Interpretacja 0111-KDIB1-1.4010.361.2022.9.SH

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1.  ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku wspólnego z 27 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 grudnia 2025 r. sygn. akt II FSK 330/23 i

2.  stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy najem Nieruchomości na podstawie Umowy będzie wiązał się dla Spółki przekształconej z powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

27 maja 2022 r., wpłynął Państwa wniosek wspólny z 23 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy najem Nieruchomości na podstawie Umowy będzie wiązał się dla Spółki przekształconej z powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo pismem z 11 marca 2026 r. (wpływ 16 marca 2026 r. ) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym

Zainteresowany będący stroną postępowania:

Pan (...)

Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

1)  Pani (...),

2)  Pan (...).,

3)  Pani (...),

4)  Pan (...),

5)  Pani (...).

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcy, (dalej: „Wspólnicy” lub „Wnioskodawcy”) od (…) r. są wspólnikami A. spółki jawnej z siedzibą w B. (dalej: „Spółka przekształcana”), która powstała z przekształcenia spółki cywilnej.

Spółka przekształcana ma zostać przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka przekształcona”). Spółka przekształcona będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającym siedzibę na terenie Polski. Spółka przekształcona będzie kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej, w szczególności w zakresie handlu hurtowego i detalicznego oraz świadczenia usług (…). Spółka przekształcona zamierza zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Spółka przekształcana jest właścicielem, m.in. nieruchomości położonej w B. przy ul. (…) (dalej: „Nieruchomość”). Nieruchomość jest zabudowana budynkiem, który pełni funkcję magazynu (dalej: „Magazyn”). Magazyn w ok. 1/3 swojej powierzchni użytkowej jest wykorzystywany przez Spółkę przekształcaną na potrzeby własne. W pozostałej części Magazyn jest wynajmowany na warunkach rynkowych na rzecz podmiotów niepowiązanych ze Spółką przekształcaną.

Przed przekształceniem lub po przekształceniu w Spółkę przekształconą nastąpi sprzedaż Nieruchomości po cenie rynkowej na rzecz spółki powiązanej (dalej: „Właściciel”). Właściciel jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z siedzibą w Polsce. Spółka przekształcona i Właściciel będą podmiotami powiązanymi, ponieważ wspólnikami w obu spółkach będą te same osoby fizyczne.

Sprzedaż Nieruchomości nastąpi przede wszystkim ze względu na potencjał inwestycyjny Nieruchomości. Nieruchomość położona jest w części miasta B. objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który dopuszcza również inny sposób jej zagospodarowania niż aktualny. W związku z tym rozważa się w przyszłości przeprowadzenie przez inny podmiot niż Spółka przekształcona inwestycji komercyjnej (dalej: „Inwestycja”). Termin rozpoczęcia Inwestycji nie jest jeszcze znany, jak również jej realizacja nie jest przesądzona. Rozpoczęcie Inwestycji będzie zależało m.in. od sytuacji na rynku oraz otoczenia społeczno-gospodarczego. Prawdopodobne jest, że planowanie i realizowanie Inwestycji będzie przebiegać etapami.

Właściciel, po zakupie Nieruchomości, do momentu realizacji Inwestycji, zamierza ją wynajmować w części lub w całości na rzecz Spółki przekształconej. Najem będzie odbywał się w zakresie niezbędnym do prowadzenia przez Spółkę przekształconą na wynajmowanej powierzchni działalności gospodarczej (siedziba, magazyn handlowy). Właściciel z tytułu umowy najmu Nieruchomości (dalej: „Umowa”) będzie otrzymywał od Spółki przekształconej czynsz (dalej: „Czynsz”). Czynsz zostanie określony na warunkach rynkowych w rozumieniu art. 11c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 11 marca 2026 r., odpowiadając na zadane w wezwaniu pytania, wskazali Państwo m.in., że:

-     Przychód ze sprzedaży Nieruchomości zostanie przeznaczony na cele związane z prowadzoną przez Spółkę Przekształcaną działalnością gospodarczą, w szczególności na finansowanie bieżącej działalności operacyjnej, utrzymanie płynności finansowej, ewentualne inwestycje oraz regulowanie zobowiązań związanych z działalnością gospodarczą.

-     Środki uzyskane ze sprzedaży Nieruchomości pozostaną w Spółce Przekształcanej i będą wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Nie jest planowane przeznaczenie tych środków na wypłatę na rzecz wspólników, w szczególności w formie dywidendy lub innych świadczeń o podobnym charakterze.

