Interpretacja 0111-KDIB1-1.4010.3.2026.1.SG

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 stycznia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 grudnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

1. Wstęp

A. S.A. (dalej jako: „Wnioskodawca”) jest spółką zajmującą się świadczeniem usług (…) głównie dla spółek powiązanych należących do Grupy A. Wnioskodawca pełni w Grupie A. rolę centrum usług wspólnych w zakresie ICT ((…)).

Obecnie Wnioskodawca w ramach swojej działalności operacyjnej realizuje wieloetapowy projekt z zakresu cyfryzacji sektora (…), obejmujący działania, których rezultatem ma być umożliwienie klientom korzystanie z nowego Systemu (…) (dalej jako: „System”). Klientami są dwie spółki należące do Grupy Kapitałowej A.: B. S.A. i C. S.A. (dalej zwane: „B. S.A.”, „C. S.A.” lub łącznie: „Klienci”).

System będzie stanowił kompleksowe, centralne rozwiązanie informatyczne wspierające kluczowe procesy biznesowe w Grupie Kapitałowej A., tj. przyspieszenie i usprawnienie realizacji zadań Klientów z zakresu obsługi i rozliczeń związanych z ich działalnością, czyli sprzedażą i dystrybucją (…). System będzie funkcjonował w oparciu o dwie odrębne instancje, umożliwiające każdemu z Klientów niezależne korzystanie z niego.

2. Ogólne warunki współpracy z Klientami

Z perspektywy Klientów celem współpracy z Wnioskodawcą jest uzyskanie dostępu do w pełni funkcjonalnego i dostosowanego Systemu. Wyrazem przedstawionego celu współpracy są m.in. zapisy umowy wstępnej (dalej jako: „Umowa Wstępna”) zawartej przez Wnioskodawcę z dwoma Klientami celem ustalenia ramowych warunków współpracy dot. Systemu. We wskazanej umowie Wnioskodawca „zobowiązuje się do realizacji projektu poprzez zakup, a następnie wdrożenie systemu w przedsiębiorstwach zleceniodawców wraz z migracją danych, stabilizacją systemu oraz przeprowadzenia niezbędnych szkoleń pracowników.” Co istotne, w Umowie Wstępnej wskazano, że jest ona zawarta na czas realizacji projektu: „do momentu podpisania końcowego odbioru Systemu na podstawie umowy zawartej z wykonawcą wdrożenia Systemu” (czyli z Podwykonawcą).

Realizacja powyższego projektu na rzecz Klientów jest procesem wieloetapowym. Ze względu na jego złożoność poszczególne prace wynikające z Umowy Wstępnej uregulowane są bardziej szczegółowo w odrębnych dokumentach zawieranych z poszczególnymi Klientami. Ze względów organizacyjnych przewidziano podział zaplanowanych prac na etapy. Podział ma charakter organizacyjny i służy przede wszystkim skonkretyzowaniu oczekiwań Klientów wobec działań Wnioskodawcy, ustaleniu zasad i terminów realizacji poszczególnych działań oraz zabezpieczeniu wzajemnych interesów biznesowych. Etapy są funkcjonalnie powiązane i podporządkowane temu, aby zapewnić Klientom możliwość korzystania z Systemu o określonych parametrach, w pożądanej przez nich formule.

W Umowie Wstępnej zawartej przez Wnioskodawcę z oboma Klientami wskazano, że Klienci zobowiązują się do zwrotu poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów wdrożenia Systemu dla danego Klienta wraz z marżą oraz narzutem Wnioskodawcy zgodnie z Modelem Rozliczeń Usług ICT obowiązującym w Grupie Kapitałowej A. W Umowie Wstępnej określono oszacowany przez Wnioskodawcę koszt realizacji projektu i wstępnie ustalono udział każdego Klienta w tych kosztach oraz ustalono, że będą zawierane odrębne porozumienia służące doprecyzowaniu szczegółów rozliczenia danego etapu z Klientem oraz formy i terminu udostępnienia mu rezultatów.

3. Umowa Wnioskodawcy z Podwykonawcą (dalej zwana jako: „Umowa”)

 

Wnioskodawca realizuje projekt na rzecz Klientów z udziałem podwykonawcy (dalej jako: „Podwykonawca”). Przedmiotem Umowy z Podwykonawcą jest wdrożenie kompleksowego, centralnego rozwiązania informatycznego wspierającego kluczowe procesy biznesowe w Grupie Kapitałowej A. realizowane przez B. S.A.” i „C. S.A. Na podstawie Umowy z Podwykonawcą Wnioskodawca nabywa szereg świadczeń niezbędnych do realizacji zobowiązań na rzecz Klientów, czyli świadczeń prowadzących do stworzenia, dostosowania, wdrożenia i udostępnienia Systemu Klientom. Umowa ta obejmuje m.in.:

  - zapewnienie Wnioskodawcy licencji (część z nich Podwykonawca nabywa od ich producenta) w zakresie systemów stanowiących przedmiot powyższych wdrożeń oraz jakiegokolwiek innego oprogramowania wskazanego w umowie;

  - wykonanie wdrożenia zgodnie z zapotrzebowaniem C. S.A.;

  - wykonanie wdrożenia zgodnie z zapotrzebowaniem B. S.A.

Rola Wnioskodawcy nie ogranicza się jednak w tym przypadku wyłącznie do funkcji pośrednika pomiędzy Podwykonawcą a Klientami. Wnioskodawca po przeprowadzonej analizie wykorzystuje fachową wiedzę w celu technicznego określenia zapotrzebowania każdego z Klientów i planuje proces z uwzględnieniem ich potrzeb. W oparciu o to Wnioskodawca przeprowadza proces mający na celu wybór Podwykonawcy. Oprócz nawiązania współpracy z Podwykonawcą i zawarcia z nim umowy, Wnioskodawca realizuje określone funkcje merytoryczne (szerzej opisane w dalszej części wniosku dot. umowy z C. S.A.). W umowie z Podwykonawcą Wnioskodawca działa w charakterze zleceniodawcy. Bez względu na zakres czynności realizowanych przez Podwykonawcę, to Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za zobowiązania umowne względem jego Klientów, tj. zbudowanie i udostępnienie Systemu oraz udzielenie gwarancji. Świadczenia nabywane na podstawie tej Umowy przez Wnioskodawcę są ściśle związane z działaniami Wnioskodawcy na rzecz obu Klientów.

 

W celu realizacji zadań na rzecz B. S.A.” i „C. S.A., Wnioskodawca na podstawie Umowy z Podwykonawcą nabywa m.in. licencje. Są to licencje narzędziowe, licencje dotyczące oprogramowania standardowego (które Podwykonawca kupuje od producenta) oraz licencje dotyczące elementów Systemu wytworzonych przez samego Podwykonawcę w ramach realizacji Umowy. Wnioskodawca nie korzysta w sposób bierny z pożytków wynikających z nabycia powyższych licencji, lecz wykorzysta je w ramach swojej podstawowej działalności w branży IT, czyli realizując będące przedmiotem wniosku działania na rzecz Klientów. Wszystkie nabyte licencje są niezbędne do wykonania tych czynności oraz do korzystania z Systemu przez Klientów. Wnioskodawcy przysługuje m.in. prawo do udzielania sublicencji i do zwielokrotniania programu komputerowego w tym rozpowszechniania w modelu software-as-a-service (SaaS). Ponadto Podwykonawca udostępnia Wnioskodawcy kod źródłowy m.in. celem zapewnienia:

a) rozwijania, konfiguracji, utrzymania oraz integracji Systemu siłami własnymi;

b) zapewnienia bezpieczeństwa (…) oraz ciągłości świadczenia usług;

c) zgodności działalności Wnioskodawcy i spółek Grupy Kapitałowej A. z przepisami obowiązującego prawa (…).

