Interpretacja 0111-KDIB1-1.4010.425.2025.3.SG

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

12 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Uzupełnili go Państwo, w odpowiedzi na wezwanie pismem z 19 września 2025 r. (data wpływu tego samego dnia).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

„A.” Spółka Akcyjna

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

„B.” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółki „A.” Spółka Akcyjna (dalej: „A.” lub „Partner”) oraz B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „B.” lub „Lider”) (dalej łącznie: „Spółki”) są spółkami kapitałowymi utworzonymi na podstawie prawa polskiego i podlegają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Spółki są również zarejestrowanymi w Polsce czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług, prowadzącymi działalność gospodarczą opodatkowaną VAT. Spółki należą do jednej grupy kapitałowej w rozumieniu Międzynarodowego Standardu Rachunkowości (MSR) nr 27 (dalej: „Grupa”). Jednostką dominującą w Grupie jest A. Spółki są wobec siebie podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: Ustawa CIT”).

Jednym z segmentów działalności Grupy jest działalność związana z infrastrukturą sieci przesyłowych (…), obejmująca usługi budowlano-montażowe sieci (…), oferowane przez Oddział A. w (…) oraz przez spółkę zależną B. Oddział A. w (…) jest jednostką organizacyjną A., która nie stanowi odrębnego od A. podatnika CIT ani VAT. Głównym przedmiotem działalności Oddziału w (…) oraz spółki B. jest (…).

Grupa ubiega się o zamówienia na budowę sieci (…) na terenie całej Polski. Zlecenia pozyskiwane są przede wszystkim w ramach postępowań o udzielenie zamówień publicznych lub niepublicznych, prowadzonych w formie przetargów.

W tym celu Grupa - działając w ramach konsorcjów rzeczowych z udziałem B. oraz A. - zaczęła składać oferty w przetargach na budowę (…). W takim modelu zamówienia realizowane będą przez konsorcja na podstawie kontraktów zawieranych z zamawiającym. Projekty kontraktu stanowią każdorazowo załączniki do dokumentacji przetargowej. Na podstawie kontraktu konsorcjum realizować będzie przede wszystkim roboty budowlane, ale może się zdarzyć, że częścią przedmiotu zamówienia będzie także zobowiązanie do dostarczenia określonych towarów.

Niniejszy wniosek dotyczy konsorcjum rzeczowego, w którym Liderem jest B(...) (...) 2025 r. oraz z (...) 2025 r. (dalej: „Umowa Konsorcjum”). Konsorcjum powołane zostało do realizacji zadania: „(…)” nr postępowania (…).

Konsorcjum jako wykonawca, podpisało ze Spółką C. S.A. jako zamawiającym, umowę nr (…) stosownie do dokonanego przez zamawiającego wyboru oferty Konsorcjum w postępowaniu nr: (…) pn. „(…)”, prowadzonym w reżimie niepublicznym w trybie przetargu nieograniczonego (dalej: „Kontrakt”).

Z praktyki funkcjonowania konsorcjów oraz wymogów zamawiających wynika, że każdorazowo umowa konsorcjum musi zawierać zapisy wskazujące członków konsorcjum wraz z przypisanymi im funkcjami: lidera bądź partnera. Lider konsorcjum pośredniczy w kontaktach pomiędzy członkami konsorcjum, a zamawiającym. Lider jest odpowiedzialny za obsługę administracyjną konsorcjum i Kontraktu w relacji konsorcjum z zamawiającym, w tym: za rozliczenia i działalność sprawozdawczą w związku z wykonywaniem kontraktu. Partnerami zaś są określani pozostali uczestnicy konsorcjum, którzy nie pełnią funkcji lidera.

Zgodnie z Umową Konsorcjum:

- Strony zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego, polegającego na uzyskaniu i podpisaniu Kontraktu a następnie realizacji robót zgodnie z warunkami Kontraktu i postanowieniami Umowy Konsorcjum,

- zawarcie Umowy Konsorcjum nie stanowi zawarcia umowy spółki ani powstania majątku wspólnego Stron Umowy Konsorcjum mającego charakter współwłasności łącznej,

- Strony ustanawiają Lidera Konsorcjum. Na zasadach określonych w Umowie Konsorcjum, Lider występował będzie w imieniu własnym oraz Partnera Konsorcjum. Lider Konsorcjum ma prawo samodzielnego dochodzenia roszczeń wobec zamawiającego,

- Lider złoży w postępowaniu (tj. w procedurze przetargowej) ofertę, na podstawie pełnomocnictwa udzielonego mu przez Partnera Konsorcjum i to Lider Konsorcjum ponosi odpowiedzialność za formalną poprawność oferty, a także za jej kompletność, zaś Partner Konsorcjum deklaruje Liderowi Konsorcjum wsparcie w zakresie przygotowania oferty pod względem formalnym. Jednocześnie Strony zgodnie oświadczają, że w okresie od zawarcia Umowy Konsorcjum do daty złożenia oferty oraz na potrzeby złożenia oferty: wzajemnie zweryfikują i zaakceptują wyceny robót oraz dostaw towarów i usług w zakresach przeznaczonych do wykonania w ramach Kontraktu przez drugą Stronę oraz uzgodnią i wzajemnie sobie potwierdzą łączną cenę ofertową,

- Strony zobowiązują się do wykonania Kontraktu zgodnie ze Specyfikacją Warunków Zamówienia w postępowaniu, projektem, najlepszą wiedzą budowlaną i warunkami Kontraktu.

Zawierając Umowę Konsorcjum, Partner udziela Liderowi pełnomocnictwa, którego projekt stanowi załącznik do Umowy Konsorcjum, m.in. do reprezentowania Konsorcjum w określonym postępowaniu, podpisywania i składnia wszelkiego rodzaju dokumentów niezbędnych do uzyskania zamówienia, w tym w szczególności oferty wraz załącznikami, wniesienia, przedłużenia ważności i uzupełnienia wadium, wyłącznego występowania w czasie realizacji Kontraktu dla i w imieniu każdej ze Stron z osobna i wszystkich razem, samodzielnego dochodzenia roszczeń związanych z postępowaniem i Kontraktem.