-     Na dzień udzielenia odpowiedzi na wezwanie nie zostały podjęte wiążące decyzje dotyczące nabycia przez Właściciela innych nieruchomości. Nie można wykluczyć, że w przyszłości Właściciel będzie rozważał nabywanie również innych nieruchomości o charakterze komercyjnym lub inwestycyjnym, jeżeli pojawią się ku temu odpowiednie możliwości biznesowe.

Niezależnie od powyższego, nabycie Nieruchomości opisanej we wniosku posiada samodzielne uzasadnienie gospodarcze związane z jej potencjałem inwestycyjnym oraz możliwością jej przyszłego zagospodarowania.

-     Przesłanki sprzedaży Nieruchomości na rzecz Właściciela są uzasadnione gospodarczo i wynikają z odmiennej funkcji, jaką Nieruchomość może pełnić w przyszłości. Z jednej strony Nieruchomość jest obecnie wykorzystywana operacyjnie jako siedziba oraz magazyn wykorzystywany w działalności gospodarczej Spółki Przekształcanej, z drugiej strony posiada potencjał inwestycyjny wynikający z jej położenia oraz uwarunkowań planistycznych.

Z biznesowego punktu widzenia zasadne jest rozdzielenie działalności operacyjnej od aktywności polegającej na zarządzaniu aktywem nieruchomościowym oraz ewentualnym przygotowaniu nieruchomości do przyszłej inwestycji.

Sprzedaż Nieruchomości pozwala skoncentrować działalność Spółki Przekształcanej na jej podstawowej działalności gospodarczej w zakresie handlu oraz usług. Natomiast Właściciel ma pełnić funkcję podmiotu, który utrzymuje Nieruchomość i w przyszłości może zrealizować Inwestycję oraz ponieść ryzyko gospodarcze z nią związane.

Najem Nieruchomości przez Spółkę Przekształconą będzie natomiast służył zapewnieniu ciągłości prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie niezbędnej powierzchni (siedziby oraz powierzchni magazynowej) do czasu ewentualnej zmiany sposobu zagospodarowania Nieruchomości.

Transakcja sprzedaży oraz najem mają zatem uzasadnienie gospodarcze i organizacyjne i nie są związane z dystrybucją zysku na rzecz wspólników ani z realizacją świadczeń o podobnym charakterze.

-     Spółka Przekształcona po sprzedaży Nieruchomości opisanej we wniosku będzie posiadała składniki majątku, pozwalające na prowadzenie działalności gospodarczej, w tym nieruchomości, środki trwałe, maszyny, urządzenia i wyposażenie.

Spółka Przekształcona w działalności będzie wykorzystywać przede wszystkim nieruchomości własne, w odniesieniu do których przysługuje jej prawo własności lub użytkowania wieczystego. Nieruchomości te znajdują się w majątku Spółki Przekształcanej od początku prowadzenia działalności i nie są wynajmowane od podmiotów obcych ani zależnych. Są to w szczególności nieruchomości znajdujące się w poniższych lokalizacjach:

·      A., ul. (…) - budynek handlowo-usługowy. Część powierzchni budynku jest od wielu lat wynajmowana podmiotom trzecim prowadzącym działalność handlową i usługową (m.in. placówka handlu spożywczego, drogeria, apteka, bankomat).

·      A., ul. (…) - budynek magazynowo-handlowy wykorzystywany w działalności jako punkt sprzedaży detalicznej oraz miejsce obsługi sprzedaży hurtowej.

·      A., ul. (…) - budynek magazynowy wykorzystywany w działalności własnej.

·      B., ul. (…) - nieruchomość obejmująca (...) budynki, w tym budynek handlowo-usługowy wykorzystywany częściowo jako magazyn własny oraz częściowo wynajmowany podmiotom prowadzącym działalność handlową i usługową, a także punkt sprzedaży detalicznej.

Powyższe nieruchomości są wykorzystywane od wielu lat w prowadzonej działalności gospodarczej i stanowią istotne zaplecze infrastrukturalne Spółki Przekształcanej.

Spółka Przekształcona będzie posiadała również liczne środki trwałe oraz wyposażenie niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności:

-     sprzęt biurowy,

-     sprzęt informatyczny i teleinformatyczny (IT),

-     urządzenia wykorzystywane w działalności operacyjnej,

-     wyposażenie magazynowe i handlowe,

-     środki transportu wykorzystywane w działalności przedsiębiorstwa.