Co istotne, każda z nabytych licencji służy działaniu całego Systemu wykorzystywanego odrębnie przez obu Klientów. Nie ma zatem możliwości powiązania konkretnej licencji z działaniami wykonywanymi przez Wnioskodawcę na rzecz wyłącznie jednego z Klientów. Podkreślenia wymaga, że zarówno nabycie licencji przez Wnioskodawcę jak i następnie udzielenie sublicencji/licencji stanowi element szerszej umowy i niezbędny komponent świadczeń, a nie cel sam w sobie.

Prace realizowane przez Podwykonawcę dotyczące Systemu zostały podzielone na etapy, co przekłada się również na etapowy charakter czynności realizowanych przez Wnioskodawcę dla Klientów. Na dzień złożenia wniosku został zakończony etap 0 (pilotażowy).

Czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w celu realizacji powyższego projektu oraz ponoszone w tym procesie koszty są w wielu przypadkach związane łącznie z działaniem na rzecz obu Klientów jednocześnie. Ponoszone koszty (w tym koszty zakupu licencji) są związane z całym Systemem, mimo że rozwiązania systemowe wdrożone dla B. S.A. i C. S.A. są zindywidualizowane.

3. Umowy zawierane przez Wnioskodawcę z Klientami

Celem współpracy z każdym z Klientów jest działanie służące skutecznemu zapewnieniu dostępu do Systemu Klientowi w formie dostosowanej do jego indywidualnych wymagań. Wnioskodawca wykonując te świadczenia na rzecz Klientów posiłkuje się m.in. usługami nabytymi od Podwykonawcy w tym wykorzystuje nabyte licencje. Źródłem działań realizowanych na rzecz Klientów jest zawarta z nimi Umowa Wstępna. Z uwagi na indywidualne potrzeby Klientów świadczenia na ich rzecz są realizowane przez Wnioskodawcę w dwojakiej formie, na podstawie odrębnych porozumień lub umów uszczegóławiających warunki współpracy. Szczegóły dotyczące współpracy z Klientem w zakresie Systemu mogą być uregulowane w drodze kilku dokumentów. Dla uproszczenia w dalszej części Wnioskodawca określa te dokumenty zawarte z C. S.A. łącznie jako: „Umowa z C. S.A.” a dokumenty zawarte z B. S.A. łącznie jako: „Umowa z B. S.A.”.

A. Umowa z B. S.A.

Wnioskodawca będzie wykonywał na rzecz B. S.A. usługę umożliwienia korzystania z Systemu na podstawie umowy typu Software as a Service (SaaS). Przy świadczeniu tych usług będzie wykorzystywany System powstały w rezultacie współpracy z Podwykonawcą, Wnioskodawca w tym przypadku będzie korzystał z posiadanych licencji, ale nie dojdzie do ich przeniesienia ani do udzielenia sublicencji na rzez B. S.A. W zamian za powyższą usługę SaaS Wnioskodawca będzie uzyskiwał cykliczne, miesięczne wynagrodzenie zaliczane do przychodów ze źródeł przychodów innych niż zyski kapitałowe.

B. Umowa z C. S.A.

W ramach współpracy z C. S.A. dochodzi do przekazania na jej rzecz prawa do korzystania z Systemu wraz z kontrolą nad Systemem, inaczej niż w przypadku usługi SaaS świadczonej dla B. S.A. Wnioskodawca w ramach współpracy z C. S.A. m.in. udzielił licencji/sublicencji w oparciu o licencje nabyte od Podwykonawcy celem zapewnienia C. S.A. praw do rezultatów danego Etapu. Docelowo efektem działań realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz C. S.A. będzie skuteczne wdrożenie Systemu posiadającego funkcjonalności wagi 1, 2 (i dodatkowo opcjonalnie 3) w 10 oddziałach C. S.A.

Z uwagi na specyfikę realizowanych działań oraz ich złożony charakter została przyjęta dość złożona i długotrwała procedura odbioru mająca zastosowanie wobec poszczególnych Etapów. Podwykonawca będzie zgłaszał Wnioskodawcy dany Etap do odbioru. Przeprowadzenie procedury obioru należy do realizowanych za wynagrodzeniem obowiązków Wnioskodawcy i nie będzie ograniczać się wyłącznie do oczekiwania na uzyskanie formalnej akceptacji, lecz będzie wymagać aktywnych działań Wnioskodawcy. Oznacza to, że czynności podejmowane przez Wnioskodawcę nie kończą się w momencie zgłoszenia danego przedmiotu do obioru przez Podwykonawcę, lecz będą kontynuowane także już w trakcie uruchomionej procedury odbioru, aż do momentu jej pozytywnego zakończenia (tj. osiągnięcia powyższego celu, realizacji założeń Klienta i braku istotnych zastrzeżeń) i następującego po nim przeniesienia niezbędnych do użytkowania Systemu licencji/ sublicencji na C. S.A. Wnioskodawca w ramach przysługującego mu wynagrodzenia będzie wykonywał czynności związane z działaniem na rzecz C. S.A., zapewniające jej udział w procesie odbioru prac od Podwykonawcy. Wnioskodawca m.in. zorganizuje prace komisji odbiorowej złożonej z reprezentantów Wnioskodawcy i C. S.A., będzie udzielać konsultacji w zakresie sposobu wykonania zadania oraz zgłaszać uwagi i zastrzeżenia wnoszone przez C. S.A.

W celu wykonania Umowy z C. S.A. Wnioskodawca będzie posługiwać się wieloma usługami nabytymi od Podwykonawcy. Niezależnie od tego Wnioskodawca sam również w istotny sposób będzie bezpośrednio zaangażowany na wszystkich Etapach realizacji, w tym w wykonywanie działań wdrożeniowych i w tym celu będzie wykorzystywał zasoby związane z jego podstawową działalnością operacyjną (w tym dedykowany zespół powołany do realizacji projektu związanego z wdrożeniem i uruchomieniem Systemu).

 

W ramach współpracy z C. S.A. dot. Systemu można wyodrębnić dwa obszary działań:

  - Wdrożenie Systemu wraz z projektami towarzyszącymi czyli obszar realizowany w Etapie 0 (pilotażowym) i Etapie 1 oraz opcjonalnie w Etapie 2. W tym zakresie Wnioskodawca wykonuje i odpowiada (czyli dostarcza produkty na oczekiwanym poziomie oraz odpowiada za końcowy rezultat) za elementy takie jak: dostarczenie niezbędnych licencji/sublicencji, wdrożenie, skonfigurowanie, przetestowanie, stabilizacja i integracja z systemami zewnętrznymi. Ponadto w określonych przypadkach Wnioskodawca konsultuje sposób wykonania zadania, określa wymagania do jego realizacji, a także potwierdza spełnienie kryteriów odbioru dla danego produktu od Podwykonawcy.

  - Systemy Pomocnicze (czyli Integracja z CRDP i system resztkowy) - prace (analogiczne jak powyżej) na systemach należących do C. S.A., które będą współdziałały z Systemem (rozliczane jednorazowo), które nie są przedmiotem niniejszego wniosku.

Zakres sublicencji udzielonych przez Wnioskodawcę w ramach współpracy z C. S.A. dot. Systemu nie będzie w pełni tożsamy z zakresem licencji, które Wnioskodawca nabywa od Podwykonawcy. Pola eksploatacji udzielonych sublicencji będą bowiem ograniczone w stosunku do zakresu uprawnień, jakie przysługują Wnioskodawcy. W ramach tej współpracy Wnioskodawca udzieli również innych licencji, do prawidłowego korzystania z Systemu przez C. S.A. Celem udzielenia licencji/sublicencji będzie skuteczne zapewnienie C. S.A. praw do powstałych rezultatów. Jest to niezbędne do użytkowania Systemu przez C. S.A.

