Interpretacja 0111-KDIB1-1.4010.214.2025.5.SG

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

25 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie m.in. podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 czerwca 2025 r. za pośrednictwem systemu e-Doręczenia i platformy ePUAP.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

I. Zainteresowany będący stroną postępowania – A. sp. z o.o.

II. Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

(…)

Opis zdarzenia przyszłego

A. sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Agent”) będący stroną postępowania jest polskim rezydentem podatkowym i wraz ze spółkami, należącymi do tej samej grupy kapitałowej, w tym zainteresowanymi niebędącymi stroną postępowania, zamierza zawrzeć umowę i przystąpić do oferowanego przez bank z siedzibą w Polsce (dalej: „Bank”) kompleksowego systemu zarządzania płynnością finansową, tzw. usługi cash-poolingu rzeczywistego (w zakresie przepływów w walucie polskiej i euro). Celem usługi świadczonej przez Bank jest umożliwienie Wnioskodawcy i pozostałym uczestnikom (dalej Wnioskodawca i pozostali uczestnicy łącznie jako: „Uczestnicy”) zwiększenia efektywności działalności gospodarczej poprzez odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald na rachunkach bankowych uczestników, co ma się przełożyć na zwiększenie efektywności krótkoterminowego zarządzania środkami finansowymi, poprawę płynności finansowej, minimalizację kosztów zarządzania środkami finansowymi oraz maksymalizację korzyści związanych z posiadanymi nadwyżkami środków finansowych.

Usługa cash-poolingu polega na zarządzaniu przez Bank przepływami środków finansowych pomiędzy rachunkami bieżącymi klientów tej usługi, czyli Wnioskodawcy pełniącego rolę agenta i należącego do tej samej grupy kapitałowe oraz pozostałych uczestników systemu, tj. zainteresowanych niebędących stroną postępowania w celu centralnego łączenia płynności w oparciu o konwencjonalne procedury przelewów bankowych. Ten system zarządzania środkami pieniężnymi będzie w szczególności:

- ułatwiać wewnątrzgrupowe transfery pieniężne,

- zmniejszać nadwyżki i deficyty środków pieniężnych na rachunkach bankowych, minimalizując w ten sposób koszty odsetek i ryzyko inwestycyjne,

- zmniejszać koszty poprzez kompensowanie wewnątrzgrupowe i bilansowanie środków pieniężnych.

Wszyscy Uczestnicy będą spółkami powiązanymi w rozumieniu ustawy o CIT - zainteresowany będący stroną postępowania jest 100% udziałowcem zainteresowanych niebędących stronami podstępowania.

Usługa będzie realizowana w oparciu o umowę o prowadzenie systemu zarządzania środkami pieniężnymi dla grupy rachunków, która zostanie zawarta pomiędzy Bankiem a uczestnikami i Agentem (dalej: „Umowa”).

Uczestnicy, podobnie jak Wnioskodawca są polskimi rezydentami podatkowymi. W celu realizacji Umowy, każdy z Uczestników będzie korzystał z bieżącego rachunku bankowego w PLN, prowadzonego na rzecz Uczestników przez Bank (dalej: „Rachunki”). Jednocześnie, wyłącznie dla potrzeb prowadzenia rozliczeń w ramach systemu cash-poolingu, Bank będzie prowadził na rzecz Agenta specjalny rachunek (dalej: „Rachunek Agenta”).

Na podstawie Umowy, Bank udzieli Uczestnikom, na warunkach określonych w Umowie, limitów transakcyjnych, tj. maksymalnych kwot, do których będą realizowane obciążenia rachunków Uczestników w trakcie dnia roboczego w ramach sumy sald (dalej: „Limity Transakcyjne”). Suma sald to z kolei suma dostępnych środków na rachunkach, które objęte są usługą salda netto, która polega na zarządzaniu saldami netto Uczestników i Agenta oraz na dokonywaniu transakcji w ciężar sumy sald.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Agent będzie dokonywał spłaty wierzytelności przysługującej Bankowi wobec każdego z uczestników cash-poolingu, którego rachunek będzie wykazywał saldo ujemne na koniec każdego dnia roboczego według ich wartości nominalnej. Wierzytelność oznacza należność Banku wobec Uczestnika w kwocie równej wysokości ujemnego salda na Rachunku danego Uczestnika na koniec danego dnia roboczego (dalej: „Wierzytelności”). Jednocześnie, Uczestnicy wyrażą zgodę na spłatę wierzytelności przez Agenta, a w wyniku takiej spłaty Agent wstąpi w prawa zaspokojonego wierzyciela (tj. Banku) na podstawie tzw. subrogacji, określonej w art. 518 § 1 pkt 1 lub 3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm., dalej: „KC”). W przypadku, w którym na rachunku, którego posiadaczem jest Agent wystąpi saldo ujemne, zostanie ono przeksięgowane na Rachunek Agenta. Następnie z początkiem kolejnego dnia roboczego nastąpi przeksięgowanie sald ujemnych z Rachunku Agenta na rachunki pozostałych uczestników cash-poolingu.

Zgodnie z Umową Agent będzie przejmował zobowiązanie Banku wobec każdego z uczestników cash-poolingu, których rachunek wykaże saldo dodatnie według stanu na koniec każdego dnia roboczego według ich wartości nominalnej (art. 519 KC). Zobowiązanie oznacza zobowiązanie Banku wobec Uczestnika kwocie równej wysokości dodatniego salda na Rachunku danego Uczestnika na koniec danego dnia roboczego (dalej: „Zobowiązanie”). W przypadku, w którym na rachunku, którego posiadaczem jest Agent wystąpi saldo dodanie, zostanie ono przeksięgowane na Rachunek Agenta. Następnie z początkiem następnego dnia roboczego nastąpi przeksięgowanie sald dodatnich z Rachunku Agenta na rachunki pozostałych cash-poolingu.

Każdy z Uczestników będzie zobowiązany do ponoszenia opłat na rzecz Banku z tytułu świadczonych przez Bank usług na podstawie Umowy. Opłaty pobierane będą bezpośrednio przez Bank z Rachunków Uczestników.

Zgodnie z postanowieniami Umowy, w przypadku, w którym po dokonaniu przeniesienia Wierzytelności na Agenta oraz przejęcia Zobowiązania przez Agenta, różnica pomiędzy wysokością Wierzytelności i Zobowiązania stanowić będzie saldo dodatnie na Rachunku Agenta, wówczas Bank naliczy odsetki od kwoty stanowiącej dodatnie saldo na koniec danego dnia roboczego w wysokości zgodnej z umową prowadzenia Rachunków Agenta. Z kolei w przypadku, w którym po dokonaniu przeniesienia Wierzytelności na Agenta oraz przejęcia Zobowiązania przez Agenta, różnica pomiędzy wysokością Wierzytelności i Zobowiązania stanowić będzie saldo ujemne na Rachunku Agenta, wówczas Bank naliczy odsetki od kwoty stanowiącej ujemne saldo na koniec danego dnia roboczego zgodnie z umową Limitu Overdraft, który jest limitem kredytowym w Rachunku przyznawanym na podstawie odrębnej umowy kredytowej.

Zgodnie z Umową kwota naliczonych odsetek od salda dodatniego oraz odsetek od salda ujemnego uzna, albo odpowiednio obciąży Rachunek Agenta. Rozliczenie to będzie dokonywane za okresy rozliczeniowe do piątego dnia roboczego każdego miesiąca następującego po okresie odsetkowym, którego rozliczenie dotyczy. Rozliczenie odsetek pomiędzy Agentem a Uczestnikami zostanie dokonane przez Bank do piątego dnia roboczego każdego miesiąca następującego po okresie odsetkowym.

Kapitalizacja odsetek jest przewidziana na koniec każdego roku kalendarzowego, tj. w dniu 31 grudnia.

Na podstawie Umowy Agent uzyska pełnomocnictwo od każdego Uczestnika, na podstawie którego będzie wykonywał techniczne funkcje, w tym dostarczał na rzecz Banku określone informacje w związku z niniejszą Umową.

Oprócz opisanych powyżej funkcji, rolą Agenta, zgodnie z Umową będzie także m.in.:

- wykonywanie wszelkich działań związanych z zawarciem Umowy w imieniu Uczestników,

- dokonywanie zmian Limitów Transakcyjnych przyznanych poszczególnym Uczestnikom

- ponoszenie solidarnej odpowiedzialność za wszelkie zobowiązania Uczestników wraz z Uczestnikami wynikające z uczestnictwa w systemie cash-poolingu.

Umowa nie przewiduje wynagrodzenia na rzecz Agenta oraz pozostałych uczestników cash-poolingu, Uczestnikom przysługują jedynie odsetki naliczane zgodnie z Umową.

Ponadto jako zabezpieczenie spłaty zadłużenia, każdy z Uczestników poręcza za Wierzytelności każdego innego Uczestnika (wzajemny charakter poręczeń).

Dodatkowo w przyszłości nowi Uczestnicy będą mogli przystąpić do Umowy na podstawie umowy przystąpienia.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 16 czerwca 2025 r. wskazali Państwo ponadto, że:

1. W Umowie cash-poolingu poręczenia zostaną uregulowane w ten sposób, że każdy z Posiadaczy Rachunków poręcza za Wierzytelności każdego innego Posiadacza Rachunku (wzajemność poręczeń). Wzajemne poręczenia Posiadaczy Rachunków mają mieć charakter ekwiwalentny. Odpowiedzialność wynikająca z poręczenia ma mieć charakter solidarny, a zatem Bank będzie uprawniony do żądania spłaty Wierzytelności od każdego z osobna lub wszystkich łącznie Posiadaczy Rachunków, w tym Agenta. W konsekwencji, żaden z Uczestników nie otrzyma wynagrodzenia z tytułu udzielanego poręczenia, uzyskując przy tym takie samo zabezpieczenie od pozostałych Uczestników.

2. Spółka oraz pozostali Uczestnicy ustalają różnice kursowe zgodnie z art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

3. Z wyjątkiem wymienionych poniżej podmiotów, Uczestnicy są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Uczestnicy nie figurujący na dzień dzisiejszy na tzw. białej liście podatników jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług to:

a) B. sp. z o.o. w likwidacji (NIP: (…)),

b) C. sp. z o.o. w likwidacji (NIP: (…)),

c) D. sp. z o.o. (NIP: (…)),

d) E. sp. z o.o. (NIP: (…)),

e) F. sp. z o.o. (NIP: (…)),

f) G. sp. z o.o. (NIP: (…)),

g) H. (…) sp. z o.o. (NIP: (…)).

4. W ramach Umowy cash-poolingu, która ma zostać zawarta, Uczestnicy nie będą zawierać między sobą transakcji finansowych ani świadczyć jakichkolwiek usług. Tak jak już to zostało opisane we wniosku, istotą umowy będzie zarządzanie przepływami środków pieniężnych pomiędzy uczestnikami systemu. Umowa nie przewiduje wynagrodzenia dla Agenta oraz pozostałych uczestników, poza odsetkami naliczanymi zgodnie z Umową.

5. Zgodnie z postanowieniami Umowy, ten sam schemat naliczania odsetek stosowany jest wobec wszystkich Uczestników, w tym również wobec Agenta. W konsekwencji Agentowi nie powinny przysługiwać odsetki w wysokości wyższej niż pozostałym Uczestnikom.

Dodatkowo wskazali Państwo, że rozliczenia odsetek z tytułu Umowy będą dokonywane również w momencie zakończenia udziału w strukturze cash-poolingu przez danego Uczestnika z następujących powodów:

- uzyskania innego finansowania przez danego Uczestnika, np. kredytu;

- zbycia udziałów (akcji lub innych praw) tego Uczestnika do podmiotu niepowiązanego (co oznacza, że dany Uczestnik przestanie być członkiem Grupy G.);

- zakończenia (rozwiązania) umowy cash-poolingu w stosunku do wszystkich Uczestników.

Pytania

1. Czy na gruncie Ustawy o CIT transfer środków z i na Rachunki Uczestników z wykorzystaniem Rachunku Agenta skutkujący ich bilansowaniem jest neutralny podatkowo (tj. nie będzie skutkował powstaniem po stronie Uczestników ani przychodu ani kosztu podatkowego), a przychody i koszty będą powstawały jedynie w odniesieniu do rozliczeń z tytułu odsetek związanych z ww. transferem?

2. Czy w związku z uczestnictwem w strukturze cash-poolingu Uczestnicy będą zobowiązani do rozpoznawania przychodów z tytułu częściowo nieodpłatnie otrzymanych świadczeń w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT?

3. Czy w przedstawionym powyżej zdarzeniu przyszłym kapitalizowane odsetki w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu będą podlegały przepisom art. 15c Ustawy o CIT?

4. Czy w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu na Uczestnikach spoczywać będzie obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT, jeżeli transakcje między Uczestnikami systemu przekroczą w danym roku podatkowym wartości określone w art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT?

5. Czy różnice kursowe, które mogą powstawać w związku z transferami środków w walucie obcej (EUR) do i z prowadzonego przez Bank Rachunków Uczestników z wykorzystaniem Rachunku Agenta, stanowią podatkowe różnice kursowe w rozumieniu art. 15a Ustawy o CIT?

(pytania oznaczone we wniosku nr 3-7)

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy i Zainteresowanych:

Ad 1

Na gruncie Ustawy o CIT transfer środków z i na Rachunki Uczestników z wykorzystaniem Rachunku Agenta skutkujący ich bilansowaniem będzie neutralny podatkowo (tj. nie będzie skutkował powstaniem po stronie Uczestników ani przychodu ani kosztu podatkowego), a przychody i koszty będą powstawały jedynie w odniesieniu do rozliczeń z tytułu odsetek związanych z ww. transferem.

Ad 2

W związku z uczestnictwem w strukturze cash-poolingu Uczestnicy nie będą zobowiązani do rozpoznawania przychodów z tytułu częściowo nieodpłatnie otrzymanych świadczeń w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT”).

