Interpretacja 0111-KDIB1-1.4010.192.2026.2.AND

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

 

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

 

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

 

3 kwietnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 6 maja 2026 r. - w odpowiedzi na wezwanie.

 

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

 

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

 

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

  A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, dalej: „A.” lub „Spółka”;

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

  B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, dalej: „B.”.

 

Opis zdarzenia przyszłego

  

          1. Informacje ogólne

 a) A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „A.” lub „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającym siedzibę na terytorium Polski. Spółka podlega w Polsce opodatkowaniu CIT od całości swoich dochodów i jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 775 ze zm.; dalej: „ustawa o VAT”). Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą na terytorium Polski, z siedzibą w (…), wpisanym do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS (…), posiadającym numer identyfikacji podatkowej NIP (…). Spółka prowadzi działalność gospodarczą nieprzerwanie od (…) roku i posiada wieloletnie doświadczenie operacyjne w swoim obszarze działalności.

 b) Przeważającym przedmiotem działalności A. jest handel hurtowy (…), przy czym działalność Spółki ma charakter zdywersyfikowany i obejmuje również inne obszary aktywności gospodarczej. W szczególności A. prowadzi działalność w zakresie nabywania i zbywania nieruchomości na własny rachunek, ich dzierżawy oraz wynajmu, a także działalność finansową polegającą na udzielaniu pożyczek.

 c) W ramach rozwijania segmentu nieruchomościowego, A. dokonuje inwestycji w nieruchomości komercyjne, w szczególności z przeznaczeniem na ich modernizację, komercjalizację oraz długoterminowy wynajem. Działalność ta stanowi coraz istotniejszy kierunek rozwoju Spółki, realizowany równolegle do podstawowej działalności operacyjnej, jednak odpowiednio wyodrębniony, o czym więcej poniżej.

        2. Nabycie i charakterystyka nieruchomości

a) (…) r., na podstawie aktu notarialnego Rep. A (…), A. nabyła nieruchomość komercyjną położoną w (…), dla której prowadzona jest księga wieczysta nr (…) (dalej: „Nieruchomość”).

b) Przedmiotowa Nieruchomość składa się z:

- działki ewidencyjnej o numerze (…), (…), stanowiąca inne tereny zabudowane (BI),

- działki ewidencyjnej o numerze (…), (…), stanowiąca inne tereny zabudowane (BI),

- działki ewidencyjnej o numerze (…), (…), stanowiąca inne tereny zabudowane (BI),

c) Nieruchomość jest zabudowana budynkiem handlowo-usługowym jednokondygnacyjnym (identyfikator budynku: (…)), o powierzchni zabudowy wynoszącej (…) m², którego podstawową funkcją jest funkcja handlowa (hipermarket lub supermarket). Obiekt ten stanowił wcześniej funkcjonujące centrum handlowe, (…).

d) Oprócz budynku handlowego, przedmiot nabycia obejmował również rozbudowaną infrastrukturę techniczną i towarzyszącą, w tym w szczególności: utwardzenie terenu kostką brukową, utwardzenie terenu asfaltem, słupy oświetleniowe, wiaty na wózki, ogrodzenia, maszty reklamowe, zbiorniki przeciwpożarowe, sieć wodociągowa z hydrantami i przyłączem, sieć kanalizacyjna z przyłączem, sieć teleinformatyczna z przyłączem, sieć energetyczna z przyłączem, sieć gazowa z przyłączem budka ochrony, wiaty magazynowe, a także instalacje: instalacja tryskaczowa, hydranty wewnętrzne, węzeł ciepłowniczy, instalacja centralnego ogrzewania, instalacja ciepła technologicznego, instalacje wentylacyjne z wentylatorami dachowymi, centrale wentylacyjne, agregaty chłodnicze, tablice i rozdzielnice elektryczne, oświetlenie wewnętrzne, instalacja odgromowa, transformatorowy i urządzenia trafostacji, agregat prądotwórczy, system sygnalizacji pożaru z klapami przeciwpożarowymi, CCTV (telewizja przemysłowa), DSO (dźwiękowy system ostrzegawczy, instalacja gazowa).

e) Zakupione składniki majątku stanowiły do niedawna funkcjonujące centrum handlowe (…). W momencie nabycia przez A., na Nieruchomości nie była prowadzona działalność gospodarcza przez okres około 6 miesięcy, pomimo że wcześniej funkcjonowała ona jako aktywne centrum handlowe.

        3) Działania inwestycyjne A.

 a) A. nabyła Nieruchomość z zamiarem jej modernizacji oraz przekształcenia w nowoczesny park handlowy, przeznaczony do komercjalizacji poprzez długoterminowy wynajem powierzchni na rzecz najemców prowadzących działalność handlową.

 b) W celu realizacji powyższego zamierzenia Spółka poniosła nakłady inwestycyjne związane z przygotowaniem procesu inwestycyjnego, w tym w szczególności w zakresie opracowania dokumentacji projektowej niezbędnej do uzyskania pozwolenia na budowę.

 c) (…) r. A. zawarła umowę nr (…), której przedmiotem było kompleksowe wykonanie prac projektowych obejmujących przebudowę i rozbudowę istniejącego obiektu handlowego oraz przygotowanie pełnej dokumentacji projektowej umożliwiającej uzyskanie decyzji o pozwoleniu na budowę.

 d) Równolegle Spółka zawarła szereg umów związanych z bieżącą obsługą i utrzymaniem Nieruchomości, obejmujących w szczególności:

- dostawę energii elektrycznej (…) - (…),

- dostawy gazu (…) - (…),

- dostawę wody i odbiór ścieków (…),

- odbiór odpadów komunalnych (…),

- monitoring pożarowy (…),

- usługi telekomunikacyjne (…),

- usługi telekomunikacyjne (…),

- ochronę fizyczną obiektu (…),

- obsługę budynku (…),

- obsługę informatyczną (…),

- subskrypcję oprogramowania informatycznego (…).

 e) Na moment sporządzania niniejszego wniosku, A. znajduje się na etapie przygotowania realizacji inwestycji budowlanej, obejmującym uzgadnianie projektów wykonawczych, przygotowanie kosztorysów oraz prowadzenie procesu wyboru generalnego wykonawcy i podwykonawców.