Wynagrodzenie przysługujące Wnioskodawcy od C. S.A. dot. wdrożenia Systemu (pkt 1 poniżej) obejmuje łączny koszt realizacji tego projektu przypisany C. S.A., wraz z udzieleniem sublicencji/licencji. Umowa przewiduje, że w związku ze współpracą dot. wdrożenia Systemu Wnioskodawca będzie wykonywał na rzecz C. S.A. również inne świadczenia, w przypadku których wynagrodzenie (pkt 2-4 poniżej) określono odrębnie lub zastrzeżono, że ma ono zostać określone w odrębnym porozumieniu/umowie.

 

W związku ze współpracą z C. S.A. dot. wdrożenia Systemu dla Wnioskodawcy przewidziano wynagrodzenie z następujących tytułów (1-4):

 1. Wynagrodzenie za wdrożenie Systemu i Projekty Towarzyszące. Powyższe wynagrodzenie określono dla wdrożenia Systemu posiadającego określone funkcjonalności w wybranych oddziałach C. S.A. Wynagrodzenie będzie wypłacane w transzach po zakończeniu poszczególnych Etapów. Zaplanowano wypłatę Transzy nr 1 po Etapie 0, wypłatę Transzy nr 2 po Etapie 1 i ewentualną wypłatę Transzy numer 3 po opcjonalnym Etapie 2. W przypadku każdego z powyższych Etapów przewiduje się podobną chronologię zdarzeń. Podwykonawca zgłasza do odbioru dany Etap. Wnioskodawca przystępuje do obioru i podejmuje czynności zmierzające do zakończenia odbioru Etapu, kierując się założeniami ustalonymi wcześniej z C. S.A. Wnioskodawca zawiera z C. S.A. porozumienie doprecyzowujące dokładne warunki rozliczenia danego Etapu i przeniesienia na C. S.A. jego rezultatów. Porozumienie określa przejście praw autorskich i datę udzielenia na rzecz C. S.A. licencji/sublicencji dotyczących tego Etapu. Po zawarciu tego porozumienia, pozytywnym zakończeniu procedury odbioru Etapu od Podwykonawcy i po udzieleniu licencji /sublicencji na rzecz C. S.A. Wnioskodawca uzyskuje uprawnienie do danej Transzy i wystawia fakturę na C. S.A. zgodnie z porozumieniem. Poszczególne Transze stanowiące wynagrodzenie Wnioskodawcy za dany Etap obejmują w każdym przypadku łączny koszt realizacji danego Etapu, w tym koszt sublicencji/licencji.

 a) Transza 1: Zakończenie Etapu 0 (zwanego również wdrożeniem pilotażowym) oznacza wdrożenie Systemu wyposażonego w niektóre przewidziane w Umowie funkcjonalności określonej wagi, tylko w zakresie obsługi punktów poboru (…) dotychczas obsługiwanych w dwóch systemach C. S.A.: (…) Oddział (…) oraz (…) Oddział (…). Etap 0 zaplanowano m.in. celem ograniczenia ryzyka związanego z wdrożeniem we wszystkich oddziałach jednocześnie. Podział na etapy służy identyfikacji określonych zagrożeń i sprzyja ich eliminacji przy wdrożeniu realizowanym w kolejnym Etapie 1. W Etapie 0 dochodzi do z udzieleniem na rzecz C. S.A. licencji/sublicencji, które są potrzebne do użytkowania Systemu (części stanowiącej rezultat Etapu 0). Wartość licencji/sublicencji ujęta w Transzy 1 dotyczy licencji/sublicencji dotyczących rezultatu Etapu 0.

  b)Transza 2: Zakończenie Etapu 1 oznacza wdrożenie Systemu wyposażonego w pozostałe przewidziane w Umowie funkcjonalności (poza opcjonalnymi) w pozostałych oddziałach C. S.A. Wiąże się to z udzieleniem na rzecz C. S.A. sublicencji/licencji, które są potrzebne do użytkowania Systemu. Wartość licencji/sublicencji ujęta w Transzy 2 dotyczy licencji/sublicencji dotyczących rezultatu Etapu 1.

 c) ewentualna Transza 3: Wnioskodawca może uzyskać uprawnienie do uzyskania tej części wynagrodzenia po pozytywnym zakończeniu odbioru Etapu 2, który dotyczy opcjonalnych prac przewidzianych Umową. Do rezultatów prac wykonanych w tym Etapie Wykonawca przekaże licencje/sublicencje i szczegóły ich przejścia oraz rozliczenia również zostaną określone porozumieniem.

Harmonogram wypłaty powyższych Transz służy zabezpieczeniu interesów stron, w szczególności zapewnieniu Wnioskodawcy środków na pokrycie kosztów związanych z realizacją Umowy z Podwykonawcą. Zaplanowane płatności są skorelowane z zakończeniem realizacji określonej grupy czynności (w tym również czynności realizowanych już w trakcie procedury odbioru Etapu 0 i Etapu 1), a nie z osiągnięciem ostatecznego rezultatu współpracy, jakim jest pełne i skuteczne wdrożenie Systemu posiadającego wszystkie zaplanowane funkcjonalności we wszystkich oddziałach C. S.A.

Prace prowadzone w ramach każdego z Etapów mogą obejmować fazy analizy, wdrożenia, migracji i stabilizacji.

 2. Wynagrodzenie za Systemy Pomocnicze, czyli Integracja z CRDP i system resztkowy. Będzie rozliczane jednorazowo, zgodnie z harmonogramem. Wynagrodzenie to będzie stanowiło dla Wnioskodawcy przychód zaliczany do źródła przychodów innego niż zyski kapitałowe (nie jest to przedmiotem zapytania w ramach niniejszego wniosku).

 3. Wynagrodzenie za nową usługę utrzymania Systemu. Zastrzeżono, że jego wysokość będzie określona w obecnej umowie SLA jako odrębna usługa. Świadczenie tej usługi rozpocznie się po zakończeniu Etapu 0 i następnie ulegnie rozszerzeniu po zakończeniu Etapu 1. Wynagrodzenie to będzie stanowiło dla Wnioskodawcy przychód zaliczany do źródła przychodów innego niż zyski kapitałowe (nie jest to przedmiotem zapytania w ramach niniejszego wniosku). Z dokumentów zawartych przez Strony wynika, że C. S.A. bez zgody Wnioskodawcy nie może zlecić świadczenia usługi utrzymania Systemu innemu podmiotowi niż Wnioskodawca.

 4. Ewentualne dodatkowe wynagrodzenie w przypadku zastosowania przewidzianej Umową procedury zmiany, tj. jeżeli w trakcie wdrożenia podjęte zostaną uzgodnienia co do rozszerzenia zakresu działań związanych z Systemem i Wnioskodawca dokona zmiany rozwojowej, która będzie wiązała się z koniecznością przekazania wytworzonych praw autorskich. Wynagrodzenie to będzie stanowiło dla Wnioskodawcy przychód zaliczany do źródła przychodów innego niż zyski kapitałowe (nie jest to przedmiotem zapytania w ramach niniejszego wniosku). Z dokumentów zawartych przez Strony wynika, że C. S.A. bez zgody Wnioskodawcy nie może zlecić świadczenia usługi rozwoju Systemu innemu podmiotowi niż Wnioskodawca.