W Umowie Konsorcjum Strony ustaliły podział zadań w ramach realizacji Kontraktu, tj. rozdzieliły pomiędzy siebie rzeczowy zakres prac:

a. Lider Konsorcjum: będzie odpowiedzialny za zarządzanie i administrację Kontraktem oraz zrealizuje część prac objętych Kontraktem, określonych w załączniku do Umowy Konsorcjum w zakresie: opracowania dokumentacji budowlano-wykonawczej i kosztorysowej na podstawie Warunków Technicznych zgodnie z wymogami prawa budowlanego oraz zgodnie ze Standardami i instrukcjami w zakresie wymagań do projektowania i realizacji infrastruktury systemu przesyłowego zamawiającego wraz z nadzorem autorskim i uzgodnieniami UDT; przeprowadzenie badania tłokiem kalibrującym, czyszczenie i badanie tłokiem magnetycznym, obsługa geodezyjna,

b. Partner Konsorcjum zrealizuje zadania określone w załączniku do Umowy Konsorcjum: zarządzanie budową, organizacja biura i zaplecza budowy, uzyskanie zgód na wejście w teren, odszkodowania dla właścicieli gruntów, ochrona terenu budowy, dostawa materiałów; realizacja wszystkich robót budowlano-montażowych zgodnie ze sporządzoną i uzgodnioną z zamawiającym dokumentacją wykonawczo-budowlaną oraz zgodnie z uzyskanymi w toku realizacji dokumentacji projektowej decyzjami, postanowieniami, warunkami szczegółowymi oraz uzgodnieniami wydanymi w celu realizacji zadania, odpowiednimi normami i obowiązującymi przepisami; badania nieniszczące; drogi tymczasowe, utwardzenie terenu pod śluzy; próba obejścia tymczasowego; drogi dojazdowe; odwodnienie terenu; odkrycie 3 miejsc wskazanych przez zamawiającego; opracowanie dokumentacji podwykonawczej i jakościowej.

Lider nie będzie otrzymywał wynagrodzenia za pełnienie funkcji Lidera (tj. administrowanie Kontraktem).

Po podpisaniu Kontraktu, Strony Umowy Konsorcjum zawarły do niej aneks z (...) 2025 r., w którym wskazały, że uszczegółowienie zakresów prac Lidera i Partnera Konsorcjum zostało dokonane w Załączniku nr 4 do Umowy Konsorcjum. W związku z zawarciem z zamawiającym Kontraktu, w celu ustalenia kwoty wynagrodzenia należnego Liderowi Konsorcjum i/lub/bądź Partnerowi z danej faktury wystawionej zamawiającemu, w Załączniku nr 4 do Umowy Konsorcjum Strony dokonały przyporządkowania wynagrodzenia za zakresy robót Lidera, a także Partnera, do „Zakresu prac” rozliczanych przez zamawiającego w ramach Kontraktu.

Po aneksie z dnia (…) 2025 r. Umowa Konsorcjum wskazuje, że poszczególne Strony otrzymają wynagrodzenie w wysokości:

a. Lider Konsorcjum - (...) zł (słownie: (...) złotych, 00/100),

b. Partner Konsorcjum - (...) zł (słownie: (...) złotych 00/100).

Wskazane wyżej kwoty wynagrodzenia Lidera i Partnera:

- składają się na całe wynagrodzenie Konsorcjum od zamawiającego, za realizację całego Kontraktu;

- są wynagrodzeniem danej Strony za realizację prac, jakie dana Strona zobowiązała się wykonać w ramach realizacji całego Kontraktu, które to prace zostały ustalone przez Strony w Umowie Konsorcjum.

Powyższe kwoty nie przekładają się bezpośrednio na udział w zyskach Konsorcjum, ponieważ zyskowność Stron zależy zaś także od ponoszonych przez nie kosztów, a każda ze Stron ponosi we własnym zakresie ryzyko i koszty związane z uzyskaniem Kontraktu i realizacją przydzielonej jej części prac.

W Umowie Konsorcjum Strony wskazują, iż zobowiązanym do zapłaty wynagrodzenia należnego za realizację Kontraktu jest zamawiający.

Płatności na rzecz Stron będą dokonywane za pośrednictwem Lidera Konsorcjum, a Partner Konsorcjum będzie uprawniony do otrzymania zapłaty od Lidera Konsorcjum, tylko jeśli i kiedy płatność za uzgodniony w Umowie Konsorcjum zakres Partnera Konsorcjum zostanie dokonana na rachunek Lidera Konsorcjum przez zamawiającego.

Zgodnie z Umową Konsorcjum i Kontraktem, Lider Konsorcjum wystawi zamawiającemu faktury za realizację Kontraktu, w oparciu o wszystkie informacje i materiały, konieczne do wystawienia takowych, dostarczone przez Strony i dokumentujące miesięczny postęp w robotach, zgodnie z Kontraktem. Płatności dokonane przez zamawiającego nastąpią na konto bankowe podane przez Lidera Konsorcjum.

Partner wystawi i przekaże Liderowi fakturę na należną mu część wynagrodzenia za prace zrealizowane przez Partnera mieszczące się w zakresie podlegającym rozliczeniu z Zamawiającym (ustaloną zgodnie z wnioskiem o płatność zatwierdzonym przez Zamawiającego). Faktura VAT zostanie wystawiona przez Partnera na Lidera po zatwierdzeniu przez zamawiającego wniosku o płatność.

Po otrzymaniu płatności przez Lidera Konsorcjum, przekaże on należną kwotę Partnerowi Konsorcjum w ciągu 3 (trzech) dni roboczych od daty jej otrzymania od zamawiającego, nie wcześniej jednak niż po otrzymaniu faktury prawidłowo wystawionej Liderowi Konsorcjum przez Partnera Konsorcjum, z załącznikami wymaganymi Kontraktem dla faktur wystawianych zamawiającemu przez Lidera Konsorcjum.

Faktury wystawiane przez Partnera Konsorcjum na Lidera Konsorcjum dokumentować będą świadczenie usług lub dostawę towarów zgodnie z przypisanym Partnerowi Konsorcjum rzeczowym zakresem prac. Faktury te nie będą dokumentować rozliczenia ponoszonych przez Partnera Konsorcjum kosztów.