          4) Utworzenie spółki celowej i struktura inwestycji

 a) W celu pozyskania finansowania zewnętrznego w postaci kredytu inwestycyjnego, zgodnie z praktyką rynkową oraz wymaganiami instytucji finansujących, A. podjęła decyzję o utworzeniu spółki celowej dedykowanej realizacji inwestycji.

 b) (…) r. aktem założycielskim Rep. A. (…) została utworzona spółka B. Sp. z o.o. sp.k. (dalej: „B.”, dalej łącznie spółki: „Zainteresowani”), z siedzibą w (…).

 c) Wspólnikami B. są:

- A. (docelowo 85% udziału),

- osoby fizyczne: (…).

 d) A. zgodnie z aktem założycielskim ma wnieść do Spółki B. aport niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa A., tj.:

wydzieloną ze Spółki Nieruchomość wraz z:

- umowami handlowymi na bieżącą obsługę obiektu (wymienionymi powyżej),

- umowami najmu (odnośnie do skomercjalizowanej powierzchni - zawartymi także w przyszłości do czasu aportu) i związane z nimi zobowiązania,

- projekt budowlany dot. Nieruchomości (…),

- prawami autorskimi do projektów dot. Nieruchomości,

- decyzjami dot. Nieruchomości:

- (…),

- (…),

- (…),

- (…),

- (…),

- (…),

- Wszelkie inne decyzje, które zostaną ewentualnie wydane przed wniesieniem aportu dotyczące modernizacji obiektu,

   - pozwoleniem na budowę dot. Nieruchomości (…),

   - zatrudnionymi w A. pracownikami: inwestycji, księgowości (obecnie do obsługi inwestycji w (…) oddelegowani są: 2 księgowe, informatyk, prawnik, kierownik ds. inwestycji, samodzielny specjalista działu inwestycji, opiekun klienta strategicznego - łącznie 7 osób,

   - mieniem ruchomym, w które wyposażony jest budynek i pracownicy: samochody służbowe, laptopy, telefony służbowe, stanowiska pracy (szafy, regały, krzesła, biurka),

   - zaawansowanymi pracami o charakterze projektowo-budowlanym (koszty poniesione na utrzymanie obiektu (…) - na bieżąco gromadzone są na oddzielnych kontach - miejsca powstawania kosztów 550-16) a nakłady inwestycyjne na oddzielnym koncie inwestycji rozpoczętych (081-6).

do łącznej kwoty (…) zł, dalej jako „Aport”. Oprócz wkładu niepieniężnego A. wniosła do B. wkład pieniężny w wysokości (…) zł.

e) Pozostali wspólnicy wnoszą wkłady pieniężne odpowiednio:

   - (…) - (…) zł,

   - (…) - (…) zł.

          5) Komercjalizacja i dalsze działania

 a) (…) r. A. zawarła umowę najmu z (…), obejmującą wynajem około 30% powierzchni planowanego parku handlowego.

 b) Dział inwestycyjny A. łącznie z działem prawnym oddelegowanym do wykonywania zadań związanych z parkiem handlowym prowadzi obecnie zaawansowane działania komercjalizacyjne, mające na celu wynajęcie pozostałych około 70% powierzchni obiektu, obejmujące negocjacje z potencjalnymi najemcami oraz przygotowanie umów najmu.

 c) Do momentu zakończenia modernizacji Nieruchomość ujmowana jest w księgach A. jako inwestycja w toku, a działalność polegająca na wynajmie powierzchni handlowych rozpocznie się po zakończeniu prac budowlanych, planowanym na I kwartał (…) r. z terminem rozpoczęcia działalności przez park handlowy do (…) roku.

 d) Docelowo, po wniesieniu Aportu do B., działalność inwestycyjna będzie kontynuowana przez spółkę celową, która pozyska finansowanie bankowe oraz będzie odpowiedzialna za zakończenie inwestycji i operacyjne uruchomienie parku handlowego.

          6) Dodatkowe istotne informacje

Na dzień Aportu zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielanych z A., jak i zespół składników materialnych i niematerialnych, który po podziale zostanie w A. będzie wyodrębniony finansowo i funkcjonalnie. A. po Aporcie nadal będzie wykonywała podstawową działalność (…) - handel hurtowy (…) z wykorzystaniem składników materialnych i niematerialnych, które pozostaną w A. Składniki materialne i niematerialne, które pozostaną w Spółce po wniesieniu Aportu w pełni pozwolą na prowadzenie dalszej działalności gospodarczej w zakresie hurtu (…). Spółka podkreśla, że Nieruchomość wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi jest działalnością odrębną (poboczną) i wyodrębnioną wobec głównego przedmiotu działalności A.

B. nie przejmie zakładu pracy lub jego części w rozumieniu art. 23¹ ustawy Kodeks pracy z dnia 26 czerwca 1974 r. (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 277 ze zm.).

Otrzymane w Aporcie składniki wystarczą do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej (komercjalizacji powierzchni handlowej i zarządzania parkiem handlowym). Być może na jakimś etapie działalności pojawi się potrzeba dodatkowego finansowania, natomiast otrzymane przez B. składniki pozwalają na samodzielne funkcjonowanie.

O przejmowanych przez B. składnikach można mówić jako o zespole składników, a nie o poszczególnych elementach - stanowią funkcjonalnie jeden park handlowy.

Dokonywany aport ma biznesowe uzasadnienie (stąd powstaje Spółka celowa) - chęć wydzielenia działalności podstawowej (hurt (…)) od działalności parku handlowego.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 6 maja 2026 r. udzielili Państwo następujących odpowiedzi na zadane pytania:

1. Czy będące przedmiotem wkładu niepieniężnego składniki majątkowe będą na dzień aportu wyodrębnione na płaszczyźnie:

 a) organizacyjnej, tj. czy będą stanowiły wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania? Należy dokładnie wskazać, w jaki sposób to wyodrębnienie (organizacyjne) będzie się przejawiało, w tym w szczególności czy przedmiot aportu będzie stanowił dział, oddział, wydział w strukturze organizacyjnej Państwa Spółki? Jakie czynności i dokumenty będą potwierdzać wyodrębnienie przedmiotu aportu?

 b) finansowej, tj. czy przedmiot aportu będzie posiadał samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym oraz czy na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej możliwe jest/będzie przyporządkowanie nie tylko przychodów i kosztów, ale również należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co możliwe jest/będzie określenie wyniku finansowego?

 c) funkcjonalnej, tj. czy przedmiot aportu będzie stanowił niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze? W jaki sposób to wyodrębnienie będzie się przejawiało?

Odpowiedź:

Ad a)

Wnioskodawca podjął liczne czynności świadczące o organizacyjnym wyodrębnieniu Aportu. Projekt parku handlowego (Aport) realizowany jest przez dedykowane zespoły pracowników, tj. zespół inwestycyjny, prawny oraz księgowy. Decyzje biznesowe dotyczące przedmiotu Aportu, w tym wybór wykonawców, negocjacje umów najmu czy pozyskanie finansowania, podejmowane są niezależnie od pozostałej działalności prowadzonej przez Spółkę. Jednocześnie obszar ten pozostaje wyraźnie oddzielony od podstawowej działalności Spółki polegającej na handlu (…) i funkcjonuje jako odrębny segment działalności, posiadający własne cele gospodarcze oraz harmonogram realizacji.

Dodatkowo, utworzenie spółki celowej dedykowanej realizacji tej inwestycji, tj. B., stanowi istotną przesłankę przemawiającą za organizacyjnym wyodrębnieniem tego obszaru działalności. Jest to rozwiązanie typowe dla projektów deweloperskich i wskazuje, że już na etapie funkcjonowania w ramach Spółki projekt był traktowany jako odrębna linia biznesowa.

Odnosząc się do dokumentacji potwierdzającej wyodrębnienie organizacyjne, należy wskazać, że w akcie założycielskim B. zawarto zobowiązanie do wniesienia Aportu przez Spółkę do B. Akt założycielski wskazuje między innymi na listę składników majątku, które zostaną przeniesione do B. (Nieruchomość wraz z m.in. wszelkimi umowami, decyzjami, mieniem ruchomym, które zostały szczegółowo wskazane w zdarzeniu przyszłym) oraz liczbę pracowników przypisanych do wykonywania zadań wyodrębnionych w ramach Aportu.

Ad b)

W odniesieniu do wyodrębnienia finansowego należy na wstępie podkreślić, że nie oznacza ono pełnej samodzielności finansowej w rozumieniu prowadzenia odrębnych ksiąg rachunkowych, lecz możliwość przypisania przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań do danego zespołu składników.

W analizowanym przypadku możliwe jest jednoznaczne przypisanie do przedmiotowej inwestycji wszystkich poniesionych nakładów inwestycyjnych, kosztów związanych z przygotowaniem i realizacją projektu parku handlowego, aktywów rzeczowych, jak również rozrachunków, rozliczeń międzyokresowych, rezerw, a także zobowiązań wynikających z zawartych umów. Jednocześnie możliwa jest identyfikacja przyszłych strumieni przychodów wynikających z umów najmu, a sam projekt posiada własną strukturę finansową oraz model biznesowy.

Koszty związane z pracami o charakterze projektowo-budowlanym (związane z utrzymaniem Nieruchomości) są ewidencjonowane na oddzielnych kontach, analogicznie do nakładów inwestycyjnych, które są księgowane na odrębnym koncie inwestycji rozpoczętych.

Dodatkowo, planowane finansowanie zewnętrzne w postaci kredytu inwestycyjnego będzie przypisane wyłącznie do tej inwestycji, co potwierdza jej ekonomiczną odrębność oraz zdolność do funkcjonowania jako samodzielnego przedsięwzięcia gospodarczego.

Ad c)

W niniejszym przypadku, działalność związana z parkiem handlowym obejmuje realizację inwestycji deweloperskiej oraz docelowo prowadzenie działalności w zakresie najmu powierzchni handlowej, przy czym jest ona całkowicie odmienna od podstawowej działalności Spółki, tj. handlu (…). Projekt posiada własną grupę docelową klientów (najemców powierzchni handlowej) oraz charakteryzuje się odmiennym profilem ryzyka, cyklem inwestycyjnym oraz przede wszystkim źródłem generowanych przychodów.

Jednocześnie, zespół składników obejmuje wszystkie kluczowe elementy niezbędne do prowadzenia tej działalności i nie jest zależny od istotnych zasobów pozostałej części przedsiębiorstwa. Jak wskazano w zdarzeniu przyszłym, Nieruchomość zostanie bowiem wydzielona wraz z:

 1) umowami handlowymi dotyczącymi bieżącej obsługi obiektu;

 2) umowami najmu oraz związanymi z nimi zobowiązaniami;

 3) projektem budowlanym dotyczącym Nieruchomości;

 4) prawami autorskimi do projektów dotyczących Nieruchomości;

 5) wszelkimi decyzjami dotyczącymi Nieruchomości, w tym m.in. pozwoleniami na budowę, na użytkowanie;

 6) pracownikami zatrudnionymi w Spółce w obszarach inwestycji, księgowości oraz obszarze prawnym;

 7) mieniem ruchomym, w które wyposażona jest Nieruchomość oraz pracownicy, w tym samochodami służbowymi, laptopami, telefonami służbowymi oraz stanowiskami pracy (szafy, regały, krzesła, biurka).

Otrzymane w ramach Aportu składniki są wystarczające do samodzielnego prowadzenia przez B. działalności gospodarczej polegającej na komercjalizacji powierzchni handlowej i zarządzania parkiem handlowym. Być może na dalszym etapie działalności pojawi się potrzeba uzyskania dodatkowego finansowania, natomiast powyżej wskazane składniki już pozwalają na samodzielną realizację zadań gospodarczych.

Wnioskodawca w odpowiedzi na pytanie nr 1 wskazuje jednocześnie, że w jego ocenie, przedstawiony opis Aportu ma charakter wyczerpujący, przy czym nie jest on zobowiązany do samodzielnego rozstrzygania czy Aport spełnia definicję ZCP.

2. Czy spółka otrzymująca wkład niepieniężny przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład przedmiotu aportu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Państwa Spółki?

Odpowiedź: Tak, B. jako spółka otrzymująca wkład niepieniężny (Aport) przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład przedmiotu Aportu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki (zachowana zostanie zasada kontynuacji).

