Interpretacja 0110-KSI2-2.442.13.2025.5.BKD

DECYZJA

Na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111, z późn. zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, oraz art. 42h ust. 3a pkt 2 w zw. z art. 42h ust. 3 pkt 4 oraz art. 42g ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r., poz. 775, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”,

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości w wiążącej informacji stawkowej z dnia 24 czerwca 2021 r. nr 0112-KDSL1-2.440.150.2021.2.ISN, określającej dla usługi – plombowanie wodomierza do ustalenia ilości odprowadzonych ścieków w przypadku poboru wody z własnego ujęcia wody – klasyfikację do działu 43 PKWiU 2015 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy,

zmienia z urzędu wyżej wymienioną decyzję określając:

– przedmiot wniosku: usługa – plombowanie wodomierza do ustalenia ilości odprowadzonych ścieków w przypadku poboru wody z własnego ujęcia wody;

– opis usługi: Wnioskodawca wykonuje usługę plombowania wodomierza do ustalenia ilości odprowadzonych ścieków w przypadku poboru wody z własnego ujęcia wody. Usługa wykonywana jest przez pracowników Wnioskodawcy na zlecenie odbiorcy, na wewnętrznej instalacji wodociągowej odbiorcy, z wykorzystaniem materiałów własnych Wnioskodawcy oraz pojazdu służbowego. Przykładem „własnego ujęcia wody” jest studnia wiercona lub inne ujęcie wód podziemnych lub powierzchniowych. Właścicielem lub zarządcą „własnego ujęcia wody pitnej”, „wewnętrznej instalacji wodociągowej odbiorcy” oraz wodomierza jest odbiorca, który zleca Wnioskodawcy usługę plombowania wodomierza. Wnioskodawca nie ma podpisanej umowy na zbiorowe dostarczanie wody i nie świadczy usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę dla odbiorcy, ponieważ nie posiada on przyłącza wodociągowego zasilanego z sieci wodociągowej Wnioskodawcy.

– rozstrzygnięcie: PKWiU 2015 – 37;

– stawka podatku od towarów i usług: 8%;

– podstawa prawna: art. 41 ust. 2 ustawy w związku z art. 146ef ust. 1 pkt 2 oraz poz. 26 załącznika nr 3 do ustawy;

– cel wydania: określenie stawki podatku od towarów i usług.

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2021 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej z dnia 7 maja 2021 r. w zakresie sklasyfikowania usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

W pozycji 57 formularza WIS-W – „Szczegółowy opis towaru/usługi” – wskazano:

„(…) prowadzi działalność w zakresie zbiorowego dostarczania wody oraz zbiorowego odprowadzania i oczyszczania ścieków na terenie (…) gmin. Głównym rodzajem działalności według rejestru Regon to usługi zakwalifikowane wg PKD 3600Z „Pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody”. (…) w ramach pozostałych usług wykonuje również:

– plombowanie wodomierza do ustalenia ilości odprowadzonych ścieków w przypadku poboru wody z własnego ujęcia wody po nowym montażu przeprowadzonym przez odbiorcę,

– plombowanie wodomierza do ustalenia ilości odprowadzonych ścieków w przypadku poboru wody z własnego ujęcia wody po wymianie przeprowadzonej przez odbiorcę.

Wodomierz zabudowany jest na wewnętrznej instalacji wodociągowej odbiorcy na koszt odbiorcy usług. Praca ta wykonywana jest przez pracowników (…) na zlecenie odbiorcy na wewnętrznej instalacji wodociągowej odbiorcy z wykorzystaniem materiałów własnych (…) oraz pojazdu służbowego. Usługa ta ma ścisły związek ze świadczeniem przez (…) usług w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków, gdyż wskazania tego wodomierza stanowią podstawę do wystawienia faktury dla odbiorcy usług z tytułu odprowadzonych ścieków. Odbiorcy mają zawarte umowy na odprowadzanie ścieków.

(…) do wskazanej powyżej usługi plombowania wodomierzy stosuje stawkę podatku VAT 23%.

Ze względu na ww. argumenty stawka podatku VAT dla usługi plombowania wodomierza, naszym zdaniem powinna wynosić 8%, a usługa powinna być zakwalifikowana do PKWIU 2015 do grupowania o numerze 37.00.11.0 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków” na podstawie art. 41 ust. 2 pozycji nr 26 załącznika Nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zmianami).

Wodomierz służy do opomiarowania ilości ścieków wprowadzanych do urządzeń kanalizacyjnych (…)na w przypadku posiadania przez odbiorcę własnego ujęcia wody pitnej. Wodomierz ten zabudowany jest na wewnętrznej instalacji wodociągowej odbiorcy.

Opis wykonywanych czynności przez pracowników (…) w związku z realizacją usługi: Plombowanie rozliczanego wodomierza (kolejne plombowanie w trakcie rozliczeń):

1. Upoważniony pracownik (…) kontaktuje się z odbiorcą, z odpowiednim wyprzedzeniem, przypominając o konieczności dokonania urzędowej legalizacji licznika będącego własnością odbiorcy i zabudowanego na wewnętrznej instalacji odbiorcy. Zgodnie z zawartą umową praca ta winna się odbyć staraniem i na koszt odbiorcy. W informacji przedstawiane są propozycje postępowania. (Załącznik nr 1)

2. W przypadku wyboru opcji „plombowania licznika” odbiorca kupuje i wymienia licznik we własnym zakresie. Bezpośrednio po montażu nowego licznika odbiorca kontaktuje się z Wydziałem Wodomierzy celem ustalenia terminu jego zaplombowania. Pracownik koordynujący sprawę uzgadnia termin wykonania plombowania licznika. Przygotowuje on także pisemne zlecenie dotyczące zakresu wykonania prac dla monterów.

3. W umówionym terminie i miejscu monterzy dokonują sprawdzenia prawidłowości montażu wymienionego przez odbiorcę licznika. Dokonują oni także odczytu wskazań „starego” wymienionego licznika. Po sprawdzeniu szczelności połączenia zakładana jest plomba zabezpieczająca.

4. Zakończeniem pracy jest wypełnienie papierowego dokumentu zlecenia potwierdzającego wykonanie prac, którego kopia przekazywana jest odbiorcy. (Załącznik nr 2)

5. W następnych dniach na podstawie ww. dokumentu wystawiana jest faktura za wykonaną usługę obejmująca koszty dojazdu i prac monterskich.

Taka sama procedura ma zastosowanie podczas pierwszego plombowania wodomierza w związku z dopuszczeniem do rozliczeń”.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył:

1. Wzór – Informacja do klienta o możliwości wyboru wariantów realizacji usługi pkt 1.

2. Wzór – Protokół plombowania wodomierza odbiorcy.

Pismem (…) Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o wydanie WIS. Wezwanie zostało doręczone (…), co potwierdza data wskazana w zwrotnym potwierdzeniu odbioru.

Wnioskodawca odpowiadając na ww. wezwanie, (…), uzupełnił braki wniosku wskazując:

„Ad. 1 „Własne ujęcie wody pitnej” oznacza: ujęcie wody, którego właścicielem lub zarządcą jest odbiorca, który zleca (…) usługę plombowania wodomierza określoną we wniosku. Przykładem ujęcia jest studnia wiercona lub inne ujęcie wód podziemnych lub powierzchniowych.

Ad. 2 Właścicielem lub zarządcą „własnego ujęcia wody pitnej” oraz „wewnętrznej instalacji wodociągowej odbiorcy” jest odbiorca, który zleca (…) usługę plombowania wodomierza wskazaną we wniosku.

Ad. 3 Właścicielem wodomierza jest odbiorca, który zleca (…) usługę plombowania wodomierza.

Ad. 4 Usługa plombowania wodomierza do ustalenia ilości odprowadzonych ścieków w przypadku poboru wody z własnego ujęcia wody czyli z ujęcia wody odbiorcy nie jest powiązana ze zbiorowym dostarczaniem wody, gdyż odbiorca nie posiada przyłącza wodociągowego zasilanego z sieci wodociągowej (…). Odbiorca natomiast posiada podłączenie do sieci kanalizacji sanitarnej i odprowadza ścieki do kanalizacji sanitarnej (…). Usługa ta jest związana ze zbiorowym odprowadzaniem ścieków, odbiorca jest rozliczany na podstawie tego wodomierza za ilość odprowadzanych ścieków wg obowiązującej taryfy.

Ad. 5 (…) nie pobiera opłat za wodę od odbiorcy, który posiada własne ujęcie wody.

Ad. 6 (…) nie świadczy usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę dla odbiorcy, o którym mowa we wniosku, natomiast świadczy usługi zbiorowego odprowadzania ścieków.

Ad. 7 (…) ma podpisaną umowę ze zleceniodawcą usługi będącej przedmiotem wniosku na zbiorowe odprowadzanie ścieków, nie ma natomiast podpisanej umowy na zbiorowe dostarczanie wody.

Ad. 8 (…) zgodnie art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 2028) zawiera umowy o zaopatrzenie w wodę lub odprowadzanie ścieków z osobą, której nieruchomość została przyłączona do sieci i która wystąpiła z pisemnym wnioskiem o zawarcie umowy. Jeżeli nieruchomość nie jest podłączona do sieci wodociągowej to (…) nie zawiera umowy o zbiorowe zaopatrzenie w wodę. Zapytanie w piśmie dotyczy takiej sytuacji. Jeżeli w przyszłości nieruchomość zostanie podłączona do sieci wodociągowej i osoba zwróci się do (…) o zawarcie takiej umowy, to umowa zostanie zawarta.

Ad. 9 Świadczenie przez (…) usługi będącej przedmiotem wniosku nie ma na celu zawarcia umowy na usługi zbiorowego dostarczania wody za pośrednictwem własnego ujęcia wody pitnej, gdyż ujęcie to nie jest własnością (…) i nie jest eksploatowane przez (…), natomiast za pomocą tego wodomierza jest ustalana ilość ścieków, która stanowi podstawę do wystawienia faktury za zbiorowe odprowadzanie ścieków.

Ad. 10 Czynności będące przedmiotem wniosku stanowią podstawę do właściwego określenia ilości odprowadzonych ścieków do sieci sanitarnej eksploatowanej przez (…)i wystawienia faktury za odprowadzone ścieki zgodnie z obowiązującą taryfą.

Ad. 11 Usługa będąca przedmiotem wniosku jest wykonywana w celu umożliwienia korzystania z usług zbiorowego odprowadzania ścieków, natomiast nie dotyczy umożliwienia korzystania z usług zbiorowego dostarczania wody.”

W ramach wiążącej informacji stawkowej z dnia 24 czerwca 2021 r. nr 0112-KDSL1-2.440.150.2021.2.ISN określono dla usługi – plombowanie wodomierza do ustalenia ilości odprowadzonych ścieków w przypadku poboru wody z własnego ujęcia wody – klasyfikację do działu 43 PKWiU 2015 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy.

Decyzja została doręczona – (…) Wnioskodawca nie złożył odwołania od ww. decyzji.

W ramach nadzoru nad poprawnością wydawanych wiążących informacji stawkowych sprawę przekazano do ponownej analizy, w zakresie uzasadnionego przypuszczenia wystąpienia przesłanek powodujących jej nieprawidłowość w wyniku błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Postanowieniem (…) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wszczął z urzędu postępowanie w sprawie zmiany albo uchylenia wydanej w dniu 24 czerwca 2021 r. wiążącej informacji stawkowej nr 0112-KDSL1-2.440.150.2021.2.ISN. Pismo zostało doręczone Wnioskodawcy (…), co potwierdza data wskazana w Zwrotnym Potwierdzeniu Doręczenia.

Powyższe zostało podyktowane powzięciem przez Organ uzasadnionego przypuszczenia wystąpienia przesłanek powodujących nieprawidłowość WIS dnia 24 czerwca 2021 r. nr 0112-KDSL1-2.440.150.2021.2.ISN, albowiem pojawiły się wątpliwości ze strony Organu dotyczące prawidłowości klasyfikacji usługi oraz wskazanej stawki podatku od towarów i usług.

Postanowieniem (…) Organ postanowił włączyć do akt prowadzonego postępowania podatkowego:

– wystąpienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (…) o opinię Głównego Urzędu Statystycznego w zakresie klasyfikacji usługi montażu i plombowania wodomierza pełniącego funkcję podlicznika oraz usługi montażu/wymiany wodomierza na własnym ujęciu wody u klienta według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług;

– pismo Głównego Urzędu Statystycznego (…) stanowiące odpowiedź na ww. wystąpienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Postanowienie, zgodnie z datą wskazaną w Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia, zostało doręczone Wnioskodawcy (…).

Postanowieniem (…) Organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Pismo zostało (…), co potwierdza data wskazana w Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia. Wnioskodawca nie skorzystał z przysługującego prawa, nie wniesiono nowych dowodów w sprawie, nie złożono dodatkowych wyjaśnień i uwag.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że wiążąca informacja stawkowa z dnia 24 czerwca 2021 r. nr 0112-KDSL1-2.440.150.2021.2.ISN nie jest prawidłowa i wyjaśnia, co następuje.

1. Identyfikacja usługi na potrzeby podatku od towarów i usług

Wiążąca informacja stawkowa została uregulowana w rozdziale 1a „Wiążąca informacja stawkowa” ustawy.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

Stosownie do art. 42b ust. 5 ustawy, przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być:

1) towar albo usługa, albo

2) towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.

Przywołany przepis oznacza, że wnioskodawca może wystąpić z wnioskiem o wydanie wiążącej informacji stawkowej w przedmiocie towaru albo usługi albo towarów lub usług, które w jego ocenie razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.

W ramach wiążącej informacji stawkowej dochodzi jednak nie tylko do dokonania klasyfikacji przedmiotu wniosku według Nomenklatury scalonej, Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług bądź Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych oraz określenia stawki podatku od towarów i usług, ale również samej identyfikacji przedmiotu wniosku jako towaru, usługi bądź świadczenia kompleksowego.

Podmiot wnioskujący o wydanie wiążącej informacji stawkowej – w formularzu WIS-W, pozycji 52 „Przedmiot wniosku” – określa czy przedmiotem żądania jest towar bądź usługa bądź towar/y lub usługa/i (świadczenie złożone), które łącznie, w ocenie wnioskodawcy podlegają opodatkowaniu.

W przedmiotowej sprawie – w formularzu WIS-W z dnia 7 maja 2021 r. – Wnioskodawca, poprzez zaznaczenie kwadratu nr 2 w pozycji 52 „Przedmiot wniosku” określił, że przedmiotem klasyfikacji jest usługa.

Z opisu zawartego w pozycji 57 formularza WIS-W – „Szczegółowy opis towaru/usługi” – wynika, m.in. że „(…) w ramach pozostałych usług wykonuje również:

– plombowanie wodomierza do ustalenia ilości odprowadzonych ścieków w przypadku poboru wody z własnego ujęcia wody (…)”.

W związku z powyższym przedmiot wniosku stanowi usługę – plombowanie wodomierza do ustalenia ilości odprowadzonych ścieków w przypadku poboru wody z własnego ujęcia wody.

2. Klasyfikacja usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług

Zgodnie z art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczeń należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

– niniejszych zasad metodycznych,

– uwag do poszczególnych sekcji,

– schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

– symbole grupowań,

– nazwy grupowań.

Zgodnie z pkt. 5.3.1 zasad metodycznych, przedmiotem klasyfikowania wg PKWiU 2015 są czynności (będące końcowymi efektami działalności) o charakterze usługowym, świadczone przez podmioty gospodarcze (jednostki organizacyjne) na rzecz innych podmiotów gospodarczych (jednostek organizacyjnych) lub na rzecz ludności.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. Na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

– grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

– usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

– usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja E Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „Usługi dostarczania wody, ścieki i odpady oraz usługi związane z ich rekultywacją”.

Jak wynika z wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja E obejmuje:

– wodę w postaci naturalnej,

– wodę leczniczą i wody termalne,

– usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody,

– handel wodą za pośrednictwem sieci wodociągowej,

– usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków,

– osady ze ścieków kanalizacyjnych,

– odpady,

– pellety i brykiety, z odpadów komunalnych,

– pellety i brykiety wytwarzane z różnych rodzajów odpadów przemysłowych,

– usługi związane ze zbieraniem odpadów

– usługi związane z infrastrukturą przeznaczoną do przemieszczania odpadów,

– usługi związane ze składowaniem odpadów,

– usługi związane z przetwarzaniem i unieszkodliwianiem odpadów,

– usługi w zakresie odzysku surowców z materiałów segregowanych,

– surowce wtórne,

– transport, jeżeli jest on integralną częścią zbierania odpadów,

– usługi związane z odkażaniem i czyszczeniem gleby i wód gruntowych, wód powierzchniowych, powietrza, odkażaniem budynków, zakładów i terenów przemysłowych i inne usługi związane z rekultywacją.

Sekcja ta nie obejmuje:

– sprzedaży hurtowej odpadów i złomu, włącznie z segregowaniem, magazynowaniem, pakowaniem, itp., ale bez procesu dalszego przekształcania, sklasyfikowanej w 46.77.10.0,

– usług doradztwa w sprawach środowiska, sklasyfikowanych w 74.90.13.0.

W sekcji E zawarty jest m.in. dział 37 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków; osady ze ścieków kanalizacyjnych”, który obejmuje:

– obsługę sieci kanalizacyjnych i systemów oczyszczania ścieków,

– usługi związane z gromadzeniem i transportem ścieków przemysłowych lub pochodzących z gospodarstw domowych oraz wody deszczowej za pomocą sieci kanalizacyjnej, kolektorów, zbiorników oraz pozostałych środków transportu (wagonów-cystern itp.),

– usługi związane z opróżnianiem i czyszczeniem zbiorników gnilnych, dołów ściekowych (kloacznych);

– usługi związane z utrzymaniem toalet chemicznych,

– usługi związane z oczyszczaniem ścieków (włączając ścieki przemysłowe, ścieki pochodzące z gospodarstw domowych itp.) w procesach fizycznych, chemicznych i biologicznych, takich jak: odsiewanie, filtrowanie, oczyszczanie mechaniczne na kratach i sitach, sedymentację itp.,

– usługi w zakresie utrzymania, czyszczenia systemów kanalizacyjnych i drenażowych, włączając przetykanie rur.

Dział ten nie obejmuje:

– usług w zakresie odkażania wód powierzchniowych i wód gruntowych w miejscu ich skażenia, sklasyfikowanych w 39.00.11.0,

– usług w zakresie czyszczenia i udrażniania instalacji wodno-kanalizacyjnych w budynkach, sklasyfikowanych w 43.22.11.0.

W dziale PKWiU 37 mieści się klasa 37.00 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków; osady ze ścieków kanalizacyjnych”.

Natomiast w klasie 37.00 mieści się kategoria 37.00.1 „Usługi związane ze ściekami”.

Pod pozycją 37.00.11.0 sklasyfikowane zostały „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”. Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) grupowanie to obejmuje:

– usługi związane z odprowadzaniem ścieków, zazwyczaj wykonywane za pomocą systemów ściekowych, kanalizacyjnych lub drenażowych;

– usługi oczyszczania ścieków (włączając ścieki przemysłowe, pochodzące z gospodarstw domowych, basenów kąpielowych itp.) w procesach fizycznych, chemicznych i biologicznych, takich jak: odsiewanie, filtrowanie, oczyszczanie mechaniczne na kratach i sitach, sedymentacja itp.,

– usługi związane z utrzymaniem, czyszczeniem systemów kanalizacyjnych i drenażowych, włączając przetykanie rur.

Grupowanie to nie obejmuje:

– usług związanych z poborem lub oczyszczaniem wody, sklasyfikowanych w 36.00,

– usług związanych z rozprowadzaniem wody w systemie sieciowym, sklasyfikowanych w 36.00.20.0,

– budowy, naprawy i przebudowy systemów kanalizacyjnych, sklasyfikowanych w 42.21.2,

– usług czyszczenia i udrażniania instalacji wodno-kanalizacyjnych w budynkach, sklasyfikowanych w 43.22.11.0.

Z kolei w sekcji F zawarty jest m.in. dział 43 „Roboty budowlane specjalistyczne”, w którym zostało wymienione grupowanie PKWiU 43.22.11.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych i odwadniających”, które obejmuje:

– roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnej (systemu rurociągów zimnej i ciepłej wody), włącznie z usługami w zakresie czyszczenia i udrażniania instalacji wodno-kanalizacyjnych w budynkach,

– roboty związane z instalowaniem urządzeń sanitarnych,

– roboty związane z instalowaniem systemów zraszających ogródki działkowe,

– roboty związane z instalowaniem urządzeń dostarczających wodę pod ciśnieniem do zwalczania pożarów, włączając hydranty przeciwpożarowe z wężami i innymi elementami powiązanymi, dyszami (końcówkami),

– roboty związane z instalowaniem wodomierzy,

– roboty związane z budową przyłączy kanalizacyjnych.

Analiza grupowania 37.00.11.0 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków” wskazuje, że obejmuje ono czynności, zadania wykazujące związek z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków.

Kluczowa pozostaje więc analiza, czy czynność zaplombowania wodomierza na własnym ujęciu wody ma związek z odprowadzeniem i oczyszczaniem ścieków.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) przez pojęcie „związek” rozumie się «stosunek między rzeczami, zjawiskami itp. połączonymi ze sobą w jakiś sposób».

Jak wynika z opisu wniosku „(…) prowadzi działalność w zakresie zbiorowego dostarczania wody oraz zbiorowego odprowadzania i oczyszczania ścieków na terenie (…) gmin. (…). (…) w ramach pozostałych usług wykonuje również:

– plombowanie wodomierza do ustalenia ilości odprowadzonych ścieków w przypadku poboru wody z własnego ujęcia wody po nowym montażu przeprowadzonym przez odbiorcę,

– plombowanie wodomierza do ustalenia ilości odprowadzonych ścieków w przypadku poboru wody z własnego ujęcia wody po wymianie przeprowadzonej przez odbiorcę.

(…) Usługa plombowania wodomierza do ustalenia ilości odprowadzonych ścieków w przypadku poboru wody z własnego ujęcia wody czyli z ujęcia wody odbiorcy nie jest powiązana ze zbiorowym dostarczaniem wody, gdyż odbiorca nie posiada przyłącza wodociągowego zasilanego z sieci wodociągowej (…). Odbiorca natomiast posiada podłączenie do sieci kanalizacji sanitarnej i odprowadza ścieki do kanalizacji sanitarnej (…). Usługa ta jest związana ze zbiorowym odprowadzaniem ścieków, odbiorca jest rozliczany na podstawie tego wodomierza za ilość odprowadzanych ścieków wg obowiązującej taryfy. (…) (…) ma podpisaną umowę ze zleceniodawcą usługi będącej przedmiotem wniosku na zbiorowe odprowadzanie ścieków, nie ma natomiast podpisanej umowy na zbiorowe dostarczanie wody”.

Mając na uwadze powyższe należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie podmiotem wykonującym usługę plombowania wodomierza u klienta/zleceniodawcy (odbiorcy) na własnym ujęciu wody jest (…) (tj. Wnioskodawca), które zajmuje się zbiorowym zaopatrzeniem w wodę i/lub zbiorowym odprowadzaniem ścieków na podstawie zawartych umów z klientami. Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca ma podpisaną umowę na zbiorowe odprowadzanie ścieków z odbiorcą usługi, u którego realizowana jest usługa plombowania wodomierza, natomiast nie ma zawartej z odbiorcą świadczenia, umowy na dostarczenie wody, ponieważ woda pobierana jest przez nabywcę usługi z Jego własnego ujęcia wody pitnej za pomocą instalacji wewnętrznej. Wodomierz zamontowany jest na własnym ujęciu wody i służy do rozliczenia ilości odprowadzonych ścieków do sieci kanalizacyjnej będącej w posiadaniu Wnioskodawcy. Co istotne odbiorca posiada podłączenie do sieci kanalizacji sanitarnej i odprowadza ścieki do kanalizacji sanitarnej Wnioskodawcy, a usługa ta jest rozliczana na podstawie zaplombowanego przez Wnioskodawcę wodomierza, za ilość odprowadzanych ścieków według obowiązującej taryfy. Zatem usługa ma na celu zapewnić prawidłową realizację umowy na odprowadzenie ścieków.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2024 r., poz. 757), dostarczanie wody lub odprowadzanie ścieków odbywa się na podstawie pisemnej umowy o zaopatrzenie w wodę lub odprowadzanie ścieków zawartej między przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym a odbiorcą usług.

Zgodnie zaś z art. 6 ust. 3 pkt 2 i 6 tej ustawy, umowa, o której mowa w ust. 1, zawiera m.in. postanowienia dotyczące sposobu i terminów wzajemnych rozliczeń oraz okresu obowiązywania umowy oraz odpowiedzialności stron za niedotrzymanie warunków umowy, w tym warunków wypowiedzenia.

W orzeczeniu z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt III Sa/Wa 1468/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził:

„1. Czynność podłączenia indywidualnego, która polega na ułożeniu kanalizacji umożliwiającej przyłączenie instalacji wodociągowej nieruchomości do stałej sieci dostawy wody, należy do zakresu dostawy wody.

2. Wydawanie warunków technicznych na budowę sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłączy wodociągowych, kanalizacyjnych i kanalizacji deszczowej, uzgadnianie projektu budowlanego przyłączy wodociągowych, kanalizacyjnych i kanalizacji deszczowej, budowa sieci wodociągowej, kanalizacyjnej i kanalizacji deszczowej, budowa przyłączy wodociągowych, kanalizacyjnych i deszczówki, technicznego odbioru wykonanego przyłącza wodociągowego, kanalizacyjnego lub kanalizacji deszczowej dla firm i gospodarstw domowych; montaż wodomierzy dla podmiotów gospodarczych, są niezbędne dla świadczenia usług wymienionych w poz. od 140 i 142 załącznika nr 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.). Niemożliwym jest świadczenie usług związanych z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych oraz usług związanych z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków objętych obecnie 8% stawką VAT bez uprzedniego dokonania czynności, o których wyżej mowa. Czynności te są niezbędne dla świadczenia usług, o których wyżej mowa w szczególności ze względu na odpowiednie regulacje prawa budowlanego (wydawanie warunków technicznych, uzgadnianie projektów budowlanych, odbiory) oraz przepisy ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858 ze zm.)” (wyboldowanie Organu).

Powyższe uregulowania ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków oraz przywołane orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wskazują, że wymienione w nich czynności są niezbędne dla wypełnienia zapisów umowy o zaopatrzenie w wodę lub odprowadzanie ścieków zawartej między przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym a odbiorcą usługi.

Przedmiotowa usługa – plombowanie wodomierza do ustalenia ilości odprowadzonych ścieków w przypadku poboru wody z własnego ujęcia wody – związana jest z główną działalnością Wnioskodawcy. Wykazuje ścisły związek ze świadczeniem usługi odprowadzania ścieków, gdyż plombowany wodomierz ma zapewnić prawidłowy pomiar odprowadzanych ścieków do sieci kanalizacyjnej należącej do Wnioskodawcy, a co za tym idzie ma zapewnić prawidłową realizację zawartej umowy.

Uwzględniając powyższe, po przeprowadzeniu analizy sprawy przedmiotowa usługa –plombowanie wodomierza na ujęciu wody należącym do klienta – spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 37 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków; osady ze ścieków kanalizacyjnych”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Powyższą klasyfikację potwierdza również pismo Głównego Urzędu Statystycznego (…), w którym wskazano m.in., że „(…) usługi polegające na:

– montażu i plombowaniu wodomierza pełniącego funkcję podlicznika mierzącego wodę bezzwrotną zużytą, wykonywane przez właściciela i zarządzającego istniejącą siecią kanalizacyjną Przedsiębiorstwo Wodno-Kanalizacyjne,

– montażu/wymianie wodomierzy przez Przedsiębiorstwo Wodno-Kanalizacyjne na własnym ujęciu wody klienta (odbiorcy usług), który ma podpisaną z nim umowę na odprowadzanie ścieków, rozliczenie za odprowadzanie ścieków do kanalizacji odbywa się na podstawie odczytów wodomierza,

są to czynności wewnątrzzakładowe i nie są odrębnie klasyfikowane, mieszczą się w zakresie grupowaniu:

PKWiU 37.00.11.0 Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”.

3. Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Stosownie do art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. z 2024 r. poz. 248, z późn. zm.) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%; (…).

W poz. 26 załącznika nr 3 do ustawy stanowiącego wykaz towarów i usług opodatkowanych obecnie stawką podatku w wysokości 8% wskazano PKWiU ex 37 – „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”.