Spółka Przekształcona będzie posiadała również składniki majątku obrotowego, w szczególności:

-     zapasy towarów handlowych,

-     materiały wykorzystywane w działalności,

-     gotówkę, w tym gotówkę pochodzącą ze sprzedaży nieruchomości,

-     inne składniki majątku związane z prowadzoną działalnością handlową i usługową.

W konsekwencji Spółka Przekształcona będzie posiadała rozbudowane zaplecze majątkowe umożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej. Sprzedaż jednej z nieruchomości opisanych we wniosku nie powoduje pozbawienia Spółki Przekształconej aktywów niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawcy mogą przedstawić bardziej szczegółowy wykaz składników majątku Spółki Przekształconej, jeżeli Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uzna to za konieczne.

-     Wspólnicy zadbają o wyposażenie Spółki Przekształconej w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka Przekształcona będzie kontynuowała działalność gospodarczą prowadzoną dotychczas przez spółkę jawną i w związku z tym będzie dysponowała aktywami niezbędnymi do prowadzenia tej działalności. W konsekwencji nie jest planowane szczególne „doposażanie” Spółki Przekształconej przez wspólników w dodatkowe składniki majątkowe.

W szczególności Spółka Przekształcona będzie dysponowała:

·      nieruchomościami wykorzystywanymi w działalności gospodarczej (wskazanymi w uzupełnieniu wniosku),

·      środkami trwałymi wykorzystywanymi w działalności operacyjnej,

·      sprzętem biurowym,

·      sprzętem informatycznym i teleinformatycznym (IT),

·      urządzeniami wykorzystywanymi w działalności gospodarczej,

·      wyposażeniem magazynowym i handlowym,

·      środkami transportu,

·      zapasami towarów handlowych oraz materiałów wykorzystywanych w działalności.

W konsekwencji Spółka Przekształcona będzie posiadała aktywa pozwalające na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

-     Po sprzedaży Nieruchomości wskazanej we wniosku Spółka Przekształcona będzie wynajmowała od Właściciela wyłącznie Nieruchomość, w zakresie niezbędnym do prowadzenia działalności gospodarczej (w szczególności w zakresie powierzchni biurowej i magazynowej). Poza wskazaną Nieruchomością Spółka Przekształcona nie planuje wynajmować innych nieruchomości od podmiotów niepowiązanych ani powiązanych i będzie korzystać przede wszystkim z nieruchomości własnych, wskazanych w uzupełnieniu wniosku).

Jednocześnie Spółka Przekształcona nadal będzie wynajmowała należące do niej nieruchomości na rzecz innych podmiotów. Dotyczy to w szczególności lokali usługowych znajdujących się w budynku przy ul. (…) w A. oraz ul. (…) w B., które od wielu lat są wynajmowane podmiotom zewnętrznym prowadzącym działalność handlową i usługową.

-     Spółka Przekształcona będzie prowadziła działalność gospodarczą przede wszystkim przy wykorzystaniu nieruchomości własnych, w odniesieniu do których Spółce Przekształconej będzie przysługiwało prawo własności lub użytkowanie wieczyste. Będą to w szczególności nieruchomości opisane w uzupełnieniu wniosku).

Wskazane nieruchomości te nie są wynajmowane od podmiotów trzecich ani podmiotów powiązanych. Są one wykorzystywane przez Spółkę Przekształcaną stale, od momentu włączenia ich do majątku tej spółki i rozpoczęcia ich eksploatacji. Nieruchomości te wykorzystywane są na różne cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym m.in. jako powierzchnie biurowe, magazynowe oraz pod działalność handlową. Nieruchomości te pozostaną własnością Spółki Przekształconej, ponieważ aktualnie Wnioskodawcy nie dopuszczają zagospodarowania ich na cele inwestycji komercyjnych.

Ponadto Spółka Przekształcona będzie wynajmować Nieruchomość wskazaną we wniosku, na której Wnioskodawcy rozważają przeprowadzenie Inwestycji przez podmiot inny niż Spółka Przekształcona.

-     Najem Nieruchomości przez Właściciela na rzecz Spółki Przekształconej nie będzie służył dokapitalizowaniu Spółki Przekształconej.

Dokapitalizowanie oznaczałoby co do zasady wyposażenie spółki w aktywa lub zapewnienie jej finansowania bez odpowiedniego świadczenia wzajemnego albo na warunkach odbiegających od rynkowych. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym taka sytuacja nie występuje.