3. Czy wniesienie wkładu niepieniężnego zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów wniesienia wkładu niepieniężnego nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania?

Odpowiedź: Aport stanowi element realizacji uzasadnionej strategii biznesowej, polegającej na rozdzieleniu podstawowej działalności Spółki, (…), od działalności związanej z realizacją i eksploatacją parku handlowego. W tym celu podjęto decyzję o utworzeniu spółki celowej (B.), do której wniesiona zostanie Nieruchomość jako kluczowy składnik projektu inwestycyjnego.

Dodatkowo, dokonanie Aportu jest podyktowane potrzebą pozyskania finansowania zewnętrznego w postaci kredytu inwestycyjnego. Zgodnie z praktyką rynkową oraz wymaganiami instytucji finansujących, realizacja tego typu inwestycji odbywa się za pośrednictwem wyodrębnionych spółek celowych, co zwiększa przejrzystość struktury finansowania oraz umożliwia efektywne zarządzanie ryzykiem projektowym.

Wniesienie Aportu przyczyni się zatem do:

- zwiększenia transparentności działalności,

- stworzenia warunków do efektywnego finansowania i realizacji projektu inwestycyjnego,

- rozdzielenia ryzyk związanych z głównym przedmiotem działalności Spółki i segmentem nieruchomościowym,

co potwierdza istnienie uzasadnionych przyczyn ekonomicznych tej czynności.

W konsekwencji, wniesienie wkładu niepieniężnego (Aportu) zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów wniesienia wkładu niepieniężnego nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

4. Czy otrzymany przez zainteresowanego niebędącego stroną postępowania, tj. B. Sp. z o.o. sp.k., wkład niepieniężny zostanie w całości przekazany na kapitał zakładowy, czy w części również na kapitał zapasowy?

Odpowiedź: Aport w przeważającej części zostanie przeznaczony na kapitał zakładowy B. Na kapitał zakładowy zostanie przekazana kwota (…). Na dzień (…) r. nakłady finansowe zgromadzone przez A. Sp. z o.o. na przedmiot Aportu wynoszą (…) zł, przewyższają wysokość wkładu ustaloną za Aport, dlatego wartość (…) zł zostanie przeniesiona na kapitał zapasowy.

5. W jaki sposób nieruchomość będąca przedmiotem aportu jest/była wykorzystywana w działalności Państwa Spółki? Czy została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w Państwa Spółce, tzn. czy w dniu nabycia była kompletna i zdatna do użytku oraz czy stanowiła środek trwały?

Odpowiedź: Nieruchomość będąca przedmiotem Aportu jest wykorzystywana przez Spółkę w ramach działalności inwestycyjnej, polegającej na realizacji projektu budowy i komercjalizacji parku handlowego. W celu realizacji powyższego zamierzenia Spółka poniosła nakłady związane z przygotowaniem procesu inwestycyjnego, w tym w szczególności z zakupem Nieruchomości, procesem obejmującym uzyskanie niezbędnych pozwoleń, w tym pozwolenia na budowę, użytkowanie itd. Równolegle Spółka zawarła szereg umów związanych z bieżącą obsługą i utrzymaniem Nieruchomości. 

(…) r. Spółka zawarła umowę najmu (…), obejmującą około 30% powierzchni planowanego obiektu. Jednocześnie, dział inwestycyjny Spółki przy wsparciu działu prawnego prowadzi zaawansowane działania komercjalizacyjne dotyczące wynajęcia pozostałej części powierzchni, w tym negocjacje z potencjalnymi najemcami oraz przygotowanie umów najmu.

Do momentu zakończenia modernizacji, Nieruchomość ujmowana jest w księgach Spółki jako inwestycja w toku. Rozpoczęcie działalności polegającej na wynajmie powierzchni handlowych nastąpi po zakończeniu prac budowlanych, planowanym na (…) r., przy czym uruchomienie parku handlowego przewidywane jest do (…) r.

Docelowo, po wniesieniu Aportu, działalność inwestycyjna będzie kontynuowana przez B. jako spółkę celową odpowiedzialną za pozyskanie finansowania bankowego, zakończenie inwestycji oraz operacyjne uruchomienie parku handlowego.

6. Na jakim etapie prac modernizacyjnych prowadzonych przez Państwa Spółkę opisana we wniosku nieruchomość zostanie przekazana w formie aportu do B. Sp. z o.o. sp.k.?

Odpowiedź: Na moment planowanego wniesienia Aportu, na Nieruchomości będą prowadzone prace przygotowawcze oraz modernizacyjne, w tym prace budowlano-rozbiórkowe. Prace te są realizowane przez B., która zawarła umowę z generalnym wykonawcą. W tym celu Spółka udostępniła B. Nieruchomość stanowiącą jej własność.

Wniesienie Aportu planowane jest po uzyskaniu interpretacji indywidualnej, przy czym Spółka zakłada jego dokonanie do (…) r. Na dzień Aportu wartość Nieruchomości wynosząca obecnie około (…) zł, zostanie powiększona o koszty związane z jej utrzymaniem.

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1. Czy opisany w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych, zdefiniowany jako Aport, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?

2. Czy wniesienie przez Spółkę Aportu do B. będzie neutralne podatkowo zarówno z perspektywy Spółki jako wnoszącego na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT, jak i z perspektywy B. jako otrzymującego na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz pkt 11 ustawy o CIT?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1. Zdaniem Zainteresowanych, opisany w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych, zdefiniowany jako Aport, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 554, dalej: „ustawa o CIT”).

2. Zdaniem Zainteresowanych, wniesienie przez Spółkę Aportu do B. będzie neutralne podatkowo zarówno z perspektywy Spółki jako wnoszącego na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT, jak i z perspektywy B. jako otrzymującego na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz pkt 11 ustawy o CIT.

