Interpretacja 0111-KDIB1-1.4010.177.2026.1.SG

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie pytania Nr 1 jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Bank S.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Bank”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz bankiem krajowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1646 ze zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 38 ze zm.), podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca jest członkiem (...).

Bank prowadzi działalność bankową. Działalność Banku koncentruje się na (...). W celu dywersyfikacji źródeł przychodów Bank prowadzi również sprzedaż ubezpieczeń.

Działalność Banku w obszarze kredytów, w tym kredytów walutowych

W ramach działalności w obszarze kredytowym, w przeszłości Bank udzielał finansowania osobom fizycznym („Kredytobiorcy”) w formie:

1)  kredytów (pożyczek) hipotecznych, w ramach których kwota kredytu określona została w umowie w walucie polskiej (symbol PLN), natomiast raty spłacane w PLN podlegają przeliczeniu według kursu wymiany waluty obcej ustalonego zgodnie z umową, franka szwajcarskiego (symbol CHF), z dnia zapłaty – stanowiące kredyty indeksowane walutą obcą, lub

2)  kredytów (pożyczek) hipotecznych, w których kwota kredytu określona została w umowie w walucie obcej, np. we franku szwajcarskim, jako równowartość kwoty wyrażonej w PLN według kursu wymiany waluty obcej z dnia uruchomienia kredytu lub poszczególnych transz, przy czym spłata kredytu przeliczana jest na walutę obcą według kursu ustalonego zgodnie z umową, np. na dzień poprzedzający wpływ środków do Banku – stanowiące kredyty denominowane w walucie obcej,

dalej łącznie jako: „Kredyty CHF”. Bank zawierał w tym zakresie umowy kredytu (dalej umowa kredytu w jednej z dwóch ww. opcji będzie określana jako „Umowa Kredytu CHF”, a wszystkie umowy łącznie jako „Umowy Kredytów CHF”).

Kredytobiorcy, którzy zawarli Umowę Kredytu CHF i podpisali z Bankiem właściwy aneks, mieli możliwość spłaty kredytu bezpośrednio w walucie obcej (franku szwajcarskim).

Zgodnie z treścią Umów Kredytów CHF zawartych z Kredytobiorcami, kwoty kredytu ulegały wahaniom pod względem wysokości zadłużenia w zależności od stosowanego na dany moment kursu walutowego CHF/PLN. Z uwagi na zmiany kursu walutowego CHF/PLN następujące w okresie od momentu udzielenia Kredytu CHF do dnia częściowej spłaty (tj. spłaty poszczególnych rat kredytu), skutkiem zmiany kursu walutowego zasadniczo był wzrost kwoty zadłużenia Kredytobiorców. Umowy Kredytów CHF zawierały postanowienia określające ryzyko walutowe występujące po stronie Kredytobiorców.

W latach następnych niektórzy Kredytobiorcy kwestionowali postanowienia Umów Kredytów CHF, w szczególności w zakresie mechanizmu indeksacji Kredytu CHF w walucie obcej, wnosząc powództwa przeciwko Bankowi o ustalenie nieistnienia stosunku prawnego i zapłatę. Bank zakłada, że w przyszłości Kredytobiorcy mogą również występować z podobnymi pozwami przeciwko Bankowi.

W sprawach tych sądy powszechne wydawały oraz – jak zakłada Bank – również w przyszłości mogą wydawać wyroki („Wyroki”), których skutkiem jest ustalenie nieistnienia umowy Kredytu CHF i/lub zasądzenie od Banku określonej kwoty z powołaniem się w uzasadnieniu wyroku na nieważność/nieistnienie Umowy Kredytu CHF („Unieważnienie Umowy Kredytu CHF”).

Wydanie wyroku dot. Unieważnienia Umowy Kredytu CHF skutkuje powstaniem między Bankiem a Kredytobiorcą rozrachunku związanego z koniecznością rozliczenia stron na określonych zasadach, w ramach którego, w zależności od treści wyroku, Bank wykazuje zobowiązanie wobec Kredytobiorcy podlegające potrąceniu z należnością Banku z tytułu zwrotu kwoty kapitału Kredytu CHF pomniejszonej o dokonane przez Kredytobiorcę spłaty albo wykazuje należność dotyczącą zwrotu kwoty kapitału kredytu na rzecz Banku stanowiącą roszczenie wobec Kredytobiorcy, niezależne od zobowiązania Banku do zwrotu wpłat na rzecz Kredytobiorcy („Rozrachunek”).

Ujęcie Kredytów CHF w księgach rachunkowych Banku

Bank odnosi skutki prowadzonych operacji gospodarczych w księgach rachunkowych.

Bank prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z obowiązującymi go regulacjami, w tym Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości (MSR), Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej (MSSF) oraz związanymi z nimi interpretacjami ogłoszonymi w formie rozporządzeń Komisji Europejskiej – dalej łącznie jako „MSR”.

W zakresie stosowania przez Bank ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości („UoR”) i wydanymi na jej podstawie przepisami wykonawczymi, zgodnie z art. 2 ust. 3 UoR, Bank jako jednostka sporządzająca sprawozdania finansowe zgodnie z MSR, stosuje przepisy UoR oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie w zakresie nieuregulowanym przez MSR. Oznacza to, że przepisy UoR Bank stosuje uzupełniająco względem MSR. Ponadto, w sprawach nieuregulowanych w MSR oraz UoR, Bank stosuje Krajowe Standardy Rachunkowości (KSR).

W ramach prowadzonych ksiąg rachunkowych Bank dokonuje zapisów na kontach księgi głównej oraz ksiąg pomocniczych. Konta księgi głównej zawierają zapisy o zdarzeniach w ujęciu syntetycznym, tj. grupującym dane operacje gospodarcze w szersze kategorie. Konta ksiąg pomocniczych mają charakter analityczny, tj. zawierają zapisy będące uszczegółowieniem i uzupełnieniem zapisów kont księgi głównej. Księga główna oraz księgi pomocnicze (dalej jako: „Konta ksiąg rachunkowych”) łącznie (wraz z dziennikiem, inwentarzem i zestawieniem obrotów i sald księgi głównej oraz ksiąg pomocniczych) składają się na księgi rachunkowe Banku.