Otrzymywane przez Partnera Konsorcjum od Lidera Konsorcjum kwoty wiążą się/będą się wiązać z wykonaniem przez Partnera Konsorcjum usług lub dokonaniem dostawy towarów zgodnie z przypisanym Partnerowi Konsorcjum rzeczowym zakresem prac (tj. jest to wynagrodzenie za wykonanie prac). Otrzymywane przez Partnera od Lidera Konsorcjum kwoty nie będą natomiast stanowić rozliczenia poniesionych przez Partnera Konsorcjum kosztów w związku z realizacją prac mieszczących się w zakresie podlegającym rozliczeniu z zamawiającym.

Otrzymywane przez Lidera Konsorcjum od Partnera Konsorcjum faktury dokumentują/będą dokumentować nabycie towarów i usług wykorzystywanych przez Lidera Konsorcjum do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Otrzymywane przez Lidera Konsorcjum faktury od podwykonawców i dostawców dokumentują/będą dokumentować nabycie towarów i usług wykorzystywanych przez Lidera Konsorcjum do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Analogicznie otrzymywane przez Partnera Konsorcjum faktury od podwykonawców i dostawców dokumentują/będą dokumentować nabycie towarów i usług wykorzystywanych przez Partnera Konsorcjum do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Strony zgodnie postanawiają, że ewentualne roboty dodatkowe będą realizowane przez tą Stronę, której zakresu robót one dotyczą. Wynagrodzenie będzie przysługiwało tej Stronie, która je zrealizowała.

Umowa Konsorcjum zawiera szczegółowe postanowienia dotyczące reprezentowania Konsorcjum oraz zasady wewnętrznej odpowiedzialności - zgodnie z nimi:

- Strony ustalają, że upoważnionym do reprezentowania Konsorcjum w postępowaniu dotyczącym ubiegania się o zamówienie, w tym złożenia oferty oraz realizacji w imieniu Konsorcjum wszystkich innych czynności, a także do podpisania Kontraktu z zamawiającym i występowania w imieniu Konsorcjum po podpisaniu Kontraktu, do zaciągania zobowiązań i otrzymywania zleceń dla i w imieniu każdej lub wszystkich Stron, a także do reprezentowania Konsorcjum wobec zamawiającego i jego przedstawicieli oraz otrzymywania od nich wszelkich instrukcji dla każdej lub wszystkich Stron, jak również do składania i przyjmowania oświadczeń woli i wiedzy w ramach postępowania, a także w ramach praw i obowiązków wynikających z Kontraktu oraz Umowy Konsorcjum jest Lider Konsorcjum,

- instrukcje i polecenia zamawiającego będą przekazywane Partnerowi Konsorcjum przez Lidera Konsorcjum niezwłocznie, nie później niż w terminie 3 (trzech) dni roboczych od ich otrzymania przez Partnera Konsorcjum,

- za wykonanie Kontraktu i wniesienie zabezpieczenia, Strony odpowiadają wobec zamawiającego solidarnie, z zastrzeżeniem wzajemnych roszczeń regresowych między Stronami,

- w relacjach między Stronami każda ze Stron ponosić będzie odpowiedzialność za zgodne z Kontraktem i obowiązującymi przepisami wykonanie przydzielonego jej zakresu robót,

- w przypadku, gdy dana Strona naruszy postanowienia Kontraktu lub przepisów prawa, co rodzić będzie roszczenie ze strony zamawiającego lub osób trzecich lub inne konsekwencje, wówczas Strona ta jako odpowiedzialna za powstanie powyższego roszczenia lub innych konsekwencji naruszenia, ponosi odpowiedzialność za wszelkie skutki takiego naruszenia i zobowiązana jest na własny koszt i ryzyko do usunięcia lub naprawienia tych skutków, w szczególności choć nie wyłącznie, zaspokojenia roszczeń, zapłaty kar, naprawienia powstałej szkody,

- w zakresie wzajemnej odpowiedzialności Stron za zobowiązania Konsorcjum, Strony odpowiadają w odniesieniu do zakresu wykonywanej przez siebie części Kontraktu. Każda ze Stron zawiera wyłącznie we własnym imieniu umowy z jej podwykonawcami i ponosi wyłączną odpowiedzialność za zapłatę wynagrodzenia należnego jej podwykonawcom,

- w stosunkach wewnętrznych żadna ze Stron nie ponosi względem drugiej strony odpowiedzialności za opóźnienia lub straty spowodowane działaniem lub zaniechaniem tej drugiej Strony, jej personelu lub podwykonawców,

- w ramach odpowiedzialności wewnętrznej, każda ze Stron zobowiązana jest do usunięcia na własny koszt i ryzyko wad w robotach przez nią realizowanych,

- każda ze Stron jest odpowiedzialna za prawidłowe i terminowe wykonanie swoich zobowiązań wynikających z Umowy Konsorcjum, zobowiązań swoich dostawców i podwykonawców, w zakresie przydzielonego jej zakresu prac,

- każda ze Stron jest zobowiązana natychmiast informować drugą Stronę o wszelkich okolicznościach mających negatywny wpływ na wykonanie przyjętego przez nią do realizacji zakresu robót, w tym na terminowe wykonanie tych robót. Lider Konsorcjum jest uprawniony do kontrolowania postępu oraz jakości robót wykonywanych przez Partnera Konsorcjum,

- każda ze Stron jest odpowiedzialna za zapłatę wynagrodzenia osobom prawnym i fizycznym, którymi będzie się posługiwać przy realizacji Kontraktu.

Zarówno Lider jak i Partner Konsorcjum ponoszą w związku z realizacją Kontraktu wydatki niezbędne do realizacji ich zakresów robót, takie jak wynagrodzenia podwykonawców, zakup materiałów i inne. Wydatki te nie są wymienione w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT.

Konsorcjum przystąpiło już do prac na rzecz zamawiającego i wykonało następujące zadanie: „(…)” W związku z tym Lider wystawił na zamawiającego pierwszą fakturę z (...) 2025 r. obejmującą wynagrodzenie należne od zamawiającego za wskazane prace Konsorcjum. Natomiast Partner, który wykonał część prac w ramach zafakturowanego zadania, wystawił na Lidera fakturę z (...) 2025 r. obejmującą wynagrodzenie Partnera.

Mając na uwadze, że kolejne rozliczenia z zamawiającym i pomiędzy stronami Konsorcjum dopiero nastąpią, niniejszy wniosek dotyczy zarówno stanu faktycznego jak i zdarzenia przyszłego.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku z 19 września 2025 r. wskazali Państwo, że od dnia zawarcia Umowy Konsorcjum do chwili obecnej nie zidentyfikowano kosztów wspólnych. Wszystkie koszty dotychczas poniesione i które Strony przewidują ponieść w przyszłości odnoszą się do zakresu rzeczowego Lidera lub Partnera.

Z zawartej Umowy Konsorcjum w ramach realizacji Kontraktu, o którym mowa we wniosku wynika podział zadaniowy rozliczania przychodów i kosztów.

Wnioskodawca wyraźnie wskazuje, że Strony nie rozliczają się proporcjonalnie do zysków.

Pytania

1. Jak należy ustalić przychód podatkowy Lidera Konsorcjum w związku z realizacją Kontraktu? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)

2. Jak należy ustalić przychód podatkowy Partnera Konsorcjum w związku z realizacją Kontraktu? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 6)

3. Czy Lider Konsorcjum będzie miał prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia Partnera należnego Partnerowi za realizację przypisanego Partnerowi zakresu robót? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 7)

4. Czy Lider Konsorcjum będzie miał prawdo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków (innych niż wynagrodzenie Partnera), które poniesie na potrzeby realizacji swojego zakresu prac w ramach Kontraktu (np. wynagrodzenia podwykonawców i dostawców)? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 8)

5. Czy Partner Konsorcjum będzie miał prawdo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków, które poniesie na potrzeby realizacji swojego zakresu prac w ramach Kontraktu (np. wynagrodzenia podwykonawców i dostawców)? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 9)

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad 1

Lider Konsorcjum powinien rozpoznać przychód podatkowy w wysokości wynagrodzenia Lidera za wykonane przez niego prace, przydzielone Liderowi na mocy Umowy Konsorcjum.

Ad 2

Partner Konsorcjum powinien rozpoznać przychód podatkowy w wysokości wynagrodzenia Partnera za wykonane przez niego prace, przydzielone Partnerowi na mocy Umowy Konsorcjum.

Ad 3

Lider Konsorcjum nie będzie miał prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia Partnera należnego Partnerowi za realizację przypisanego Partnerowi zakresu prac w Umowie Konsorcjum.

Ad 4

Lider Konsorcjum będzie miał prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości wydatków (innych niż wynagrodzenie Partnera), które poniesie na potrzeby realizacji swojego zakresu prac w ramach Kontraktu (np. wynagrodzenia podwykonawców i dostawców), który to zakres prac Strony określiły w Umowie Konsorcjum.

Ad 5

Partner Konsorcjum będzie miał prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości wydatków, które poniesie na potrzeby realizacji swojego zakresu prac w ramach Kontraktu (np. wynagrodzenia podwykonawców i dostawców), który to zakres prac Strony określiły w Umowie Konsorcjum.

Uzasadnienie

Ad 1

Lider Konsorcjum powinien rozpoznać przychód podatkowy w wysokości wynagrodzenia Lidera za wykonane przez niego prace, przydzielone Liderowi na mocy Umowy Konsorcjum. Wysokość wynagrodzenia Lidera z tytułu realizacji Kontraktu została kwotowo określona w Umowie Konsorcjum i kwotę tę uznać należy za przychód Lidera.

Przychodem Lidera nie będzie zaś ta część wynagrodzenia od zamawiającego, która należy się Partnerowi za wykonanie prac, które to wynagrodzenie i zakres prac Partnera Strony określiły w Umowie Konsorcjum.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Do przychodów podatkowych podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Zgodnie zaś z art. 12 ust. 3 Ustawy CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z treści cyt. art. 12 ust. 3 Ustawy CIT wynika więc, iż przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy CIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Konsorcja funkcjonują w dwóch głównych formach:

A. jako konsorcjum finansowe - wówczas członkowie konsorcjum rozliczają się na podstawie przyjętego w umowie konsorcjum udziału w zysku konsorcjum,

B. jako konsorcjum rzeczowe opierające się na złożeniu wspólnej oferty wobec zamawiającego oraz szczegółowym podziale robót realizowanych w ramach złożonej oferty pomiędzy członków konsorcjum. Konsorcjum, w którym uczestniczą A. i B., działa w oparciu o ten model.

Konsorcjum, działające w modelu konsorcjum finansowego, rozliczane jest w oparciu o udział poszczególnych konsorcjantów w zysku. Każdy z konsorcjantów posiada ustalony udział procentowy w zysku konsorcjum (tj. przychody i koszty konsorcjum są dzielone pomiędzy konsorcjantów według z góry ustalonej proporcji). Oznacza to, że w ramach funkcjonowania konsorcjum obliczane są jego przychody (i przychody te są dzielone między konsorcjantów stosownie do ich udziału w zysku) oraz koszty (i w kosztach tych konsorcjanci partycypują stosownie do swojego udziału w zysku konsorcjum). W praktyce to lider takiego konsorcjum gromadzi do rozliczenia wszystkie przychody i koszty ponoszonego przez strony konsorcjum i to on wylicza przychód oraz koszty konsorcjum, a także zysk konsorcjum. Zysk konsorcjum jest następnie dzielony pomiędzy jego uczestników.

Należy wyraźnie wskazać, że Konsorcjum zawiązane przez Strony nie mieści się w tym modelu. Umowa Konsorcjum nie przewiduje wyliczenia wspólnego przychodu Konsorcjum, ani wyliczenia wspólnych kosztów Konsorcjum, ani wyliczenia zysku Konsorcjum, określenia udziału poszczególnych konsorcjantów w zysku Konsorcjum, podziału zysku Konsorcjum (nie przewiduje np. dodatkowej faktury/noty wystawionej przez Lidera lub Partnera tytułem podziału zysku).

Konsorcjum rozliczane jest w oparciu o drugi model - jako konsorcjum rzeczowe. Każdy z konsorcjantów odpowiada za określony przedmiotowo zakres prac. Zarówno Lider jak i Partner Konsorcjum rozpoznają niezależnie od siebie przychody i ponoszą własne koszty (bez ustalenia udziału procentowego w zysku Konsorcjum i bez przenoszenia kosztów prac własnych na drugą Stronę). Spółki otrzymują wynagrodzenie ustalone kwotowo i zgodne z wyceną ich prac ustalone w Umowie Konsorcjum.

Należy więc wskazać, że w Umowie Konsorcjum określono kwotowo dochody Stron, w inny sposób niż poprzez ustalenie procentowego udziału w zysku Konsorcjum.

Ustalone zasady rozliczeń w ramach Konsorcjum nie przewidują, że Strony osiągną określony udział w zysku Konsorcjum. Każda ze Stron rozliczać będzie własne przychody i koszty i każda z nich wyliczać będzie swój własny zysk. Może się okazać, że obie Strony osiągną zysk z realizacji Kontraktu, ale zyski te będą na różnym poziomie (adekwatnym m.in. do efektywności kosztowej realizacji danego zadania). Może też wystąpić sytuacja, że obie Strony poniosą straty albo też jedna z nich osiągnie zysk, a druga stratę. W żadnej z tych sytuacji Umowa Konsorcjum nie przewiduje dodatkowego rozliczenia między Stronami, które miałoby prowadzić do rozliczenia pomiędzy nimi ostatecznego wyniku gospodarczego realizacji Kontraktu.

Należy wskazać, że każda ze Stron ponosi indywidualnie ekonomiczne, finansowe, techniczne i organizacyjne ryzyko związane z jej zakresem robót, a uzyskany zysk lub poniesiona strata w związku z jej zakresem robót stanowi wyłączną korzyść lub obciążenie tej strony.

Należy więc przyjąć, że ustalenia Umowy Konsorcjum stanowią „przeciwny dowód”, o którym mowa w zdaniu drugim art. 5 ust. 1 Ustawy CIT. Przychody Lidera powinny zostać więc ustalone w wysokości wynagrodzenia Lidera za wykonane przez niego prace określone w Umowie Konsorcjum.

Ad 2

Partner Konsorcjum powinien rozpoznać przychód podatkowy w wysokości wynagrodzenia Partnera za wykonane przez niego prace, przydzielone Partnerowi na mocy Umowy Konsorcjum. Wysokość wynagrodzenia Partnera z tytułu realizacji Kontraktu została kwotowo określona w Umowie Konsorcjum i kwotę tę uznać należy za przychód Partnera.

Do ustalenia przychodu Partnera znajdą zastosowanie te same przepisy i zasady, jak wskazane w odpowiedzi na Pytanie 5.

Ad 3

Lider Konsorcjum nie będzie miał prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia Partnera należnego Partnerowi za realizację przypisanego Partnerowi zakresu prac, określonego w Umowie Konsorcjum.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Kwota wynagrodzenia Partnera nie stanowi wydatku związanego z przychodem Lidera, ponieważ wynagrodzenie za realizację zakresu prac przypisanego Partnerowi nie będzie stanowić dla Lidera przychodu - zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w odpowiedzi na Pytanie 5.

Ad 4

Lider Konsorcjum będzie miał prawdo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości wydatków (innych niż wynagrodzenie Partnera), które poniesie na potrzeby realizacji swojego zakresu prac w ramach Kontraktu (np. wynagrodzenia podwykonawców i dostawców).

Należy zauważyć, że w ramach Konsorcjum zarówno Lider jak i Partner ponoszą swoje koszty. Koszty te nie są kumulowane przez Lidera i nie są rozliczane proporcjonalnie pomiędzy stronami. Umowa Konsorcjum nie przewiduje możliwości obciążania Lidera czy Partnera wydatkami poniesionymi w związku z realizacją zadań drugiej Strony.

Każdy koszt poniesiony przez Lidera w ramach realizacji Kontraktu spełnia więc przesłanki uznania go za koszt uzyskania przychodu w świetle art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, tj.

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku będzie on pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty poniesione przez Lidera w całości stanowią więc jego koszty uzyskania przychodu.

Podobnej sprawy dotyczył wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 lutego 2023 r. o sygn. akt II FSK 1061/22:

„Organ interpretacyjny i sąd pierwszej instancji nie zwróciły bowiem dostatecznej uwagi na to, że ust. 2 nakazuje regułę określoną w ust. 1 stosować do rozliczania kosztów „odpowiednio”, zaś w ust. 1 mowa jest o tym, że regułę przypisania przychodu po równo stosuje się „w braku przeciwnego dowodu” (zd. drugie). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika z tego, że jeśli jest dowód na to, że partnerzy konsorcjum uzgodnili inny podział kosztów i że Wnioskodawca poniósł określone koszty - to nie ma przesłanki do stosowania ustawowej reguły. (…).

W tym kontekście zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego organy i WSA nie przypisały należytej wagi stwierdzeniu, że - jak podano we wniosku - Lider (tj. Wnioskodawca) „zawrze wszelkie niezbędne umowy z podwykonawcami w celu realizacji wskazanego przedsięwzięcia. W szczególności Wnioskodawca zawrze umowę z architektem na przygotowanie określonego projektu budowalnego oraz umowy z podwykonawcami na realizację wskazanego projektu. Wszelkie z przedmiotowych kosztów ponoszone będą przez Lidera na podstawie wystawionych na jego rzecz faktur VAT.” Dalej, podano że „Wszystkie prace budowlane dokumentowane będą fakturami wraz z podatkiem od towarów i usług. Faktury zakupu materiałów, robót budowalnych zlecanych podwykonawcom dotyczących realizacji omawianego przedsięwzięcia oraz wszelkie inne koszty związane z przedsięwzięciem, takie jak koszty projektowe, architektoniczne, będą wystawiane na Wnioskodawcę.” (…).

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro w świetle uzgodnienia partnerów Konsorcjum zadaniem Wnioskodawcy jest realizacja inwestycji budowlanej, to organ interpretacyjny nie może odmawiać mu prawa do uwzględnienia całości poniesionych wydatków w kosztach uzyskania przychodów (przy niespornym założeniu, że spełnione będą przesłanki z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. i nie zachodzi wyłączenie z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.). Jak podano we wniosku, Partner Wnioskodawcy wnosi do wspólnego przedsięwzięcia działkę, zaś wkładem Wnioskodawcy (Lidera) jest realizacja inwestycji budowlanej na nieruchomości udostępnionej przez Partnera. Wydatki jakie wnioskodawca w związku z tym ponosi, będące jego wkładem inwestycyjnym, obciążające go ekonomicznie, powinny być w całości (tj. bez stosowania jakiejkolwiek proporcji) uznane za jego koszt uzyskania przychodów (przy spełnieniu warunków z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.). (…).