Pytania

 1. Czy przychód Wnioskodawcy wynikający z umowy z C. S.A. w postaci Transzy nr 1 i Transzy nr 2 stanowi przychód z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 ustawy o CIT?

 2. W którym momencie Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód w postaci Transzy nr 1 oraz Transzy nr 2 zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód Wnioskodawcy wynikający z umowy z C. S.A. w postaci Transzy nr 1 i Transzy nr 2 nie stanowi przychodu z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Ad 2

 

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód w postaci:

 - Transzy nr 1 (Etap 0) - w dacie wystąpienia wcześniejszego ze zdarzeń mających miejsce po zakończeniu odbioru Etapu 0: wystawienia faktury na C. S.A. albo udzielenia licencji;

 - Transzy nr 2 (Etap 1) w dacie wystąpienia wcześniejszego ze zdarzeń mających miejsce po zakończeniu odbioru Etapu 1: wystawienia faktury na C. S.A. albo udzielenia licencji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a i art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

 

Od 2018 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przychody podatników zostały rozdzielone na dwa źródła:

- z zysków kapitałowych oraz

- z innych źródeł.

Wydzielając odrębne źródło przychodów - z zysków kapitałowych na gruncie ustawy o CIT, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów zaliczanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a i e ustawy o CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

a. przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,

e. ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,

W art. 16b ust. 1 pkt 4-7 wymieniono m.in. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe oraz licencje.

Zauważyć należy, że przepis art. 7b ust. 1 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych, co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.

 

Powyższy przepis przewiduje dwa wyłączenia:

- przychody z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych,

- przychody z praw wytworzonych przez podatnika.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że przychody związane z licencją, która stanowi dla podatnika wartość niematerialną i prawną, co do zasady kwalifikowane są do źródła „zyski kapitałowe”. Ze względu jednak na sformułowane w przepisach wyłączenia, prawidłowa alokacja przychodu do źródła wymaga indywidualnej analizy, ze szczególnym uwzględnieniem charakteru wszystkich przychodów, które podatnik osiąga w związku z nabyciem licencji.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sytuacji taka analiza prowadzi do wniosku, że przychody wskazane w pytaniu nr 1 należy kwalifikować do źródła przychodu innego niż zyski kapitałowe. Artykuł 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT, przewiduje bowiem wyłączenie z zysków kapitałowych dla przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych.

 

Zdaniem Wnioskodawcy, to wyłączenie znajduje zastosowanie w opisanej sytuacji. W ocenie Wnioskodawcy, przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego (winno być: stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) okoliczności pozwalają na stwierdzenie bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych. W opisie zdarzenia przyszłego (winno być: stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) wskazano bowiem, że wartość licencji/ sublicencji stanowi tylko jeden z wielu składników wynagrodzenia w postaci Transzy 1 i Transzy 2. Ponadto w związku z nabyciem licencji od Podwykonawcy Wnioskodawca będzie uzyskiwał różne inne przychody. Poza wynagrodzeniem od C. S.A. za wdrożenie Systemu (Transza nr 1 i Transza nr 2 obejmujące wartość sublicencji oraz inne elementy rozliczane w Etapie 0 i Etapie 1) Wnioskodawca uzyska również wynagrodzenie za:

1) za odrębne usługi na rzecz C. S.A. (czyli Integracja z CRDP i system resztkowy),

2) za usługę SaaS dotyczącą Systemu świadczoną na rzecz B. S.A.,

3) za usługi utrzymania Systemu na podstawie odrębnej umowy z C. S.A. (Wnioskodawca ma wyłączność w zakresie ich realizacji),

4) za ewentualne inne usługi związane z rozwojem Systemu, które C. S.A. może zlecić Wnioskodawcy (Wnioskodawca ma wyłączność w zakresie ich realizacji).

Powyższe okoliczności wskazują na to, że w związku z nabyciem licencji od Podwykonawcy Wnioskodawca osiąga przychody zaliczane do źródła pozostałych przychodów, co oznacza, że przychód Wnioskodawcy w postaci Transzy 1 i Transzy 2 uwzględniający m.in. sublicencję (wśród innych elementów) nie stanowi przychodu z zysków kapitałowych z uwagi na zastosowanie wyłączenia przewidzianego w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT dotyczącego bezpośredniego związku licencji z przychodami niezaliczanymi do zysków kapitałowych.

O różnorodności umów związanych z licencjami i późniejszym kwalifikowaniem dochodów z tych licencji do zysków kapitałowych informuje wyrok WSA we Wrocławiu z 17 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Wr 767/19, w którym czytamy: „Określenie «przychody niezaliczane do zysków kapitałowych», z którymi muszą być bezpośrednio związane przychody z licencji (art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p.), oznacza zyski z innej działalności, np. sprzedaży, najmu. Zyski (przychody) z licencji są związane bezpośrednio z zyskami (przychodami) z innej działalności, jeśli np. wysokość wynagrodzenia za licencję jest uzależniana od wysokości zysków ze sprzedaży. Jednak bogactwo możliwych rodzajów kontraktów w działalności gospodarczej powoduje, że ocena, czy zysk z licencji jest bezpośrednio związany z innym zyskiem, musi być dokonywana każdorazowo na tle konkretnego stanu faktycznego”.

Stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie potwierdza również interpretacja indywidualna z 15 kwietnia 2020 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Znak: 0111-KDIB1-1.4010.16.2020.1.BK: „Mając na uwadze przedstawiony powyżej opis sprawy oraz przywołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że skoro wykonanie przez Wnioskodawcę usługi kompleksowej na rzecz klienta jest uzależnione od uprzedniego nabycia przez Wnioskodawcę licencji na oprogramowanie wraz z prawem autorskim do tego oprogramowania, to przychody uzyskane ze zbycia tych licencji, jako bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodów ze świadczenia kompleksowych usług informatycznych - jako przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych, na mocy wyłączenia określonego w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT, powinny zostać zaliczone przez Wnioskodawcę do przychodów z tzw. innych źródeł.”

Ocenę Wnioskodawcy w powyższym zakresie potwierdza również WSA w Poznaniu w wyroku z 30 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Po 797/19: „Skoro przychody z sublicencji są nierozerwalnie powiązane z osiąganymi przez skarżącą przychodami z działalności operacyjnej polegającej na kompleksowym świadczeniu usług w ramach umów wsparcia, nie powinny stanowić przychodów z zysków kapitałowych. Twierdzenie organu, że udzielenie przez skarżącą innym podmiotom sublicencji jest (czynnością - przyp. aut.) odrębną od innych podejmowanych przez skarżącą w ramach działalności gospodarczej czynności i nie jest ona objęta wyłączeniem, o jakim mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p., jest nieprawidłowe”

Zasadność poglądu Wnioskodawcy o braku podstaw do kwalifikacji przychodu do zysków kapitałowych podziela także Szef Krajowej Administracji Skarbowej w piśmie z 30 grudnia 2022 r., nr DOP4.8221.37.2022: „Zauważyć należy, że w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT ustawodawca poczynił wyjątek, kiedy przychody uzyskiwane z udzielonych innym podmiotom licencji na korzystanie z majątkowych praw autorskich nie podlegają zaliczeniu do źródła „zyski kapitałowe”. Pierwszy z nich dotyczy przychodów z praw majątkowych wytworzonych przez podatnika, drugi sytuacji, w której przychody z licencji są bezpośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych (przykładowo spółka informatyczna będzie udzielać licencji na program komputerowy wraz z pakietem usług polegających na jego utrzymaniu. Wtedy przychód z licencji - jako bezpośrednio związany z przychodem ze sprzedaży usług - będzie podlegał zaliczeniu do przychodów z pozostałej działalności)”.

Wnioskodawca również zauważa, że dla kwalifikacji uzyskiwanego przez niego przychodu do źródła innego niż zyski kapitałowe bez znaczenia pozostaje okoliczność związana z faktem, że wykorzystywane do jego uzyskania licencje stanowią dla Wnioskodawcy podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. 16b ustawy o CIT. Wnioskodawca uważa, że powyższa okoliczność nie wpływa negatywnie na możliwość skorzystania z wyłączenia przewidzianego w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT, tj. na uznanie przychodów za przychody z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych.

Prawidłowość oceny Wnioskodawcy w powyższym zakresie potwierdza przykładowo interpretacja indywidualna z 4 czerwca 2019 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Znak: 0111-KDIB2-1.4010.221.2019.1.EN. Interpretacja dotyczyła kwalifikacji do źródła przychodu przychodów uzyskiwanych z licencji stanowiących WNiP w rozumieniu art. 16b ustawy o CIT, np. na zasadzie miesięcznej subskrypcji. Analogicznie jak w przypadku Wnioskodawcy, udzielenie licencji nie było celem samym w sobie, gdyż obok udzielenia licencji występowały inne usługi np. świadczone w chmurach danych, usługi serwisu, maintenance. Organ za prawidłowe uznał stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym może on skorzystać z wyłączenia przewidzianego w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT, tj. uznać swoje przychody za przychody z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych. W konsekwencji, „przedmiotowe przychody nie będą stanowić dla niego zysków kapitałowych w rozumieniu art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT pomimo, że Spółka uzyskuje je w ramach czerpania korzyści z prawa majątkowego stanowiącego dla niej WNiP.”

Stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie potwierdza również NSA w wyroku z 24 stycznia 2024 r., sygn. akt II FSK 1937/23: „Uznanie za przychody z zysków kapitałowych przychodów z praw majątkowych określonych w 7b ust. 1 pkt 6 lit. a w zw. art. 16b ust. 1 u.p.d.o.p. zależy od spełnienia przez te prawa określonych w tym przepisie przesłanek warunkujących możliwość uznania je za wartości niematerialne i prawne, a nie od uznania podatnika, czy prawa te amortyzować.”

Końcowo Wnioskodawca pragnie wskazać, że dla celów prawidłowego przypisania przychodów licencyjnych źródła przychodów zasadne jest odwołanie się do uzasadnienia dotyczącego wprowadzenia do ustawy o CIT przepisów o zyskach kapitałowych. Jak wskazuje uzasadnienie Rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Druk sejmowy nr 1878) - Jednym z częstych mechanizmów optymalizacyjnych stosowanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych jest (sztuczne) kreowanie straty w operacjach gospodarczych dokonywanych z użyciem posiadanego majątku i obniżanie o wysokość takiej straty dochodów wygenerowanych w następstwie prowadzenia podstawowej działalności (działalności operacyjnej). W celu ograniczenia fiskalnych skutków związanych z tego rodzaju sztucznymi operacjami gospodarczymi, przy jednoczesnym utrzymaniu poziomu obciążeń podatkowych w podatku dochodowym na niezmienionym poziomie, w projekcie przyjmuje się rozwiązanie polegające na rozgraniczeniu tych źródeł przychodów i odrębnym określaniu przez podatnika uzyskanego z tych źródeł wyniku podatkowego. Z lektury uzasadnienia wynika wyraźnie, że celem wprowadzenia do ustawy o CIT dwóch odrębnych źródeł przychodów było przeciwdziałanie sztucznemu kreowaniu straty w operacjach gospodarczych dokonywanych z użyciem posiadanego majątku (bierne wykorzystywanie kapitału) i obniżanie dochodu z podstawowej działalności podatnika.

Biorąc pod uwagę powyższe uzasadnienie zdaniem Wnioskodawcy nie można uznać, że intencją ustawodawcy było zastosowanie przedmiotowych przepisów do sytuacji opisanej we wniosku. W ocenie Wnioskodawcy nie sposób uznać, że jego działania prowadzące do uzyskania przedmiotowych przychodów stanowią bierne wykorzystywanie posiadanego majątku lub kapitału. Zdaniem Wnioskodawcy, z opisu zdarzenia przyszłego (winno być: stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) wynika, że wynagrodzenie Wnioskodawcy wynikające z Umowy z C. S.A. związane jest z działaniami, które stanowią kompleksowe usługi informatyczne, które należą do podstawowego przedmiotu działalności Wnioskodawcy i służą osiągnięciu rezultatu w postaci wdrożenia Systemu. Zarówno udzielenie sublicencji, jak i samo nabycie licencji źródłowej przez Wnioskodawcę to czynności konieczne do wykonania wdrożenia Systemu oraz do korzystania z Systemu przez C. S.A. Sublicencja stanowi jedynie komponent wśród działań realizowanych przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy z C. S.A. i element kalkulacyjny przysługującego wynagrodzenia. Nie jest to funkcjonalnie wyodrębnione świadczenie, w stosunku do którego wskazane byłoby stosowanie odrębnych zasad rozliczeń, niż te, które mają zastosowanie w odniesieniu do pozostałej części wynagrodzenia. Sublicencje nie są niezależnym komponentem, którego nabyciem byliby zainteresowani Klienci, gdyby nie pozostałe działania wykonywane przez Wnioskodawcę. Z powyższych powodów należy stwierdzić, że w przedmiotowej sytuacji Wnioskodawca osiąga przychód, który nie jest zaliczany do zysków kapitałowych na podstawie art. 7b ust. 1 ustawy o CIT.

Na brak zasadności stosowania przepisów art. 7b ust. 1 ustawy o CIT wskazuje dodatkowo okoliczność związana z tym, że udzielone przez Wnioskodawcę sublicencje nie są w pełni tożsame ze źródłowymi licencjami nabytymi od Podwykonawcy, gdyż dla odsprzedawanych sublicencji określono ograniczone pola eksploatacji.

 

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

 

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

   - otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (pkt 1),

   - wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie (pkt 2).

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne.

 

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo

2. uregulowania należności.

W świetle ww. przepisu o powstaniu przychodu podatkowego decyduje zaistnienie najwcześniejszego momentu w nim wyznaczonego, a więc dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Jeżeli jednak podatnik przed tym dniem wystawił fakturę lub otrzymał należność to przychód powstaje w tym dniu.

W przedmiotowej sytuacji Wnioskodawca zawarł z C. S.A. Umowę, z której wynika, że celem świadczeń realizowanych przez Wnioskodawcę jest skuteczne wdrożenie Systemu posiadającego funkcjonalności wagi 1, 2 (i opcjonalnie 3) w oddziałach C. S.A.

Przedmiotowe czynności realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz C. S.A. mają złożony charakter i obejmują m.in. udzielenie licencji/sublicencji oraz inne działania zmierzające do określonego rezultatu. Z uwagi na charakter tych świadczeń, moment powstania przychodu u Wnioskodawcy należy w tym przypadku oceniać biorąc pod uwagę moment wykonania lub częściowego wykonania usługi albo moment wystawienia faktury. Pozostałe okoliczności mogące skutkować powstaniem przychodu zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT (czyli wydanie rzeczy i zbycie praw) nie są adekwatne do przedmiotowej sytuacji.

Ustawa nie definiuje momentu wykonania usługi, ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Jednakże przyjąć należy, że momentem wykonania usługi jest moment faktycznego wykonania wszystkich działań i czynności składających się na daną usługę. Zatem, usługa jest wykonana, gdy usługodawca zrealizował wszystkie czynności składające się na określony rodzaj usług. Należy zaznaczyć, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Jednocześnie podkreślić należy, że ustalenie zakresu świadczonej usługi i w konsekwencji momentu jej wykonania powinno następować w sposób obiektywny. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określony przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

W opisie zdarzenia przyszłego (winno być: stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) wskazano, że zgłoszenia danego Etapu do odbioru dokonuje Podwykonawca, a przeprowadzenie odbioru jest rolą Wnioskodawcy i stanowi jedną z czynności, za które przysługuje mu wynagrodzenie od C. S.A. W związku z tym nie można w tym momencie stwierdzić wykonania ani częściowego wykonania usługi, ponieważ Wnioskodawca nadal wykonuje czynności, a C. S.A. nie otrzymała jeszcze zamówionego świadczenia. Dopiero po pozytywnym zakończeniu odbioru danego Etapu ustala się datę udzielenia C. S.A. licencji/sublicencji, które są niezbędne do użytkowania Systemu. Licencje/sublicencje będą przekazywane na rzecz C. S.A. przez Wnioskodawcę odrębnie dla każdego Etapu i będzie to miało miejsce po zakończeniu procedury odbioru danego Etapu od Podwykonawcy. Jednocześnie Etap 0 i Etap 1 (w odróżnieniu od opcjonalnego Etapu 2) są przewidziane przez Strony jako obligatoryjne.

Mimo że w analizowanych okolicznościach licencje stanowią tylko jeden z wielu elementów złożonego świadczenia, to zdaniem Wnioskodawcy, moment ich udzielenia na rzecz C. S.A. (następujący po zakończeniu odbioru danego Etapu od Wykonawcy) należy utożsamiać z momentem wykonania usługi przez Wnioskodawcę (w części stanowiącej określony Etap). Dopiero udzielenie licencji/sublicencji umożliwia bowiem stwierdzenie, że C. S.A. uzyskała zamówione świadczenie w odpowiedniej części, czyli że doszło do częściowego wykonania usługi, co stanowi okoliczność determinującą moment powstania przychodu na potrzeby podatku CIT - podobnie jak wykonanie usługi.

W ocenie Wnioskodawcy, odbiór Etapu 0 i data udzielenia licencji/sublicencji związanych z Etapem 0 nie są okolicznościami, które mogą być utożsamiane z pełnym wykonaniem usługi, bo wraz z udzieleniem licencji/sublicencji po odbiorze Etapu 0 C. S.A. nie uzyskuje całego świadczenia, którego uzyskaniem jest zainteresowana. Z tych powodów Wnioskodawca uważa, że udzielenie licencji/sublicencji po zakończeniu odbioru Etapu 0 (pilotażu) należy interpretować jako moment częściowego wykonania usługi. Dopiero po udzieleniu licencji/sublicencji po zakończeniu Etapu 1 C. S.A. uzyskuje ostateczny rezultat w postaci Systemu wyposażonego we wszystkie zamówione funkcjonalności i działającego we wszystkich oddziałach i świadczenie Wnioskodawcy można uznać za wykonane w całości. Ponadto w opisie zdarzenia przyszłego (winno być: stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) wskazano, że Etap 0 (czyli wdrożenie pilotażowe w 2 oddziałach) zaplanowano m.in. celem ograniczenia ryzyka, jakie wiązałoby się z wdrożeniem we wszystkich oddziałach jednocześnie. Wdrożenie pilotażowe w ramach Etapu 0 umożliwia identyfikację określonych zagrożeń, ich eliminację i uniknięcie ryzyka przy wdrożeniu realizowanym w kolejnym Etapie 1. W ocenie Wnioskodawcy, okoliczności te wskazują również na to, że zakończenie odbioru Etapu 0 i udzielenie licencji/sublicencji do tego Etapu nie powinno być interpretowane jako wykonanie usługi, lecz jedynie częściowe jej wykonanie.

Z powyższych względów przychód Wnioskodawcy powinien zostać rozpoznany odrębnie w przypadku każdej z zaplanowanych Transz. W przypadku Transzy nr 1 przychód powstanie w dacie wystąpienia wcześniejszego ze zdarzeń mających miejsce po zakończeniu odbioru Etapu 0: wystawienia faktury na C. S.A. albo momentu udzielenia licencji/sublicencji.

W przypadku Transzy nr 2 przychód powstanie w dacie wystąpienia wcześniejszego ze zdarzeń mających miejsce po zakończeniu odbioru Etapu 1: wystawienia faktury na C. S.A. albo udzielenia licencji/sublicencji.

Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanych okolicznościach samo zakończenie procedury odbioru danego Etapu bez udzielenia sublicencji/licencji na rzecz C. S.A. (ani też rozpoczęcie procedury odbioru) nie powinno być utożsamiane z momentem wykonania lub częściowego usługi przez Wnioskodawcę. Jest to uzasadnione specyfiką procedury odbioru, jaką przewidziano w analizowanej sytuacji oraz rolą, jaką pełni w niej Wnioskodawca. W typowej sytuacji zgłoszenie prac do odbioru jest jednoznaczne z tym, że prace zostały już zakończone (czyli faktycznie doszło już do wykonania określonego świadczenia), a rozpoczęta procedura odbioru służy jedynie weryfikacji zgodności wykonanych świadczeń z ustaleniami stron i ma umożliwiać rozliczenie. Opisana we wniosku procedura odbioru ma inny charakter i zdaniem Wnioskodawcy, nie wpisuje się w scharakteryzowany wyżej typowy odbiór, w przypadku którego moment zgłoszenia prac do odbioru następuje po ich wykonaniu. Przede wszystkim to Podwykonawca zgłasza prace zrealizowane w danym Etapie do odbioru w celu uzyskania ich akceptacji, więc nie jest to jednoznaczne z wykonaniem czynności przez Wnioskodawcę. Jednocześnie odbiór, który będzie realizował Wnioskodawca, nie sprowadza się jedynie do uzyskania formalnej akceptacji już wykonanych świadczeń, lecz wymaga aktywnego działania Wnioskodawcy aż do osiągnięcia określonego rezultatu. W odróżnieniu od typowej procedury odbioru, nie można w tym przypadku stwierdzić, że Wnioskodawca zgłasza do odbioru już wykonane świadczenia, gdyż będzie realizował określone prace w trakcie uruchomionej procedury odbioru. Z powyższych powodów w analizowanej sytuacji okolicznościami istotnymi dla określenia momentu powstania przychodu Wnioskodawcy w postaci każdej z Transz nie będzie moment rozpoczęcia procedury odbioru danego Etapu, lecz dopiero moment przeniesienia na C. S.A. licencji/sublicencji mające miejsce po zakończeniu procedury odbioru. Dopiero zakończenie odbioru Etapu i następujące po nim udzielenie licencji/sublicencji jest jednoznaczne z tym, że Wnioskodawca zrealizował wszystkie zlecone mu w danym Etapie czynności a C. S.A. otrzymuje określoną część zamówionego świadczenia.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że sposób wykładni będący podstawą do sformułowania jego stanowiska potwierdzony jest przez doktrynę prawa podatkowego. Przykładowo w publikacji „Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz” pod redakcją dr Wojciech Dmoch (rok wydania 2022) w komentarzu do art. 12 stwierdzono, że „W związku z powyższym jest niezwykle istotne, aby strony umowy dotyczącej wykonania danej usługi precyzyjnie i jednoznacznie określiły w umowie, jakie zdarzenie uznaje się za przesądzające o wykonaniu usługi, gdyż od tego zależy prawidłowe ustalenie daty powstania przychodu należnego. Takim zdarzeniem może być np. podpisanie przez strony protokołu odbioru, pisemne potwierdzenie wykonania usługi przez podmiot trzeci itp. W takich przypadkach przychód będzie powstawać w dacie podpisania protokołu albo sporządzenia pisemnego potwierdzenia wykonania usługi.” Podobnie stwierdzono w publikacji „Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz” pod redakcją Aleksandry Obońskiej (rok wydania 2019). W komentarzu do art. 12 czytamy: „Częściowe wykonanie usługi w zasadzie nie może być stwierdzone w sposób inny niż za pomocą kryteriów formalnych, konwencjonalnych. Częściowe wykonanie usługi nie może być ocenione na podstawie okoliczności czysto faktycznych. To, czy umowa jest wykonana w części każdorazowo musi wynikać z umowy lub innych ustaleń stron. Tylko wtedy przychód bowiem powstanie, jeżeli umowa wyraźnie wskazuje wykonanie usług Etapami, za ukończenie których należne jest częściowe wynagrodzenie. Bez takich postanowień umownych mamy bowiem do czynienia z zaliczką, przedpłatą lub wpłatą o podobnym charakterze.”

Podsumowując w zakresie pytania nr 2 Wnioskodawca uważa, że zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT powinien on rozpoznać przychód w postaci Transzy nr 1 w dacie wystąpienia wcześniejszego ze zdarzeń mających miejsce po zakończeniu odbioru Etapu 0: wystawienia faktury na C. S.A. albo udzielenia licencji/sublicencji. Z kolei przychód w postaci Transzy nr 2 (Etap 1) powstanie u Wnioskodawcy w dacie wystąpienia wcześniejszego ze zdarzeń mających miejsce po zakończeniu odbioru Etapu 1: wystawienia faktury na C. S.A. albo udzielenia licencji/sublicencji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Stosownie do treści art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

 

Należy w tym miejscu zauważyć, że od 2018 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przychody podatników zostały rozdzielone na źródła:

- z zysków kapitałowych oraz

- z innych źródeł.

Istotą wprowadzonych zmian jest wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Wydzielając na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odrębne źródło przychodów - z zysków kapitałowych - ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów zaliczanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b ustawy o CIT.

 

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody:

 a) z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,

 b) z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,

 c) z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,

 d) z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,

 e) ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,

  f) z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

 

W myśl natomiast art. 16b ust. 1 ustawy o CIT:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1) (uchylony)

2) spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,

3) (uchylony)

4) autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

5) licencje,

6) prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,

7) wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

   - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z powołanych powyżej regulacji wynika, że m.in. przychody z autorskich praw majątkowych, a także przychody pochodzące z licencji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT, są przypisane do źródła przychodów z zysków kapitałowych. Ustawodawca przewidział wyłączenie z tego źródła dla przychodów z licencji, ale tylko takich, które można bezpośrednio powiązać z uzyskaniem przez danego podatnika przychodów z innych źródeł oraz praw wytworzonych przez podatnika. Odwołanie do art. 16b ustawy o CIT zawarte w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT należy uznać za służące wskazaniu rodzaju praw majątkowych, nie zaś jako wymóg by prawa te stanowiły wartości niematerialne i prawne. Okoliczność ujęcia licencji jako wartości niematerialnej i prawnej lub nie, nie wpływa na kwalifikację osiągniętego przychodu.

Wyjątek od tej zasady został wskazany w cyt. powyżej art. 7b ust. 6 lit. a updop, że kwalifikacja do źródła przychodów z zysków kapitałowych nie ma zastosowania w sytuacji, gdy przychód z licencji jest bezpośrednio związany z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych. Celem zawarcia tego zastrzeżenia jest wyłączenie z przychodów z zysków kapitałowych takich przychodów z opłat za korzystanie z licencji, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop, które są bezpośrednio, to jest w sposób integralny, związane z uzyskiwaniem przez podatnika, uzyskującego takie przychody, przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych.

Analizując kwestię przypisania przychodów, które Spółka zamierza osiągać do określonego źródła przychodów, należy odnieść się do przepisów określających zakres praw autorskich.

W celu określenia zakresu praw autorskich według polskich przepisów, należy odnieść się do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 24 ze zm., dalej: „ustawa PAiPP”), który wskazuje, że:

Jednocześnie jak stanowi art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy PAiPP:

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 27 ustawy PAiPP:

W świetle art. 41 ust. 2 ustawy PAiPP:

 

Zgodnie z art. 50 ustawy PAiPP:

Odrębne pola eksploatacji stanowią w szczególności:

 1) w zakresie utrwalania i zwielokrotniania utworu - wytwarzanie określoną techniką egzemplarzy utworu, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową;

 2) w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwór utrwalono - wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy;

 3) w zakresie rozpowszechniania utworu w sposób inny niż określony w pkt 2 - publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym.

W art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, zawarto ogólną normę, opisującą utwór, będący przedmiotem prawa autorskiego, natomiast ust. 2 tego artykułu ma charakter pomocniczy. Dla uznania danego dzieła za przedmiot prawa autorskiego nie wystarcza ustalenie, że mieści się ono w jednej z nazwanych ustawowo kategorii, podanych jako katalog otwarty. Ustawodawca, wyszczególniając przykładowe kategorie utworów, posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, że niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 UPA stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Grupa ta została wyodrębniona ze względu na stosowane przez twórcę techniczne środki wyrazu, czyli utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. W grupie tej wyodrębniono podkategorie wg przedmiotu twórczości, czyli literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy PAiPP:

Jak wskazuje powołany przepis, program komputerowy podlega ochronie niezależnie od formy (sposobu) wyrażenia, a więc w postaci „programu źródłowego” i „programu maszynowego”, „programu wpisanego do pamięci stałej komputera”, itd. Podlega on ochronie również wówczas, gdy jest utrwalony w odręcznie sporządzonych notatkach, w dokumentacji projektowej, wytwórczej i użytkowej.

 

Na podstawie art. 74 ust. 4 ustawy PAiPP:

Autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, z zastrzeżeniem przepisów art. 75 ust. 2 i 3, obejmują prawo do:

 1) trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają  zgody uprawnionego;

 2) tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;

 3) rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.

Reasumując, należy stwierdzić, że w rozumieniu polskich przepisów o prawie autorskim, przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie. Program komputerowy został wymieniony przez ustawodawcę jako przedmiot prawa autorskiego.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że obecnie Wnioskodawca w ramach swojej działalności operacyjnej realizuje wieloetapowy projekt z zakresu cyfryzacji sektora (…), obejmujący działania, których rezultatem ma być umożliwienie klientom korzystanie z nowego Systemu (…) (dalej jako: „System”). Klientami są dwie spółki należące do Grupy Kapitałowej A.: B. S.A. S.A. i C. S.A. S.A. (dalej zwane: „B. S.A.”, „C. S.A.” lub łącznie: „Klienci”).

System będzie stanowił kompleksowe, centralne rozwiązanie informatyczne wspierające kluczowe procesy biznesowe w Grupie Kapitałowej A., tj. przyspieszenie i usprawnienie realizacji zadań Klientów z zakresu obsługi i rozliczeń związanych z ich działalnością, czyli sprzedażą i dystrybucją (…). System będzie funkcjonował w oparciu o dwie odrębne instancje, umożliwiające każdemu z Klientów niezależne korzystanie z niego.