W obszarze Kredytów CHF, operacje ewidencjonowane w księgach rachunkowych Banku obejmują:

 I.      operacje dokonywane w trakcie trwania Umowy Kredytu CHF, przed wydaniem i realizacją Wyroku,

II.       operacje dokonywane w związku z wydaniem i realizacją Wyroku.

Ad I.

W trakcie trwania Umowy Kredytu CHF Bank ujmuje w księgach rachunkowych wartości, które wynikają m.in. z:

a.  wyceny aktywów (należności) z tytułu Kredytów CHF, tj. porównania wartości należności z tytułu Kredytów CHF wg kursu walutowego na dzień zawarcia danej umowy do wartości należności ustalonej wg kursu walutowego zastosowanego do wyceny (w momencie pierwszej wyceny należności z tytułu Kredytu CHF) oraz porównania wartości tej należności ustalonej wg kursu walutowego zastosowanego do wyceny na dzień każdej kolejnej wyceny;

b.  sprzedaży przez Bank waluty CHF na rzecz Kredytobiorców celem spłaty przez nich raty Kredytu CHF (w przypadku Kredytobiorców spłacających Kredyt CHF w walucie obcej, dysponujących środkami w walucie polskiej) wg kursu walutowego zastosowanego w dniu dokonania spłaty raty kredytu przez Kredytobiorcę.

Wartości, o których mowa w pkt. a) i b) powyżej, Bank wykazuje w księgach rachunkowych na kontach księgi głównej, w zależności od wyniku danej operacji, tj. na kontach o nazwach: „Koszty z operacji wymiany CHF” lub „Przychody z operacji wymiany CHF”.

Zapisy na ww. kontach księgi głównej są uszczegóławiane i uzupełniane poprzez zapisy na kontach ksiąg pomocniczych. W przypadku przeliczeń, o których mowa w pkt a) i b) powyżej, Bank ewidencjonuje je na kontach ksiąg pomocniczych pod nazwą:

a.  „Koszty z tytułu różnic kursowych z wyceny od CHF” oraz „Przychody z tytułu różnic kursowych z wyceny od CHF”,

b.  „Koszty z tytułu różnic kursowych transakcyjnych od CHF” oraz „Przychody z tytułu różnic kursowych transakcyjnych od CHF”.

Rozpoznane w ten sposób wartości Bank rozpoznaje odpowiednio jako przychody podlegające opodatkowaniu lub koszty uzyskania przychodów.

Ad II.

Bank odnosi skutki realizacji wydawanych Wyroków w prowadzonych księgach rachunkowych w dniu ewidencji skutków Wyroku w księgach rachunkowych, dalej jako „dzień realizacji Wyroku” lub „realizacja Wyroku”.

W związku z realizacją wydanych Wyroków zapadających w zakresie Unieważnienia Umów Kredytów CHF, Bank dokonywał ponownej wyceny należności z tytułu Kredytów CHF. Zasadniczym skutkiem wydanego Wyroku było powstanie Rozrachunku związanego z koniecznością rozliczenia stron z tytułu zobowiązania Banku wobec Kredytobiorcy określonego Wyrokiem oraz należności Banku z tytułu zwrotu kwoty kapitału Kredytu CHF (pomniejszoną o dokonane przez Kredytobiorcę spłaty), która to należność była:

-     zaksięgowana początkowo w walucie obcej (CHF), wyceniona według kursu wymiany walut zastosowanego w dniu zawarcia Umowy Kredytu CHF, a następnie

-     każdorazowo (codziennie) wyceniana w księgach rachunkowych Banku walucie polskiej według kursu wymiany walut zastosowanego w dniu wyceny należności.

Przy czym, wartość należności określona w dniu ponownej wyceny (tj. realizacji Wyroku) m.in. uwzględnia obniżenie (lub zwiększenie) należności o wartości uprzednio zwiększające (lub zmniejszające) wartość należności, wynikające z wcześniejszych wycen lub ze sprzedaży waluty CHF na rzecz Kredytobiorców (opisane w pkt a-b sekcji Ad. I).

Powstanie Rozrachunku w Banku, jak i ponowna wycena należności z tytułu Kredytów CHF, są ujmowane w księgach rachunkowych Banku na kontach księgi głównej i korespondujących z nimi kontach ksiąg pomocniczych, tj. Kontach ksiąg rachunkowych. Wartości ujęte na Kontach ksiąg rachunkowych korespondują z wartościami, jakie w trakcie trwania umowy (tj. przed realizacją Wyroku) Bank rozpoznał w wyniku wyceny aktywów (Kredytów CHF) oraz sprzedaży przez Bank waluty CHF na rzecz Kredytobiorców, ewidencjonowanymi zgodnie z mechanizmem opisanym w sekcji I. powyżej. To oznacza, że jeżeli w odniesieniu do danego Kredytu CHF Bank w przeszłości zaksięgował wynik wyceny tego aktywa na określoną kwotę, to w związku z realizacją Wyroku Bank dokona ponownej wyceny należności.

Poniżej Bank przedstawia szczegółowy wykaz określonych powyżej Kont ksiąg rachunkowych:

 

 

Bank sporządza sprawozdanie finansowe zgodnie z MSR. Sprawozdanie to podlega corocznemu badaniu przez biegłego rewidenta. Wartości ujęte na Kontach ksiąg rachunkowych odzwierciedlone zostały w sprawozdaniu finansowym Banku w pozycji „Koszty ryzyka prawnego kredytów hipotecznych w walutach obcych”.

Bank stosuje tzw. rachunkową metodę rozpoznawania różnic kursowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (CIT), określoną w art. 9b ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o CIT. Oznacza to, że Bank zalicza odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych.

Składając niniejszy wniosek Bank chce potwierdzić prawidłowość ujęcia opisanych powyżej wartości na Kontach ksiąg rachunkowych jako różnic kursowych zgodnie z przepisami o rachunkowości obowiązującymi Bank.

Pytania

1.  Czy wartości ujęte (zaksięgowane) przez Bank na Kontach ksiąg rachunkowych w sposób wskazany w sekcji II w związku z wydaniem Wyroków stanowią różnice kursowe, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o CIT?