Ad 3

Kapitalizowane odsetki w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu będą podlegały przepisom art. 15c Ustawy o CIT.

Ad 4

W związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu na Uczestnikach spoczywać będzie obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT, jeżeli transakcje między Uczestnikami systemu przekroczą w danym roku podatkowym wartości określone w art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT.

Ad 5

Różnice kursowe, które mogą powstawać w związku z transferami środków w walucie obcej (EUR) do i z prowadzonych przez Bank Rachunków Uczestników z wykorzystaniem Rachunku Agenta stanowią podatkowe różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT w zakresie, w jakim powstają w związku (i) z konwersją przez Agenta długu Uczestnika w wysokości niespłaconego Limitu Transakcyjnego przez Uczestnika – w przypadku Rachunków o saldzie ujemnym, (ii) z konwersją przez Uczestnika długu Agenta w wysokości niespłaconego limitu na Rachunku Agenta – w przypadku Rachunków o saldzie dodatnim oraz (iii) z kapitalizacją odsetek w walucie obcej (EUR).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych:

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie Ustawy o CIT transfer środków z i na Rachunki Uczestników z wykorzystaniem Rachunku Agenta skutkujący ich bilansowaniem będzie neutralny podatkowo (tj. nie będzie skutkował powstaniem po stronie Uczestników ani przychodu ani kosztu podatkowego), a przychody i koszty będą powstawały jedynie w odniesieniu do rozliczeń z tytułu odsetek związanych z ww. transferem.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 tej ustawy, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W orzecznictwie sądów administracyjnych oraz piśmiennictwie powszechnie akceptowane jest stanowisko, zgodnie z którym ze względu na charakter podatku dochodowego przychód podlegający opodatkowaniu stanowić mogą jedynie świadczenia powodujące u podatnika definitywny przyrost majątku.

Kwestię kosztów uzyskania przychodów reguluje natomiast art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT. Podobnie, jak w przypadku przychodów, o koszcie podatkowym można mówić w przypadku, gdy ma on charakter definitywny, tj. wpływa na trwałe uszczuplenie majątku podatnika (por. przykładowo - wyrok NSA z dnia 16 kwietnia 2014 roku, sygn. akt II FSK 1163/12). Trwałego charakteru nie mają z pewnością świadczenia zaliczkowe, podlegające późniejszym rozliczeniom, bądź świadczenia ze swojej istoty zwrotne.

Transfery środków w ramach cash-poolingu jako czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Cash-pooling jest formą zarządzania finansami stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób, sprowadzającą się do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu „korzyści skali”.

Podstawowym walorem cash-poolingu jest możliwość koncentracji środków kilku podmiotów oraz kompensowania przejściowych nadwyżek wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Istotą umowy cash-poolingu nie jest jednak przenoszenie na własność biorącego określonej ilości pieniędzy i późniejszy ich zwrot, ale zarządzanie płynnością finansową poszczególnych podmiotów wchodzących w skład grupy.

Uczestnicy dokonują płatności na rzecz kontrahentów oraz otrzymują od kontrahentów wpływy finansowe, które na koniec dnia zamykają się jednym saldem i są transferowane na rachunek Agenta. Rozliczenia te będą opierać się na transferach środków poszczególnych Uczestników cash-poolingu na Rachunek Agenta, które to transfery nie będą miały charakteru definitywnego kosztu oraz na transferach środków z Rachunku Agenta na rachunek danego Uczestnika, które to transfery nie będą miały charakteru definitywnego przychodu, gdyż służą one jedynie wyzerowaniu sald wszystkich Uczestników na koniec danego dnia.

W ocenie Wnioskodawcy zatem, opisane transfery środków będą neutralne podatkowo dla celów rozliczeń w podatku dochodowym od osób prawnych.

Odsetki jako przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym/koszt uzyskania przychodu.

Jako przychód podlegający opodatkowaniu i koszt uzyskania przychodu winny być natomiast, zdaniem Wnioskodawcy, traktowane odsetki skapitalizowane w związku z ww. transferem środków. Przemawiają za powyższym w szczególności:

a. Związek odsetek z przychodami

Ze względu na to, że Umowa zawierana jest w celu zapewnienia efektywnego zarządzania nadwyżkami i niedoborami środków w ramach grupy kapitałowej, w ocenie Wnioskodawcy z pewnością uznać można poniesione na jej podstawie wydatki za służące pośrednio uzyskaniu przychodu, zachowaniu lub zabezpieczeniu jego źródła. Odsetki, do poniesienia których Uczestnicy będą zobowiązani, można więc uznać za związane z ich przychodami.

b. Definitywny charakter odsetek

Zdaniem Wnioskodawcy, wątpliwości nie budzi także definitywny charakter tych świadczeń oraz ich udokumentowanie. Wnioskodawca stoi, więc na stanowisku, że z chwilą kapitalizacji, mogą one zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 oraz art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT.

Moment uzyskania przychodu/poniesienia kosztu.

W zakresie powstania przychodu związanego z odsetkami należnymi Uczestnikom na podstawie Umowy zwrócić należy uwagę na przepis art. 12 ust. 4 pkt 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 12 ust. 4 pkt 2 Ustawy o CIT. Zgodnie z tymi regulacjami warunkiem zaliczenia odsetek do przychodów podatnika podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym jest ich faktyczne otrzymanie lub kapitalizacja. Nie znajdzie w tym przypadku zastosowania ogólna zasada kwalifikowania jako przychodów z działalności gospodarczej podlegających opodatkowaniu wszelkich przychodów należnych, niezależnie od ich rzeczywistego uzyskania.

Przychodami podatkowymi Uczestników uzyskiwanymi w związku z możliwymi przelewami dokonywanymi w ramach cash-poolingu będą zatem wyłącznie odsetki skapitalizowane.

Odpowiednio kosztami uzyskania przychodów Uczestników w związku z możliwymi przelewami dokonywanymi w ramach cash-poolingu będą odsetki skapitalizowane od otrzymywanych z Rachunku Agenta środków finansowych tytułem pokrycia salda ujemnego na Rachunkach Uczestników lub odsetki skapitalizowane w związku z tymi transferami.

Art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, stanowi, że przychodami są m.in. otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Z kolei w myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Natomiast na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 2 Ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Natomiast, kosztami uzyskania przychodów są - zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT - koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 Ustawy o CIT, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się naliczonych lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Powołane przepisy wskazują, że odsetki nie stanowią przychodów podlegających opodatkowaniu lub odpowiednio kosztów uzyskania przychodów, o ile nie są faktycznie otrzymane lub zapłacone.

Również z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że do przychodów podatkowych należy zaliczyć jedynie takie wartości, które trwale powiększają aktywa majątkowe podatnika, a więc którymi może on rozporządzać jak własnymi (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie z 14 maja 1998 r. sygn. akt SA/Sz 1305/97).

Należy zwrócić uwagę na fakt, iż skutkiem kapitalizacji odsetek jest odpowiednie zwiększenie wartości nominalnej kwoty zadłużenia o kwotę skapitalizowanych odsetek. W ten sposób, wierzyciel zyskuje korzyści ekonomiczne w postaci zwiększonej wartości nominalnej zadłużenia, która stanowi podstawę do przyszłych kalkulacji dotyczących kwoty odsetek. W momencie faktycznego zaspokojenia długu, dłużnik nie spłaca kwoty odsetek, lecz dokonuje spłaty długu, którego wartość została zwiększona w związku z kapitalizacją odsetek. Z powyższego wynika, iż kapitalizacja odsetek wywołuje analogiczne skutki, co ich faktyczna spłata. Zatem odsetki stają się odpowiednio kosztem uzyskania przychodów lub przychodem podlegającym opodatkowaniu w momencie ich kapitalizacji.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż poprawność stanowiska Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie w aktualnej i obszernej linii orzeczniczej. Przykładowo, w odniesieniu do analogicznego zdarzenia przyszłego i pytania podatnika, Organy podatkowe uznały stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe w następujących interpretacjach indywidualnych:

- interpretacja indywidualna z 17 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.407.2023.1.AR – „Przy czym, przez zapłatę/otrzymanie należy rozumieć także kapitalizację, ponieważ wywołuje ona ten sam skutek prawny, tj. zmniejszenie kwoty odsetek do zapłaty/otrzymania. W dacie kapitalizacji lub faktycznej zapłaty odsetek, uprzednio naliczone odsetki należne Uczestnikowi Systemu staną się jej przychodem podatkowym, zaś uprzednio naliczone odsetki obciążające Uczestnika Systemu staną się jego kosztem uzyskania przychodów. Reasumując, Wnioskodawca jako Uczestnik Systemu rozpoznawać będzie przychód podatkowy w dacie faktycznego otrzymania odsetek, bądź ich kapitalizacji. Dla Wnioskodawcy odsetki zapłacone stanowić będą koszt uzyskania przychodów w dacie ich kapitalizacji lub faktycznej zapłaty”;

- interpretacja indywidualna z 7 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.522.2023.1.BS – „W dacie kapitalizacji lub faktycznej zapłaty odsetek, uprzednio naliczone odsetki należne Uczestnikowi Systemu staną się jej przychodem podatkowym, zaś uprzednio naliczone odsetki obciążające Uczestnika Systemu staną się jego kosztem uzyskania przychodów. Reasumując, Wnioskodawca jako Uczestnik Systemu rozpoznawać będzie przychód podatkowy w dacie faktycznego otrzymania odsetek, bądź ich kapitalizacji. Dla Wnioskodawcy odsetki zapłacone stanowić będą koszt uzyskania przychodów w dacie ich kapitalizacji lub faktycznej zapłaty”;

- interpretacja indywidualna z 7 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.540.2023.1.KM;

- interpretacja indywidualna z 7 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.523.2023.1.BS;

- interpretacja indywidualna z 30 listopada 2017 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.289.2017.1.JC;

- interpretacja indywidualna z 7 lipca 2017 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.95.2017.1.MM;

- interpretacja indywidualna z 30 czerwca 2017 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.96.2017.1.AK.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z uczestnictwem w strukturze cash-poolingu Uczestnicy nie będą zobowiązani do rozpoznawania przychodów z tytułu częściowo nieodpłatnie otrzymanych świadczeń w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT, przychodem jest, w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

Jednocześnie Ustawa o CIT nie precyzuje, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 12 ust. 6 i 6a sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. Z tego względu należy odwołać się do rozumienia pojęcia „świadczenia” zgodnego z przepisami prawa i nauką prawa cywilnego.

Pojęcie świadczenia.

Pojęcie świadczenia należy rozpatrywać na tle stosunku zobowiązaniowego (art. 353 KC). Przez świadczenie w takim rozumieniu należy uznać zachowanie się zobowiązanego (dłużnika) zgodne z treścią zobowiązania i polegające na zadośćuczynieniu godnego ochrony wierzyciela. Zachowanie to może polegać na zachowaniu się czynnym (działaniu) lub biernym (zaniechaniu lub powstrzymaniu się od jakiegoś działania). Prawodawca nie definiuje również pojęcia „nieodpłatności” bądź „odpłatności”. Według Nowego Słownika Języka Polskiego, PWN Warszawa 2003, odpłacać to „oddawać komuś coś w zamian, odwzajemniać się jakimś czynem, postępkiem, odwdzięczyć się”, odpłatny zaś to „taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrotu kosztów”.

Pojęcie nieodpłatności świadczenia.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że otrzymać coś nieodpłatnie, oznacza otrzymanie jednostronnego przysporzenia kosztem innego podmiotu, czyli takiego przysporzenia, które nie wiąże się ze świadczeniem na rzecz drugiej strony. Zatem, w świetle powołanego powyżej przepisu, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody opodatkowane. Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem było nieodpłatne, tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku osoby prawnej, mające konkretny wymiar finansowy.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt analizowanej sprawy wskazać należy, że w ocenie Wnioskodawcy, w konsekwencji przystąpienia Uczestników do Umowy, wskazany powyżej przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT nie ma zastosowania. Oznacza, to że Uczestnicy nie są zobowiązani do rozpoznawania przychodów z częściowo nieodpłatnych świadczeń w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu. Co prawda w efekcie uczestnictwa w systemie cash-poolingu na podstawie Umowy, Uczestnicy będą uzyskiwać korzyści związane z możliwością bieżącego osiągania przychodów odsetkowych lub z dostępnością środków pieniężnych u innych Uczestników (co ogranicza konieczność zaciągania zewnętrznego, droższego finansowania), ale wynika to z istoty cash-poolingu. Jego celem jest bowiem obniżanie kosztów działalności finansowej Uczestników oraz uzyskiwanie korzyści z nadwyżek kapitału. Co więcej, Uczestnicy będą ponosili koszty na rzecz Banku w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu.

Wnioskodawca pragnie także wskazać, że brak wynagrodzenia na rzecz Agenta nie oznacza, że Uczestnicy osiągają nieodpłatne świadczenie. Agent bowiem, będąc spółką dominującą w grupie kapitałowej, do której należą Uczestnicy, ma swój ekonomiczny interes w tym, aby dążyć do osiągania przez swoje spółki zależne, tj. m.in. Uczestników jak najlepszych wyników finansowych. Tym samym, zasadniczy efekt, jaki Uczestnicy planują osiągnąć poprzez uczestnictwo w systemie cash-poolingowym, prowadzący do obniżenia kosztów działalności finansowej, leży w interesie gospodarczym Agenta i stanowi także dla niego korzyść. Tym samym, należy uznać, że wszyscy Uczestnicy systemu cash-poolingowego, w tym Agent osiągają wzajemne korzyści z uczestnictwa w tym systemie. Konsekwentnie, nie można mówić w tym przypadku o osiągnięciu przez Uczestników nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie budzi wątpliwości, że celem zawarcia przez Uczestników umowy cash-pooling będzie osiągnięcie oszczędności związanych z kosztami finansowymi, czy też administracyjnymi, nie zaś uzyskanie nieodpłatnego przysporzenia lub dokonanie takiego przysporzenia na rzecz innego Uczestnika Umowy. Każdy Uczestnik przystępując do tego typu umowy, ma świadomość tego, że będzie korzystać na mechanizmie zerowania sald na rachunkach w przypadku, gdy na jego koncie wystąpi saldo ujemne. Jednocześnie jednak każdy Uczestnik wyraża gotowość do udostępnienia swojej nadwyżki środków pozostałym Uczestnikom. Dodatkowo, zgodnie z Umową, udzielone w ramach systemu cash-poolingu finansowanie obciążone będzie odsetkami.

W ocenie Wnioskodawcy, działania podejmowane przez poszczególnych Uczestników, w tym Agenta, stanowią jedynie konsekwencję usługi świadczonej przez Bank i mają wyłącznie pomocniczy wobec niej charakter. Nie stanowią one odrębnych, niezależnych transakcji o określonej wartości rynkowej, ale niezbędny element funkcjonowania całej struktury cash-poolingu, konieczny do efektywnego wykonywania usługi przez Bank.

Mając powyższe na uwadze, nie można stwierdzić, że w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu, którykolwiek z Uczestników otrzymuje nieodpłatne, bądź częściowo odpłatne świadczenie od pozostałych stron Umowy, w tym Agenta. Obniżenie kosztów podatkowych po stronie Uczestników ma swoje uzasadnienie ekonomiczne i wynika z celu i charakterystyki cash-poolingu. Uczestnicy nie są zatem zobowiązani do rozpoznawania przychodu z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT.

Co istotne, również poręczenia udzielane przez Uczestników nie mogą zostać uznane z przychody z tytułu nieodpłatnych lub częściowo nieodpłatnych świadczeń. Poręczenie te mają bowiem mieć charakter wzajemny oraz ekwiwalentny, tzn. wzajemny, ponieważ każdy Uczestnik poręcza spłatę zadłużenia pozostałych Uczestników, a ekwiwalentny, ponieważ żaden z Uczestników nie pobiera wynagrodzenia z tytułu poręczenia uzyskując przy tym takie samo zabezpieczenie od pozostałych Uczestników.

Podobne stanowisko wyrażane jest również w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

- interpretacja indywidualna z 17 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.410.2023.1.KK - „Wnioskodawca jako podmiot korzystający z usługi cash-poolingu nie będzie zobowiązany do rozpoznawania przychodu z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Osiągnięte korzyści stanowią normalne następstwa korzystania z usługi cash-poolingu, a w konsekwencji nie można przyjąć, że po stronie Wnioskodawcy dochodzi do otrzymania nieodpłatnego, czy też częściowo nieodpłatnego świadczenia”;

- interpretacja indywidualna z 7 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.557.2023.1.BS;

- interpretacja indywidualna z dnia 7 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.522.2023.1.BS;

- interpretacja indywidualna z 7 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.540.2023.1.KM;

- interpretacja indywidualna z dnia 4 maja 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.134.2023.2.PC - „Podkreślenia wymaga fakt, że udzielenie poręczeń przez Zainteresowanych wszystkim pozostałym Uczestnikom Systemu ma charakter zarówno wzajemny, jak i ekwiwalentny. Wzajemność niniejszych poręczeń polega na tym, iż każdy z Zainteresowanych poręcza spłatę zadłużenia pozostałych Zainteresowanych. Ekwiwalentność odnosi się natomiast do niepobierania przez poszczególnych Zainteresowanych wynagrodzenia z tytułu udzielonego poręczenia, przy jednoczesnym uzyskiwaniu w zamian takiego samego zabezpieczenia od pozostałych Zainteresowanych przystępujących do Umowy cash-poolingu. W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, w związku z wzajemnym udzieleniem poręczeń przez Zainteresowanych zgodnie z Umową, po stronie Zainteresowanych korzystających z usługi cash-poolingowej nie powstanie przychód z nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT”;

- interpretacja indywidualna z 8 maja 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.103.2018.1.JC.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym powyżej zdarzeniu przyszłym kapitalizowane odsetki w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu będą podlegały przepisom art. 15c Ustawy o CIT.

Umowa cash-poolingu jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy przez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach Umowy cash-poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash-pooling i zarządzający systemem, tzw. Agenta, którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach Uczestników, to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kategorii kosztów wymienionych w treści art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

Z uwagi na ogólny charakter powyższej definicji, każdy wydatek podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w zakresie kwalifikacji jako koszt uzyskania przychów, z wyjątkiem wyraźnego wskazania przez ustawodawcę przynależności danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu lub jego wyłączenia. Tym samym niezbędna jest analiza związku przyczynowego między danym kosztem, a powstaniem bądź szansą powstania przychodu, lub też zachowaniem albo zabezpieczeniem jego źródła.

Analizując skutki podatkowe kapitalizacji odsetek w ramach umowy cash-poolingu w związku z zadanym przez Wnioskodawcę pytaniem, punkt odniesienia w zakresie dalszych rozważań stanowią regulacje dotyczące tzw. niedostatecznej kapitalizacji, które w Ustawie o CIT w brzmieniu obowiązującym w dniu złożenia niniejszego wniosku znajdują odzwierciedlenie w przepisach art. 15c Ustawy o CIT.

W myśl art. 15c ust. 1 Ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza wyższą ze wskazanych kwot:

- kwotę 3 000 000 zł albo

- kwotę obliczoną według wzoru określonego w ww. przepisie.

Art. 15c ust. 3 Ustawy o CIT definiuje nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego jako kwotę, o jaką poniesione przez podatnika koszty finansowania dłużnego, podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, przewyższają uzyskane przez podatnika w tym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu przychody o charakterze odsetkowym.

Natomiast przez przychody o charakterze odsetkowym rozumie się przychody z tytułu odsetek, w tym odsetek skapitalizowanych oraz inne przychody równoważne ekonomicznie odsetkom odpowiadające kosztom finansowania dłużnego (art. 15c ust. 13 Ustawy o CIT).

Koszty finansowania dłużnego zostały zdefiniowane w art. 15c ust. 12 Ustawy o CIT, zgodnie z którym są to wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, w tym skapitalizowane lub ujęte w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych, niezależnie na rzecz kogo zostały one poniesione.

Mając na uwadze literalne brzmienie wyżej cytowanych przepisów oraz fakt, że tak jak podniesiono w opisie zdarzenia przyszłego, zaciągnięcie finansowania w ramach systemu cash-poolingu przez Uczestnika będzie wiązało się z naliczaniem przez Agenta należnych odsetek, w ocenie Wnioskodawcy, skapitalizowane odsetki związane z uzyskaniem środków finansowych w ramach systemu cash-poolingu, będą podlegały ograniczeniom przewidzianym w art. 15c Ustawy o CIT.

Zasadność powyższego stanowiska znajduje także potwierdzenie w aktualnej linii interpretacyjnej organów podatkowy. Przykładowo, pogląd o zasadności zastosowania przepisów znowelizowanej Ustawy o CIT w odniesieniu do analogicznego zdarzenia przyszłego oraz pytania Wnioskodawcy wyraził Dyrektor Krajowej informacji Skarbowej w następujących interpretacjach indywidualnych:

- interpretacji indywidualnej z 7 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.522.2023.1.BS;

- interpretacji indywidualnej z 7 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.533.2023.1.RH;

- interpretacji indywidualnej z dnia 7 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.523.2023.1.BS;

- interpretacji indywidualnej z dnia 7 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.557.2023.1.BS;

- interpretacji indywidualnej z dnia 7 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.540.2023.1.KM;

- interpretacji indywidualnej z 4 września 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.407.2023.2.BS.

Reasumując, w przypadku korzystania przez Uczestników z finansowania w ramach systemu cash-poolingu w odniesieniu do powstających w konsekwencji kosztów odsetkowych wynikających z kapitalizacji zastosowanie znajdą przepisy art. 15c Ustawy o CIT dotyczących rozliczenia kosztów finansowania dłużnego.

Ad 4

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu na Uczestnikach spoczywać będzie obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT, jeżeli transakcje między Uczestnikami systemu przekroczą w danym roku podatkowym wartości określone w art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 11 k ust. 1 Ustawy o CIT, podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok obrotowy w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Jednocześnie, zgodnie z art. 11 k ust. 2 Ustawy o CIT lokalna dokumentacja cen transferowych jest sporządzana dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość, pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekracza w roku obrotowym następujące progi dokumentacyjne:

1) 10 000 000 zł - w przypadku transakcji towarowej;

2) 10 000 000 zł - w przypadku transakcji finansowej;

3) 2 000 000 zł - w przypadku transakcji usługowej;

4) 2 000 000 zł - w przypadku innej transakcji niż określona w pkt 1-3.

„Transakcja kontrolowana”, o której mowa w przywołanym powyżej art. 11k ust. 2 Ustawy o CIT to identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o charakterze gospodarczym, w tym przypisywanie dochodów do zagranicznego zakładu, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań (zgodnie z definicją z art. 11a ust. 1 pkt 6 Ustawy o CIT).

Mając na uwadze powyższe, aby powstał obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT, pomiędzy podmiotami powiązanymi muszą wystąpić działania o charakterze gospodarczym.

I. Transakcja kontrolowana.

Definicja transakcji kontrolowanej wprowadzona została do Ustawy o CIT od 1 stycznia 2019 r., zastępując niedoprecyzowane określenie „transakcje oraz zdarzenia jednego rodzaju” obowiązujące do 31 grudnia 2018 r. Wprowadzenie nowej definicji miało na celu przede wszystkim objęcie nią wszelkich działań o charakterze handlowym, kapitałowym, finansowym i usługowym, a także takich czynności jak restrukturyzacja działalności, umowy o podziale kosztów, umowy spółki osobowej, umowy o współpracy oraz umowy cash-poolingu, czyli umowy o zarządzanie płynnością, które to do końca 2018 roku budziły wątpliwości interpretacyjne w zakresie uznania ich za transakcje lub zdarzenia (zob. J. F. Mika, Ceny transferowe. Komentarz do rozporządzeń. Metody szacowania i analizy cen transferowych. Obowiązki sprawozdawcze. Schematy podatkowe MDR. Przykłady, Legalis/el. 2019).

Według Ministra Finansów, choć działania o charakterze gospodarczym mają zasadniczo cel zarobkowy, to nawet w przypadku rezultatu w postaci straty, mamy do czynienia z działaniem o charakterze gospodarczym, bo liczy się zamiar strony/strony (interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 30 września 2021 r. w sprawie definicji transakcji kontrolowanej, s. 2). Ponadto, działania o charakterze gospodarczy należy identyfikować na podstawie rzeczywistych zachowań stron, co oznacza, że należy brać pod uwagę w szczególności istnienie uzasadnionych przyczyn ekonomicznych danego działania (interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 30 września 2021 r. w sprawie definicji transakcji kontrolowanej, s. 3).

II. Wykładnia celowościowa art. 11k ustawy o CIT.

Pojęcie „działań o charakterze gospodarczym” w rozumieniu art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT należy rozpatrywać w kontekście celu tego przepisu. Dokumentacja podatkowa przedstawiać ma warunki dokonywanych transakcji w celu ich porównania z warunkami stosowanymi przez podmioty niezależne w porównywalnych okolicznościach.

Należy ponadto wskazać, że zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym np. w wyroku z dnia 10 stycznia 2012 r. (sygn. akt II FSK 1319/10) na kanwie poprzedniego stanu prawnego „przepis art. 9a u.p.d.o.p. pełni funkcję gwarancyjną, to znaczy, że gwarantuje podmiotom powiązanym, o których mowa w art. 11 ust. 1 i 4, a także art. 11 ust. 5 u.p.d.o.p., że przedłożenie merytorycznie poprawnej dokumentacji, pozwoli ocenić transakcje między nimi, jako spełniające warunki transakcji rynkowych”.

Stosownie do art. 11c Ustawy o CIT podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Przepis art. 11k Ustawy o CIT obejmuje więc także sytuacje lub zachowania podmiotów powiązanych nietypowe z punktu widzenia obrotu gospodarczego, w celu ich skonfrontowania z sytuacjami lub zachowaniami podmiotów niezależnych. Postępowanie to wynika z zasady ceny rynkowej (ang. arms le-ngth principle), zgodnie z którą podmioty powiązane powinny, we wzajemnych relacjach, ustalać warunki, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

III. Cash-pooling jako transakcja kontrolowana.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt analizowanej sprawy, wskazać należy ponownie, że umowa cash-poolingu to forma zarządzania finansami, stosowana przez podmioty należące do jednej grupy. Celem tego typu narzędzia finansowego jest minimalizowanie kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy.

Umowa cash-poolingu nie została uregulowana w polskim systemie prawnym, jest zatem tzw. umową nienazwaną w rozumieniu prawa cywilnego. Jednakże, biorąc pod uwagę charakter tej umowy i jej cele, należy stwierdzić, że ma ona cechy zbliżone do umowy pożyczki (udostępnienie określonej kwoty pieniędzy w zamian za odpowiednie wynagrodzenie – odsetki). Tym samym faktycznym jej celem jest udostępnianie środków pieniężnych (tu: w formie transferów rzeczywistych) między podmiotami z grupy oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek. Jest to zatem rodzaj pożyczek udzielanych między podmiotami uczestniczącymi w tym systemie.

Biorąc pod uwagę powyższe, niezależnie od sytuacji, gdy Agentem (koordynującym) jest bank czy też podmiot powiązany, transfery środków dokonywane są między uczestnikami systemu, są oni ich odbiorcami oraz odbiorcami należnych odsetek. Nawet zatem w sytuacji, gdy warunki umowy ustala niepowiązany z Uczestnikami systemu Bank, transfery środków między Uczestnikami mogą nie odzwierciedlać warunków rynkowych. Przez warunki podlegające badaniu należy rozumieć zarówno wysokość odsetek, jak i poziom zadłużenia.

Jak już wskazano wyżej, celem Umowy jest ograniczenie - u podmiotów będących ich stronami - kosztów związanych z finansowaniem prowadzonej przez nie działalności. Jeżeli dzięki tej umowie u każdego z Uczestników (w tym Wnioskodawcy) saldo odsetek otrzymanych nad odsetkami skapitalizowanymi jest wyższe od analogicznego salda, jakie podmiot taki zrealizowałby, gdyby w tych umowach nie uczestniczył, lecz pożyczał środki finansowe na prowadzoną działalność i jednocześnie lokował swoje środki, dokonując tych czynności z podmiotami niepowiązanymi według zasad rynkowych, to należy przyjąć, że dzięki tym umowom wyżej wspomniany cel byłby zrealizowany. Jednakże w każdym indywidualnym przypadku wymagałoby to oceny, czy stopień korzyści w postaci oszczędności związanych z uczestniczeniem przez podmioty w tych umowach jest adekwatny do angażowanych przez podmioty środków finansowych. W przypadku, gdy wzajemne świadczenia uczestników umów są ekwiwalentne, to organy podatkowe nie dokonają korekty cen przedmiotów takich transakcji i dochodu podmiotów w nich uczestniczących.

Stwierdzenie, czy postanowienia danych umów odbiega od warunków rynkowych, może wymagać w konkretnym przypadku porównania treści swobodnie zawartych umów ze standardowymi warunkami określonymi w ofercie bankowej. W szczególności prawdopodobieństwo, że umowne uregulowania mogą odbiegać od rynkowych istnieje, kiedy administratorem rozliczeń staje się podmiot z grupy, natomiast konstrukcja i warunki funkcjonowania cash-poolingu zostają określone w umowie zawartej przez podmioty będące podmiotami powiązanymi. Również wskazanie braku wynagrodzenia dla podmiotu koordynującego (powiązanego z pozostałymi uczestnikami) powinno odzwierciedlać warunki ustalane w porównywalnych okolicznościach przez podmioty niezależne. Kwestia ta powinna również podlegać badaniu przez organy podatkowe/organy kontroli skarbowej oraz znaleźć odzwierciedlenie w dokumentacji sporządzanej na podstawie art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT.

Odnośnie do zastosowania przepisu art. 11c i art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT do opisanego przez Wnioskodawcę systemu cash-poolingu należy zauważyć, że przepisy te nie wyłączają obowiązku dokumentowania transakcji między podmiotami powiązanymi dokonywanych w ramach cash-poolingu. Dokumentacja taka powinna zawierać te informacje, które będą niezbędne do oceny, czy podatnik uczestniczący w takim systemie osiąga wyższe korzyści (np. w postaci niższych kosztów), niż gdyby lokował i pożyczał środki finansowe od podmiotów z nim niepowiązanych.

Powyższe potwierdzono w szeregu wyroków NSA, m.in.:

- z 21 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 1430/15,

- z 1 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 3933/14,

- z 31 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3477/15,

- z 2 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 3784/14,

- z 12 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2553/14,

- z 30 listopada 2016 r. sygn., akt II FSK 3107/14,

- z 4 października 2016 r., sygn. akt II FSK 551/15;

- z 30 września 2015 r., sygn. akt II FSK 3137/14.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w przedstawionej we wniosku sytuacji zostaną spełnione przesłanki wynikające z art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT, w związku z czym Uczestnicy będą zobowiązani do sporządzania dokumentacji podatkowej, o ile nastąpi wypełnienie przesłanki dotyczącej przekroczenia rocznej wartości zawieranych transakcji, o której mowa w art. 11k ust. 2 Ustawy o CIT oraz nie zostaną spełnione warunki wyłączające obowiązek jej sporządzania, o których mowa w art. 11n Ustawy o CIT.

Dokumentacją tą należy objąć przepływy środków finansowych oraz wysokość skapitalizowanych odsetek. Zatem wszystkie rozliczenia między Uczestnikami będą co do zasady (tj. po przekroczeniu progów) podlegać obowiązkom dokumentacyjnym, o których mowa w art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż poprawność stanowiska Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie w obszernej linii interpretacyjnej:

- interpretacja indywidualna z 10 maja 2023 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Znak: 0111-KDIB1-3.4010.134.2023.2.PC;

- interpretacja indywidualna z 4 maja 2023 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Znak: 0111-KDIB1-3.4010.134.2023.2.PC;

- interpretacja indywidualna z 20 lipca 2022 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Znak: 0111-KDIB1-2.4010.292.2022.4.EJ.

Ad 5

Według Wnioskodawcy, różnice kursowe, które mogą powstawać w związku z transferami środków w walucie obcej (EUR) do i z prowadzonych przez Bank Rachunków Uczestników z wykorzystaniem Rachunku Agenta stanowią podatkowe różnice kursowe w rozumieniu art. 15a Ustawy o CIT w zakresie, w jakim powstają w związku (i) z konwersją przez Agenta długu Uczestnika w wysokości niespłaconego Limitu Transakcyjnego przez Uczestnika – w przypadku Rachunków o saldzie ujemnym, (ii) z konwersją przez Uczestnika długu Agenta w wysokości niespłaconego limitu na Rachunku Agenta – w przypadku Rachunków o saldzie dodatnim oraz (iii) z kapitalizacją odsetek w walucie obcej (EUR).

I. Różnice kursowe w ustawie o CIT.

Wnioskodawca oraz pozostali Uczestnicy są podmiotami stosującymi zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT podatkową metodę ustalania różnic kursowych na podstawie art. 15a Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 Ustawy o CIT różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15a ust. 2 Ustawy o CIT dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

2. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

3. otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;

4. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;

5. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast zgodnie art. 15a ust. 3 Ustawy o CIT ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

2. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

3. otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;

4. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;

5. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do systemu cash-poolingu, w którym partycypują Uczestnicy i który będzie rozliczany w walucie obcej (EUR) nie znajdą zastosowania przepisy art. 15a ust. 2 pkt 1-2 oraz art. 15a ust. 3 pkt 1-2 Ustawy o CIT, jako że w zakresie rozliczeń w ramach systemu cash-poolingu nie będzie dochodziło do powstania przychodu należnego oraz do poniesienia kosztów podatkowych w innym terminie niż będzie dochodzić do ich zapłaty. Tak jak Wnioskodawca uzasadniał w zakresie pytania nr 3, transfery środków w ramach uczestnictwa w systemie cash-poolingu prowadzą do powstania przychodu lub kosztu podatkowego wyłącznie w zakresie rozliczania odsetek.

II. Transfer środków pieniężnych jako udzielenie lub otrzymanie kredytu (pożyczki).

W świetle ww. przepisów, podatkowe różnice kursowe powstają, jeżeli wartość zadłużenia lub należności z tytułu kredytu (pożyczki) udzielonej lub otrzymanej w walucie obcej w dniu jego otrzymania/udzielenia jest inna od wartości tego zadłużenia w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Tak jak Wnioskodawca wskazywał już wielokrotnie powyżej, Umowa cash-poolingu nie została uregulowana w polskim systemie prawnym, jest zatem tzw. umową nienazwaną w rozumieniu prawa cywilnego. Jednakże, biorąc pod uwagę charakter tej umowy i jej cele, stwierdzić należy, że ma ona cechy zbliżone do umowy pożyczki (udostępnianie określonej kwoty pieniędzy w zamian za odpowiednie wy-nagrodzenie - odsetki). Zatem faktycznym jej celem jest udostępnianie środków pieniężnych pomiędzy Uczestnikami oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek (tj. między innymi w postaci odsetek obok podstawowej korzyści jaką jest zarządzanie płynnością finansową w grupie kapitałowej do której należą Uczestnicy).

Zdaniem Wnioskodawcy, transfery środków pieniężnych realizowane przez Bank w ramach systemu cash-poolingu, które odbywają się poprzez konwersję długu należy ekonomicznie utożsamiać z udzieleniem „pożyczki” albo ze spłatą „pożyczki”. Konwersja długu polegająca na spłacie ujemnego salda na Rachunku Agenta przez Uczestnika posiadającego dodatnie saldo na Rachunku, prowadzi bowiem ekonomicznie do „wyzbycia się” dodatniego salda środków zgromadzonych na koncie Uczestnika w zamian za roszczenie o ich zwrot wraz z odsetkami, a w przypadku ujemnego salda na Rachunku Uczestnika dochodzi do jego konwersji na dług wobec Agenta (czyli ekonomicznie dochodzi do zamiany zadłużenia bieżącego stanowiącego ujemne saldo na Rachunku na zobowiązanie do spłaty środków do Agenta powiększone o odsetki).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, transfery środków pieniężnych realizowane w ramach systemu cash-poolingu należy rozpatrywać jako udzielenie bądź otrzymanie pożyczki.

III. Różnice kursowe od udzielonych lub otrzymanych kredytów (pożyczek).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że różnice kursowe mające wpływ na podstawę opodatkowania mogą powstać w dacie spłaty zadłużenia w sytuacji, gdy zostaną spełnione łącznie trzy przesłanki:

- udzielenie finansowania/zaciągniecie zadłużenia musi nastąpić w walucie obcej bądź zadłużenie musi zostać przewalutowane na walutę obcą;

- spłata zadłużenia również musi nastąpić w walucie obcej;

- powstaną różnice między przeliczoną na PLN wartością zobowiązania w dniu jego powstania oraz w dniu jego uregulowania.

Zatem, aby zastosowanie miały przepisy Ustawy o CIT dotyczące różnic kursowych zadłużenie w momencie powstania, jak i w momencie zwrotu, musi mieć charakter walutowy.

System cash-poolingu, w którym będą partycypować Uczestnicy to cash-pooling rzeczywisty. Oznacza to rzeczywiste transfery środków pomiędzy Uczestnikami a Agentem. Tak jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, w systemie zostaną otwarte również rachunki walutowe w EUR.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy powstające różnice kursowe w związku z transferami środków w walucie obcej (EUR) do i z prowadzonego przez Bank Rachunku Uczestnika z wykorzystaniem Rachunku Agenta będą stanowiły podatkowe różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT w zakresie, w jakim powstają w związku z (i) konwersją przez Agenta długu Uczestnika w wysokości niespłaconego Limitu Transakcyjnego Uczestnika – w przypadku Rachunków o saldzie ujemnym oraz (ii) konwersją przez Uczestnika długu Agenta w wysokości niespłaconego limitu na Rachunku Agenta – w przypadku Rachunków o saldzie dodatnim.

Takie stanowisko jest również potwierdzone przez organy podatkowe w interpretacjach podatkowych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in.:

- interpretacja indywidualna z 4 stycznia 2024 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.596.2023.2.PP - „transfery środków pieniężnych realizowane w ramach Umowy Cash Poolingu mogą prowadzić do powstania różnic kursowych na gruncie art. 15a ust. 2 oraz 3 pkt 4 i 5 ustawy o CIT”;

- interpretacja indywidualna z 4 stycznia 2024 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.602.2023.2.PP;

- interpretacja indywidualna z 4 stycznia 2024 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.601.2023.2.PP;

- interpretacja indywidualna z 3 stycznia 2024 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.594.2023.2.PP;

- interpretacja indywidualna z 22 lutego 2023 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.326.2022.1.AP - „przelewy środków pieniężnych dokonywane w ramach Umowy cash-poolingu w walutach obcych powodują powstanie różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 updop”;

- interpretacja indywidualna z 25 października 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.333.2021.3.AW;

- interpretacja indywidualna z 10 września 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.268.2020.2.AW;

- interpretacja indywidualna z 6 kwietnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.70.2018.1.AW;

- interpretacja indywidualna z 21 marca 2017 r., Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.49.2017.1.AB - „(…) w systemie Cash poolingu prowadzonego dla waluty Euro transfery sald dokonywane pomiędzy rachunkami Wnioskodawcy prowadzonymi w walucie Euro a rachunkiem Target account powodują powstanie podatkowych różnic kursowych, o których mowa art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o CIT”.

O tym, że różnice kursowe występują także w przypadku cash-poolingu przekonują przedstawiciele doktryny podatkowej (por. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Komentarz. Podatki i rachunkowość, wyd. XV, Lex/el. 2024).

IV. Różnice kursowe od odsetek.

Odsetki są rozliczane podatkowo na zasadzie kasowej, tj. w przypadku spłaty odsetek są one rozpoznawane jako koszt podatkowy na moment ich spłaty lub kapitalizacji (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a i pkt 11 Ustawy o CIT), natomiast w przypadku odsetek należnych są rozpoznawane jako przychód podatkowy na moment ich otrzymania lub kapitalizacji (zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 i 2 Ustawy o CIT).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy w związku z kapitalizacją odsetek nie powstaną podatkowe różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1 i 2 oraz w art. 15a ust. 3 pkt 1 i 2 Ustawy o CIT, jako że datą poniesienia kosztu lub osiągnięcia przychodu będzie zawsze dzień zapłaty lub faktycznego otrzymania środków.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 3 Ustawy o CIT dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5. Natomiast zgodnie z art. 15a ust. 3 pkt 3 Ustawy o CIT, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Tym samym, w przypadku kapitalizacji odsetek w walucie obcej, zdaniem Wnioskodawcy powstaną podatkowe różnice kursowe zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami i będą stanowiły różnicę w wartości środków w walucie obcej przeliczonych na PLN z dnia ich kapitalizacji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Ocena prawna Państwa stanowiska w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku od towarów i usług zostaną zawarte w odrębnych rozstrzygnięciach.

Ponadto należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji organów podatkowych oraz orzeczeń sądowych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami organów podatkowych oraz sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, bowiem powołane interpretacje nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Każdą sprawę organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Zainteresowany będący stroną postępowania (A. sp. z o.o.) na podstawie art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej, ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej zgodnie z którym:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.