Naczelny Sąd Administracyjny zwraca jednak uwagę na to, że przepis ustawy podatkowej nie może wymusić na Partnerach innego sposobu prowadzenia przedsięwzięcia i innych rozliczeń niż te, który stanowią urzeczywistnienie ich zgodnej woli. Skoro - jak twierdzi Skarżąca - w umowie konsorcjum zostanie przewidziany (zdarzenie przyszłe) taki rodzaj wydatków - mianowicie wydatki indywidualne, które w sensie ekonomicznym zgodnie z wola partnerów obciążają wyłącznie tego kto je poniósł - to postanowienia ustawy podatkowej nie mogą uczestnikom Konsorcjum narzucać czegoś innego. Skoro Partnerzy Konsorcjum co do wydatków wspólnych konsorcjum uzgadniają, że są one dzielone według ustalonej proporcji, a co do wydatków indywidualnych uzgadniają, że obciążają one tego, kto je poniósł - to zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego do wydatków indywidualnych stanowiących wkład inwestycyjny nie należy stosować sztywnej reguły kosztowej w myśl art. 5 ust. 1 i 2 u.p.d.o.p.

Możliwość uwzględnienia takiego stanu rzeczy, jaki wynika z uwzględnienia uzgodnień między uczestnikami Konsorcjum w zakresie kosztów, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika z ustawowego zastrzeżenia „w braku przeciwnego dowodu” (art. 5 ust. 1 u.p.d.o.p. zd. drugie).

Jeśli zatem określone wydatki w sensie ekonomicznym obciążają majątek Skarżącej, jako jej wkład inwestycyjny do Konsorcjum, to nie sposób odmówić jej prawa do uznania w tym zakresie kosztów uzyskania przychodów, w całości poniesionych wydatków.

Przyjęcie w ślad za organem i sądem pierwszej instancji stanowiska przeciwnego, tj. przyznanie Skarżącej prawa do uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów tylko połowy wydatków, rodziłoby konieczność odpowiedzi na pytanie o los drugiej ich połowy. Naczelny Sąd Administracyjny jest zdania, że nie ma podstaw do tego, aby drugi partner uznał je za własne koszty uzyskania przychodów, skoro to nie on poniósł ich ekonomiczny ciężar, nie na niego zostały wystawione faktury i co kluczowe - nie tak uzgodnili partnerzy Konsorcjum. Najwyraźniej dostrzega to również organ interpretacyjny, skoro w interpretacji wydanej dla drugiego Partnera Konsorcjum dnia (...) 2021 r. sygn. (...) stanął na stanowisku, że nie ma on prawa do uznania za swój koszt uzyskania przychodów połowy - nieponiesionych przez siebie - wydatków. Zestawienie dwu interpretacji, uzyskanych niezależnie przez obu partnerów konsorcjum prowadziłoby zatem do paradoksalnego rezultatu, takiego mianowicie, że nikt (żaden z uczestników konsorcjum) nie ma prawa zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów połowy spornych wydatków, objętych pytaniem 3. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego taka sytuacja jest nie do przyjęcia.”

Ad 5

Partner Konsorcjum będzie miał prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości wydatków, które poniesie na potrzeby realizacji swojego zakresu prac w ramach Kontraktu (np. wynagrodzenia podwykonawców i dostawców).

Do wydatków ponoszonych przez Partnera znajdują zastosowanie przepisy i zasady opisane w odpowiedzi na Pytanie 8. Partner Konsorcjum będzie ponosił wydatki na realizację swojego zakresu prac z własnych środków. Wydatki te będą miały charakter definitywny. Pozostawać będą w związku z prowadzoną przez Partnera działalnością gospodarczą. Wydatki te Partner poniesie w celu uzyskania przychodu, o którym mowa w odpowiedzi na Pytanie 6. Wydatki będą właściwie udokumentowane i nie znajdą się w katalogu z art. 16 ust. 1 Ustawy CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Umowa konsorcjum jest umową gospodarczą, co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, dla odniesienia wspólnych korzyści, przy solidarnym ponoszeniu ryzyka. Zawarcie umowy o wspólne przedsięwzięcie gospodarcze - „umowy konsorcjum” nie ma na celu powstania nowego swoistego podmiotu gospodarczego, lecz stanowi porozumienie istniejących stron w zakresie realizacji wspólnego celu gospodarczego. Wspólne przedsięwzięcia charakteryzuje to, że dwóch lub więcej wspólników przedsięwzięcia jest związanych ustaleniami umownymi oraz, że owe ustalenia umowne ustanawiają sprawowanie współkontroli. Działalność wykonywana w ramach wspólnego przedsięwzięcia może być wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, jednakże do uznania takiej działalności za wspólne przedsięwzięcie wystarczy jednokrotne jej wykonanie, nie musi to być więc działalność nastawiona na wykonanie w sposób powtarzający się.

Celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy, logistyczny, techniczny lub organizacyjny przekracza możliwości jednego podmiotu. Ponieważ prawo nie wyszczególnia umowy konsorcjum, należy ona do tzw. umów nienazwanych. Konsorcjum zwykle nie jest spółką prawa handlowego, nie ma własnej osobowości prawnej, nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym, nie musi więc być rejestrowane, nie musi mieć odrębnej nazwy ani też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli działaniach nie związanych z konsorcjum), a w działaniach konsorcjum realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem.

Zgodnie z cywilistyczną zasadą swobody umów, wyrażoną w art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 1071),

Umowa konsorcjum, jak już wskazano wyżej, należy do tzw. umów nienazwanych. Strony takiej umowy korzystając z powyższej zasady swobody umów mogą dowolnie ułożyć swój stosunek zobowiązaniowy, tzn. mogą dowolnie określać wzajemne prawa i obowiązki, i o ile nie jest to sprzeczne z właściwością stosunku zobowiązaniowego, z zasadami współżycia społecznego mogą traktować zawartą umowę jako nieuregulowaną przepisami kodeksu cywilnego umowę konsorcjum. Zatem dla uznania konsorcjum za wspólne przedsięwzięcie nie jest konieczne aby umowa, która konsorcjum to zawiązuje określała procentowy udział konsorcjantów we wspólnym przedsięwzięciu.

Najprostszą formą konsorcjum może być wspólnie kontrolowana działalność - związek firm powołany zostaje do zaoferowania podmiotom trzecim wspólnego wykonania zadania, z jasno określonym podziałem obowiązków w zakresie realizacji tego zadania, z których poszczególni konsorcjanci wywiązują się na własny koszt. Lider konsorcjum jest umocowany do podpisywania umowy gospodarczej w imieniu konsorcjum, a rozliczenia gospodarcze z zamawiającym, w tym fakturowanie sprzedaży, prowadzone są przez Lidera. Pozostałe firmy wystawiają faktury liderowi konsorcjum i w ten sposób ostatecznie uczestniczą w zyskach wspólnego przedsięwzięcia. Tego typu konsorcjum nie wymaga własnej księgowości, a jego działalność jest sumą działań jego uczestników, które to działania a więc uzyskiwane przychody, ponoszone koszty, podejmowane zobowiązania, itp. rejestrowane są w ich księgach i sprawozdaniach finansowych.

Należy zauważyć, że konsorcjum stanowi określony w umowie sposób uregulowania rozliczeń pomiędzy podmiotami tworzącymi konsorcjum oraz wprowadza zasady, którymi strony powinny kierować się w swoich kontaktach, zwłaszcza z zamawiającym. Przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum powinni dokonywać podziału kosztów, czy przychodów zgodnie z ustaleniami wynikającymi z porozumienia między uczestnikami konsorcjum, np. według zawartej umowy. Rozliczenia pomiędzy konsorcjantami są sprawą wewnętrzną i pozostają poza sferą rozliczeń z zamawiającym.

Wskazać należy, że ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) nie definiuje wspólnego przedsięwzięcia. Określa jedynie sposób rozliczania przychodów i kosztów uczestników wspólnego przedsięwzięcia, np. w formie konsorcjum.

I tak, w myśl art. 5 ust. 1 ustawy o CIT,

Z kolei w myśl art. 5 ust. 2 ustawy o CIT,

Przepisy te ustalają nadrzędne zasady rozliczeń podatkowych dokonywanych między podmiotami biorącymi udział we wspólnym przedsięwzięciu. Ponieważ podmioty współuczestniczące w konsorcjum należy traktować jak podwykonawców w ramach umowy konsorcjum, każdy z nich ponosi swoje koszty i osiąga przychody związane z kontraktem.

Państwa wątpliwości budzi kwestia ustalenia:

1. jak należy ustalić przychód podatkowy Lidera Konsorcjum w związku z realizacją Kontraktu,

2. jak należy ustalić przychód podatkowy Partnera Konsorcjum w związku z realizacją Kontraktu,

3. czy Lider Konsorcjum będzie miał prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia Partnera należnego Partnerowi za realizację przypisanego Partnerowi zakresu robót,

4. czy Lider Konsorcjum będzie miał prawdo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków (innych niż wynagrodzenie Partnera), które poniesie na potrzeby realizacji swojego zakresu prac w ramach Kontraktu (np. wynagrodzenia podwykonawców i dostawców),

5. czy Partner Konsorcjum będzie miał prawdo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków, które poniesie na potrzeby realizacji swojego zakresu prac w ramach Kontraktu (np. wynagrodzenia podwykonawców i dostawców).

Przechodząc do oceny Państwa stanowiska w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w konsorcjum jakie wynikają dla Zainteresowanych, jako członków tego konsorcjum należy stwierdzić, że w sprawie znajdą zastosowanie przepisy art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o CIT. Jak wynika z opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, konsorcjum spełnia bowiem kryteria do uznania go za wspólne przedsięwzięcie w rozumieniu powyższych przepisów. Jednocześnie, podział kosztów, czy przychodów powinien nastąpić zgodnie z ustaleniami wynikającymi z porozumienia między uczestnikami konsorcjum (według zawartej umowy). Jak wcześniej wskazano, określenie wielkości udziału konsorcjanta we wspólnym przedsięwzięciu nie musi być dokonane procentowo. Dopuszczalne jest określenie wielkości udziału na zasadzie zadaniowej. Rozliczenia pomiędzy podmiotami powinno być dokonywane w sposób umożliwiający właściwe i nie budzące wątpliwości określenie kosztów i przychodów podatkowych dla poszczególnych spółek (członków konsorcjum) realizujących projekt - udokumentowane zgodnie z zasadami wystawiania dowodów księgowych na podstawie ustawy o rachunkowości.

Jak wynika z opisu sprawy z zawartej Umowy Konsorcjum w ramach realizacji Kontraktu, o którym mowa we wniosku wynika podział zadaniowy rozliczania przychodów i kosztów. Strony nie rozliczają się proporcjonalnie do zysków.

Ad 1 i 2

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 i 2, tj. ustalenia jak należy ustalić przychód podatkowy Lidera Konsorcjum w związku z realizacją Kontraktu oraz jak należy ustalić przychód podatkowy Partnera Konsorcjum w związku z realizacją Kontraktu wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 tej ustawy przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o CIT,

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1) otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;

2) wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Do przychodów podatkowych podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

W świetle art. 12 ust. 3 ustawy o CIT,

Z treści cyt. art. 12 ust. 3 ustawy o CIT wynika więc, iż przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia.

Przychody należne odnoszą się do przychodów związanych z działalnością gospodarczą. Jako takie przychody nie powinny być więc traktowane wyłącznie przychody ściśle wynikające z tej działalności, przykładowo z tytułu sprzedaży towarów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Za przychody związane z działalnością gospodarczą należy uznać nie tylko przychody będące bezpośrednim wynikiem tej działalności, ale również przychody z każdej innej działalności z nią związanej. Jako przychody należne powinny być zatem traktowane te przysporzenia, które nie powstałyby gdyby podatnik nie prowadził działalności gospodarczej.

Jak wynika z opisu sprawy po aneksie z dnia (...) 2025 r. Umowa Konsorcjum wskazuje, że poszczególne Strony otrzymają wynagrodzenie w wysokości:

- Lider Konsorcjum - (...) zł (słownie: (...) złotych, 00/100),

- Partner Konsorcjum - (...) zł (słownie: (...) złotych 00/100).

Tym samym odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać należy, że skoro z wniosku wynika zadaniowy podział rozliczania przychodów i kosztów, to Lider Konsorcjum i Partner Konsorcjum powinni rozpoznać przychód podatkowy w wysokości wynagrodzenia za wykonane przez nich prace, które zostały im przydzielone na mocy Umowy Konsorcjum. Zatem wynagrodzenie, które zostało określone w Umowie Konsorcjum w wysokości 5.549.650,00 zł stanowi przychód dla Lidera. Natomiast wynagrodzenie, które zostało określone w Umowie Konsorcjum w wysokości 7.200.350,00 zł stanowi przychód dla Partnera Konsorcjum.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2, należało uznać za prawidłowe.

Ad 3

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 3 budzi kwestia ustalenia, czy Lider Konsorcjum będzie miał prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia Partnera należnego Partnerowi za realizację przypisanego Partnerowi zakresu robót.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT,

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Jak wynika z opisu sprawy Partner wystawi i przekaże Liderowi fakturę na należną mu część wynagrodzenia za prace zrealizowane przez Partnera mieszczące się w zakresie podlegającym rozliczeniu z Zamawiającym (ustaloną zgodnie z wnioskiem o płatność zatwierdzonym przez Zamawiającego). Faktura VAT zostanie wystawiona przez Partnera na Lidera po zatwierdzeniu przez zamawiającego wniosku o płatność. Po otrzymaniu płatności przez Lidera Konsorcjum, przekaże on należną kwotę Partnerowi Konsorcjum w ciągu 3 (trzech) dni roboczych od daty jej otrzymania od zamawiającego, nie wcześniej jednak niż po otrzymaniu faktury prawidłowo wystawionej Liderowi Konsorcjum przez Partnera Konsorcjum, z załącznikami wymaganymi Kontraktem dla faktur wystawianych zamawiającemu przez Lidera Konsorcjum.

Oznacza to, że Lider nie nabywa dla siebie świadczenia od Partnera Konsorcjum, lecz jedynie przekazuje środki otrzymane od zamawiającego w wysokości wynikającej z faktury.

Tym samym Lider Konsorcjum nie ma prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia Partnera Konsorcjum, które jest należne Partnerowi za realizację przypisanego mu zakresu prac uzgodnionych w umowie, bowiem wynagrodzenie to nie stanowi wydatku poniesonego przez Lidera w celu uzyskania przychodu z jego własnego zakresu prac.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3, należało uznać za prawidłowe.

Ad 4 i 5

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 4 i 5 dotyczą kwestii ustalenia, czy Lider Konsorcjum będzie miał prawo do do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków (innych niż wynagrodzenie Partnera), które poniesie na potrzeby realizacji swojego zakresu prac w ramach Kontraktu (np. wynagrodzenia podwykonawców i dostawców) oraz czy Partner Konsorcjum będzie miał prawdo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków, które poniesie na potrzeby realizacji swojego zakresu prac w ramach Kontraktu (np. wynagrodzenia podwykonawców i dostawców).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Jak wynika z opisu sprawy zarówno Lider jak i Partner Konsorcjum ponoszą w związku z realizacją Kontraktu wydatki niezbędne do realizacji ich zakresów robót, takie jak wynagrodzenia podwykonawców, zakup materiałów i inne. Wydatki te nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Odnosząc się z zatem do kwestii rozliczania kosztów poniesionych przez Lidera i Partnera Konsorcjum wskazać należy, że z powołanego powyżej art. 5 ust. 2 ustawy o CIT wynika, iż zasady wyrażone w art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, a więc zasada przypisywania określonego przychodu każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku, stosuje się odpowiednio m.in. do rozliczania kosztów uzyskania przychodów.

Z powyższego wynika, że zasada podziału przychodów, jaką Konsorcjanci przyjęli w Umowie Konsorcjum, będzie miała również zastosowanie do rozliczania kosztów uzyskania przychodów. Biorąc pod uwagę powyżej wskazane przepisy, podział kosztów zarówno po stronie Lidera, jak i Uczestnika Konsorcjum, powinien nastąpić na tej samej zasadzie jaka została ustalona do podziału przychodów Konsorcjum.

Tym samym skoro z wniosku wynika zadaniowy podział rozliczania przychodów i kosztów, to podział kosztów zarówno po stronie Lidera, jak i Uczestnika Konsorcjum, powinien nastąpić odrębnie zgodnie z ustaleniami wynikającymi z Umowy Konsorcjum.

W związku z tym należy zauważyć, że zarówno do podziału przychodów jak i kosztów ich uzyskania stosuje się tą samą zasadę, jaka została ustalona w Umowie Konsorcjum do podziału zysków.

Skoro Konsorcjanci ustalili w Umowie Konsorcjum, jakie zadania ma realizować każdy z Konsorcjantów, to wskazane postanowienia Umowy Konsorcjum są wiążące zarówno do podziału przychodów jak i kosztów.

Zatem opisana we wniosku Umowa Konsorcjum stanowi wspólne przedsięwzięcie, to Zainteresowani, dla celów podatku dochodowego od osób prawnych powinni rozpoznawać koszty uzyskania przychodów w wysokości wynikającej z zasad ustalonych w Umowie Konsorcjum.

Tym samym w przedmiotowej sprawie Lider i Uczestnik Konsorcjum ponoszą koszty przypisane do realizowanych przez każdego z nich zadań.

Zatem Lider Konsorcjum będzie miał prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości wydatków (innych niż wynagrodzenie Partnera), które poniesie na potrzeby realizacji swojego zakresu prac w ramach Kontraktu (np. wynagrodzenia podwykonawców i dostawców), który to zakres prac Strony określiły w Umowie Konsorcjum.

Z kolei Partner Konsorcjum również będzie miał prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości wydatków, które poniesie na potrzeby realizacji swojego zakresu prac w ramach Kontraktu (np. wynagrodzenia podwykonawców i dostawców), który to zakres prac Strony określiły w Umowie Konsorcjum.

Reasumując, zarówno Lider, jak i Partner Konsorcjum, rozpoznają przychody i koszty podatkowe w zakresie przypisanych im w Umowie Konsorcjum zadań, przy czym każdy z uczestników ujmuje w kosztach uzyskania przychodów wyłącznie wydatki poniesione na realizacje własnego zakresu prac.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 4 i 5, należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionym stanie faktycznym, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem Państwa wniosku.

W zakresie podatku od towarów i usług zostało/zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

„A.” Spółka Akcyjna (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.