2.  W razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 – czy wartości ujęte (zaksięgowane) przez Bank na Kontach ksiąg rachunkowych w związku z zawarciem Wyroków w sposób wskazany w sekcji II mogą zostać przez Bank zaliczone odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów w dniu ich ujęcia w księgach rachunkowych na gruncie art. 9b ust. 2 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, wartości ujęte (zaksięgowane) przez Bank na Kontach ksiąg rachunkowych w sposób wskazany w sekcji II w związku z wydaniem Wyroków stanowią różnice kursowe, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o CIT.

Ad 2

W razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wartości ujęte (zaksięgowane) przez Bank na Kontach ksiąg rachunkowych w związku z wydaniem Wyroków w sposób wskazany w sekcji II mogą zostać przez Bank zaliczone odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów w dniu ich ujęcia w księgach rachunkowych na gruncie art. 9b ust. 2 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uwagi ogólne odnoszące się do pytań nr 1-2

Przepisy ustawy o CIT w zakresie sposobu ustalania różnic kursowych

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1)  art. 15a, albo

2)  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez firmy audytorskie.

Wobec powyższego, przepisy ustawy o CIT przewidują dwie alternatywne metody ustalania różnic kursowych, tj.:

 i.       zgodnie z art. 15a ustawy o CIT (dalej jako: „metoda podatkowa”),

ii.      zgodnie z przepisami o rachunkowości (dalej jako: „metoda rachunkowa”).

Podatnik może dokonać wyboru metody rachunkowej ustalania różnic kursowych. Warunkiem stosowania metody rachunkowej jest, zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy o CIT, sporządzanie przez podatnika sprawozdania finansowego podlegającego badaniu przez firmy audytorskie za okres stosowania metody rachunkowej. W świetle art. 9b ust. 3 ustawy o CIT, okresem stosowania metody rachunkowej okres nie krótszy niż trzy lata podatkowe, licząc od początku roku podatkowego, w którym została przyjęta ta metoda. O wyborze metody rachunkowej podatnik informuje w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, składanym za rok podatkowy, w którym rozpoczął jej stosowanie.

W zakresie ujmowania różnic kursowych na potrzeby podatkowe, na podstawie art. 9b ust. 2 ustawy o CIT, przepisy podatkowe nakazują podatnikom, którzy wybrali metodę rachunkową, zaliczanie odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujętych w księgach rachunkowych różnic kursowych z tytułu transakcji walutowych i wynikających z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych.

W myśl powołanego powyżej przepisu, dla celów podatkowych wycena ta powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany.

Zgodnie z art. 9b ust. 5 ustawy o CIT, w przypadku wyboru metody rachunkowej ustalania różnic kursowych, podatnicy na pierwszy dzień roku podatkowego, w którym została wybrana ta metoda, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów naliczone różnice kursowe ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego. Od pierwszego dnia roku podatkowego, w którym wybrali metodę rachunkową, stosują zasady, o których mowa powyżej.

Z kolei na podstawie art. 9b ust. 4 ustawy o CIT, o rezygnacji ze stosowania metody rachunkowej, podatnicy są zobowiązani poinformować w zeznaniu rocznym, o którym mowa w art. 27 ust. 1, składanym za ostatni rok podatkowy, w którym stosowali tę metodę. Rezygnacja może nastąpić po upływie okresu, o którym mówi powołany powyżej art. 9b ust. 3 ustawy o CIT.

Niemniej jednak, w przepisach ustawy o CIT nie zostało zdefiniowane pojęcie „różnic kursowych”, którym posługują się przytoczone powyżej przepisy art. 9b, przede wszystkim:

-     art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, który stanowi, że „podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości” (przy spełnieniu określonych warunków), oraz

-     art. 9b ust. 2 ustawy o CIT, który stanowi, że zaliczeniu do przychodów podatkowych lub kosztów uzyskania przychodu podlegają „ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych”.

Ze względu na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy stwierdzić należy, że przepisy ustawy o CIT w zakresie, w jakim stosują pojęcie różnic kursowych rozpoznawanych podatkowo zgodnie z metodą rachunkową, w jednoznaczny sposób odwołują się do przepisów o rachunkowości, zarówno bezpośrednio poprzez odniesienie do ustalania przez podatnika różnic kursowych „na podstawie przepisów rachunkowości”, jak i pośrednio poprzez określenie różnic kursowych jako „ujętych w księgach rachunkowych”, które to ujęcie uregulowane jest w przepisach o rachunkowości.

Dodatkowo, w ocenie Wnioskodawcy nie bez znaczenia pozostaje intencja ustawodawcy we wprowadzeniu przepisów ustawy o CIT regulujących metodę rachunkową. Z uzasadnienia projektu ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (druk nr 733, dostępne pod adresem: https://orka.sejm.gov.pl/Druki5ka.nsf/wgdruku/733), wprowadzającej art. 9b do przepisów ustawy CIT wynika, że „podatnicy, których sprawozdania finansowe będą, w okresie stosowania metody ustalania różnic kursowych w oparciu o przepisy o rachunkowości badane przez uprawnione podmioty, będą mogli według swego wyboru rozliczyć różnice kursowe na zasadach, jakie stosują zgodnie z przepisami o rachunkowości”. Zatem, ewidentnym ratio legis przedmiotowych przepisów ustawy o CIT jest posłużenie się przez podatnika stosowanymi przez niego przepisami o rachunkowości w celu identyfikacji różnic kursowych, rozpoznawanych na potrzeby podatku dochodowego jako przychody lub koszty uzyskania przychodów.

Powyższe wymaga objęcia niniejszym postępowaniem interpretacyjnym przepisów ustaw i regulacji innych niż ustawy podatkowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, tj. przepisów o rachunkowości, celem interpretacji przepisów podatkowych wskazanych w niniejszym wniosku. Zasadność uwzględnienia takich przepisów przy wydawaniu interpretacji indywidualnych potwierdza aktualna praktyka, w tym orzecznictwo sądów administracyjnych.