Ad 1. Zespół składników związanych z parkiem handlowym jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (art. 4a pkt 4 ustawy o CIT)

Uwagi wprowadzające - definicja przedsiębiorstwa i ZCP

Na wstępie należy zauważyć, że ustawa o CIT, definiując „zorganizowaną część przedsiębiorstwa”, odwołuje się do pojęcia „przedsiębiorstwa”, które w tej ustawie nie jest zdefiniowane. W związku z tym należy sięgnąć do przepisów o charakterze ogólnym - prawa cywilnego. Zgodnie z art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.), przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

 1) nazwę przedsiębiorstwa,

 2) własność nieruchomości lub ruchomości oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

 3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

 4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

 5) koncesje, licencje i zezwolenia,

 6) patenty i inne prawa własności przemysłowej,

 7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

 8) tajemnice przedsiębiorstwa,

 9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższe wyliczenie z jednej strony nie ma charakteru wyczerpującego (na przedsiębiorstwo mogą składać się także innego rodzaju składniki), a z drugiej do powstania przedsiębiorstwa nie jest wymagane występowanie wszystkich składników z kodeksowej definicji. O istnieniu przedsiębiorstwa rozstrzyga fakt występowania minimum środków, bez których prowadzenie określonej działalności gospodarczej nie jest możliwe (zob. np. wyrok Sądu Najwyższego z 17 października 2000 r. sygn. akt I CKN 850/98). Podobnie orzecznictwo sądów administracyjnych wskazuje, że do powstania ZCP konieczne jest wyodrębnienie takich składników materialnych i niematerialnych, które są istotne do funkcjonowania jako wyodrębniona całość (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 kwietnia 2019 r. sygn. akt II FSK 79/17).

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ZCP stanowi wyodrębniony organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podsumowując powyższe, o istnieniu ZCP przesądza wyodrębnienie w ramach istniejącego przedsiębiorstwa składników materialnych i niematerialnych na płaszczyźnie organizacyjnej (wyodrębnienie organizacyjne) i finansowej (wyodrębnienie finansowe) do celów realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne) z czym związany jest wymóg, aby wydzielone składniki mogłyby stanowić niezależnie działające przedsiębiorstwo, a zatem muszą stanowić niezbędne minimum składników do prowadzenia danej działalności gospodarczej.

Zespół składników materialnych i niematerialnych

W ocenie Spółki, składniki majątkowe związane z realizacją projektu parku handlowego w (…) stanowią kompleksowy, wzajemnie powiązany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), który spełnia pierwszą z przesłanek uznania za ZCP.

Na zespół ten składają się w szczególności:

- nieruchomość obejmująca trzy działki wraz z budynkiem handlowo-usługowym o znacznej powierzchni,

- rozbudowana infrastruktura techniczna oraz budowle towarzyszące, umożliwiające funkcjonowanie obiektu handlowego,

- instalacje i systemy niezbędne do prowadzenia działalności komercyjnej (m.in. systemy bezpieczeństwa, instalacje techniczne, infrastruktura energetyczna),

- dokumentacja projektowa dotycząca przebudowy i rozbudowy obiektu oraz prawa autorskie do tej dokumentacji,

- decyzje administracyjne, w tym pozwolenia na budowę, które warunkują możliwość realizacji inwestycji,

- umowy związane z bieżącą obsługą nieruchomości (media, ochrona, IT, monitoring),

- zawarte oraz negocjowane umowy najmu, które stanowią podstawę przyszłych przychodów,

- zobowiązania wynikające z powyższych umów,

- zasoby ludzkie zaangażowane w realizację projektu.

Istotne jest, że wskazane składniki nie stanowią przypadkowego zbioru aktywów, lecz są ze sobą funkcjonalnie powiązane i podporządkowane realizacji konkretnego celu gospodarczego - tj. przygotowania, realizacji oraz komercjalizacji parku handlowego.

Tym samym tworzą one zorganizowany kompleks majątkowy, który z perspektywy gospodarczej funkcjonuje jako wyodrębniony segment działalności A.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że dany zespół składników posiada swoje miejsce w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa i funkcjonuje jako wyodrębniona jednostka (formalnie lub faktycznie).

W analizowanym przypadku wyodrębnienie to przejawia się w szczególności w tym, że:

- projekt parku handlowego realizowany jest przez dedykowane zespoły pracowników (inwestycyjny, prawny, księgowy),

- podejmowane są odrębne decyzje biznesowe dotyczące wyłącznie tego projektu (np. wybór wykonawców, negocjacje najmu, finansowanie),

- działalność ta jest wyraźnie oddzielona od podstawowej działalności A. polegającej na handlu (…),

- projekt funkcjonuje jako odrębny segment działalności o własnych celach gospodarczych i harmonogramie realizacji.

Dodatkowo, utworzenie spółki celowej dedykowanej realizacji tej inwestycji stanowi silne potwierdzenie faktycznego wyodrębnienia organizacyjnego. Działanie takie jest typowe dla projektów deweloperskich i wskazuje, że już na etapie funkcjonowania w ramach A. projekt był traktowany jako odrębna „linia biznesowa”.

W konsekwencji należy uznać, że przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego jest spełniona.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza pełnej samodzielności finansowej (np. prowadzenia odrębnych ksiąg rachunkowych), lecz możliwość przypisania przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań do danego zespołu składników.

W analizowanym przypadku warunek ten jest spełniony, ponieważ:

- możliwe jest jednoznaczne przypisanie nakładów inwestycyjnych do projektu parku handlowego,

- identyfikowalne są wszystkie koszty związane z przygotowaniem i realizacją inwestycji,

- możliwe jest przypisanie zobowiązań wynikających z zawartych umów do tego projektu,

- zidentyfikowane są przyszłe strumienie przychodów (umowy najmu),

- projekt posiada własną „logikę finansową” i model biznesowy.

Dodatkowo, planowane finansowanie zewnętrzne (kredyt inwestycyjny) będzie przypisane wyłącznie do tej inwestycji, co potwierdza jej ekonomiczną odrębność oraz zdolność do funkcjonowania jako samodzielnego przedsięwzięcia gospodarczego.

W konsekwencji należy uznać, że spełniona jest przesłanka wyodrębnienia finansowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, że dany zespół składników realizuje określone, odrębne zadania gospodarcze i jest zdolny do ich wykonywania w sposób samodzielny.

 

W niniejszej sprawie:

- działalność związana z parkiem handlowym obejmuje realizację inwestycji deweloperskiej oraz docelowo działalność najmu powierzchni handlowej,

- działalność ta jest całkowicie odmienna od podstawowej działalności A. (handel (…)),

- projekt posiada własną grupę docelową klientów (najemcy powierzchni handlowej),

- charakteryzuje się odmiennym profilem ryzyka, cyklem inwestycyjnym oraz sposobem generowania przychodów.