 

Wnioskodawca realizuje projekt na rzecz Klientów z udziałem podwykonawcy (dalej jako: „Podwykonawca”). Przedmiotem Umowy z Podwykonawcą jest wdrożenie kompleksowego, centralnego rozwiązania informatycznego wspierającego kluczowe procesy biznesowe w Grupie Kapitałowej A. realizowane przez B. S.A. i C. S.A. Na podstawie Umowy z Podwykonawcą Wnioskodawca nabywa szereg świadczeń niezbędnych do realizacji zobowiązań na rzecz Klientów, czyli świadczeń prowadzących do stworzenia, dostosowania, wdrożenia i udostępnienia Systemu Klientom. Umowa ta obejmuje m.in.:

  - zapewnienie Wnioskodawcy licencji (część z nich Podwykonawca nabywa od ich producenta) w zakresie systemów stanowiących przedmiot powyższych wdrożeń oraz jakiegokolwiek innego oprogramowania wskazanego w umowie;

  - wykonanie wdrożenia zgodnie z zapotrzebowaniem C. S.A.;

  - wykonanie wdrożenia zgodnie z zapotrzebowaniem B. S.A.

W umowie z Podwykonawcą Wnioskodawca działa w charakterze zleceniodawcy. Bez względu na zakres czynności realizowanych przez Podwykonawcę, to Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za zobowiązania umowne względem jego Klientów, tj. zbudowanie i udostępnienie Systemu oraz udzielenie gwarancji.

W celu realizacji zadań na rzecz C. S.A. i B. S.A., Wnioskodawca na podstawie Umowy z Podwykonawcą nabywa m.in. licencje. Są to licencje narzędziowe, licencje dotyczące oprogramowania standardowego (które Podwykonawca kupuje od producenta) oraz licencje dotyczące elementów Systemu wytworzonych przez samego Podwykonawcę w ramach realizacji Umowy. Wnioskodawca nie korzysta w sposób bierny z pożytków wynikających z nabycia powyższych licencji, lecz wykorzysta je w ramach swojej podstawowej działalności w branży IT, czyli realizując będące przedmiotem wniosku działania na rzecz Klientów. Wszystkie nabyte licencje są niezbędne do wykonania tych czynności oraz do korzystania z Systemu przez Klientów. Ponadto Podwykonawca udostępnia Wnioskodawcy kod źródłowy.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy przychód Wnioskodawcy wynikający z umowy z C. S.A. w postaci Transzy nr 1 i Transzy nr 2 stanowi przychód z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 ustawy o CIT.

Państwa zdaniem, przychód wynikający z umowy z C. S.A. w postaci Transzy nr 1 i Transzy nr 2 nie stanowi przychodu z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, nie można podzielić Państwa stanowiska. Do przychodów z innych źródeł niż zyski kapitałowe mogą zostać zaliczone wyłącznie przychody z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz przychody podatników z praw majątkowych wytworzonych we własnym zakresie, tj. w sytuacji, gdy dane prawo nie zostało nabyte od innego podmiotu.

Skoro Państwa Spółka, jak sami Państwo wskazali w opisie sprawy udziela licencji/sublicencji, to powstaje przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT.

Ponadto w ocenie organu nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT, bowiem nie można uznać, że przychody z licencji są bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika.

Określenie „przychody niezaliczane do zysków kapitałowych”, z którymi muszą być bezpośrednio związane przychody z licencji, oznacza zyski z innej działalności, np. sprzedaży, najmu. Zyski (przychody) z licencji będą uznane za bezpośrednio związane z zyskami (przychodami) z innej działalności, jeśli np. wysokość wynagrodzenia za licencję, będzie uzależniana od wysokości zysków ze sprzedaży (podobnie wyrok WSA we Wrocławiu z 17 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Wr 767/19).

W rozpatrywanej sprawie istotą świadczeń realizowanych przez Państwa na rzecz Klientów (C. S.A.) jest udostępnienie systemu (…) na podstawie udzielonej licencji/sublicencji, a pozostałe czynności wykonywane przez Państwa, takie jak konfiguracja, integracja, utrzymanie, czy wsparcie techniczne mają charakter pomocniczy i są realizowane wyłącznie w związku ze świadczeniem usługi podstawowej, tj. udostępniania Systemu (oprogramowania). W przekonaniu organu, trudno uznać, że przychód z udostępniania Systemu wiąże się z innym przychodem, niezaliczanym do zysków kapitałowych, skoro podstawą jego uzyskania są prawa wprost określone w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 w zw. z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT.

Zatem, uzyskiwany przez Państwa przychód wynikający z umowy z C. S.A. w postaci Transzy nr 1 i Transzy nr 2 stanowi przychód z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Natomiast odnosząc się do Państwa wątpliwości w kwestii ustalenia, w którym momencie Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód w postaci Transzy nr 1 oraz Transzy nr 2 zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, nie zawiera definicji przychodu.

W art. 12 tej ustawy, wymienione zostały jednak przykładowe rodzaje przychodów, moment ich powstania i wyłączenia z katalogu przychodów.

Jako zasadę wyrażoną w art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. regulacji ustawodawca przyjął, że:

Na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie, którymi może on rozporządzać jak właściciel.

 

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a ustawy o CIT:

Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Zgodnie z cytowanym wyżej art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu ma dzień dokonania czynności - wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania, przy czym dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności jest ostatecznym terminem, który stanowi o dacie powstania przychodu.

Ponadto, dodać należy, że jeśli zaistniałe wyżej zdarzenia, tj. wydanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego, wykonanie lub częściowe wykonanie usługi wystąpią po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decyduje dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.

Jak wynika z opisu sprawy wynagrodzenie określono dla wdrożenia Systemu posiadającego określone funkcjonalności w wybranych oddziałach C. S.A. Wynagrodzenie będzie wypłacane w transzach po zakończeniu poszczególnych Etapów. Zaplanowano wypłatę Transzy nr 1 po Etapie 0, wypłatę Transzy nr 2 po Etapie 1 i ewentualną wypłatę Transzy numer 3 po opcjonalnym Etapie 2. W przypadku każdego z powyższych Etapów przewiduje się podobną chronologię zdarzeń. Podwykonawca zgłasza do odbioru dany Etap. Wnioskodawca przystępuje do obioru i podejmuje czynności zmierzające do zakończenia odbioru Etapu, kierując się założeniami ustalonymi wcześniej z C. S.A. Wnioskodawca zawiera z C. S.A. porozumienie doprecyzowujące dokładne warunki rozliczenia danego Etapu i przeniesienia na C. S.A. jego rezultatów. Porozumienie określa przejście praw autorskich i datę udzielenia na rzecz C. S.A. licencji/sublicencji dotyczących tego Etapu. Po zawarciu tego porozumienia, pozytywnym zakończeniu procedury odbioru Etapu od Podwykonawcy i po udzieleniu licencji /sublicencji na rzecz C. S.A. Wnioskodawca uzyskuje uprawnienie do danej Transzy i wystawia fakturę na C. S.A. zgodnie z porozumieniem. Poszczególne Transze stanowiące wynagrodzenie Wnioskodawcy za dany Etap obejmują w każdym przypadku łączny koszt realizacji danego Etapu, w tym koszt sublicencji/licencji.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu sprawy stwierdzić należy, że przychód podatkowy powstanie zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, tj. w momencie wykonania usługi, nie później niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Tym samym, w przypadku Transzy nr 1 przychód Państwa powstanie w dacie wystąpienia wcześniejszego ze zdarzeń mających miejsce po zakończeniu odbioru Etapu 0: wystawienia faktury na C. S.A. albo momentu udzielenia licencji/sublicencji.

Natomiast w przypadku Transzy nr 2 przychód Państwa powstanie w dacie wystąpienia wcześniejszego ze zdarzeń mających miejsce po zakończeniu odbioru Etapu 1: wystawienia faktury na C. S.A. albo udzielenia licencji/sublicencji.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

  - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

  - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.