W wydawanych orzeczeniach sądy administracyjne przyjmują utrwalony pogląd, zgodnie z którym organy podatkowe, dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego odwołujących się do ustaw innych niż ustawy podatkowe, mogą dokonywać wykładni przepisów z innych dziedzin prawa dla wyjaśnienia znaczenia występujących w przepisach ustaw podatkowych pojęć i instytucji z tych dziedzin. Przykładowo, stanowisko to wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 lutego 2021 r., sygn. akt I FSK 815/19: „niewątpliwie ustawa o finansach publicznych, czy też przepisy dotyczące rachunkowości nie stanowią wprost przepisów prawa podatkowego w powyższym rozumieniu, tym niemniej zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, jeżeli przepisy takie mają znaczenie dla powstania czy wysokości zobowiązania podatkowego, i jeśli wynika to z ustawy podatkowej, nie ma powodu dla uznania niedopuszczalnego zakresu interpretacji indywidualnej. Jeżeli norma prawnopodatkowa jest zbudowana nie tylko z przepisów prawa podatkowego, ale także z regulacji prawnych innych dziedzin prawa, obowiązkiem organu interpretacyjnego jest odniesienie się do takich przepisów”. Wobec tego, zdaniem Wnioskodawcy, przy spełnieniu określonych przesłanek (tj. jeżeli odwołanie do przepisów ustaw innych niż podatkowe ma wpływ na powstanie lub wysokość zobowiązania podatkowego i wynika to z ustawy podatkowej), organ podatkowy może w drodze wydania interpretacji indywidualnej dokonać wykładni przepisów innych ustaw, do których odsyłają przepisy ustawy podatkowej.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, celem ustalenia, czy przedstawione w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wartości stanowią różnice kursowe, zasadne będzie odniesienie do właściwych przepisów o rachunkowości stosowanych przez Bank, regulujących sposób rozpoznania i ujęcia różnic kursowych na potrzeby rachunkowe.

Uregulowanie pojęcia różnic kursowych w przepisach ustawy o CIT i przepisach o rachunkowości

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego (winno być: stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego), na potrzeby rachunkowe, w szczególności w zakresie ujmowania oraz prezentacji pozycji wyrażonych w walutach obcych, stosuje zasady wynikające z MSR.

Z perspektywy rozpoznawania różnic kursowych kluczowym standardem jest Międzynarodowy Standard Rachunkowości 21 „Skutki zmian kursów wymiany walut obcych”, stanowiący załącznik do Rozporządzenia Komisji (UE) 2023/1803 z dnia 13 sierpnia 2023 r. przyjmującego określone międzynarodowe standardy rachunkowości zgodnie z rozporządzeniem (WE) nr 1606/2002 Parlamentu Europejskiego i Rady, dalej jako „MSR 21”.

Standard ten, jako element powszechnie stosowanego przez podmioty prowadzące działalność bankową systemu zasad rachunkowości, definiuje różnice kursowe w pkt. 8 następująco: „terminy zastosowane w niniejszym standardzie mają następujące znaczenie: (…) Różnica kursowa jest różnicą, która wynika z przeliczenia danej liczby jednostek jednej waluty na inną walutę po różnych kursach wymiany”. Definicja ta odzwierciedla założenie, zgodnie z którym różnice kursowe są konsekwencją zmienności kursów wymiany walut, ujawniającą się w efekcie przeliczenia wartości wyrażonych w walutach obcych według różnych kursów walutowych.

Uzupełniająco Wnioskodawca wskazuje także, że o pojęciu różnic kursowych wypowiadali się autorzy branżowych publikacji naukowych wydawanych w zakresie MSR 21. Przykładowo, w publikacji wydanej przez Stowarzyszenie Księgowych w Polsce, różnice kursowe zostały określone jako „różnice wynikające ze zmiany (zwiększenia lub zmniejszenia) kursów walut obcych w stosunku do złotego, występujące między określonymi momentami, np. dniem powstania należności czy zobowiązań w walutach obcych oraz dniem regulacji tych rozrachunków” (Olchowicz, I., & Tłaczała, A., „Różnice kursowe, rozliczenia międzyokresowe, rezerwy, zobowiązania warunkowe w rachunkowości i podatkach.”, 2009, Stowarzyszenie Księgowych w Polsce. Zarząd Główny. Centralny Ośrodek Szkolenia Zawodowego). Ponadto, autorzy wskazali na moment rozpoznania różnic kursowych, tj. zarówno w ciągu roku obrotowego, jak i na dzień bilansowy. Jako cel rozpoznawania różnic kursowych autorzy publikacji wskazali urealnienie i doprowadzenie do porównywalności wartości aktywów i pasywów wyrażonych w walutach obcych dla sporządzenia sprawozdania finansowego.

W świetle przytoczonej powyżej definicji różnic kursowych określonej w MSR 21 i w literaturze przedmiotu, rozpoznanie różnic kursowych następuje w razie ziszczenia się określonych przesłanek. Zgodnie z przepisami ustawy o CIT, w zw. z przepisami o rachunkowości stosowanymi przez Bank, różnice kursowe:

1)  są ujęte w księgach rachunkowych zgodnie z przepisami o rachunkowości,

2)  wynikają z transakcji walutowych i z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, w tym wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych,

3)  są wynikiem zmiany kursu walutowego stosowanego do przeliczenia wartości należności,

4)  są ustalane w ciągu roku obrotowego oraz na dzień bilansowy,

5)  ich celem jest urealnienie i doprowadzenie do porównywalności wartości aktywów i pasywów wyrażonych w walutach obcych dla sporządzenia sprawozdania finansowego.

Co istotne, określona w powyższy sposób definicja różnic kursowych wynikająca z ustawy o CIT w zw. ze stosowaniem przepisów o rachunkowości nie ogranicza swoim zakresem – ani wprost, ani w sposób dorozumiany – różnic kursowych mających skutek przeciwstawny do różnic rozpoznanych uprzednio z danego tytułu. Definicja zawarta w MSR 21 odnosi się wyłącznie do różnic wynikających ze zmiany kursu walutowego, co obejmuje swoim zakresem zdarzenia, które mogą mieć przeciwny skutek do rozpoznanego wcześniej z tytułu danej transakcji (tj. zdarzenia powodujące zmiany kursu walutowego przyjętego do określenia wartości należności i zobowiązań, skutkujące rozpoznaniem przeciwnych różnic kursowych do uprzednio rozpoznanych).

Rozpatrując powyższe regulacje na gruncie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (winno być: stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego), w ocenie Wnioskodawcy, należy przyjąć, że wartości ujęte na Kontach ksiąg rachunkowych wskutek wydanych Wyroków powinny być rozpoznane jako różnice kursowe, o których mowa w art. 9b ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o CIT. Poniżej Wnioskodawca uzasadnia szczegółowo swoje stanowisko przedstawione w odniesieniu do Wyroków.

Uzasadnienie Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

W ocenie Wnioskodawcy, wartości ujęte (zaksięgowane) przez Bank na Kontach ksiąg rachunkowych w sposób wskazany w sekcji II opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) w związku z wydaniem Wyroków stanowią różnice kursowe, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o CIT, a w szczególności:

1)  są ujęte w księgach rachunkowych zgodnie z przepisami o rachunkowości,

2)  wynikają z transakcji walutowych i z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej,

3)  są wynikiem zmiany kursu walutowego,

4)  są ustalane w ciągu roku obrotowego,

5)  ich celem jest urealnienie i doprowadzenie do porównywalności wartości aktywów i pasywów wyrażonych w walutach obcych dla sporządzenia sprawozdania finansowego.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie w zakresie spełnienia ww. przesłanek rozpoznania różnic kursowych w odniesieniu do wartości ujętych na Kontach ksiąg rachunkowych w związku z wydaniem Wyroków.

Ad 1)

Jak wynika z przytoczonych wcześniej przepisów ustawy o CIT, zasadniczym kryterium kwalifikacji danej wartości jako różnicy kursowej z perspektywy przepisów podatkowych jest jej ujęcie w prowadzonych księgach rachunkowych zgodnie ze stosowanymi przez jednostkę przepisami o rachunkowości.

W ocenie Banku warunek ten jest spełniony w przypadku wartości ujmowanych przez Bank w sposób wskazany w sekcji II opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) w związku z wydanymi Wyrokami. O ujęciu ww. wartości w księgach rachunkowych, a jednocześnie zakwalifikowaniu ich jako różnic kursowych, świadczy przede wszystkim ich zaewidencjonowanie na Kontach ksiąg rachunkowych przeznaczonych zgodnie z polityką rachunkowości Banku (w tym zgodnie z planem kont Banku) do ewidencji różnic kursowych, tj. w księdze pomocniczej na kontach księgowych prowadzonych odrębnie dla Wyroków stwierdzających Unieważnienie Umowy Kredytu CHF o nazwie „Koszty unieważnienia – ujemne różnice kursowe” i „Koszty unieważnienia – dodatnie różnice kursowe”. W ocenie Wnioskodawcy, o takim przeznaczeniu ww. kont księgowych świadczą zarówno ich nazwy, jak i ich przyporządkowanie funkcjonalne (tj. zaksięgowanie wartości na kontach o nazwach zawierających pojęcie „różnic kursowych” w księdze pomocniczej, która pełni funkcję uszczegóławiającą i uzupełniającą względem zapisów księgi głównej). W tym miejscu Bank wskazuje, że zapisy na kontach pomocniczych zawierają najbardziej szczegółowe informacje o danym zdarzeniu w całym systemie rachunkowym jednostki, bowiem zgodnie z art. 16 ust. 1 UoR, zapisy te są „uszczegółowieniem i uzupełnieniem zapisów kont księgi głównej”. Bank stosuje się do przytoczonej regulacji UoR na mocy przepisu art. 2 ust. 3 UoR, zgodnie z którym „jednostki sporządzające sprawozdania finansowe zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości, Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej oraz związanymi z nimi interpretacjami ogłoszonymi w formie rozporządzeń Komisji Europejskiej, zwanymi dalej „MSR”, stosują przepisy ustawy oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie, w zakresie nieuregulowanym przez MSR.”- zapisy MSR nie regulują problematyki „ksiąg pomocniczych”.

Ad 2)

Jak wskazał Bank w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), wartości zaewidencjonowane wskutek wydanych Wyroków na Kontach ksiąg rachunkowych wynikają m.in. z ponownej wyceny należności Banku oraz powstania Rozrachunku między Bankiem a Kredytobiorcami o wartości określonej w złotych polskich lub określonej w walucie obcej (CHF) i przeliczonej na złote według określonego kursu wymiany CHF do PLN.

W ramach dokonania ponownej wyceny należności, Bank porównuje jej wartość bieżącą ustaloną według kursu walutowego obowiązującego w dniu realizacji Wyroku do wartości ustalonej w trakcie trwania Umowy Kredytu CHF, do której stosowano odpowiednio kurs walutowy obowiązujący odpowiednio:

-     w dniu zawarcia Umowy Kredytu CHF, oraz

-     w dniu każdorazowej wyceny należności, oraz

-     w dniu dokonania spłaty raty kredytu przez Kredytobiorcę (w ramach której Bank dokonał transakcji sprzedaży waluty obcej do Kredytobiorcy).

Wartość powstała w wyniku zastosowania różnych kursów wymiany walut odnoszona jest na odpowiednie konta księgowe (w zależności od zakresu przedmiotowego Wyroku) i co do zasady skompensowana jest z wartościami zaksięgowanymi w okresie trwania umowy (przed wydaniem Wyroku). Po wprowadzeniu do ksiąg rachunkowych Banku m.in. powyższych operacji dotyczących realizacji Wyroku, wartość należności wynikającej z zawartej Umowy Kredytu CHF zostaje zaktualizowana do wartości, jaka powinna być rozliczona pomiędzy Bankiem a klientem, wskutek ponownej wyceny.