 

Jednocześnie zespół składników:

- obejmuje wszystkie kluczowe elementy niezbędne do realizacji tej działalności,

- nie jest zależny od istotnych zasobów pozostałej części przedsiębiorstwa.

W rezultacie należy uznać, że zespół składników jest funkcjonalnie wyodrębniony i zdolny do realizacji przypisanych mu zadań gospodarczych.

Zdolność do samodzielnego funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo

Ostatnią przesłanką uznania za ZCP jest potencjalna zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

W analizowanym przypadku przesłanka ta jest spełniona, ponieważ:

- zespół składników obejmuje kompletną infrastrukturę niezbędną do prowadzenia działalności,

- istnieją zawarte umowy najmu oraz prowadzone są zaawansowane procesy komercjalizacji,

- projekt posiada pełną dokumentację oraz decyzje administracyjne umożliwiające jego realizację,

- zapewniona jest ciągłość organizacyjna i kadrowa (przejście pracowników),

- zapewnione jest finansowanie (wkłady wspólników oraz planowany kredyt bankowy).

Co istotne, po wniesieniu aportu działalność będzie kontynuowana przez spółkę celową bez konieczności istotnych uzupełnień majątkowych.

Oznacza to, że analizowany zespół składników nie tylko teoretycznie, ale również praktycznie może funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo.

Podsumowanie w zakresie ZCP

Uwzględniając powyższe, należy jednoznacznie stwierdzić, że zespół składników związanych z parkiem handlowym:

- stanowi spójny zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),

- jest wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie,

- posiada zdolność do samodzielnego funkcjonowania,

a tym samym stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, opisany w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych, zdefiniowany jako Aport, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ad 2. Brak powstania przychodu w związku z aportem ZCP

Wniesienie Aportu może potencjalnie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie zarówno podmiotu wnoszącego (Spółki), jak i otrzymującego (B.).

Z perspektywy podmiotu wnoszącego (Spółki), zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT do przychodów podatkowych zalicza się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Natomiast art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT wyłącza stosowanie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część oraz spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Jednocześnie, art. 12 ust. 13 ustawy o CIT wyklucza zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b, jeżeli głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W analizowanym przypadku:

- zdaniem Zainteresowanych, przedmiotem aportu jest ZCP (co zostało wykazane powyżej),

- działalność będzie kontynuowana przez spółkę celową,

- składniki majątkowe będą ujmowane dla celów podatkowych w wartości kontynuowanej (wynikającej z ksiąg A.), 

- aport ma uzasadnienie ekonomiczne (pozyskanie finansowania, wydzielenie projektu inwestycyjnego, zwiększenie transparentności działalności).

Zatem, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT brak jest podstaw do rozpoznania przychodu podatkowego po stronie Spółki jako podmiotu wnoszącego Aport.

Przychód podatkowy nie wystąpi również po stronie B. jako podmiotu otrzymującego Aport.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego. Równocześnie w świetle art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT przychodu nie stanowią również kwoty i wartości stanowiące nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy.

Zważywszy zatem, że Aport zostanie w przeważającej części przeznaczony na kapitał zakładowy B. ((…) zł), natomiast pozostała część przewyższająca (…) zł (na dzień (…) r. kwota (…) zł) zostanie przeniesiona na kapitał zapasowy ww. podmiotu, cała wartość Aportu nie będzie stanowiła przychodu podatkowego z perspektywy B.

Warto również zauważyć, że każde przysporzenie - niezależnie od tego czy powstaje w wyniku otrzymania pojedynczych składników majątku, czy też przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części - przekazane na utworzenie bądź podwyższenie kapitału zakładowego albo zapasowego spółki nie stanowi przychodu podatkowego. Innymi słowy, przytoczone przepisy nie uzależniają powstania przychodu podatkowego po stronie otrzymującego od uznania aportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Prawidłowość takiego stanowiska została potwierdzona m.in. w wyroku WSA w Lublinie z 25 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Lu 635/21.

W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT transakcja wniesienia Aportu mająca na celu częściowo powiększenie kapitału zakładowego oraz częściowo kapitału zapasowego B., nie będzie stanowiła dla B. przychodu podatkowego.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, wniesienie przez Spółkę Aportu do B. będzie neutralne podatkowo zarówno z perspektywy Spółki jako wnoszącego na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT, jak i z perspektywy B. jako otrzymującego na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz pkt 11 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Z wniosku wynika, że planują Państwo wnieść do Spółki B. aport niepieniężny w postaci parku handlowego.

W związku z tym, powzięli Państwo wątpliwość czy opisany w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych, zdefiniowany jako Aport, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 554, dalej: „ustawa o CIT”) oraz czy wniesienie przez Państwa Aportu do B. będzie neutralne podatkowo zarówno z Państwa perspektywy, jak i spółki otrzymującej Aport.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do kwestii ustalenia czy opisany we wniosku Aport stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o CIT wskazać należy, że zgodnie z art. 4a pkt 4 ww. ustawy,

W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

- musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

- zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

- składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

- zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem, nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Powinno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ i 55² ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 1071).

Wskazać należy, że dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala - z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. - na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u wnoszącego aport zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po wniesieniu aportu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Analizując czy określone składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zawsze należy wziąć pod uwagę profil działalności danego przedsiębiorcy, warunki rynkowe oraz specyfikę danej branży. Nie można zatem wyznaczyć szczegółowego katalogu warunków koniecznych do spełnienia, aby można było mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe - ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jak przyjmuje się w praktyce organów podatkowych, konkretny zespół składników materialnych i niematerialnych powinien odznaczać się gospodarczą samodzielnością już w momencie jego zbycia. Oznacza to, że na dokonanie oceny czy dane aktywa spełniają definicję ZCP nie mogą mieć wpływu żadne czynniki zależne od nabywcy. Samo wydzielenie składników majątkowych na płaszczyźnie organizacyjnej nie jest warunkiem wystarczającym do uznania, że nastąpiło wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy wynika, że nabyli Państwo Nieruchomość zabudowaną budynkiem handlowo-usługowym jednokondygnacyjnym, którego podstawową funkcją jest funkcja handlowa (hipermarket lub supermarket). Oprócz budynku handlowego, przedmiot nabycia obejmował również rozbudowaną infrastrukturę techniczną i towarzyszącą. Ww. nieruchomość nabyli Państwo z zamiarem jej modernizacji oraz przekształcenia w nowoczesny park handlowy, przeznaczony do komercjalizacji poprzez długoterminowy wynajem powierzchni na rzecz najemców prowadzących działalność handlową. W celu realizacji tego zamierzenia ponieśli Państwo nakłady inwestycyjne związane z przygotowaniem procesu inwestycyjnego, w tym w szczególności w zakresie opracowania dokumentacji projektowej niezbędnej do uzyskania pozwolenia na budowę. W celu pozyskania finansowania zewnętrznego w postaci kredytu inwestycyjnego, zgodnie z praktyką rynkową oraz wymaganiami instytucji finansujących, podjęli Państwo decyzję o utworzeniu spółki celowej dedykowanej realizacji inwestycji. (…) r. została utworzona spółka B. Sp. z o.o. sp.k. Zgodnie z aktem założycielskim mają Państwo wnieść do Spółki B. aport niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa A., tj. wydzieloną ze Spółki Nieruchomość wraz z:

   - umowami handlowymi na bieżącą obsługę obiektu (…),

   - umowami najmu (odnośnie do skomercjalizowanej powierzchni - zawartymi także w przyszłości do czasu aportu) i związane z nimi zobowiązania,

   - projekt budowlany dot. Nieruchomości (…),

   - prawami autorskimi do projektów dot. Nieruchomości,

   - decyzjami dot. Nieruchomości:

- (…),

- (…),

- (…),

- (…),

- (…),

- (…),

- Wszelkie inne decyzje, które zostaną ewentualnie wydane przed wniesieniem aportu dotyczące modernizacji obiektu,

   - pozwoleniem na budowę dot. Nieruchomości (…),

   - zatrudnionymi w A. pracownikami: inwestycji, księgowości (obecnie do obsługi inwestycji w (…) oddelegowani są: 2 księgowe, informatyk, prawnik, kierownik ds. inwestycji, samodzielny specjalista działu inwestycji, opiekun klienta strategicznego - łącznie 7 osób,

   - mieniem ruchomym, w które wyposażony jest budynek i pracownicy: samochody służbowe, laptopy, telefony służbowe, stanowiska pracy (szafy, regały, krzesła, biurka),

   - zaawansowanymi pracami o charakterze projektowo-budowlanym (koszty poniesione na utrzymanie obiektu (…) - na bieżąco gromadzone są na oddzielnych kontach -miejsca powstawania kosztów 550-16) a nakłady inwestycyjne na oddzielnym koncie inwestycji rozpoczętych (081-6).

do łącznej kwoty (…) zł, dalej jako „Aport”. Oprócz wkładu niepieniężnego A. wniosła do B. wkład pieniężny w wysokości (…) zł.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że utworzenie spółki celowej (tj. B.) dedykowanej realizacji inwestycji w postaci parku handlowego stanowi istotną przesłankę przemawiającą za organizacyjnym wyodrębnieniem tego obszaru działalności. Jest to rozwiązanie typowe dla projektów deweloperskich i wskazuje, że już na etapie funkcjonowania w ramach Spółki projekt był traktowany jako odrębna linia biznesowa. Dodatkowo, w akcie założycielskim B. zawarto zobowiązanie do wniesienia Aportu przez Spółkę do B. Akt założycielski wskazuje między innymi na listę składników majątku, które zostaną przeniesione do B. (Nieruchomość wraz z m.in. wszelkimi umowami, decyzjami, mieniem ruchomym) oraz liczbę pracowników przypisanych do wykonywania zadań wyodrębnionych w ramach Aportu.

Ponadto, możliwe jest jednoznaczne przypisanie do przedmiotowej inwestycji wszystkich poniesionych nakładów inwestycyjnych, kosztów związanych z przygotowaniem i realizacją projektu parku handlowego, aktywów rzeczowych, jak również rozrachunków, rozliczeń międzyokresowych, rezerw, a także zobowiązań wynikających z zawartych umów. Jednocześnie możliwa jest identyfikacja przyszłych strumieni przychodów wynikających z umów najmu, a sam projekt posiada własną strukturę finansową oraz model biznesowy. Koszty związane z pracami o charakterze projektowo-budowlanym (związane z utrzymaniem Nieruchomości) są ewidencjonowane na oddzielnych kontach, analogicznie do nakładów inwestycyjnych, które są księgowane na odrębnym koncie inwestycji rozpoczętych. Dodatkowo, planowane finansowanie zewnętrzne w postaci kredytu inwestycyjnego będzie przypisane wyłącznie do tej inwestycji, co potwierdza jej ekonomiczną odrębność oraz zdolność do funkcjonowania jako samodzielnego przedsięwzięcia gospodarczego.

Wskazali Państwo również, że działalność związana z parkiem handlowym obejmuje realizację inwestycji deweloperskiej oraz docelowo prowadzenie działalności w zakresie najmu powierzchni handlowej, przy czym jest ona całkowicie odmienna od podstawowej działalności Spółki, tj. handlu (…). Projekt posiada własną grupę docelową klientów (najemców powierzchni handlowej) oraz charakteryzuje się odmiennym profilem ryzyka, cyklem inwestycyjnym oraz przede wszystkim źródłem generowanych przychodów.

Jednocześnie, zespół składników obejmuje wszystkie kluczowe elementy niezbędne do prowadzenia tej działalności i nie jest zależny od istotnych zasobów pozostałej części przedsiębiorstwa, bowiem Nieruchomość zostanie bowiem wydzielona wraz z:

 1) umowami handlowymi dotyczącymi bieżącej obsługi obiektu;

 2) umowami najmu oraz związanymi z nimi zobowiązaniami;

 3) projektem budowlanym dotyczącym Nieruchomości;

 4) prawami autorskimi do projektów dotyczących Nieruchomości;

 5) wszelkimi decyzjami dotyczącymi Nieruchomości, w tym m.in. pozwoleniami na budowę, na użytkowanie;

 6) pracownikami zatrudnionymi w Spółce w obszarach inwestycji, księgowości oraz obszarze prawnym;

 7) mieniem ruchomym, w które wyposażona jest Nieruchomość oraz pracownicy, w tym samochodami służbowymi, laptopami, telefonami służbowymi oraz stanowiskami pracy (szafy, regały, krzesła, biurka).

Otrzymane w ramach Aportu składniki są wystarczające do samodzielnego prowadzenia przez B. działalności gospodarczej polegającej na komercjalizacji powierzchni handlowej i zarządzania parkiem handlowym. Być może na dalszym etapie działalności pojawi się potrzeba uzyskania dodatkowego finansowania, natomiast powyżej wskazane składniki już pozwalają na samodzielną realizację zadań gospodarczych.

Odnosząc się zatem do Państwa wątpliwości czy zespół składników materialnych i niematerialnych, opisany we wniosku jako Aport stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, wskazać należy, że - jak już wyjaśniono - zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, składających się na opisany we wniosku Aport cechuje wyodrębnienie organizacyjne, finansowe oraz funkcjonalne i może on stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące przypisane mu zadania i na dzień aportu będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości w zakresie ustalenia skutków podatkowych planowanej transakcji wniesienia aportu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zarówno dla Państwa jako spółki wnoszącej aport, jak i dla B. jako spółki otrzymującej aport, w pierwszej kolejności wskazać należy, że w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,

Z ww. przepisów wynika, iż opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych wystąpi w stosunku do tych kategorii, które zgodnie z cytowaną ustawą o CIT, stanowią odpowiednio dochód albo przychód. W przypadku, gdy danej kategorii nie można uznać ani za przychód ani za dochód, zgodnie z ustawą o CIT, wówczas określona kategoria nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ustawa o CIT nie definiuje ściśle pojęcia przychodu, jednakże na podstawie treści art. 12 powołanej ustawy można określić przychód jako wszelkie trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe w postaci środków pieniężnych, dóbr majątkowych oraz świadczeń w naturze, niezależnie od tytułu prawnego ich uzyskania przez podatnika. W przypadku podatników prowadzących działalność gospodarczą, przychodem są również kwoty należne, nawet gdy nie zostały faktycznie otrzymane, pod warunkiem że kwoty te spełniają warunki wymienione powyżej (trwały, bezzwrotny i definitywny charakter).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,

Przepisy art. 12 ust. 1 ustawy o CIT nie definiują pojęcia przychodu, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

Co do zasady, po stronie spółki wnoszącej aport do innej spółki, powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT.

Zgodnie z ww. przepisem,

Ustawodawca przewidział jednak wyjątki dla rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT,

Przy czym, w art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, zawarto zastrzeżenie, że:

Z kolei w myśl art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,

W myśl natomiast art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

 1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

 2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

 3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 16 ustawy o CIT,

Zatem, aby spółka wnosząca aport mogła skorzystać z wyłączenia z przychodów związanych z przekazaniem w formie wkładu niepieniężnego składników majątku do innej spółki, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT, należy spełnić kilka warunków. Mianowicie:

 1) przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki musi być przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,

 2) spółka otrzymująca wkład przyjęła/przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład,

 3) wniesienie wkładu niepieniężnego zostało/zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych (warunek zawarty w art. 12 ust. 14 ustawy o CIT), 

 4) głównym lub jednym z głównych celów wniesienia wkładu niepieniężnego nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (warunek zawarty w art. 12 ust. 13 ustawy o CIT),

 5) spełnienie warunku wynikającego z art. 12 ust. 15 i 16 ustawy o CIT.

Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1, wnoszony aportem zespół składników materialnych i niematerialnych na dzień aportu będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że B. jako spółka otrzymująca wkład niepieniężny (Aport) przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład przedmiotu Aportu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Państwa Spółki. Ponadto, wniesienie wkładu niepieniężnego (Aportu) zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów wniesienia wkładu niepieniężnego nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Poza tym, z wniosku wynika, że obie spółki (wnosząca i otrzymująca aport) są podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, w Państwa sytuacji zostaną spełnione przesłanki wynikające z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT. Zatem dla Państwa Spółki planowany aport ww. zespołu składników materialnych i niematerialnych, nie będzie stanowił przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT.

Natomiast, aby ustalić czy po stronie spółki otrzymującej aport powstanie przychód na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy zbadać czy spełnione zostaną przesłanki z art. 12 ust. 4 pkt 4 i pkt 11 tej ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT,

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT,

Zatem, to na podstawie tych właśnie przepisów, po stronie spółki otrzymującej aport nie powstanie przychód podatkowy.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT,

W myśl art. 4a pkt 18 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 4a pkt 20 ww. ustawy,

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że na gruncie ustawy o CIT, poprzez kapitał zakładowy należy rozumieć także kapitał podstawowy spółki komandytowej.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że Aport w przeważającej części zostanie przeznaczony na kapitał zakładowy B. Na kapitał zakładowy zostanie przekazana kwota (…) zł. Na dzień (…) r. nakłady finansowe zgromadzone przez Państwa Spółkę na przedmiot Aportu wynoszą (…) zł, przewyższają wysokość wkładu ustaloną za Aport, dlatego wartość (…) zł zostanie przeniesiona na kapitał zapasowy.

Cytowany wyżej art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT odwołuje się wprost do „kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów”. Przepis ten wskazuje więc, że wyłączone z opodatkowania jest zarówno agio pieniężne, jak i agio aportowe. Zatem, w przypadku, gdy powstanie agio, czyli nadwyżka ponad wartość nominalną udziałów otrzymanych przy ich wydaniu, która zostanie w całości przekazana na kapitał zapasowy spółki komandytowej, nie będzie ona zaliczana do przychodów tej spółki.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że skoro B. (Zainteresowany niebędący stroną postępowania) otrzyma w drodze wkładu niepieniężnego składniki majątku, które zostaną przeznaczone na podwyższenie kapitału zakładowego oraz zapasowego, to na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT po stronie spółki otrzymującej aport nie powstanie przychód podatkowy.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

 

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazać należy, że ustalenie czy aport składników majątku, o którym mowa we wniosku, zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Informacja w tym zakresie została przyjęta jako niepodlegający ocenie element zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

 - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.