Spółka Przekształcona będzie korzystała z Nieruchomości odpłatnie, na podstawie umowy najmu, za czynsz ustalony na warunkach rynkowych. Oznacza to, że po stronie Spółki Przekształconej nie powstanie żadne nieodpłatne ani częściowo odpłatne przysporzenie majątkowe. Przeciwnie, Spółka będzie ponosiła ekwiwalentny koszt w zamian za możliwość korzystania z powierzchni niezbędnej do prowadzenia działalności gospodarczej.

Najem będzie miał charakter funkcjonalny i organizacyjny. Jego celem będzie zapewnienie Spółce Przekształconej ciągłości prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie niezbędnej powierzchni biurowej i magazynowej do czasu ewentualnej zmiany sposobu zagospodarowania Nieruchomości.

Jednocześnie, jak wskazano w odpowiedziach na poprzednie pytania, Spółka Przekształcona posiada i będzie posiadała również inne składniki majątku oraz nieruchomości własne pozwalające na prowadzenie działalności gospodarczej. Oznacza to, że najem Nieruchomości wskazanej we wniosku nie przesądza o braku podstawowego majątku ani formy dokapitalizowania Spółki Przekształconej.

W konsekwencji najem Nieruchomości stanowi zwykłą, odpłatną i rynkową relację gospodarczą, związaną z korzystaniem z nieruchomości w działalności operacyjnej, a nie formę dokapitalizowania Spółki Przekształconej.

-     Umowa na świadczenie ww. usług zostałaby zawarta na analogicznych warunkach również z podmiotem niepowiązanym.

Właściciele zakładają, że gdyby właścicielem Nieruchomości był podmiot niepowiązany, Spółka Przekształcona również zawarłaby umowę najmu na analogicznych warunkach, o ile warunki te odpowiadałyby warunkom rynkowym, a Nieruchomość spełniałaby wymagania operacyjne Spółki Przekształconej co do lokalizacji, funkcji oraz dostępnej powierzchni.

Z punktu widzenia Spółki Przekształconej istotne znaczenie ma bowiem możliwość korzystania z nieruchomości spełniającej określone potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (w szczególności w zakresie powierzchni biurowej oraz magazynowej). W konsekwencji relacja najmu jest uzasadniona gospodarczo i nie wynika z samych powiązań pomiędzy stronami.

-     Powiązania pomiędzy stronami nie mają i nie będą miały wpływu na warunki zawarcia umowy najmu. Warunki najmu, w tym w szczególności wysokość czynszu, zakres powierzchni, okres obowiązywania umowy oraz pozostałe postanowienia umowne zostaną ustalone na warunkach rynkowych, zgodnie z zasadą ceny rynkowej określoną w art. 11 c ustawy o CIT. Oznacza to, że warunki te będą odpowiadały warunkom, jakie zostałyby ustalone pomiędzy podmiotami niepowiązanymi działającymi w porównywalnych okolicznościach.

-     Świadczenie usługi najmu przez Właściciela będzie służyło prowadzeniu podstawowej działalności Spółki Przekształconej, ponieważ umożliwi korzystanie z powierzchni magazynowej oraz biurowej. Najem tej Nieruchomości ma zatem charakter funkcjonalny i jest związany z organizacją działalności operacyjnej Spółki Przekształconej.

-     Właściciel zamierza wynajmować Nieruchomość do czasu realizacji potencjalnej Inwestycji. W tym okresie część (ok. 1/3) powierzchni Nieruchomości będzie wynajmowana na rzecz Spółki Przekształconej w zakresie niezbędnym do prowadzenia przez nią działalności gospodarczej. Jednocześnie Właściciel będzie wynajmował Nieruchomość również innym podmiotom niepowiązanym. Zakres takiego najmu będzie uzależniony od dostępności powierzchni oraz istniejącego popytu rynkowego.

-     Powodem zawarcia umowy najmu jest potrzeba dalszego korzystania z Nieruchomości, która ze względu na lokalizację, parametry użytkowe i dotychczasową funkcję odpowiada potrzebom operacyjnym Spółki Przekształconej. Zawarcie umowy najmu ma zapewnić ciągłość działalności bez konieczności natychmiastowej relokacji, do czasu ewentualnej zmiany sposobu zagospodarowania Nieruchomości.

-     Zawarcie wymienionej we wniosku transakcji, tj. zakupu usługi wskazanej we wniosku na rzecz Spółki Przekształconej nastąpi właśnie z Właścicielem (podmiotem powiązanym), ponieważ to Właściciel będzie właścicielem tej konkretnej Nieruchomości. O wyborze Właściciela jako wynajmującego nie decyduje fakt powiązania, lecz to, że będzie on właścicielem powierzchni potrzebnej Spółce Przekształconej.

