzeczywistości gospodarczej możemy bowiem mieć do czynienia zarówno z zakwaterowaniem, jak i najmem krótko- oraz długoterminowym.

Organ odwoławczy wskazuje przy tym na istotną kwestię, iż nierzadko czasowe zakwaterowanie odbywa się na zasadach najmu. W takich przypadkach – gdy udostępnienie pokoju zostało sformalizowane i oparte o ww. model – nie ma podstaw, aby traktować taką usługę jako zakwaterowanie.

Organ nie podważa zatem, że w dziale 55 PKWiU 2015 mieszczą się usługi w zakresie krótkotrwałego zakwaterowania, a nawet zakwaterowanie na dłuższy okres. Organ uważa jednak, że jeśli zakwaterowanie odbywa się na zasadach najmu, to postrzeganie takiej usługi jako zakwaterowania stanowiłoby zdecydowane rozszerzenie tego terminu.

Klasyfikacji zakwaterowania na krótkie i dłuższe okresy do działu 55 PKWiU 2015 nie można postrzegać jako reguły. Udostępnienie miejsc w celach tymczasowego pobytu może przybierać różnoraką formę – zarówno zakwaterowania, jak i najmu, w zależności od ustaleń między stronami oraz zasad na jakich to udostępnienie się odbywa.

W niniejszej sprawie usługa oferowana przez Stronę nie jest jednak na tyle sformalizowana, aby odpowiadała usługom najmu. Toteż Organ odwoławczy wskazał na zasadność jej klasyfikacji do działu 55 PKWiU 2015.

Mimo powyższego – jak wskazano wcześniej – zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego można postrzegać jako zasadny, w kontekście dokonania przez Organ pierwszej instancji błędnej klasyfikacji usługi i określenia stawki podatku.

4.  Odniesienie do zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego

W odwołaniu wskazano także na naruszenie „(…) art. 120, art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych (…)”.

Wobec ww. zarzutu, zasadne jest w pierwszej kolejności przytoczenie treści przepisów prawa proceduralnego, które Strona uważa za naruszone.

Regulacje te normują:

–    art. 120 Ordynacji podatkowej

Organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa.

–    art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej

Postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Organ odwoławczy także w zakresie zarzutu nr 2 wskazuje na jego zasadność – w związku z błędnym rozpoznaniem, a tym samym i klasyfikacją oraz określeniem stawki podatku dla usługi będącej przedmiotem zaskarżonej decyzji.

W odwołaniu, na stronach 6-7, Strona wymieniła poszczególne działania bądź zaniechania Organu pierwszej instancji, które utożsamia z naruszeniem ww. zasad postępowania podatkowego.

W uzasadnieniu odwołania powołano wiążące informacje stawkowe w poz. 1-35, dotyczące udostępnienia lokali, których rozstrzygnięcia wskazują na dział 55 PKWiU 2015 oraz preferencyjną stawkę podatku od towarów i usług.

Na podstawie powyższego wyciągnięto wniosek, iż – „Tymczasem Organ, wydając odmienne rozstrzygnięcie w sytuacji, gdy w zbliżonych stanach faktycznych istnieją liczne interpretacje indywidualne potwierdzające możliwość traktowania usług zakwaterowania wraz z mediami jako jednej usługi kompleksowej opodatkowanej stawką 8% VAT, naruszył zasadę zaufania obywatela do państwa i prawa oraz zasadę jednolitości stosowania prawa”.

W odniesieniu do wymienionych przez Stronę w odwołaniu wiążących informacji stawkowych w poz. 1-35 należy zauważyć, że każde postępowanie prowadzone w celu wydania wiążącej informacji stawkowej jest indywidualne i zawężone jedynie do jednego przedmiotu wniosku, który posiada swoje własne, odrębne i specyficzne cechy oraz jest wynikiem przeprowadzenia postępowania podatkowego, które opiera się na zgromadzonych w sprawie dowodach, w tym dokumentach odnoszących się do świadczenia będącego przedmiotem wniosku.

Zatem wydanie decyzji WIS jest wynikiem przeprowadzenia przez Organ postępowania podatkowego w ściśle określonej sprawie, po dokonaniu rzetelnej oceny poszczególnych faktów oraz zgromadzonego materiału dowodowego.

Z tego względu Organ odwoławczy docenia powołanie w odwołaniu wiążących informacji stawkowych, lecz ostatecznie uznaje je za zapadłe w odmiennych stanach faktycznych.

Podsumowując, Organ odwoławczy postrzega zarzut dotyczący naruszenia przepisów prawa procesowego jako zasadny, wziąwszy pod uwagę zwłaszcza niewłaściwą klasyfikację i stawkę podatku określoną w zaskarżonej decyzji.

W rezultacie, konieczne stało się uwzględnienie odwołania Strony z dnia 23 października 2025 r., uchylenie w całości zaskarżonej wiążącej informacji stawkowej oraz orzeczenie co do istoty sprawy.

W związku z powyższym, postanowiono jak w sentencji.

Informacje dodatkowe:

Niniejsza decyzja nr 0110-KSI2-2.441.63.2025.3.BJ z dnia 28 stycznia 2026 r. jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Strona może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano niniejszą decyzję, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem tej decyzji.

Niniejsza decyzja nr 0110-KSI2-2.441.63.2025.3.BJ z dnia 28 stycznia 2026 r. wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d, organy podatkowe wobec podmiotu, o którym mowa w art. 42b ust. 1 pkt 1 ustawy, dla którego została wydana, oraz ten podmiot w odniesieniu do usługi wykonanej w okresie ważności decyzji (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

–    podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

–    usługa, będąca przedmiotem niniejszej decyzji, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

W przypadku zastosowania się przez podatnika do wydanej na jego rzecz WIS nr 0112-KDSL2-2.440.348.2025.5.TG z dnia 9 października 2025 r. przed jej zmianą albo uchyleniem, przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio (art. 42c ust. 2 ustawy).

Jak stanowi art. 42c ust. 2d ustawy, w przypadku uchylenia WIS oraz wydania WIS w postępowaniu odwoławczym albo na podstawie prawomocnego orzeczenia sądu przepisy ust. 2b i 2c stosuje się odpowiednio.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajduje art. 42c ust. 2b ustawy, który stanowi, że w przypadku zmiany WIS z powodu wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 42h ust. 3 pkt 4, i zastosowania się przez podmiot, na rzecz którego została ona wydana, do zmienionej WIS od dnia następującego po dniu, w którym WIS została doręczona, do dnia doręczenia decyzji o zmianie WIS, przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio.

Powołane przepisy stanowią, że Strona może stosować WIS nr 0112-KDSL2-2.440.348.2025.5.TG z dnia 9 października 2025 r. od dnia następującego po jej doręczeniu do końca stosowanego przez Nią okresu rozliczeniowego w podatku od towarów i usług następującego po okresie rozliczeniowym, w którym doręczono niniejszą decyzję.

Fakt zastosowania się przez Stronę do WIS nr 0112-KDSL2-2.440.348.2025.5.TG z dnia 9 października 2025 r. w ww. okresach rozliczeniowych nie może wywoływać niekorzystnych skutków prawnopodatkowych dla Strony.

Tym samym, Strona w ww. okresach rozliczeniowych ma prawo wyboru, czy zastosuje niniejszą decyzję czy też WIS nr 0112-KDSL2-2.440.348.2025.5.TG z dnia 9 października 2025 r.

Jeżeli zatem wolą Strony będzie zastosowanie WIS przed jej uchyleniem niniejszą decyzją, wówczas dla usługi w ww. okresach rozliczeniowych w podatku od towarów i usług stosować należy stawkę podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-2.441.63.2025.3.BJ z dnia 28 stycznia 2026 r. jest wydawana na okres 5 lat i jest ważna od dnia następującego po dniu jej doręczenia. WIS traci ważność przed upływem tego okresu, z dniem:

1)  następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2)  wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

–    w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 1 i 2 ustawy).

Decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-2.441.63.2025.3.BJ z dnia 28 stycznia 2026 r., wygasa z mocy prawa w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do usługi będącej przedmiotem niniejszej decyzji, w wyniku której wskazana w decyzji zmieniającej:

1)  klasyfikacja usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, lub

2)  stawka podatku właściwa dla usługi, lub

3)  podstawa prawna wskazanej stawki podatku

–    staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie niniejszej decyzji WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Niniejsza decyzja jest ostateczna w administracyjnym toku instancji. Służy na nią prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2024 r., poz. 935, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną w jednym egzemplarzu (bez odpisu) na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia, w trybie art. 52 § 1, art. 53 § 1, art. 54 § 1 oraz art. 57 § 1 ww. ustawy.

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).