Przez ex, stosownie do art. 2 pkt 30 ustawy, rozumie się zakres towarów i usług węższy niż określony odpowiednio w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury Scalonej (CN) lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania stawki preferencyjnej tylko dla towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”.

W związku z powyższym, ponieważ opisana we wniosku usługa mieści się w dziale 37 PKWiU i jest usługą związaną z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków to podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 26 załącznika nr 3 do ustawy.

Zgodnie z art. 42h ust. 3 pkt 4 ustawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wszczyna z urzędu postępowanie w sprawie zmiany albo uchylenia ostatecznej WIS w przypadku wystąpienia albo uzasadnionego przypuszczenia wystąpienia przesłanek powodujących jej nieprawidłowość, w szczególności w przypadku błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej wiążącej informacji stawkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej może z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić wiążącą informację stawkową z dnia 24 czerwca 2021 r. nr 0112-KDSL1-2.440.150.2021.2.ISN, gdyż stwierdzono jej niezgodność z prawem, co nastąpiło poprzez błędne ustalenie klasyfikacji oraz wskazanej stawki podatku od towarów i usług.

Informacje dodatkowe:

Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-2.442.13.2025.5.BKD z dnia 24 września 2025 r. jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano decyzję, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem tej decyzji.

Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-2.442.13.2025.5.BKD z dnia 24 września 2025 r. wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d, organy podatkowe wobec podmiotu, na rzecz którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do usługi wykonanej w okresie ważności decyzji (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

– podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

– usługa, będąca przedmiotem niniejszej decyzji, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

W przypadku zastosowania się przez podatnika do wydanej na jego rzecz WIS nr 0112-KDSL1-2.440.150.2021.2.ISN z dnia 24 czerwca 2021r. przed jej zmianą przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio (art. 42c ust. 2 ustawy).

Jak stanowi art. 42c ust. 2b ustawy, w przypadku zmiany WIS z powodu wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 42h ust. 3 pkt 4, i zastosowania się przez podmiot, na rzecz którego została ona wydana, do zmienionej WIS od dnia następującego po dniu, w którym WIS została doręczona, do dnia doręczenia decyzji o zmianie WIS, przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio.

Powyższe uregulowania powodują, że Wnioskodawca w okresie od dnia następującego po dniu, w którym WIS nr 0112-KDSL1-2.440.150.2021.2.ISN z dnia 24 czerwca 2021 r. została doręczona, do końca stosowanego przez niego okresu rozliczeniowego w podatku od towarów i usług następującego po okresie rozliczeniowym, w którym doręczono niniejszą decyzję o zmianie WIS ma prawo wyboru, czy zastosuje zmienioną WIS, czy WIS nr 0112-KDSL1-2.440.150.2021.2.ISN z dnia 24 czerwca 2021 r.

Jeżeli zatem wolą Wnioskodawcy będzie zastosowanie WIS przed jej zmianą, wówczas dla przedmiotu decyzji (usługi) w ww. okresie rozliczeniowym w podatku od towarów i usług można stosować stawkę podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.).

Wybór którejkolwiek z powyższych opcji nie może skutkować niekorzystnymi skutkami prawnopodatkowymi dla Wnioskodawcy.

Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-2.442.13.2025.5.BKD z dnia 24 września 2025 r. jest wydawana na okres 5 lat i jest ważna od dnia następującego po dniu jej doręczenia. WIS traci ważność przed upływem tego okresu, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

– w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 1 i 2 ustawy).

Decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-2.442.13.2025.5.BKD z dnia 24 września 2025 r. wygasa z mocy prawa w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do usługi, będącej przedmiotem niniejszej decyzji, w wyniku której wskazana w decyzji zmieniającej:

1) klasyfikacja usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług lub

2) stawka podatku właściwa dla usługi, lub

3) podstawa prawna wskazanej w WIS stawki podatku

– staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie niniejszej decyzji WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Wnioskodawcy odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji należy przesłać przy wykorzystaniu systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy korzystając z pisma dedykowanego WIS udostępnionego w e-Urzędzie Skarbowym tj. Pismo WIS, rodzaj pisma – Odwołanie w sprawie WIS.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).