W wyniku wydania Wyroku dochodzi zatem do zmiany wartości należności Banku od Kredytobiorcy. Źródłem tej operacji jest ponowna wycena należności Banku od Kredytobiorcy, która obejmuje w szczególności wyliczenie różnicy między historycznym kursem walutowym (zastosowanym w dniu zawarcia Umowy, wyceny należności lub spłaty raty kredytu) a kursem walutowym z dnia realizacji Wyroku. Taka zmiana w ocenie Wnioskodawcy stanowi różnicę kursową w rozumieniu przepisów o rachunkowości (w szczególności MSR 21). Zgodnie bowiem z MSR 21, różnice kursowe obejmują skutki przeliczenia określonej liczby jednostek waluty obcej na inną walutę po odmiennych kursach wymiany, a zapisy dokonane przez Bank na Kontach ksiąg rachunkowych w związku z wydaniem Wyroków w pełni odpowiadają temu opisowi.

Ad 3)

Zgodnie z definicją wynikającą z MSR 21, różnice kursowe powstają w następstwie zmiany kursu wymiany walut w odniesieniu do wartości aktywa lub pasywa wyrażonego w walucie obcej, określonej pomiędzy poszczególnymi momentami wyceny. W ocenie Banku, różnica pomiędzy kursem zastosowanym przy pierwotnym ujęciu danej należności związanej z Kredytem CHF i kursem zastosowanym na moment jej następnej wyceny lub spłaty raty Kredytu CHF generuje różnicę kursową, która podlega zaewidencjonowaniu w księgach rachunkowych Banku.

Zapis księgowy dokonany w wyniku realizacji Wyroku jest zatem przede wszystkim efektem rzeczywistej zmiany wartości należności wyrażonej uprzednio w walucie obcej, co odpowiada ekonomicznej istocie różnic kursowych definiowanej przez przepisy o rachunkowości stosowane przez Bank. Zmiana wartości należności wynika bowiem z wahań kursu walutowego, a więc ze zdarzenia, które przepisy o rachunkowości (tu: MSR 21) wprost identyfikują jako przyczynę powstawania różnic kursowych.

Ad 4)

W świetle przepisów o rachunkowości, różnice kursowe ustalane są zarówno w trakcie roku obrotowego, jak i na dzień bilansowy. Wymóg ich rozpoznawania wynika z konieczności odzwierciedlania aktualnej wartości pozycji walutowych na dzień bilansowy lub na moment wystąpienia danego zdarzenia gospodarczego, w tym na moment rozliczenia należności wyrażonych w walucie obcej. Zatem, różnice kursowe mają charakter pozycji zmiennych, są ustalane codziennie względem danej należności, a z uwagi na charakter działalności Banku po każdej zmianie kursu walutowego.

Ad 5)

W okresie przed wydaniem Wyroków, należność wynikająca z Umowy Kredytu CHF była wyceniana w księgach rachunkowych Banku według kursu walutowego obowiązującego w dacie wyceny. Ujmowane były również wartości opisane w sekcji I lit. b na s. 4 niniejszego wniosku, w przypadku gdy Kredytobiorca wpłacał raty w PLN.

W następstwie wydania Wyroków doszło do zmiany wartości tej należności, co skutkowało koniecznością urealnienia wartości należności w księgach rachunkowych. W rezultacie, ponowna wycena należności powinna ulec aktualizacji m.in. o wartość wynikającą z przeliczenia jej wartości odpowiednio według kursu bieżącego (z dnia realizacji Wyroku) oraz stosowanego historycznie w dniu jej wyceny lub spłaty raty kredytu.

Tym samym, Bank uważa, że winien jest ująć (zaksięgować) różnice kursowe rozpoznane wskutek wydania Wyroków w prowadzonych księgach rachunkowych, a celem takiego działania jest urealnienie i doprowadzenie do porównywalności wartości aktywów i pasywów wyrażonych w walutach obcych.

Podsumowując, wartości ujęte (zaksięgowane) przez Bank na Kontach ksiąg rachunkowych w sposób wskazany w sekcji II niniejszego wniosku w związku z wydaniem Wyroków stanowią różnice kursowe, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o CIT, ponieważ spełniają przesłanki wynikające z odnośnego przepisu ustawy o CIT, odnoszącego się do przepisów o rachunkowości, a zatem:

1)  są ujęte w księgach rachunkowych zgodnie z przepisami o rachunkowości,

2)  wynikają z transakcji walutowych i z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej,

3)  są wynikiem zmiany kursu walutowego,

4)  są ustalane w ciągu roku obrotowego,

5)  ich celem jest urealnienie i doprowadzenie do porównywalności wartości aktywów i pasywów wyrażonych w walutach obcych dla sporządzenia sprawozdania finansowego.

Uzupełniająco do powyższego, Wnioskodawca zwraca również uwagę, że praktyka interpretacyjna organów podatkowych konsekwentnie potwierdza, iż pozycje rozpoznane jako różnice kursowe zgodnie z przepisami o rachunkowości (w tym zgodnie z MSR) należy traktować jako różnice kursowe również na gruncie ustawy o CIT. Organy podatkowe podkreślają, że dla podatników stosujących rachunkową metodę ustalania różnic kursowych kluczowe znaczenie ma sposób ich ujęcia w księgach rachunkowych.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 28 grudnia 2023 r., Znak: 0111-KDWB.4010.131.2023.1.AZE, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, który w uzasadnieniu swojego stanowiska zdefiniował pojęcie różnic kursowych w następujący sposób: „W świetle przywołanych powyżej regulacji, a także stanowisk wyrażanych przez organy interpretacyjne, w ocenie Spółki uprawnione jest przyjęcie, że dla celów podatkowych powinny być rozpoznawane wyłącznie te pozycje, które powstają w wyniku wyceny i rozpoznawane są jako różnice kursowe na gruncie przepisów o rachunkowości. Na gruncie zasad rachunkowości jako różnice kursowe należy uznać przede wszystkim te wartości, które pojawiają się na kontach „Różnice kursowe dodatnie/Różnice kursowe ujemne”, względnie na innych kontach, które zgodnie z przyjętą przez dany podmiot polityką rachunkowości - dedykowane są wyłącznie różnicom kursowym”.