-     Spółka Przekształcona nie będzie wynajmowała innych nieruchomości oprócz tej wskazanej we wniosku także od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych.

Spółka Przekształcona będzie wynajmowała wyłącznie Nieruchomość wskazaną we wniosku. Spółka Przekształcona będzie korzystała wyłącznie z nieruchomości własnych i nie będzie wynajmowała nieruchomości od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych.

-     Ewentualne powiązania podmiotów w związku z transakcją Sprzedaży Nieruchomości nie miały/nie będą miały wpływ na warunki jej zawarcia.

Powiązania nie będą miały wpływu na warunki zawarcia transakcji Sprzedaży. Cena sprzedaży zostanie ustalona na poziomie rynkowym. Także pozostałe warunki transakcji będą odpowiadały warunkom, jakie mogłyby zostać uzgodnione między podmiotami niepowiązanymi.

Pytanie

Czy najem Nieruchomości na podstawie Umowy będzie wiązał się dla Spółki przekształconej z powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ustawy o CIT?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

W pierwszej kolejności Wspólnicy zaznaczają, że niniejszy wniosek składany jest ponownie z uwagi na wycofanie przez Spółkę przekształcaną poprzedniego analogicznego wniosku w związku z wydaniem w innej sprawie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 28 kwietnia 2022 r. postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania (Znak: 0113-KDIPT2-3.4011.104.2022.2.GG, 0111-KDIB1-1.4010.63.2022.3.AW), w którym stwierdzono, że: (...) na potrzeby Ordynacji podatkowej w wyniku procesu przekształcenia spółki prawa handlowego w inną spółkę handlową powstaje (zostaje utworzona) nowa spółka, która jest następcą prawnym przekształconej spółki. Dlatego też, należy stwierdzić, że na gruncie prawa podatkowego, co do zasady to osoby planujące przekształcenie spółki prawa handlowego w inną spółkę handlową są uprawnione do wniesienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącego działalności podmiotu, który powstanie w wyniku tego przekształcenia. W zaprezentowanym przez Państwo zdarzeniu przyszłym legitymację do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej (stosownie do cytowanego wcześniej art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej) mają wspólnicy spółki jawnej. Natomiast w realiach opisanej przez Państwa sprawy należy stwierdzić, że spółka jawna (Zainteresowany będący stroną postępowania) nie posiada statusu „zainteresowanego”. Z uwagi na powyższe okoliczności, należy przyjąć, że złożenie tego wniosku nie mogło wszcząć postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zakreślonym pytaniami Zainteresowanych. (...) Wobec powołanych wyżej argumentów należy uznać, że wniosek wspólny z 24 stycznia 2022 r. (data wpływu 1 lutego 2022 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych, nie może zostać rozstrzygnięty poprzez wydanie interpretacji indywidualnej, gdyż w przedmiotowej sprawie nie spełniałaby ona funkcji przypisanych tej instytucji przez ustawodawcę.

Mając na uwadze powyższe stanowisko, zgodnie z którym legitymacji do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej nie ma Spółka przekształcana, Wspólnicy składają niniejszy wniosek w trybie art. 14n § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: „Ordynacja podatkowa”).

Zdaniem Wnioskodawców, najem Nieruchomości na podstawie Umowy nie będzie wiązał się dla Spółki przekształconej z powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1)  wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a)  do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b)  na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2)  wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3)  wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4)  nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5)  sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6)  wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

W myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1)  kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2)  świadczenia wykonane na rzecz:

a)  fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b)  trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3)  nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4)  nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5)  wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6)  równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7)  darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8)  wydatki na reprezentację;