Podobnie o pojęciu różnic kursowych wypowiedział się wnioskodawca w interpretacji indywidualnej DKIS z 21 maja 2019 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.143.2019.1.JG, w której przyjął następujące stanowisko: „Zdaniem Spółki należałoby przyjąć zasadę, że dla celów podatkowych powinny być rozpoznawane wyłącznie te pozycje, które powstają w wyniku wyceny i rozpoznawane są jako różnice kursowe na gruncie przepisów o rachunkowości. Na gruncie zasad rachunkowości jako różnice kursowe należy uznać przede wszystkim te wartości, które pojawiają się na kontach „Różnice kursowe dodatnie/Różnice kursowe ujemne”, względnie na innych kontach, które zgodnie z przyjętą przez dany podmiot polityką rachunkowości - zgodną z regulacjami MSR/MSSF - dedykowane są tylko i wyłącznie różnicom kursowym”. Ponadto, na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca odniósł się do pojęcia różnic kursowych, stwierdzając przy tym następująco: „Pojęcie „różnic kursowych” nie jest zdefiniowane na gruncie przepisów UPDOP. W związku z tym, odwołanie się przez ustawodawcę w przepisie art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT do przepisów o rachunkowości oznacza, że dla rozstrzygnięcia, jakie pozycje powinny być ujmowane dla celów podatkowych w metodzie rachunkowej jako różnice kursowe, należy posiłkować się rozumieniem tego pojęcia na gruncie przepisów rachunkowych”. Tak określone stanowisko DKIS uznał w całości za prawidłowe.

Odniesienie do przepisów o rachunkowości celem zdefiniowania pojęcia różnic kursowych akceptował DKIS także przykładowo w interpretacji indywidualnej z 9 listopada 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.401.2020.1.AK, w której przyjął, że: „(…) należy uznać, że w art. 9b ust. 2 ustawy o CIT, jako podlegające zaliczeniu - przez podatników, którzy wybrali „metodę rachunkową” - odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów podlegają ujęte w księgach rachunkowych:

-     różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych,

-     różnice kursowe wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej oraz

-     różnice kursowe z wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych.

Przy czym, chodzi tu o różnice kursowe ustalone zgodnie z przepisami o rachunkowości i w rozumieniu przepisów o rachunkowości.”.

W ocenie Wnioskodawcy, przywołana powyżej praktyka potwierdza, że w wydawanych w przeszłości interpretacjach DKIS określając pojęcie różnic kursowych stosowane w art. 9b ust. 1-2 ustawy o CIT, odwoływał się do przepisów o rachunkowości, a za różnice kursowe uznawał wartości ujęte na kontach księgowych dedykowanych do ewidencji różnic kursowych, o czym stanowi nazwa danego konta oraz przyjęta przez dany podmiot polityka rachunkowości. Organ nie prowadził odrębnej, podatkowej oceny charakteru księgowanych wartości, lecz przyjmował, że prawidłowe i zgodne z zasadami rachunkowości ich zakwalifikowanie do różnic kursowych przesądza o ich naturze również na gruncie art. 9b ustawy o CIT.

Wnioskodawca podkreśla, że sposób prowadzenia ksiąg rachunkowych przez Bank opisany w niniejszym wniosku jest w pełni zgodny z podejściem prezentowanym i potwierdzanym przez DKIS w przytoczonej praktyce interpretacyjnej. Bank stosuje szczegółową ewidencję różnic kursowych, wykorzystując do tego konta ksiąg pomocniczych o nazwach analogicznych do kont księgowych, które stosowali wnioskodawcy w powyższych interpretacjach indywidualnych. Ewidencja stosowana przez Bank nie odbiega od tej, której prawidłowość była akceptowana przez organy podatkowe w dotychczasowej praktyce interpretacyjnej. Z tego względu, zdaniem Wnioskodawcy, brak jest podstaw, aby w odniesieniu do Banku przyjmować odmienną ocenę charakteru tych zapisów księgowych.

Co więcej, odniesienie w przepisach podatkowych i powołanych powyżej interpretacjach indywidualnych DKIS do „przepisów o rachunkowości”, zdaniem Wnioskodawcy rozumieć należy jako celowe szerokie określenie zakresu przepisów, które mogą mieć zastosowanie w przypadku danego podatnika, nieograniczonych wyłącznie do przepisów UoR.

Na takie podejście organów podatkowych wskazuje przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 kwietnia 2010 r., Znak: IPPB5/423-75/10-2/IŚ, w której odniósł się do zakresu pojęcia „przepisów o rachunkowości” w następujący sposób: „(…) należy przyjąć, że obliczenie różnic kursowych według metody rachunkowej następuje na podstawie przepisów o rachunkowości rozumianych nie tylko jako ustawa o rachunkowości, bowiem brak w tym przepisie konkretnego wskazania na tę ustawę. Zatem należy przyjąć, że określenie to oznacza również i inne regulacje obowiązujące w tej dziedzinie, w tym akty wykonawcze do wspomnianej ustawy, jak też regulacje wynikające z Międzynarodowych Standardów Rachunkowości/Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej oraz związane z nimi interpretacje ogłoszone w formie rozporządzeń Komisji Europejskiej.”.

Dodatkowo, na poparcie swojego stanowiska organ podatkowy odniósł się także do treści MSR 21 i zawartej w nim definicji różnic kursowych, którą w zakresie stosowania metody rachunkowej rozpoznawania różnic kursowych stosować mogą podatnicy prowadzący księgi rachunkowe zgodnie z MSR/MSSF: „Pojęcie różnic kursowych nie jest zdefiniowane w ustawie o rachunkowości, dlatego też w sprawach nieuregulowanych przepisami ustawy należałoby kierować się Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości. Zgodnie z MSR 21 różnica kursowa jest różnicą, która wynika z przeliczenia danej liczby jednostek jednej waluty na inną walutę po różnych kursach wymiany. Definicja nie wyłącza z jej zastosowania jakichkolwiek aktywów czy pasywów. Wprawdzie MSR 21 nie obejmuje swym zakresem instrumentów pochodnych w walutach obcych, które wchodzą w zakres MSR 39, tym niemniej fakt ten nie powinien mieć wpływu na zawartą w standardzie definicję różnic kursowych.”

W ocenie Wnioskodawcy, przytoczona powyżej praktyka jednoznacznie potwierdza zasadność przyjętego przez niego stanowiska, tj. rozpoznania różnic kursowych na potrzeby stosowania metody rachunkowej zgodnie ze stosowanymi przez Bank przepisami o rachunkowości, tj. w szczególności MSR 21.

Wobec powyższego, Wnioskodawca przyjmuje, że wartości ujęte (zaksięgowane) przez Bank na Kontach ksiąg rachunkowych w sposób wskazany w sekcji II opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) w związku z wydaniem Wyroków stanowią różnice kursowe, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o CIT, co uzasadnił przedstawioną powyżej argumentacją.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania Nr 1 jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 554, dalej: „ustawa o CIT”):

Podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

W myśl art. 9b ust. 2 ustawy o CIT:

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 dotyczą ustalenia, czy wartości ujęte (zaksięgowane) przez Bank na Kontach ksiąg rachunkowych w sposób wskazany w sekcji II w związku z wydaniem Wyroków stanowią różnice kursowe, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o CIT.

Podatnicy stosujący rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, w sposób konsekwentny zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów podatkowych ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe.

Rozwiązania wynikające z rachunkowości określają zatem skutek w podatku dochodowym związany z różnicami kursowymi. Oznacza to, że jeżeli zgodnie z przepisami rachunkowości ustalone zostaną różnice kursowe, to powinny być one również uwzględnione w rachunku podatkowym.

Należy zauważyć, że te ogólne uwagi i spostrzeżenia, które potwierdza także praktyka interpretacyjna (w tym również wskazane przez Państwa interpretacje indywidualne), nie mogą stanowić argumentu dla uznania za prawidłowe Państwa stanowiska w analizowanej sprawie.

Niezwykle istotny jest opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego analizowanej sprawy, z którego wynika, że różnice kursowe które Bank ujął w księgach rachunkowych w sposób wskazany we wniosku w sekcji II, związany jest z Kredytami, które są nieważne (Unieważnienie Umowy Kredytowej CHF).

Przepis art. 9b ust. 2 ustawy o CIT pozwala zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów m.in. ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 12, 20 i 21 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 522):

W przypadku Banku, aktywami (oprócz np. majątku trwałego, czy papierów wartościowych) są udzielone kredyty, a odsetki od tych aktywów są najważniejszą częścią ich przychodów i zysków. Żeby jednak dokonać wyceny aktywów (oraz pasywów, a także pozabilansowych pozycji w walutach obcych), Bank powinien te aktywa czy pasywa rozpoznawać na dzień, w którym dokonuje aktualizacji (wyceny).

Zgodnie bowiem z art. 30 ust. 1 ustawy o rachunkowości:

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z unieważnieniem przez sądy powszechne Umów kredytowych, co skutkuje ich nieistnieniem w obrocie prawnym z mocą wsteczną (ex tunc).

Zauważyć należy, że dla celów podatkowych rozliczenie różnic kursowych metodą rachunkową (art. 9b ust. 2 ustawy o CIT) jest nierozerwalnie związane z istnieniem realnego składnika aktywów lub pasywów wyrażonego w walucie obcej. W sytuacji unieważnienia umowy, wierzytelność Banku wobec Kredytobiorcy z tytułu kredytu walutowego przestaje istnieć, a w jej miejsce powstaje roszczenie o zwrot kapitału (zazwyczaj w PLN) jako świadczenia nienależnego.

W konsekwencji, od momentu unieważnienia umowy ze skutkiem wstecznym, Bank traci podstawę do dokonywania wyceny bilansowej, o której mowa w art. 30 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Skoro nie istnieje składnik aktywów podlegający wycenie, to wartości ujęte przez Bank na Kontach ksiąg rachunkowych jako „Koszty z tytułu unieważnienia - pozostałe” nie mogą zostać uznane za różnice kursowe w rozumieniu art. 9b ust. 2 ustawy o CIT. Są one jedynie zapisem technicznym odzwierciedlającym skutki upadku umowy, a nie wynikiem wyceny walutowej istniejącego majątku.

Tym samym, skoro unieważnienie umowy powoduje, że aktywo walutowe nigdy nie powstało, Bank jest zobowiązany do korekty różnic kursowych rozpoznanych w poprzednich latach podatkowych w związku z tymi umowami.

Nieważność umowy kredytu oznacza, że zobowiązania stron umów, Banku i klienta, nigdy nie powstały, a strony zobowiązane są zwrócić to, co świadczyły w związku z nieważną umową jako świadczenia nienależne. W przypadku stwierdzenia nieważności Umów, określone przez sąd skutki prawne na gruncie cywilnym występują ex tunc (wstecz), a więc od momentu zawarcia Umowy dotkniętej wadliwością, co oznacza, że umowa kredytu jako nieważna już od chwili jej zawarcia nie wywołuje skutków prawnych. Unieważnienie umowy kredytowej oznacza, że Bank nie ma już aktywów w postaci należności od klienta z tytułu umowy kredytowej. Tym samym nie może dokonać ich bilansowej wyceny, co powoduje, że nie powstaną różnice kursowe wynikające z tej wyceny.

W konsekwencji, skoro aktywo walutowe w ujęciu prawnym nigdy nie powstało, wartości ujęte przez Bank na Kontach ksiąg rachunkowych w związku z wyrokami nie mogą zostać uznane za różnice kursowe w rozumieniu art. 9b ust. 2 ustawy o CIT. Są one jedynie zapisem technicznym odzwierciedlającym skutki upadku umowy (wyzerowaniem błędnych wycen), a nie wynikiem wyceny walutowej istniejącego majątku.

W związku z powyższym Państwa stanowisko do pytania nr 1 sprowadzające się do twierdzenia, że wartości ujęte (zaksięgowane) przez Bank na Kontach ksiąg rachunkowych w sposób wskazany w sekcji II w związku z wydaniem Wyroków stanowią różnice kursowe, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o CIT należy uznać za nieprawidłowe.

Z uwagi na uznanie, że Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe, odniesienie się do Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 2 stało się bezzasadne, gdyż pytanie nr 2 było pytaniem warunkowym, na które oczekiwali Państwo odpowiedzi w przypadku uznania, że wartości ujęte (zaksięgowane) przez Bank na Kontach ksiąg rachunkowych w sposób wskazany w sekcji II w związku z wydaniem Wyroków stanowią różnice kursowe, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o CIT.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroku sądowego, wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatnika. Zostały wydane w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.