9)  dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10)  odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11)  zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12)  świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Stosownie do art. 28m ust. 4 ustawy o CIT do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1)  wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2)  wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a)  w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b)  w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3)  kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Przywołany wyżej art. 28m ust. 1 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog dochodów, które podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Do tych dochodów ustawa o CIT zalicza: (1) dochód z tytułu podzielonego zysku, (2) dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat, (3) dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, (4) dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku, (5) dochód z tytułu zysku netto, (6) dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych oraz (7) dochód z tytułu ukrytych zysków, przez które co do zasady rozumie się wszelkie świadczenia wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanego zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, że czynsz najmu płacony przez Spółkę przekształconą na rzecz Właściciela będzie świadczeniem pieniężnym (innym niż podzielony zysk), którego beneficjentem będzie podmiot powiązany ze Spółką przekształconą, czyli Właściciel. Z tego względu w ocenie Wnioskodawców, najem Nieruchomości na podstawie Umowy potencjalnie mógłby jedynie być rozpatrywany pod kątem dochodu z tytułu ukrytych zysków, gdyż nie mieści się w żadnej innej kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Podkreślenia wymaga jednak, że definicja ukrytych zysków zawiera jeszcze jedną przesłankę, jaką musi posiadać dane świadczenie, aby zostało uznane za ukryty zysk. Mianowicie świadczenie to musi być wykonane w związku z prawem do udziału w zysku.

W przewodniku do ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r., który stanowi ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów (objaśnienie podatkowe), o których mowa w art. 14a § 1 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, Minister Finansów wskazał, że:

(...) dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu innych podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie takiego świadczenia. Aby świadczenie wykonane z podmiotem powiązanym nie stanowiło podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytego zysku, powinno pozostawać poza jakąkolwiek polityką prowadzoną wewnątrz danej grupy kapitałowej, do której należy spółka opodatkowana ryczałtem. Świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku.

W ocenie Wnioskodawców, w niniejszej sprawie zapłata Czynszu nie będzie realizowana w związku z prawem Wspólników do udziału w zysku Spółki przekształconej. Wynajmowana część Nieruchomości będzie bowiem dla Spółki przekształconej niezbędna w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, ze względu na założenia biznesowe nieruchomość zostanie sprzedana do Właściciela, który będzie wykorzystywał Nieruchomość do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie najmu lub realizacji Inwestycji. Najemcą nieruchomości będzie Spółka przekształcona, która będzie wykorzystywać wynajmowaną Nieruchomości na własne cele gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Właściciel w oparciu o nabytą Nieruchomość będzie rozwijał prowadzoną działalność gospodarczą. Nieruchomość będzie stanowiła istotny składnik majątku Właściciela. Ponadto Czynsz będzie określony na warunkach rynkowych w rozumieniu art. 11c ustawy o CIT.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że okoliczności związane z zawarciem Umowy są uzasadnione z perspektywy ekonomicznej. W konsekwencji transakcja sprzedaży Nieruchomości i następnie wynajęcie od Właściciela Nieruchomości w zakresie niezbędnym do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę przekształconą są zdarzeniami gospodarczymi, które mogłyby zostać przeprowadzone przez podmioty niepowiązane i, uwzględniając założenia biznesowe, mają istotne znaczenie dla Spółki przekształconej i Właściciela.

Zatem podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, najem Nieruchomości na podstawie Umowy nie będzie wiązał się dla Spółki przekształconej z powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ustawy o CIT, w szczególności dochodu z ukrytych zysków w rozumieniu ust. 1 pkt 2 tego przepisu. Transakcja realizowana będzie na warunkach rynkowych zgodnie z art. 11c ustawy o CIT i nie będzie w żaden sposób związana z udziałem w zyskach. Tym samym zdaniem Wnioskodawców ich stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek wspólny – 26 sierpnia 2022 r. wydałem interpretację indywidualną Znak: 0111-KDIB1-1.4010.361.2022.1.SH, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 26 sierpnia 2022 r.

Skarga na interpretację indywidualną

Pismem z 23 września 2022 r. (wpływ 27 września 2022 r.) wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku wnosząc o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości oraz zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Odpowiedzi na skargę udzieliłem pismem z 17 października 2022 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.361. 2022.2.SH.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny Białymstoku oddalił skargę na ww. interpretację indywidualną – wyrokiem z 14 grudnia 2022 r. sygn. akt I SA/Bk 432/22.

Wnieśli Państwo skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 9 grudnia 2025 r. sygn. akt II FSK 330/23 uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjny Białymstoku z 14 grudnia 2022 r. sygn. akt I SA/Bk 432/22 w całości oraz uchylił interpretację indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 sierpnia 2022 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.361.2022.1.SH.

Ostateczny wyrok z 9 grudnia 2025 r., który uchylił ww. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku oraz ww. interpretację indywidualną wpłynął do mnie 29 stycznia 2026 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku wspólnego – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

•      uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku;

•      ponownie rozpatruję Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku wspólnym – jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji, tj. w 2022 r.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Pan (...) (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym: