Interpretacja 0111-KDIB1-1.4010.623.2025.4.MF

Interpretacja indywidualna
– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 14 stycznia 2026 r. (data wpływu 14 stycznia 2026 r.) oraz z 2 marca 2026 r. (data wpływu 2 marca 2026 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polską spółką kapitałową, prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie (…). Wnioskodawca jest częścią międzynarodowej grupy X (dalej jako: „Grupa”) z główną siedzibą we Francji. Grupa została utworzona w 2022 roku poprzez połączenie dwóch liderów branży technologii (…). Spółka jest odpowiedzialna za produkcję (…). Jedynym akcjonariuszem Wnioskodawcy jest B.

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce oraz podatnikiem CIT, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy o CIT.

Obecnie całość wyżej wymienionej produkcji odbywa się w ramach kilku zakładów (fabryk) funkcjonujących w ramach Spółki – Zakładu C, Zakładów D, Zakładu E, Zakładu F oraz Zakładu G.

Biorąc pod uwagę zmieniające się otoczenie biznesowe, w tym rosnącą konkurencyjność producentów pozaunijnych, a także panującą w Europie inflację (spowodowaną m.in. pandemią COVID-19 oraz pełnoskalową wojną w Ukrainie), aby podnieść swoją konkurencyjność na rynku, zwiększyć rentowność biznesu oraz zapewnić jego nieprzerwane funkcjonowanie, Grupa zdecydowała się na przeprowadzenie reorganizacji w obszarze Zakładu E produkującego (…), który funkcjonuje w ramach Spółki. W wyniku reorganizacji aktywa związane z działalnością Zakładu E (głównie środki trwałe oraz umowy) zostaną przeniesione ze Spółki do H (dalej: „Spółka Przejmująca”) – spółki z siedzibą we Francji, która obecnie już produkuje (…) jak Spółka. Reorganizacja ta będzie częścią przeprowadzanego przez Grupę projektu, mającego na celu specjalizację i skupienie w ramach poszczególnych podmiotów z Grupy określonych działów produkcji, co ma pomóc Grupie w sprostaniu wymaganiom rynku i konkurencyjności w swojej branży. Jednocześnie, po przeprowadzeniu Transakcji, Wnioskodawca nie będzie już prowadzić działalności w zakresie produkcji (…), z zastrzeżeniem sytuacji opisanej w dalszej części wniosku.

Spółka Przejmująca jest zarejestrowana jako podatnik VAT we Francji. Spółka Przejmująca jest również zarejestrowana jako podatnik VAT w Polsce na potrzeby transakcji towarowych (choć obecnie Spółka Przejmująca nie dokonuje takich transakcji), ale nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności.

Reorganizacja z udziałem Wnioskodawcy polegać będzie na sprzedaży do Spółki Przejmującej części majątku Spółki („Majątek”) znajdującego się obecnie w Zakładzie E produkującego (…), z wyjątkiem prowadzonego przez fabrykę tzw. „projektu Y” (dalej: „Transakcja”). Jednocześnie, Transakcja nie będzie w żaden sposób dotyczyć pozostałych zakładów Spółki (tj. będą one nadal prowadzić działalność w niezmienionej formie).

Po dokonanej reorganizacji, Majątek zostanie umieszczony w zakładzie produkcyjnym Spółki Przejmującej zlokalizowanym we Francji, który obecnie również zajmuje się produkcją (…). Stąd, Spółka Przejmująca posiadać będzie już szeroką wiedzę oraz własne zasoby związane z produkcją (…), a przeniesienie Majątku będzie stanowiło uzupełnienie już prowadzonej przez Spółkę Przejmującą działalności.

Transfer Majątku ze Spółki do Spółki Przejmującej będzie realizowany stopniowo – maszyny przenoszone będą stopniowo i włączane do produkcji w fabryce należącej do Spółki Przejmującej. Sam transfer Majątku ma potrwać kilkanaście miesięcy.

Jednocześnie, Wnioskodawca wskazuje, że wspomniany projekt Y nie zostanie przeniesiony do Spółki Przejmującej i w dalszym ciągu będzie funkcjonował w obrębie Spółki. Obecnie w ramach ww. projektu Spółka produkuje (…). Docelowo produkcja (…) będzie wykonywana we Francji, a Wnioskodawca będzie dokonywał montażu (…) (wyprodukowanego przez zakład we Francji) w (…) w dotychczasowym zakładzie zlokalizowanym w Polsce. Dodatkowo Wnioskodawca będzie sprzedawał (…) do swoich klientów tak jak to robi obecnie.

Pracownicy

W obecnej strukturze Wnioskodawcy, Zakład E (w tym projekt Y) stanowi odrębną jednostkę organizacyjną Spółki wraz z dedykowanymi do jej celów menedżerami i pracownikami.

W ramach planowanej Transakcji, Wnioskodawca w ramach przeprowadzanej reorganizacji nie planuje przeniesienia swoich pracowników zatrudnionych w ramach Zakładu E. W związku z tym, żaden z kilkuset pracowników dedykowanych Zakładowi E nie zostanie przeniesiony do Spółki Przejmującej w ramach przeniesienia Majątku. Po Transakcji niektóre stanowiska zostaną zlikwidowane, zaś część pracowników pozostanie w Spółce, kontynuując pracę w ramach projektu Y.

Osoby dedykowane do zarządzania Zakładem E również nie zostaną przeniesione do Spółki Przejmującej.

Wnioskodawca wskazuje, że może dojść do sytuacji, w której kilku pracowników zostanie tymczasowo oddelegowanych do Spółki Przejmującej na czas okresu przejściowego. Niemniej będzie to jedynie tymczasowe wsparcie w zakresie montażu maszyn i ich uruchomienia na początkowym etapie transferu.

Umowy i porozumienia

W ramach Grupy współpraca odbywa się w formie tzw. listu nominacyjnego. List nominacyjny (ang. nomination letter) jest formą umowy formalizującej i regulującej współpracę pomiędzy Spółką a klientem. Listy nominacyjne są przypisane do konkretnych zakładów – w tym m.in. do Zakładu E. Spółka nie może jednostronnie przekazać (np. scedować) listu nominacyjnego do innego podmiotu – w takim przypadku zawsze wymagana jest zgoda klienta, z którym taki list nominacyjny został podpisany. Stąd, w wyniku przeprowadzanej transakcji, listy nominacyjne dedykowane Zakładowi E zostaną zmienione lub też przeniesione do Spółki Przejmującej.

Dodatkowo, w ramach każdego z zakładów Spółki, w tym Zakładu E, zawierane są odrębne umowy z dostawcami, stąd w ramach transakcji do Spółki Przejmującej zostaną również przeniesione zawarte umowy z niektórymi dostawcami dotyczące działalności Zakładu E w zakresie (…).

Majątek Wnioskodawcy

Poszczególne zakłady Spółki, w tym Zakład E, mają osobne, dedykowane środki trwałe (np. maszyny, linie produkcyjne). Majątek przenoszony w ramach transakcji obejmie większość środków trwałych dedykowanych Zakładowi E, jednak niektóre z nich nie zostaną przeniesione, a zlikwidowane. Wynika to z faktu, iż Spółka Przejmująca na moment realizacji Transakcji będzie posiadać własny park maszynowy w postaci linii produkcyjnych.

Wnioskodawca zaznacza, że środki trwałe, tj. maszyny i linie produkcyjne, które nie zostaną zlikwidowane będą sprzedane przez Spółkę w ramach Transakcji na rzecz Spółki przejmującej. Towary te w wyniku dostawy zostaną wywiezione z Polski do Francji. Wnioskodawca i Spółka Przejmująca zakładają, że sprzedaż ww. środków trwałych zostanie przeprowadzona w kilku dostawach. Każda dostawa będzie udokumentowana fakturą VAT wystawioną przez Spółkę.

Dla celów wewnętrznych (np. na potrzeby przygotowania prognoz czy też raportowania grupowego), poszczególne zakłady, w tym też Zakład E, posiadają osobny bilans oraz ewidencję środków trwałych. Każdy z zakładów funkcjonujących w ramach Spółki posiada własne środki trwałe – tym samym brak jest środków trwałych, które byłyby wspólne dla całej Spółki lub kilku zakładów produkcyjnych, poza elementami infrastruktury centralnej, które nie są przedmiotem Transakcji.

Prawo do użytkowania nieruchomości, z której w tym momencie w ramach prowadzonej działalności korzysta Zakład E, nie zostanie przekazane Spółce Przejmującej.

Dodatkowo, dla celów wewnętrznych Spółka sporządza odrębne rachunki zysków i strat dla każdego z zakładów, w tym dla Zakładu E. Przy czym, na potrzeby sporządzania sprawozdania finansowego zgodnie z wymaganiami odrębnych przepisów prawa, Spółka sporządza wspólny rachunek zysków i strat dla Wnioskodawcy jako podmiotu prawnego. Niemniej, wydzielenie kosztów oraz przychodów związanych z Zakładem E jest możliwe.

Wierzytelności, zobowiązania, zapasy

Wnioskodawca w ramach transakcji nie przeniesie na Spółkę Przejmującą zobowiązań ani należności handlowych związanych z Zakładem E. Dodatkowo, Wnioskodawca przewiduje, że część posiadanych zapasów związanych z działalnością Zakładu E zostanie przeniesiona na Spółkę Przejmującą.

Finansowanie, środki pieniężne i rachunek bankowy

Spółka w ramach prowadzonej działalności korzysta z funkcjonującego w ramach Grupy systemu cash-pool. Poszczególne zakłady Spółki, w tym Zakład E, nie posiadają odrębnych umów kredytowych czy pożyczkowych, które byłyby dla nich dedykowane.

Spółka nie posiada również osobnego, przypisanego dla działalności Zakładu E konta bankowego. Jednakże, Wnioskodawca posiada specyfikację odnoszącą się do pozycji wpływów i ponoszonych przez Spółkę wydatków oraz jest w stanie przypisać liczne indywidualne transakcje do konkretnego zakładu. Niemniej konto bankowe obejmuje również płatności na rzecz Grupy, które nie mogą być przypisane do konkretnego zakładu w ramach Spółki.

Środki pieniężne związane z Zakładem E także nie zostaną przekazane do Spółki Przejmującej.

Współpraca po transferze

Po dokonanym transferze Spółka Przejmująca będzie dostarczać (…), a Wnioskodawca po dokonanym montażu będzie sprzedawał (…) do swoich dotychczasowych klientów. Niewykluczone jest także, iż Wnioskodawca w okresie po przeniesieniu Majątku będzie wspierał Spółkę Przejmującą, w szczególności w zakresie (…). Dodatkowo, jeżeli pojawi się potrzeba przeprowadzenia dodatkowych działań (np. w kontaktach z kontrahentami) mających na celu wsparcie Spółki Przejmującej (by mogła ona efektywnie wykorzystywać Majątek do swojej działalności), takie działania zostaną przez Wnioskodawcę przeprowadzone.

Wnioskodawca wskazuje, że wszelkie reklamacje zgłaszane przez klientów w zakresie (…) wyprodukowanych przez Wnioskodawcę przed Transakcją, będą rozpatrywane przez Spółkę samodzielnie, bez udziału Spółki Przejmującej.

Przenoszony Majątek nie tworzy zorganizowanej jednostki gospodarczej zdolnej do samodzielnego funkcjonowania - bez zasobów ludzkich, infrastruktury oraz kontaktów zapewnianych przez Spółkę Przejmującą, Majątek ten nie mógłby służyć prowadzeniu działalności gospodarczej w sposób niezależny.

Wynagrodzenie

W związku z planowaną Transakcją, Spółka oraz Spółka Przejmująca dokonały analizy przepisów Rozdziału 1a ustawy o CIT w zakresie cen transferowych, jak również Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie cen transferowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1129; dalej: „Rozporządzenie”). W rezultacie, Wnioskodawca oraz Spółka Przejmująca doszły do wniosku, że przeniesienie Majątku powinno wiązać się m.in. z zapłatą na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenia za zaniechanie prowadzenia dalszej działalności związanej z produkcją (…), związanego z przeniesieniem potencjału do generowania zysku do Spółki Przejmującej (dalej: „Exit fee”), które zostało skalkulowane na podstawie prognoz rentowności związanych z transferowanym Majątkiem (produkcją prowadzoną z jego wykorzystaniem). Wysokość wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu przeniesienia Majątku określona została na warunkach rynkowych, zgodnie z zasadami dotyczącymi ustalania cen transferowych. Ma to na celu zapewnienie prawidłowego rozliczenia przeniesienia Majątku do Spółki Przejmującej, w szczególności zagwarantowania, że warunki jakie ustalą między sobą Spółka i Spółka Przejmująca odpowiadają warunkom, jakie ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Zgodnie z założeniem, wynagrodzenie w postaci Exit fee zostanie faktycznie poniesione przez Spółkę Przejmującą, która w całości poniesie ekonomiczny ciężar tego wydatku. Płatność części Exit fee przez Spółkę Przejmującą – oprócz części Exit fee stanowiącej płatność wynagrodzenia za sprzedaż środków trwałych - zostanie rozliczona w okresach rozliczeniowych, nie dłuższych niż rok (biorąc pod uwagę utracony przez Spółkę zysk związany z działalnością prowadzoną przez Spółkę z wykorzystaniem Majątku w ramach Zakładu E), w taki sposób, że w kolejnych latach po przeniesieniu Majątku do Spółki Przejmującej będzie ona wypłacać część Exit fee, z uwzględnieniem tzw. wartości pieniądza w czasie (faktury również będą wystawiane w analogiczny sposób).

Przy czym, jak Wnioskodawca wskazał powyżej, wysokość płaconego w każdym roku wynagrodzenia została określona na warunkach rynkowych, zgodnie z metodologią przewidzianą w Wytycznych OECD w sprawie cen transferowych. Harmonogram płatności zostanie uregulowany przez strony Transakcji w umowie, przy czym strony zakładają, że rozpoczęcie płatności Exit fee w części dotyczącej przeniesienia potencjału do generowania zysku nastąpi od roku 2026 (czyli od pierwszego roku, w którym Wnioskodawca utraci zyski w materialnej wysokości).

Wnioskodawca wskazuje, że przesłanką ekonomiczną planowanej transakcji jest zwiększenie efektywności biznesowej poprzez zarządzenie ryzykiem biznesowym w ramach Grupy. Planowana transakcja jest podyktowana przyczynami ekonomicznymi, a głównym lub jednym z głównych celów transakcji nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W uzupełnieniu z 14 stycznia 2026 r. wskazali Państwo:

1.    Wnioskodawca wskazuje, że na wynagrodzenie „Exit fee”, o którym mowa we wniosku, składa się wyłącznie wynagrodzenie za sprzedaż towarów (tj. środków trwałych i zapasów) oraz za przeniesienie potencjału do generowania zysku – wynagrodzenie „Exit fee” nie obejmuje więc innych, poza wskazanymi we wniosku, składników majtku.

2.    Wnioskodawca wskazuje, że wynagrodzenie za przeniesienie potencjału do generowania zysku będzie uiszczane za całokształt świadczeń (obejmujących działanie i zaniechanie) wskazanych we Wniosku i mających prowadzić do trwałego i nieodwracalnego przeniesienia potencjału gospodarczego związanego z tą działalnością na Spółkę Przejmującą. Świadczenia te będą obejmowały uiszczane przez Spółkę Przejmującą na rzecz Wnioskodawcy zaniechanie prowadzenia dalszej działalności związanej z produkcją (…) przez Wnioskodawcę, umożliwienie prowadzenia działań przez Spółkę Przejmującą w ramach listów nominacyjnych dedykowanych dotychczas Wnioskodawcy oraz kontynuowanie umów z dostawcami, potencjalnie wsparcie w zakresie (…), a także – w zależności od potrzeby - prowadzenie dodatkowych działań (np. w kontaktach z kontrahentami) mających na celu wsparcie Spółki Przejmującej (by mogła efektywnie wykorzystać Majątek w swojej działalności).

3.    Termin płatności przyjęty w rozliczeniach w ramach Grupy (a więc u Wnioskodawcy jak i u Spółki Przejmującej) przypada na 20-sty dzień drugiego miesiąca po zakończeniu miesiąca w którym nastąpiło wystawienie faktury lub innego dokumentu warunkującego tytuł płatności (tj. przykładowo – jeżeli faktura została wystawiona w grudniu 2026 roku to termin płatności przypadnie na 20 lutego 2027 roku). Wnioskodawca wskazuje, że w umowie sprzedaży zostanie określony analogiczny termin płatności wynagrodzenia za sprzedaż środków trwałych i zapasów, którego bieg rozpoczyna się (na zasadach opisanych wyżej) po wystawieniu faktur dokumentujących dokonanie transakcji sprzedaży ww. towarów. Natomiast w odniesieniu do usługi przeniesienia potencjału do generowania zysku w umowie przewidziano roczne okresy rozliczeniowe, które warunkują płatność wynagrodzenia w odpowiedniej wysokości po zakończeniu każdego z tych okresów (zatem wystawienie faktury dokumentującej zakończenie danego okresu rozliczeniowego będzie powodowało bieg terminu na zasadach wskazanych powyżej).

4.    Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z umową, w przypadku wynagrodzenia za przeniesienie potencjału do generowania zysku będą to roczne okresy rozliczeniowe, przy czym pierwszy roczny okres rozliczeniowy upłynie 31 grudnia 2026 r. Zapłata wynagrodzenia będzie dokumentowana fakturami wystawianymi raz w roku (tj. obejmującymi ustalone okresy rozliczeniowe). Jak wskazano wyżej, zgodnie z wewnętrznymi procedurami funkcjonującymi w ramach Grupy, wskazanym na fakturze terminem płatności będzie 20-sty dzień drugiego miesiąca po zakończeniu miesiąca w którym nastąpiło wystawienie faktury. Przykładowo faktura wystawiona 31 grudnia 2026 r. będzie zapłacona 20 lutego 2027 r.

5.    Wnioskodawca wskazuje, że na moment zawarcia umowy sprzedaży będzie znana wysokość wynagrodzenia za przeniesienie potencjału do generowania zysku. Wysokość wynagrodzenia należnego Spółce określona została na warunkach rynkowych, zgodnie z zasadami dotyczącymi ustalania cen transferowych na podstawie stosownych analiz mających na celu zapewnienie prawidłowego rozliczenia transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką Przejmującą.

6.    Wnioskodawca wskazuje, że za sprzedaż środków trwałych faktura nie będzie wystawiona wcześniej niż wydanie środków trwałych lub uregulowanie należności. Wnioskodawca pragnie doprecyzować, że powyższe wyjaśnienie dotyczy zarówno środków trwałych, jak i zapasów sprzedawanych w ramach Transakcji na rzecz Spółki Przejmującej.

7.    Wnioskodawca wskazuje, że Spółka Przejmująca z siedzibą we Francji jest podmiotem powiązanym ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

8.    Wnioskodawca wskazuje dane identyfikujące:

(…)

9.    Wnioskodawca wskazuje, że Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności na terenie Francji.

10. Wnioskodawca wskazuje, że Spółka jest zarejestrowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce, Austrii, Portugalii, Hiszpanii, Czechach, Francji, Niemczech oraz na Węgrzech.

11. Wnioskodawca potwierdza, że Spółka Przejmująca jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (tj. we Francji).

12. Wnioskodawca wskazuje, że Spółka Przejmująca ma siedzibę we Francji i nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju. W związku z tym, Spółka nie będzie wykonywać usług dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, a będą one związane z krajem siedziby Spółki Przejmującej.

13. Spółka wyjaśnia, że będzie posiadała dokumenty potwierdzające, że stanowiące Majątek towary, w ramach przeprowadzonej Transakcji zostaną wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy (czyli Spółki Przejmującej) na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, tj. do Francji.

Wnioskodawca precyzuje, że w szczególności będzie posiadała podpisany list (…) lub dokument (…), z którego będzie wynikało, że towary zostały dostarczone do nabywcy na terytorium Francji.

Ponadto, Spółka pragnie wskazać, że powyższe wyjaśnienie dotyczy zarówno środków trwałych, jak i zapasów sprzedawanych w ramach transakcji na rzecz Spółki Przejmującej. Jednocześnie, Spółka pragnie wyjaśnić, że uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie towarów sprzedawanych w ramach Transakcji dotyczy zarówno środków trwałych, jak i zapasów.

14. Wnioskodawca wskazuje, że w części dot. towarów, tj. środków trwałych i zapasów, zrealizowanie świadczenia nastąpi w momencie wykonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Natomiast, w części świadczenia usług polegających na przeniesieniu potencjału do generowania zysku, Wnioskodawca wskazuje, że – tak jak zostało już wyjaśnione powyżej – umowa przewiduje roczne okresy rozliczeniowe. W związku z tym, usługa ta zostanie wykonana z upływem każdego rocznego okresu rozliczeniowego. Natomiast, świadczenie tej usługi zostanie zakończone z upływem ostatniego rocznego okresu rozliczeniowego.

15. Wnioskodawca wskazuje, że sprzedaż towarów, tj. środków trwałych i zapasów, w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów będzie dokonywana na zasadach (…), co znaczy, że odpowiedzialność za towar, w tym za jego zniszczenie lub utratę będzie przeniesiona na Spółkę Przejmującą w momencie udostępnienia towarów w uzgodnionym do odbioru miejscu.

Następnie, w piśmie z 2 marca 2026 r. wskazali Państwo, że:

Ad. 1

W ślad za opisem zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji, Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem Transakcji będzie sprzedaż do Spółki Przejmującej części majątku Spółki znajdującego się obecnie w Zakładzie E produkującego (…), z wyjątkiem prowadzonego przez fabrykę tzw. „projektu Y” – na Majątek ten składają się zatem:

•        środki trwałe (np. maszyny, linie produkcyjne wraz z poszczególnymi elementami które się na nie składają, czy narzędzia) – Wnioskodawca wskazuje, że Majątek przenoszony w ramach transakcji obejmie większość środków trwałych dedykowanych Zakładowi E, jednak niektóre z nich nie zostaną przeniesione, a zlikwidowane, co wynika to z faktu, iż Spółka Przejmująca na moment realizacji Transakcji będzie posiadać własny park maszynowy w postaci linii produkcyjnych;

•        część posiadanych zapasów (w tym części zapasowych) związanych z działalnością Zakładu E.

Transakcja obejmie także listy nominacyjne dedykowane Zakładowi E (czyli umowy regulujące współpracę między Spółką a klientem) oraz (w zakresie dopuszczalnym z perspektywy prawnej) rozliczenia inwestycji w obcym środku trwałym (tzw. tooling).

Dodatkowo, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego („Współpraca po transferze”) strony mogą współdziałać tak by Spółka Przejmująca mogła efektywnie wykorzystywać Majątek w swojej działalności. W początkowym okresie transferu pracownicy Spółki mogą też incydentalnie wspierać Spółkę Przejmującą w uruchomieniu linii produkcyjnych dzięki posiadanej wiedzy oraz specjalistycznym informacjom dotyczącym funkcjonowania linii produkcyjnych oraz maszyn stanowiących przedmiot Transakcji. Elementem rozliczeń w ramach Transakcji będzie także zwrot kosztów (w ramach wynagrodzenia uzyskanego od Spółki Przejmującej) tzw. entry ticket (opłata ponoszona przez Spółkę w zamian za pozyskanie wspomnianego listu nominacyjnego).

Ad. 2

Wnioskodawca wskazuje, że wynagrodzenie obejmuje wszystkie składniki Majątku przenoszone w ramach transakcji, które zostały wymienione w wyjaśnieniach do pkt 1 powyżej, tj. środki trwałe, listy nominacyjne, część posiadanych zapasów oraz części zapasowych związanych z działalnością Zakładu E.

Ad. 3

Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem Transakcji sprzedaży w ramach ww. Majątku nie będą aktywa traktowane przez Spółkę jako wartości niematerialne i prawne.

Pytania

1.  Czy Majątek, który w ramach przeprowadzonej Transakcji zostanie przeniesiony do Spółki Przejmującej, nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o CIT i (…)? (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1)

2.  Czy Exit fee otrzymane przez Spółkę w związku z Transakcją będzie stanowić po stronie Spółki przychód w rozumieniu ustawy o CIT i powinien on zostać rozpoznany przez Spółkę zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, tj. na ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku – w odniesieniu do części Exit fee stanowiącej wynagrodzenie za przeniesienie potencjału do generowania zysku, zaś w odniesieniu do części stanowiącej wynagrodzenie za sam Majątek – zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

3.  Czy przychody, które Wnioskodawca osiągnie w związku z otrzymaniem Exit fee należy kwalifikować jako przychody z tytułu zysków kapitałowych w świetle art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

4.  Czy w momencie sprzedaży Majątku Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatkowej wartości netto środków (…) wchodzących w skład Majątku (równą wydatkom na ich nabycie lub wytworzenie pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonywanych zgodnie z przepisami podatkowymi), w tym także w sytuacji, gdy z uwagi na odmienne stawki amortyzacji przyjęte dla potrzeb podatkowych i rachunkowych, wartość ta różni się od księgowej wartości netto danych aktywów? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

Państwa stanowisko w sprawie

1.  W ocenie Wnioskodawcy Majątek, który w ramach przeprowadzonej Transakcji zostanie przeniesiony do Spółki Przejmującej, nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o CIT i (…).

2.  W ocenie Wnioskodawcy Exit fee otrzymane prze Spółkę w związku z Transakcją będzie stanowić po stronie Spółki przychód w rozumieniu ustawy o CIT i powinien on zostać rozpoznany przez Spółkę zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, tj. na ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku – w odniesieniu do części Exit fee stanowiącej wynagrodzenie za przeniesienie potencjału do generowania zysku, zaś w odniesieniu do części stanowiącej wynagrodzenie za sam Majątek – zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT.

3.  W ocenie Wnioskodawcy przychodów, które Wnioskodawca osiągnie w związku z otrzymaniem Exit fee nie należy kwalifikować jako przychody z tytułu zysków kapitałowych w świetle art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy o CIT, a tym samym przychody te powinny być rozpoznawane jako przychód z tzw. koszyka zysków operacyjnych.

4.  W ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatkowej wartości netto środków trwałych (…) wchodzących w skład Majątku (równą wydatkom na ich nabycie lub wytworzenie pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonywanych zgodnie z przepisami podatkowymi), w tym także w sytuacji, gdy z uwagi na odmienne stawki amortyzacji przyjęte dla potrzeb podatkowych i rachunkowych, wartość ta różni się od księgowej wartości netto danych aktywów.

Ad. 1

Zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 278 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”) oraz (…), przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie ww. regulacji oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, jak również orzecznictwo sądów administracyjnych, aby dany zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej również jako: „ZCP”) musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, a zatem decydujące jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany zbiór praw, obowiązków i rzeczy, że jest zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Tym samym, za przesłanki uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa przyjmuje się:

-        istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

-        wyodrębnienie organizacyjne zespołu tych składników w istniejącym przedsiębiorstwie;

-        wyodrębnienie finansowe zespołu tych składników w istniejącym przedsiębiorstwie;

-        wyodrębnienie funkcjonalne polegające na wykazaniu, że wydzielona część stanowi zespół składników powiązanych funkcjonalnie oraz przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych i obejmuje wszystkie elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa, a zatem zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Jednocześnie wskazać należy, że aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Na powyższe wskazano m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej z dnia 21 grudnia 2020 r. Znak: 0114-KDIP2-1.4010.371.2020.1.JF:

„Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.”

„(…) O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstw lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.”

Podobnie, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 22 sierpnia 2024 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.346.2024.1.AW zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.” (Zob. również interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z dnia 11 maja 2021 r., Znak: 0113-KDIPT1-2.4012.141.2021.2.AMO; z dnia 10 lipca 2018 r., Znak: 0114-KDIP1-3.4012.237.2018.3.JG; z dnia 9 lipca 2018 r., Znak: 0114-KDIP1-3.4012.235.2018.4.MK; oraz z dnia 3 sierpnia 2017 r., Znak: 0114-KDIP1-1.4012.258.2017.1.MAO)

Zatem w celu wykazania, że dane składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa konieczne jest odniesienie się do każdego z ww. warunków osobno.

Jednocześnie w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. o sygn. C-444/10 w sprawie Christel Schriever, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) wskazał na cel regulacji wyłączających z opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części i idący za tym funkcjonalny, a nie tylko literalny, charakter tego wyłączenia. Zgodnie z tezą wyroku, wyłączenie z opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa bądź ZCP: „ma za zadanie umożliwić państwom członkowskim ułatwienie przekazywania przedsiębiorstw lub części przedsiębiorstw, poprzez uproszczenie tych transakcji i unikanie naruszenia płynności finansowej nabywcy nadmiernym obciążeniem podatkowym, które i tak odzyskałby on następnie poprzez odliczenie naliczonego podatku VAT” oraz „(…) stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”. Przy czym co istotne, Trybunał wskazał w tym wyroku, że: „kwestię czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”. Dla przykładu TSUE podkreślił, że „jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia, przekazanie aktywów w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy może mieć miejsce również bez przekazania prawa własności nieruchomości”. W rezultacie „w celu ustalenia, czy transakcja mieści się w pojęciu przekazania aktywów w rozumieniu szóstej dyrektywy, należy dokonać całościowej oceny okoliczności faktycznych, w jakich transakcja ta następuje. W ramach tej oceny szczególne znaczenie będzie mieć charakter działalności gospodarczej, o którą chodzi”.

Podobne wnioski formułowane są również przez polskie sądy administracyjne. Przykładowo w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. o sygn. I FSK 1586/11 NSA stwierdził, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Pogląd, że jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega VAT, znalazł potwierdzenie swojej słuszności w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego np.: z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 1062/10, z dnia 4 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1589/10, z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 815/11, z dnia 15 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1223/11, z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 815/11. Poglądy przedstawione w tych orzeczeniach Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający niniejszą sprawę podziela w pełni.”

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, Majątek przenoszony do Spółki Przejmującej nie będzie stanowić niezależnej części przedsiębiorstwa działającej samodzielnie w oparciu o przypisany mu majątek, wyodrębniony organizacyjnie, funkcjonalnie oraz finansowo. Świadczą o tym wskazane poniżej argumenty odnoszące się do poszczególnych cech ZCP:

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań

W orzecznictwie oraz w interpretacjach podatkowych podkreśla się, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych / przypadkowych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić działalność. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa. Stanowisko takie zaprezentowane zostało przykładowo w wyroku z 3 marca 2023 r., sygn. akt II FSK 1844/20 przez Naczelny Sąd Administracyjny: „zakwalifikowanie danego zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa możliwe jest jedynie, gdy spełnione są wszystkie przesłanki określone w powołanym przepisie. Istotne jest zatem ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Kolejnym warunkiem jest wyodrębnienie tego zespołu w ramach istniejącego przedsiębiorstwa w trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.”

W ramach Transakcji, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, planowane jest przeniesienie jedynie majątku trwałego funkcjonującego w ramach Zakładu E (głównie linii produkcyjnych) oraz (…), jak też umów (tzw. nomination letter, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego) i umów z dostawcami. Nie zostaną natomiast przeniesione zobowiązania, należności, środki pieniężne, część zapasów ani, co najistotniejsze pracownicy.

Odnosząc się do powyższego, Spółka wskazuje, że już definicja zawarta w ustawie wskazuje, iż istotnym elementem ZCP są zobowiązania („(…) zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania (…)).

M.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 29 lipca 2024 r, Znak: 0114-KDIP1-1.4012.351.2024.2.AKA, DKIS uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, który wskazał, iż „Ponadto, warunkiem koniecznym uznania zbycia masy majątkowej za ZCP jest przeniesienie zobowiązań. Przez zobowiązania rozumie się stosunek prawny pomiędzy podmiotem uprawnionym (wierzycielem), a podmiotem zobowiązanym (dłużnikiem), którego treścią jest uprawnienie wierzyciela i skorelowany z nim obowiązek dłużnika. Przy czym uprawnienie wierzyciela sprowadza się do możliwości żądania od dłużnika świadczenia (niepieniężnego lub pieniężnego), a obowiązek dłużnika sprowadza się do spełnienia tego świadczenia i zaspokojenia interesu wierzyciela (M. Bandzmer „Zobowiązania jako element składowy zorganizowanej części przedsiębiorstwa - problemy interpretacyjne”, MOPOD 2015 nr 5).”

Podobne wnioski płyną z interpretacji indywidualnej z dnia 10 grudnia 2024 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.530.2024.1.AW, oraz z dnia 13 września 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.312.2018.1.MS.

Ponadto, jak wskazano powyżej, jakkolwiek, w ramach Zakładu E pracownicy i kadra zarządzająca są przypisani do realizacji zadań ww. zakładu, tak w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia pracowników Wnioskodawcy do Spółki Przejmującej. Mogą się jedynie zdarzyć pojedyncze przypadki oddelegowania pracowników w okresie rozruchu.

Zasoby ludzkie stanowią kluczowy element każdego przedsiębiorstwa. Nie sposób się nie zgodzić, iż to właśnie dzięki pracownikom oraz kadrze zarządzającej przedsiębiorstwo jest w stanie realizować swoje cele gospodarcze i prowadzić codzienną działalność operacyjną, a ich brak z definicji uniemożliwi przedsiębiorstwu funkcjonowanie. Oczywiste więc jest, iż nie można mówić o zespole składników majątku zdolnym do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu w sytuacji, gdy nie ma w nim pracowników.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 marca 2021 r., sygn. akt II FSK 1311/18, „funcjonalne wyodrębienie polegające na potencjalnej zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych, powinno istnieć już u zbywcy - czyli w istniejącym przedsiębiorstwie (tu Spółki wnoszącej aport), a także powinno być także możliwe kontynuowanie samodzielnej realizacji tych zadań przez ten wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych także w formule niezależnego przedsiębiorstwa. Innymi słowy, tak jak wskazuje organ podatkowy, z funkcjonalnym wyodrębnieniem danej jednostki mamy do czynienia, gdy jest ona w stanie przejąć określone zadania gospodarcze oraz samodzielnie funkcjonować na rynku, a więc posiadać zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy.” oraz „W tym kontekście jako trafny należy uznać wniosek wysnuty przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, który uznał, że bez czynnika ludzkiego, a więc bez ani jednego pracownika, samodzielne wykonywanie określonych zadań gospodarczych nie jest możliwe - po wniesieniu aportu - i nie byłoby również możliwe w ramach dotychczas istniejącego przedsiębiorstwa Spółki. Tak więc Baza Magazynowa bez pracowników nie miała i nie będzie mieć zdolności do prowadzenia niezależnej i samodzielnej działalności gospodarczej.”

Podobnie do powyższego, wypowiedział się m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 4 listopada 2021 r., Znak: 0111-KDIB3-2.4012.629.2021.4.MD, gdzie jako jeden z argumentów przemawiających za brakiem zorganizowanej części przedsiębiorstwa był właśnie argument dotyczący braku przejścia pracowników: „Dla zapewnienia przez Nabywcę zdolności operacyjnej działalności gospodarczej opartej o przedmiot zbycia konieczne jest zastosowanie wiedzy merytorycznej i organizacyjnej, wyposażenie przedmiotu transakcji w pracowników (…)”.

Odnosząc się z kolei do należności, środków pieniężnych oraz części zapasów – przepisy ustawy o CIT ani (…) nie zawierają wprost wymogu, aby elementy te znajdowały się w składzie ZCP. Niemniej jednak, mając na uwadze całokształt przedmiotu Transakcji, brak ich przeniesienia dodatkowo przemawia za tym, iż Majątek nie spełnia omawianego kryterium.

Podsumowując powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, kryterium istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, zdolnych do samodzielnego funkcjonowania nie zostanie spełnione przez przenoszony Majątek.

Wyodrębnienie organizacyjne

Ustawa o CIT, (…) ani inne przepisy podatkowe nie definiują pojęcia wyodrębnienia organizacyjnego. W praktyce wskazuje się, że wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej danego podmiotu. Takie wyodrębnienie organizacyjne przyjmuje najczęściej formę wydzielenia w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa części jego majątku wraz z właściwymi składnikami niemajątkowymi w formie odrębnej komórki, np. działu, zespołu, departamentu, pionu, wydziału, czy też oddziału bądź zakładu.

W interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wskazuje się, że takie wydzielenie powinno również wiązać się z przypisaniem wyodrębnionej jednostce odpowiedniego zespołów składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników niezbędnych do prowadzenia określonych zadań gospodarczych, a także określonych uprawnień w zakresie prowadzonej przez nią działalności.

Przykładowo, w wyroku z 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 79/17 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość. Nie jest natomiast wystarczająca sama możliwość prowadzenia w przyszłości przy ich wykorzystaniu odrębnego zakładu.”

Ponadto, w prawomocnym wyroku z 10 marca 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 456/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części majątku przedsiębiorstwa (wraz ze składnikami niematerialnymi) w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. Takie wyodrębnienie może przybrać formę np. oddziału, biura, zakładu, wydziału, departamentu, działu. Jednocześnie należy uznać, że nawet w przypadku, gdy fakt wyodrębnienia składników nie wynika z żadnych zapisów zawartych w dokumentach konstytuujących dany podmiot lub też regulujących jego funkcjonowanie, a takie wyodrębnienie w praktyce jest dostrzegalne i ono, chociaż nie ma oparcia w dokumentach podatnika, faktycznie istnieje - możemy mieć do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa”.

Na ten temat wypowiedział się również w wyroku z 8 czerwca 2022 r., sygn. akt II FSK 2537/19 Naczelny Sąd Administracyjny, wskazując, że „Rozważając kwestię wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć między innymi na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze”.

Podobny pogląd został wyrażony w wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnej z 19 lipca 2024 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.274.2024.3.PK, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym:

„Z drugiej strony, nie mniej istotna jest również konieczność istnienia faktycznego wyodrębnienia organizacyjnego. Tym samym, wyodrębniana jednostka powinna zostać wyodrębniona również pod kątem faktycznego funkcjonowania w danym podmiocie.

Mając na uwadze powyższe kryteria wyodrębnienia organizacyjnego Spółki dzielonej, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku zespołów składników majątkowych przypisanych do poszczególnych Pionów oraz sposobu ich wyodrębnienia można mówić o ich tzw. wyodrębnieniu organizacyjnym. W szczególności należy zwrócić uwagę na fakt formalnego wyodrębnienia poszczególnych Pionów, których obecny zakres działalności został zatwierdzony na podstawie stosownej uchwały zarządu Spółki dzielonej. Struktura organizacyjna przedsiębiorstwa Spółki dzielonej, uwzględniająca poszczególne Piony jako wyodrębnione zorganizowane części przedsiębiorstwa, znajduje również potwierdzenie w schemacie i Regulaminie Organizacyjnym Spółki dzielonej. Do poszczególnych Pionów zostały przydzielone niezbędne dla prowadzonej działalności składniki majątkowe, w odniesieniu do których mają możliwość samodzielnego zarządzania”. (Zob. również interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z dnia 19 grudnia 2018 r., Znak: 0113-KDIPT1-3.4012.746.2018.2.MK, z dnia 27 grudnia 2018 r., Znak: 0115-KDIT1-2.4012.825.2018.2.AD, z dnia 30 stycznia 2020 r., Znak: 0114-KDIP1-1.4012.661.2019.2.JO; z dnia 6 lutego 2020 r., Znak: 0113-KDIPT1-1.4012.814.2019.1.MH, z dnia 18 sierpnia 2020 r., Znak: 0114-KDIP4-2.4012.214.2020.3.AA).

W świetle powyższego, należy zatem przyjąć, że dla istnienia wyodrębnienia organizacyjnego decydujący jest nie fakt odpowiedniego, odrębnego nazwania poszczególnych jednostek w strukturze podmiotu, ale ich rzeczywiste wydzielenie.

Obecnie, Zakład E jest formalnie wyodrębnioną jednostką realizującą przypisane do niej funkcje w ramach przedsiębiorstwa, posiada wyodrębniony majątek i pracowników. Niemniej, przedmiotem Transakcji nie będzie cały Zakład E, lecz jedynie jego część, składająca się na Majątek – tj. brak jest tożsamości pomiędzy Zakładem E a Majątkiem stanowiącym przedmiot Transakcji.

Jak wskazano powyżej, bez tak istotnego składnika jak zasoby ludzkie (tj. pracownicy oraz kadra zarządzająca), nie sposób mówić o możliwości realizowania jakichkolwiek odrębnych funkcji gospodarczych, w związku z czym kryterium wyodrębnienia organizacyjnego nie zostanie spełnione przez Majątek.

Wyodrębnienie finansowe

Pojęcie wyodrębnienia finansowego również nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o CIT (…).

Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, uznaje się, że niniejsza przesłanka jest spełniona, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej danego podmiotu pozwala na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W orzecznictwie wyraźnie podkreśla się, że „Wyodrębnienie finansowe oznacza natomiast możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań (…). Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie” (tak stwierdza Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 79/17, podobny pogląd został podzielony również w interpretacji indywidualnej z 1 lutego 2024 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.691.2023.1.PP, gdzie stanowisko wnioskodawcy zostało uznane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej za prawidłowe: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, a w szczególności nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości dla ZCP. Przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.”).

Powyższe znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 stycznia 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.439.2020.2.DP, stwierdzono, że: „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Takie stanowisko zostało również potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 lipca 2024 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.274.2024.3.PK czy z 13 lipca 2020 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.138.2020.4.JF.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez wnioskodawcę w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 sierpnia 2024 r., w której organ przychylił się do stanowiska wnioskodawcy, zgodnie z którym: „O wyodrębnieniu finansowym należy mówić w przypadku istnienia możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej. Wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać zatem z pełną samodzielnością finansową. W kontekście oceny poziomu wydzielenia finansowego niewątpliwie kluczowym elementem jest organizacja ewidencji księgowej podatnika. W związku z powyższym powinna być ona zorganizowana w taki sposób, aby możliwa była identyfikacja wszystkich istotnych przychodów i kosztów poszczególnych zorganizowanych części przedsiębiorstwa.”

Powyższe potwierdzają również sądy administracyjne. Przykładowo, w wyroku z dnia 28 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 293/17, Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił: „Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwym oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części.”

Wyodrębnienie finansowe ma zatem miejsce, gdy istnieje możliwość wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jednocześnie, spełnienie ww. przesłanki nie jest uzależnione od posiadania samodzielności finansowej.

Spółka w ramach prowadzonej działalności korzysta z funkcjonującego w ramach Grupy systemu cash-pool. Poszczególne zakłady Spółki, w tym Zakład E, nie posiadają odrębnych umów kredytowych czy pożyczkowych, które byłyby dla nich dedykowane.

Spółka nie posiada również osobnego, przypisanego dla działalności Zakładu E konta bankowego. Jednakże, Wnioskodawca posiada specyfikację odnoszącą się do pozycji wpływów i ponoszonych przez Spółkę wydatków oraz jest w stanie przypisać liczne indywidualne transakcje do konkretnego zakładu. Niemniej jednak konto bankowe obejmuje również płatności na rzecz Grupy, które nie mogą być przypisane do konkretnego zakładu w ramach Spółki.

Środki pieniężne związane z Zakładem E także nie zostaną przekazane do Spółki Przejmującej.

Dodatkowo, dla celów wewnętrznych Spółka sporządza odrębne rachunki zysków i strat dla każdego z zakładów, w tym dla Zakładu E. Przy czym, na potrzeby sporządzania sprawozdania finansowego zgodnie z wymaganiami odrębnych przepisów prawa, Spółka sporządza wspólny rachunek zysków i strat dla Wnioskodawcy jako podmiotu prawnego. Niemniej, wydzielenie kosztów oraz przychodów związanych z Zakładem E jest możliwe.

Mając na uwadze powyższe, Zakład E posiada cechy niezbędne do uznania, iż jest on wyodrębniony finansowo – jakkolwiek nie posiada on własnego rachunku bankowego, jednak nie jest to cecha z definicji wykluczająca uznanie majątku za ZCP.

Niemniej, jak już wskazywano powyżej, przedmiotem Transakcji nie będzie sprzedaż całości Zakładu E, zaś jego określonej części składającej się na Majątek.

Wydzielenie funkcjonalne

Kryterium oceny czy konkretny zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność wydzielonej części przedsiębiorstwa do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zatem, aby część majątku przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona posiadać zdolność do potencjonalnego działania jako niezależny, odrębny podmiot gospodarczy samodzielnie realizujący działania gospodarcze. Tym samym, składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą być wystarczające dla podjęcia działalności gospodarczej jako odrębny (samowystarczalny) podmiot w zakresie realizowanym dotychczas przez wydzieloną część majątku w dzielonym przedsiębiorstwie.

Powyższe jest również spójne z stanowiskiem reprezentowanym przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 22 lipca 2024 r., Znak: 0115-KDIT1.4011.361.2024.4.MK zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym:

„Aby dany zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi być również wyodrębniony pod względem funkcjonalnym. Uznaje się, że zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Zespół składników materialnych i niematerialnych musi zatem być zdolny do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.”

„Co więcej, składniki majątkowe tworzące zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny pozostawać we wzajemnych relacjach, pozwalając na stwierdzenie, iż jest to coś więcej niż tylko przypadkowy zbiór elementów. Składniki te powinny zatem tworzyć pewną całość, których punktem odniesienia jest rola, jaką odgrywają one w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.”

Podobne stanowisko zostało również zaprezentowane w:

-        interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 grudnia 2018 r., Znak: 0114-KDIP1-3.4012.618.2018.2.JG,

-        interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 kwietnia 2018 r., Znak: 0112-KDIL1-1.4012.72.2018.2.RW,

-        interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 listopada 2018 r., Znak: 0114-KDIP1-3.4012.634.2018.1.JF.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi zatem stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować wszystkie elementy, z wykorzystaniem których w niezmienionej formie możliwe jest samodzielne prowadzenia działań gospodarczych, którym ta część majątku służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze elementy składowe przedmiotu Transakcji, ciężko jest mówić o tym, że Majątek stanowi funkcjonalnie odrębną całość i stanowi wszystkie elementy, z wykorzystaniem których w niezmienionej formie możliwe jest samodzielne prowadzenie zadań gospodarczych, którym ta część majątku służy w strukturze przedsiębiorstwa, w związku z czym, kryterium to należy uznać za niespełnione przez Majątek.

Podsumowując powyższe argumenty, w ocenie Wnioskodawcy, przenoszony Majątek nie będzie spełniać definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz (…). Wynika to z faktu, iż Majątek nie będzie zdolny do funkcjonowania w oparciu wyłącznie o elementy wchodzące w jego skład jako niezależne przedsiębiorstwo. Dodatkowo, na niestanowienie przez Majątek zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazuje także fakt, iż przeniesienie majątku odbędzie się płynnie, na przestrzeni miesięcy – a nie jednorazowo.

Ad. 2

W pierwszej kolejności, wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu.

W art. 12 tej ustawy wymienione zostały jednak przykładowe rodzaje przychodów, moment ich powstania i wyłączenia z katalogu przychodów. Jako zasadę ustawodawca w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przyjął, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Zgodnie z kolei z przepisem art. 12 ust. 3 ustawy CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Powyższe rozumienie potwierdzono w licznych interpretacjach podatkowych. Zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wskazanego w interpretacji indywidualnej z dnia 16 października 2019 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.315.2019.1.JK za przychody związane z działalnością gospodarczą należy uznać nie tylko przychody będące bezpośrednim wynikiem tej działalności, ale również przychody z każdej innej działalności z nią związanej. Jako przychody należne powinny być zatem traktowane te przychody, które nie powstałyby, gdyby podatnik nie prowadził działalności gospodarczej.

Zgodnie z kolei art. 12 ust 3a ustawy o CIT za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1)    wystawienia faktury albo

2)    uregulowania należności.

Jednocześnie z powyższym, art. 12 ust. 3c ustawy o CIT stanowi, że jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Jednocześnie, należy zwrócić uwagę na przepis art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia (art. 14 ust. 2 ustawy o CIT).

Na wstępie, należy podkreślić, iż Exit fee obejmie zarówno wynagrodzenie w części dotyczącej stricte przeniesienia środków trwałych (które to środki będą przenoszone stopniowo, na przestrzeni kilkunastu miesięcy), jak też wynagrodzenie za przeniesienie potencjału do generowania zysku przez Wnioskodawcę, które w istocie będzie stanowić usługę świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Przejmującej (co zostało szczegółowo opisane w opisie zdarzenia przyszłego) i będzie rozliczana w okresach rozliczeniowych w ramach przeprowadzonej wyceny zmierzającej do określenia wartości rynkowej Exit fee należnego Wnioskodawcy z tytułu Transakcji.

Słuszność traktowania Exit fee jako usługi była niejednokrotnie potwierdzana przez organy podatkowe, np. w interpretacji indywidualnej z 12 sierpnia 2024 r., Znak: 0112-KDIL1-3.4012.292.2024.5.AKS, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zauważył: „Słusznie Państwo wywiedli, że Exit fee powinno być kwalifikowane jako wynagrodzenie z tytułu usługi świadczonej przez Zbywcę. Zbywca zaniecha określonych działań, za co otrzyma wynagrodzenie, natomiast Nabywca będzie beneficjentem tej czynności – bezpośrednim odbiorcą świadczenia uzyskującym możliwość osiągania przychodów z kontynuowanej działalności działu marketingowo-sprzedażowego, wykorzystując składniki majątku (obejmujące aktywa materialne oraz wartości niematerialne) do działalności opodatkowanej. Reasumując należy stwierdzić, że odstąpienie biznesu w zamian za wynagrodzenie należne Zbywcy od Nabywcy (Exit fee) stanowi odpłatne świadczenie usług, opodatkowane podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.” oraz w interpretacji indywidualnej z 18 sierpnia 2023 r., Znak: 0111-KDIB3-3.4012.216.2023.5.JSU, gdzie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zauważył: „Słusznie Państwo wywiedli, że exit fee powinno być kwalifikowane jako wynagrodzenie z tytułu usługi świadczonej przez Sprzedającego. Sprzedający podjął określone działania, za które otrzymał wynagrodzenie, natomiast Kupujący stał się beneficjentem tej czynności - był bezpośrednim odbiorcą świadczenia uzyskującym możliwość osiągania przychodów ze świadczenia usług, przy zaangażowaniu przejętych pracowników. Reasumując należy stwierdzić, że opłata należna Sprzedającemu od Kupującego z uwagi na przeniesienie potencjału do generowania zysku w wyniku transferu funkcji i aktywów przez Sprzedającego na rzecz Kupującego stanowi odpłatne świadczeniem usług, opodatkowane podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.” Interpretacje te wprawdzie dotyczyły podatku od towarów i usług, niemniej, pozostaje to bez znaczenia dla poprawnej kwalifikacji Exit fee na potrzeby podatkowe.

Kwota Exit fee którą otrzyma Wnioskodawca będzie dla niego przysporzeniem o charakterze definitywnym, trwałym i bezwarunkowym, w związku z czym nie ulega wątpliwości, iż powinna ona stanowić przychód podatkowy.

Jednocześnie, wysokość tego przychodu powinna zostać ustalona w wartości wyrażonej w cenie określonej w umowie, którą strony zawrą, a która to cena będzie pochodną wyceny przeprowadzonej na zlecenie Wnioskodawcy przez zewnętrzną firmę doradczą.

W odniesieniu natomiast do momentu powstania przychodu, zastosowanie znajdą odrębne reguły do części Exit fee stanowiącej wynagrodzenie za sam Majątek oraz do wynagrodzenia za przeniesienie potencjału do generowania zysku / usługę „tolerowania stanu”.

W zakresie wynagrodzenia za Majątek znajdzie zastosowanie przepis art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, zgodnie z którym za datę powstania przychodu, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, każdorazowo dostawy Majątku (w tym w szczególności maszyn) będą dokumentowana fakturami. Tak więc, momentem rozpoznania przychodu w tej części Exit fee będzie dzień wydania Majątku – nie później jednak niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności, zależnie które z tych zdarzeń nastąpi jako pierwsze.

W odniesieniu zaś do części Exit fee stanowiącej wynagrodzenie za usługę tolerowania stanu, która to usługa będzie rozliczana w okresach objętych wyceną, zastosowanie powinien znaleźć przepis art. 12 ust 3c ustawy o CIT, w związku z czym Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód na ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Podsumowując powyższe, do omawianego zdarzenia przyszłego zastosowanie powinien znaleźć przytoczony przepis zarówno art. 12 ust. 3a ustawy o CIT – do części Exit fee stanowiącej wynagrodzenie za sam Majątek oraz art. 12 ust. 3c ustawy o CIT do części Exit fee stanowiącej wynagrodzenie z tytułu przeniesienia potencjału do generowania zysku i usługi „tolerowania stanu”. Dodatkowo, do całości kwoty Exit fee znajdzie zastosowanie art. 14 ust. 1 ustawy o CIT.

Ad. 3

Z dniem 1 stycznia 2018 r. weszła w życie ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2175, dalej: „ustawa zmieniająca”) wprowadzająca w szczególności regulacje w zakresie wyodrębnienia dwóch źródeł dochodów, tj. zysków kapitałowych oraz pozostałych źródeł.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 ustaw o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Należy w tym miejscu zauważyć, że od 2018 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przychody podatników zostały rozdzielone na dwa źródła:

•          z zysków kapitałowych oraz

•          z innych źródeł.

Istotą wprowadzonych zmian jest wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Obowiązkowi wyodrębniania źródeł przychodów nie podlegają banki i inne instytucje finansowe. Zgodnie z art. 7b ust. 2 ustawy o CIT, w przypadku ubezpieczycieli, banków, podmiotów, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 3, oraz innych instytucji finansowych w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe przychody wymienione w ust. 1, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a i f, zalicza się do przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Wydzielając odrębne źródło przychodów – z zysków kapitałowych na gruncie CIT, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów zaliczanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b ust. 1 CIT.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

1)    przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:

a)    dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,

b)    przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,

c)    przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

d)    przychody ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

e)    wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3,

f)     równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,

g)    dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału podmiotów lub,

h)    przychody wspólnika spółki dzielonej, z wyjątkiem podziału przez wyodrębnienie, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

i)     zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,

j)     wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia,

k)    odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3,

l)     odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna),

m)  przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

-        przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

-        przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

-        przychody spółki dzielonej,

n)    przychód ze zmniejszenia kapitału akcyjnego w prostej spółce akcyjnej;

1a) przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów;

1b) przychody uzyskane w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, wystąpienia wspólnika z takiej spółki lub zmniejszenia udziału kapitałowego w takiej spółce, jeżeli Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia otrzymanych składników majątku;

2)    przychody z tytułu wniesienia do osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, wkładu niepieniężnego;

3)    inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, w tym:

a)    przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia,

b)    przychody uzyskane w wyniku wymiany udziałów;

4)    przychody ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną;

5)    przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych;

6)    przychody:

a)    z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,

b)    z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,

c)    z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,

d)    z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,

e)    ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,

f)     z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, że wyżej cytowany przepis art. 7b ust. 1 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że przychód z tytułu Exit fee (będący w części wynagrodzeniem za zbycie Majątku, a w części za usługę) nie stanowi przychodów wymienionych w art. 7b ust. 1 ustawy o CIT ww. operacja nie będzie zatem skutkowała powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu z zysków kapitałowych, o którym mowa w powołanej regulacji. Otrzymane z tego tytułu przychody powinny zostać rozpoznane jako przychody z innych źródeł.

Ad. 4

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

-        został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

-        jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-        pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-        poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-        został właściwie udokumentowany,

-        nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Dodatkowo, jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Należy mieć na uwadze zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, pomimo, że pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością i zostały przez niego poniesione w celu uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

a.    nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

b.    nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

c.    ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

-        wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Powyższe oznacza, że do kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych zalicza się wydatki na ich nabycie lub wytworzenie (zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami), pomniejszone o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, iż wartość nieumorzona dla celów podatkowych może różnić się od wartości nieumorzonej dla celów rachunkowych. W konsekwencji, w przypadku sprzedaży wybranych środków trwałych (…), wartość rozpoznana przez Wnioskodawcę jako koszt uzyskania przychodów, zgodnie z zasadami przedstawionymi powyżej, mogła i może w przyszłości różnić się od kwoty kosztów wykazanych z tego tytułu dla potrzeb rachunkowych. Różnica ta wynika z odrębności przepisów podatkowych i rachunkowych w analizowanym zakresie i nie wpływa na prawo Wnioskodawcy do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów i ich wysokości.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że był on uprawiony oraz będzie on miał także w przyszłości prawo do rozpoznania jako koszt uzyskania przychodu wartości początkowej środków trwałych (…) pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne według przyjętych stawek amortyzacyjnych dla celów podatkowych.

Stanowisko Wnioskodawcy znalazło swoje odzwierciedlenie m.in. w interpretacji indywidulanej:

-        Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 sierpnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.254.2018.1.BK, w której Organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie sprzedaży bądź likwidacji wybranych środków trwałych, będzie miał on prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów podatkową wartość netto tych środków trwałych (równą wydatkom na ich nabycie lub wytworzenie, pomniejszonym o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonywanych zgodnie z przepisami podatkowymi) także w sytuacji, gdy z uwagi na odmienne stawki amortyzacji przyjęte dla potrzeb podatkowych i rachunkowych, podatkowa wartość netto będzie różnić się od księgowej wartości netto danych aktywów”;

-        Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 15 stycznia 2016 r., Znak: ILPB4/4510-1-575/15-2/MC, w której Organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „(...) w momencie sprzedaży bądź likwidacji wybranych środków trwałych, będzie miał on prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów podatkową wartość netto tych środków trwałych (równą wydatkom na ich nabycie lub wytworzenie, pomniejszonym o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonywanych zgodnie z przepisami podatkowymi). Wnioskodawca będzie miał to prawo także w sytuacji, gdy z uwagi na odmienne stawki amortyzacji przyjęte dla potrzeb podatkowych i rachunkowych podatkowa wartość netto będzie różnić się od księgowej wartości netto danych aktywów”.

Podsumowując, w ocenie Spółki w momencie sprzedaży wybranych środków trwałych (…) będzie ona uprawiona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatkową wartość netto tych środków trwałych (…) (równą wydatkom na ich nabycie lub wytworzenie pomniejszonym o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonywanych zgodnie z przepisami podatkowymi) także w sytuacji, gdy z uwagi na odmienne stawki amortyzacji przyjęte dla potrzeb podatkowych i rachunkowych, podatkowa wartość netto będzie różnić się od księgowej wartości netto danych aktywów.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowe w zakresie części pytania oznaczonego we wniosku nr 1, pytań oznaczonych nr 5 i nr 6 , natomiast Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy zawartym w uzupełnieniu wniosku, że na wynagrodzenie „Exit fee”, o którym mowa we wniosku, składa się wyłącznie: wynagrodzenie za sprzedaż towarów (tj. środki trwałe, listy nominacyjne, część posiadanych zapasów oraz części zapasowych związanych z działalnością Zakładu E) oraz za przeniesienie potencjału do generowania zysku – wynagrodzenie „Exit fee” oraz że przedmiotem Transakcji sprzedaży w ramach ww. Majątku nie będą aktywa traktowane przez Spółkę jako wartości niematerialne i prawne, przedmiotem niniejszej interpretacji będą konsekwencje podatkowe sprzedaży ww. składników majątku bez wartości niematerialnych i prawnych.

Ad. 1

Zgodnie z art. 4a ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

W rozumieniu powyższych regulacji prawnych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

-        musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

-        zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

-        składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

-        zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Zorganizowana część przedsiębiorstwa, w rozumieniu powyższego przepisu, powinna więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota zorganizowanej części przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, jak przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu wspomnianych już art. 55¹ i 55² Kodeks cywilny.

Reasumując, aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 dotyczą m.in. ustalenia, czy Majątek, który w ramach przeprowadzonej Transakcji zostanie przeniesiony do Spółki Przejmującej, nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że reorganizacja z Państwa udziałem polegać będzie na sprzedaży do Spółki Przejmującej części majątku Spółki („Majątek”) znajdującego się obecnie w Zakładzie E produkującego (…), z wyjątkiem prowadzonego przez fabrykę tzw. „projektu Y” (dalej: „Transakcja”). Jednocześnie, Transakcja nie będzie w żaden sposób dotyczyć pozostałych zakładów Spółki (tj. będą one nadal prowadzić działalność w niezmienionej formie).

Po dokonanej reorganizacji, Majątek zostanie umieszczony w zakładzie produkcyjnym Spółki Przejmującej zlokalizowanym we Francji, który obecnie również zajmuje się produkcją (…). Stąd, Spółka Przejmująca posiadać będzie już szeroką wiedzę oraz własne zasoby związane z produkcją tych (…), a przeniesienie Majątku będzie stanowiło uzupełnienie już prowadzonej przez Spółkę Przejmującą działalności.

Transfer Majątku ze Spółki do Spółki Przejmującej będzie realizowany stopniowo – maszyny przenoszone będą stopniowo i włączane do produkcji w fabryce należącej do Spółki Przejmującej. Sam transfer Majątku ma potrwać kilkanaście miesięcy.

W ramach przeprowadzanej reorganizacji nie planujecie Państwo przeniesienia swoich pracowników zatrudnionych w ramach Zakładu E. W związku z tym, żaden z kilkuset pracowników dedykowanych Zakładowi E nie zostanie przeniesiony do Spółki Przejmującej w ramach przeniesienia Majątku.

Ponadto wskazujecie Państwo, iż przenoszony Majątek nie tworzy zorganizowanej jednostki gospodarczej zdolnej do samodzielnego funkcjonowania - bez zasobów ludzkich, infrastruktury oraz kontaktów zapewnianych przez Spółkę Przejmującą, Majątek ten nie mógłby służyć prowadzeniu działalności gospodarczej w sposób niezależny.

Zakład E jest formalnie wyodrębnioną jednostką realizującą przypisane do niej funkcje w ramach przedsiębiorstwa, posiada wyodrębniony majątek i pracowników. Niemniej, przedmiotem Transakcji nie będzie cały Zakład E, lecz jedynie jego część, składająca się na Majątek – tj. brak jest tożsamości pomiędzy Zakładem E a Majątkiem stanowiącym przedmiot Transakcji.

Zatem, stwierdzić należy, że przenoszony Majątek nie będzie spełniać definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Wynika to z faktu, iż Majątek nie będzie zdolny do funkcjonowania w oparciu wyłącznie o elementy wchodzące w jego skład jako niezależne przedsiębiorstwo.

Jak sami Państwo wskazali – w ramach Transakcji, planowane jest przeniesienie jedynie majątku trwałego funkcjonującego w ramach Zakładu E:

-        środki trwałe (np. maszyny, linie produkcyjne wraz z poszczególnymi elementami które się na nie składają, czy narzędzia) – Wnioskodawca wskazuje, że Majątek przenoszony w ramach transakcji obejmie większość środków trwałych dedykowanych Zakładowi E, jednak niektóre z nich nie zostaną przeniesione, a zlikwidowane, co wynika to z faktu, iż Spółka Przejmująca na moment realizacji Transakcji będzie posiadać własny park maszynowy w postaci linii produkcyjnych;

-        część posiadanych zapasów (w tym części zapasowych) związanych z działalnością Zakładu E.

Transakcja obejmie także listy nominacyjne dedykowane Zakładowi E (czyli umowy regulujące współpracę między Spółką a klientem) oraz (w zakresie dopuszczalnym z perspektywy prawnej) rozliczenia inwestycji w obcym środku trwałym (tzw. tooling).

Nie zostaną natomiast przeniesione zobowiązania, należności, środki pieniężne, część zapasów ani, co najistotniejsze pracownicy.

Jak wskazano powyżej, jakkolwiek, w ramach Zakładu E pracownicy i kadra zarządzająca są przypisani do realizacji zadań ww. zakładu, tak w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia Państwa pracowników do Spółki Przejmującej. Mogą się jedynie zdarzyć pojedyncze przypadki oddelegowania pracowników w okresie rozruchu.

Ponadto opisana we wniosku Transakcja nie będzie spełniała kryterium wyodrębnienia organizacyjnego ani finansowego niezbędnego dla celów zakwalifikowania tej transakcji jako ZCP.

Bez tak istotnego składnika jak zasoby ludzkie (tj. pracownicy oraz kadra zarządzająca), nie sposób mówić o możliwości realizowania jakichkolwiek odrębnych funkcji gospodarczych, w związku z czym kryterium wyodrębnienia organizacyjnego nie zostanie spełnione przez Majątek.

Spółka w ramach prowadzonej działalności korzysta z funkcjonującego w ramach Grupy systemu cash-pool. Poszczególne zakłady Spółki, w tym Zakład E, nie posiadają odrębnych umów kredytowych czy pożyczkowych, które byłyby dla nich dedykowane.

Spółka nie posiada również osobnego, przypisanego dla działalności Zakładu E konta bankowego. Jednakże, posiadają Państwo specyfikację odnoszącą się do pozycji wpływów i ponoszonych przez Spółkę wydatków oraz jest w stanie przypisać liczne indywidualne transakcje do konkretnego zakładu. Niemniej jednak konto bankowe obejmuje również płatności na rzecz Grupy, które nie mogą być przypisane do konkretnego zakładu w ramach Spółki.

Środki pieniężne związane z Zakładem E także nie zostaną przekazane do Spółki Przejmującej.

Mając na uwadze elementy składowe przedmiotu Transakcji, ciężko jest mówić o tym, że Majątek stanowi funkcjonalnie odrębną całość i stanowi wszystkie elementy, z wykorzystaniem których w niezmienionej formie możliwe jest samodzielne prowadzenie zadań gospodarczych, którym ta część majątku służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że będący przedmiotem transakcji Majątek, nie wypełnia wszystkich podstawowych przesłanek do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, bowiem nie będzie się cechował wystarczającym stopniem wyodrębnienia finansowego oraz samodzielności. Tym bardziej, wskazanych we wniosku składników, będących przedmiotem planowanego zbycia nie sposób uznać za zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz wynikające z opisu sprawy okoliczności, stwierdzić należy, że planowana Transakcja nie będzie stanowiła zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie części pytania oznaczonego we wniosku nr 1 dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 tej ustawy przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy:

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Objęte powyższą regulacją przychody muszą być zatem następstwem prowadzonej działalności gospodarczej, stąd też między przychodem a działalnością gospodarczą musi istnieć związek skutkujący powstaniem przychodu. Określenie „związane z działalnością gospodarczą” pojmuje się dość szeroko uznając tym samym, iż przychodami z tego źródła są nie tylko przychody będące bezpośrednim wynikiem tej działalności, ale także przychody z każdej innej działalności z nią związanej, w tym w szczególności z tytułu niektórych operacji finansowych.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Ustawodawca nie zastrzega, że przychodem są tylko wymienione w art. 12 ustawy o CIT przysporzenia, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej osoby prawnej. Wszelkie wpłaty pieniężne, o ile spełniają inne wymagania podane w rozdziale 2 ustawy o CIT, mogą być uznane za przychód osoby prawnej zwłaszcza, że listę przysporzeń – stanowiącą katalog zamknięty, którego zakres nie podlega rozszerzeniu czy też zawężeniu – które nie mogą być zaliczone do przychodów zawarto w ust. 4 cytowanego przepisu.

Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu związanego z działalnością gospodarczą określa przepis art. 12 ust. 3a ustawy o CIT. Stanowi on, że:

Ustawodawca przewidział także szczególną sytuację, gdy strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych.

Zastosowanie ma wówczas przepis art. 12 ust. 3c ustawy o CIT:

Przepis ten ma zastosowanie w przypadku usług o charakterze ciągłym, gdy strony uzgodnią, że regulowanie wzajemnych należności i zobowiązań między stronami będzie obejmować kolejne wyodrębnione umownie okresy świadczenia tych usług w czasie trwania umowy.

Analizując przepis art. 12 ust. 3c ustawy o CIT należy zauważyć, że:

-        dotyczy on wszystkich usług, które strony rozliczają cyklicznie; ustawodawca w żaden sposób nie zawęził katalogu tych usług;

-        usługi te muszą mieć charakter usług ciągłych;

-        strony ustaliły, że będą one rozliczane cyklicznie;

-        wspomniana regulacja dotyczy tylko usług, nie obejmuje natomiast dostawy towarów, nawet jeżeli ma ona charakter ciągły;

-        okres rozliczeniowy może wynikać zarówno z umowy, jak i z wystawionej faktury VAT;

-        okres rozliczeniowy nie może być dłuższy niż 1 rok;

-        w przypadku usług rozliczanych w okresach cyklicznych datą powstania przychodu jest zawsze koniec okresu rozliczeniowego, nie ma natomiast wówczas znaczenia, ani data wystawienia faktury, ani data otrzymania należności.

Ponadto, jak stanowi art. 12 ust. 3e ustawy o CIT:

W tym miejscu należy podkreślić, że przepisy ustawy o CIT nie definiują pojęcia usług ciągłych. W odniesieniu do kwestii powstania przychodów należnych w zakresie tzw. usług ciągłych należy sprecyzować zakres tego pojęcia.

Słownikowe znaczenie słowa „ciągłość” to „łączność, nieprzerywający się związek jakichś faktów, brak luk, przerw w czasie albo w przestrzeni. To także dziejący się, odbywający się, trwający stale, nieustannie, bezustanny, ustawiczny, stale się powtarzający, stały”.

Usługi o charakterze ciągłym obejmują czynności polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu strony zobowiązanej do ich świadczenia. Wynikają one ze zobowiązania o charakterze ciągłym, które wytwarza trwały stosunek prawny i z którego wypływają obowiązki ciągłe bądź okresowe. Istotą usług o charakterze ciągłym jest stałe i powtarzalne zachowanie się osoby zobowiązanej do ich świadczenia zgodnie z treścią umowy i w okresie, na jaki została ona zawarta.

Zatem w odniesieniu do usług ciągłych rozliczanych okresowo (w okresach rozliczeniowych) – co powinno wynikać z ustaleń między stronami – za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, zgodnie z dyspozycją art. 12 ust. 3c ustawy o CIT.

Przepisy podatkowe nie zawierają również definicji pojęcia okresu rozliczeniowego. Zatem należy odwołać się do wykładni literalnej przepisu art. 12 ust. 3c ustawy o CIT. Zgodnie z definicją słownikową (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN):

·         „okres” to m.in. „czas, w którym ma miejsce jakieś zjawisko cykliczne i po jego upływie powtarza się jego przebieg”;

·         „rozliczeniowy” to m.in. „dotyczący rozliczenia - uregulowania wzajemnych należności”;

·         „rozliczenie” to „uregulowanie wzajemnych należności, zobowiązań między przedsiębiorstwem i dostawcami, dłużnikami i wierzycielami, pracodawcami i pracownikami itp.”.

Tym samym, pojęcie „okres rozliczeniowy” oznacza umownie zdefiniowany powtarzalny przedział czasowy, którego upłynięcie pociąga za sobą obowiązek uregulowania przez dane podmioty wzajemnych zobowiązań finansowych, np. miesiąc, kwartał, rok.

Odpowiednie rozumienie „okresu rozliczeniowego”, o którym mowa w art. 12 ust. 3c musi uwzględniać także okresy, za jakie można żądać zapłaty. W konsekwencji, „okres rozliczeniowy”, o którym mowa w art. 12 ust. 3c ustawy o CIT musi być odzwierciedleniem faktycznego okresu rozliczeniowego opartego na obligacyjnym stosunku zakładającym z jednej strony świadczenie z drugiej zaś zapłatę (cenę, wynagrodzenie) za to świadczenie.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 14 ust. 2 ustawy o CIT:

W myśl art. 14 ust. 3 ustawy o CIT:

Z opisu sprawy wynika, iż wynagrodzenie w postaci Exit fee zostanie faktycznie poniesione przez Spółkę Przejmującą, która w całości poniesie ekonomiczny ciężar tego wydatku. Płatność części Exit fee przez Spółkę Przejmującą - oprócz części Exit fee stanowiącej płatność wynagrodzenia za sprzedaż środków trwałych - zostanie rozliczona w okresach rozliczeniowych, nie dłuższych niż rok (biorąc pod uwagę utracony przez Spółkę zysk związany z działalnością prowadzoną przez Spółkę z wykorzystaniem Majątku w ramach Zakładu E), w taki sposób, że w kolejnych latach po przeniesieniu Majątku do Spółki Przejmującej będzie ona wypłacać część Exit fee, z uwzględnieniem tzw. wartości pieniądza w czasie (faktury również będą wystawiane w analogiczny sposób).

Przy czym, jak Państwo wskazali, na moment zawarcia umowy sprzedaży będzie znana wysokość wynagrodzenia za przeniesienie potencjału do generowania zysku. Wysokość wynagrodzenia należnego Spółce określona została na warunkach rynkowych, zgodnie z zasadami dotyczącymi ustalania cen transferowych na podstawie stosownych analiz mających na celu zapewnienie prawidłowego rozliczenia transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką Przejmującą.

Termin płatności przyjęty w rozliczeniach w ramach Grupy (a więc u Państwa jak i u Spółki Przejmującej) przypada na 20-sty dzień drugiego miesiąca po zakończeniu miesiąca w którym nastąpiło wystawienie faktury lub innego dokumentu warunkującego tytuł płatności (tj. przykładowo – jeżeli faktura została wystawiona w grudniu 2026 roku to termin płatności przypadnie na 20 lutego 2027 roku). Wskazujecie Państwo, że w umowie sprzedaży zostanie określony analogiczny termin płatności wynagrodzenia za sprzedaż środków trwałych i zapasów, którego bieg rozpoczyna się (na zasadach opisanych wyżej) po wystawieniu faktur dokumentujących dokonanie transakcji sprzedaży ww. towarów. Natomiast w odniesieniu do usługi przeniesienia potencjału do generowania zysku w umowie przewidziano roczne okresy rozliczeniowe, które warunkują płatność wynagrodzenia w odpowiedniej wysokości po zakończeniu każdego z tych okresów (zatem wystawienie faktury dokumentującej zakończenie danego okresu rozliczeniowego będzie powodowało bieg terminu na zasadach wskazanych powyżej).

Państwa wątpliwości dotyczą m.in. ustalenia, czy Exit fee otrzymane przez Państwa Spółkę w związku z Transakcją będzie stanowić po stronie Państwa Spółki przychód w rozumieniu ustawy o CIT i powinien on zostać rozpoznany przez Państwa Spółkę zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, tj. na ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku – w odniesieniu do części Exit fee stanowiącej wynagrodzenie za przeniesienie potencjału do generowania zysku, zaś w odniesieniu do części stanowiącej wynagrodzenie za sam Majątek – zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że kwota Exit fee którą Państwo otrzymacie będzie dla Państwa przysporzeniem o charakterze definitywnym, trwałym i bezwarunkowym, w związku z czym nie ulega wątpliwości, iż powinna ona stanowić przychód podatkowy.

Jednocześnie, wysokość tego przychodu powinna zostać ustalona w wartości wyrażonej w cenie określonej w umowie i w wartości rynkowej zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o CIT.

Odnosząc się natomiast do momentu powstania przychodu, wskazać należy, iż w zakresie wynagrodzenia za Majątek znajdzie zastosowanie przepis art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, zgodnie z którym za datę powstania przychodu, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, każdorazowo dostawy Majątku (w tym w szczególności maszyn) będą dokumentowana fakturami. Tak więc, momentem rozpoznania przychodu w tej części Exit fee będzie dzień wydania Majątku – nie później jednak niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności, zależnie które z tych zdarzeń nastąpi jako pierwsze.

Zatem w tym zakresie Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Natomiast nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, iż do części Exit fee stanowiącej wynagrodzenie za zaniechanie prowadzenia dalszej działalności związanej z (…), związane z przeniesieniem potencjału do generowania zysku do Spółki Przejmującej, zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3c ustawy o CIT. Z opisu sprawy wynika, iż na moment zawarcia umowy sprzedaży będzie znana wysokość wynagrodzenia za przeniesienie potencjału do generowania zysku. Ponadto z wniosku wynika, iż wynagrodzenie za przeniesienie potencjału do generowania zysku będzie uiszczane za całokształt świadczeń (obejmujących działanie i zaniechanie) wskazanych we wniosku i mających prowadzić do trwałego i nieodwracalnego przeniesienia potencjału gospodarczego związanego z tą działalnością na Spółkę Przejmującą. Świadczenia te będą obejmowały uiszczane przez Spółkę Przejmującą na rzecz Wnioskodawcy zaniechanie prowadzenia dalszej działalności związanej z produkcją (…) przez Wnioskodawcę, umożliwienie prowadzenia działań przez Spółkę Przejmującą w ramach listów nominacyjnych dedykowanych dotychczas Wnioskodawcy oraz kontynuowanie umów z dostawcami, potencjalnie wsparcie w zakresie kalibracji maszyn produkcyjnych, a także – w zależności od potrzeby - prowadzenie dodatkowych działań (np. w kontaktach z kontrahentami) mających na celu wsparcie Spółki Przejmującej (by mogła efektywnie wykorzystać Majątek w swojej działalności).

Zatem mając na względzie opis sprawy oraz powyższe wyjaśnienia, nie można stwierdzić że usługa przeniesienia potencjału do generowania zyskiem jest usługą o charakterze ciągłym.

Z opisy sprawy jednoznacznie wynika, że wynagrodzenie wypłacane będzie Państwu za przeniesienie potencjału do generowania zyskiem, jest to zatem czynność jednorazowa, definitywna i nieodwracalna. Istotą tej usługi  jest właśnie przeniesienie potencjału do generowania zysku i zaniechania prowadzenia dalszej działalności związanej z (…). Natomiast dodatkowe usługi tj. potencjalne wsparcie w (…), a także prowadzenie dodatkowych działań (np. w kontaktach z kontrahentami) w zależności od potrzeb, mają tylko charakter poboczny i pomocniczy (wspierający) związany z główną jednorazową usługą jaką jest przeniesienie potencjału do generowania zysku i nie świadczą o tym, że usługa główna ma charakter usługi ciągłej.

Również stosowanie rocznych okresów rozliczeniowych przez Państwa nie oznacza automatycznie, że będzie to usługa o charakterze ciągłym. Dokonanie płatności we wskazanych okresach rozliczeniowych jest w tym przypadku wyłącznie sposobem rozliczenia się z kontrahentem i dokonywania płatności (np. jako płatność ratalna).

Zatem w odniesieniu do części Exit fee stanowiącej wynagrodzenie za przeniesienie potencjału do generowania zysku zastosowanie znajdzie powołany powyżej art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, tj. przychód powstanie z dniem zaistnienia najwcześniejszego ze zdarzeń wymienionych w tym przepisie, tj. w tym przypadku wykonania usługi, przeniesienia potencjału do generowania zysku.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w powyższym zakresie jest nieprawidłowe.

Podsumowując powyższe, do omawianego zdarzenia przyszłego zastosowanie znajdzie przytoczony przepis art. 12 ust. 3a ustawy o CIT – zarówno do części Exit fee stanowiącej wynagrodzenie za sam Majątek oraz do części Exit fee stanowiącej wynagrodzenie z tytułu przeniesienia potencjału do generowania zysku.

Zatem Państwa stanowisko dot. pytania oznaczonego we wniosku nr 4, iż do omawianego zdarzenia przyszłego zastosowanie powinien znaleźć przytoczony przepis:

• art. 12 ust. 3a ustawy o CIT – do części Exit fee stanowiącej wynagrodzenie za sam Majątek – jest prawidłowe;
• art. 12 ust. 3c ustawy o CIT – do części Exit fee stanowiącej wynagrodzenie z tytułu przeniesienia potencjału do generowania zysku – jest nieprawidłowe.

Ad. 3

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o CIT:

Jak wynika z cytowanej normy prawnej, dochód jest dodatnią różnicą pomiędzy przychodami a kosztami jego uzyskania. Dla ustalenia czy dojdzie do powstania dochodu konieczne jest zatem określenie właściwej wysokości przychodów oraz kosztów ich osiągnięcia.

Należy zauważyć, że od 2018 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody podatników zostały rozdzielone na dwa źródła:

-     z zysków kapitałowych oraz

-     z innych źródeł.

Istotą wprowadzonych zmian jest wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Wydzielając odrębne źródło przychodów – z zysków kapitałowych na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów zaliczanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b ustawy o CIT.

Sposób ujęcia przedmiotu opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nie jest przypadkowy i pozwala na wyprowadzenie wniosku o objęciu zakresem ustawy wszystkich zdarzeń, z którymi wiąże się dla podatnika konkretna korzyść o wymiarze finansowym powodująca zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów. Wystąpienie każdego zdarzenia powodującego wymierną korzyść po stronie podatnika skutkuje obowiązkiem opodatkowania osiągniętej nadwyżki ponad koszty jej uzyskania przez podatnika. Nie jest przy tym istotne źródło korzyści, chodzi bowiem o każdy przypadek powodujący wzrost wartości majątku lub zmniejszenie zobowiązań ciążących na podatniku. Przyjęte rozwiązanie legislacyjne pozwala na stosowanie przepisów ustawy niezależnie od specyfiki podmiotów podlegających opodatkowaniu, zmieniających się okoliczności i rzeczywistości gospodarczej, jak również ewolucji różnego rodzaju instrumentów wykorzystywanych w obrocie gospodarczym.

Taka, a nie inna konstrukcja przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o CIT powoduje więc, że kluczowe znaczenie dla ustalenia zasad opodatkowania podatkiem dochodowym mają: po pierwsze – przychód, a po drugie – koszty jego uzyskania.

W świetle powyższego, przychody podatników dzielą się na dwa źródła, tj. przychody z zysków kapitałowych oraz przychody z innych źródeł. Wyodrębniając osobne źródło przychodów, ustawodawca wprowadził do ustawy enumeratywny katalog przychodów zaliczanych do przychodów z zysków kapitałowych.

Katalog ten znajduje odzwierciedlenie w treści art. 7b ustawy o CIT i ma charakter zamknięty, co oznacza, że wszelkie inne kategorie przychodów nieobjęte zawartym w tym przepisie wyliczeniem należy zakwalifikować do tzw. przychodów z innych źródeł.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 ustawy o CIT:

Należy zwrócić uwagę, że pkt 6 ww. przepisu ustawy o CIT, odnosi się wprost do artykułu 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT, który stanowi, że

Państwa wątpliwości odnoszące się do pytania oznaczonego we wniosku nr 5 dotyczą ustalenia, czy przychody, które Państwo osiągną w związku z otrzymaniem Exit fee należy kwalifikować jako przychody z tytułu zysków kapitałowych w świetle art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy o CIT.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać w tym miejscu należy, że z literalnego brzmienia art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy o CIT wyczytać można normę prawną, że za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych.

Natomiast z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT wynika, że za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT (wartości niematerialne i prawne, w tym licencje), z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz z wyłączeniem praw wytworzonych przez podatnika. Przepis art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT, wskazuje natomiast na konieczność zaliczenia do przychodów kapitałowych przychody ze zbycia ww. praw.

Co do zasady, przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, tj. z wartości niematerialnych i prawnych, w tym z ich zbycia, powinny stanowić przychody z zysków kapitałowych, o ile nie byłyby one bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że przedmiotem Transakcji będzie sprzedaż do Spółki Przejmującej części majątku Spółki znajdującego się obecnie w Zakładzie E produkującego (…), z wyjątkiem prowadzonego przez fabrykę tzw. „projektu Y” – na Majątek ten składają się zatem:

•        środki trwałe (np. maszyny, linie produkcyjne wraz z poszczególnymi elementami które się na nie składają, czy narzędzia) –  wskazujecie Państwo, że Majątek przenoszony w ramach transakcji obejmie większość środków trwałych dedykowanych Zakładowi E, jednak niektóre z nich nie zostaną przeniesione, a zlikwidowane, co wynika to z faktu, iż Spółka Przejmująca na moment realizacji Transakcji będzie posiadać własny park maszynowy w postaci linii produkcyjnych;

•        część posiadanych zapasów (w tym części zapasowych) związanych z działalnością Zakładu E.

Transakcja obejmie także listy nominacyjne dedykowane Zakładowi E (czyli umowy regulujące współpracę między Spółką a klientem) oraz (w zakresie dopuszczalnym z perspektywy prawnej) rozliczenia inwestycji w obcym środku trwałym (tzw. tooling).

Ponadto wskazali Państwo, że przedmiotem Transakcji sprzedaży w ramach ww. Majątku nie będą aktywa traktowane przez Spółkę jako wartości niematerialne i prawne.

Biorąc pod uwagę, że przychód z tytułu Exit fee (będący w części wynagrodzeniem za zbycie Majątku, a w części za usługę) nie został wymieniony w art. 7b ustawy o CIT, stanowiącym zamknięty katalog przychodów zaliczonych do zysków kapitałowych, to otrzymane z tego tytułu przychody powinny być kwalifikowane do przychodów z tzw. pozostałych źródeł, innych niż zyski kapitałowe.

Tym samym Państwa stanowisko odnoszące się do pytania oznaczonego we wniosku nr 5 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 4

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Jako konieczne do spełnienia warunki przy kwalifikacji kosztu do kosztów uzyskania przychodów zarówno w literaturze, jak i orzecznictwie przyjmuje się, że aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:

•      został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

•      jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

•      pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

•      poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

•      został właściwie udokumentowany,

•      nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów.

Zgodnie zaś z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Powyższe oznacza, że do kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych zalicza się wydatki na ich nabycie lub wytworzenie (zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami), pomniejszone o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Powyższe ma również zastosowanie do możliwości ujęcia kosztów uzyskania przychodów, w przypadku gdy likwidacja nie jest związana z utratą przez te środki przydatności gospodarczej na skutek zmiany rodzaju prowadzonej działalności.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 6 odnoszą się do ustalenia, czy w momencie sprzedaży Majątku będziecie Państwo uprawnieni do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatkowej wartości netto środków trwałych (…) wchodzących w skład Majątku (równą wydatkom na ich nabycie lub wytworzenie pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonywanych zgodnie z przepisami podatkowymi), w tym także w sytuacji, gdy z uwagi na odmienne stawki amortyzacji przyjęte dla potrzeb podatkowych i rachunkowych, wartość ta różni się od księgowej wartości netto danych aktywów.

Zaznaczacie Państwo, iż wartość nieumorzona dla celów podatkowych może różnić się od wartości nieumorzonej dla celów rachunkowych. W konsekwencji, w przypadku sprzedaży wybranych środków trwałych, wartość rozpoznana przez Państwa jako koszt uzyskania przychodów, zgodnie z zasadami przedstawionymi powyżej, mogła i może w przyszłości różnić się od kwoty kosztów wykazanych z tego tytułu dla potrzeb rachunkowych. Różnica ta wynika z odrębności przepisów podatkowych i rachunkowych w analizowanym zakresie i nie wpływa na Państwa prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów i ich wysokości.

Podsumowując, zgodzić się należy z Państwem, iż w momencie sprzedaży wybranych środków trwałych, będziecie Państwo uprawieni do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatkową wartość netto tych środków trwałych (równą wydatkom na ich nabycie lub wytworzenie pomniejszonym o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonywanych zgodnie z przepisami podatkowymi) także w sytuacji, gdy z uwagi na odmienne stawki amortyzacji przyjęte dla potrzeb podatkowych i rachunkowych, podatkowa wartość netto będzie różnić się od księgowej wartości netto danych aktywów.

Tym samym Państwa stanowisko odnoszące się do pytania oznaczonego we wniosku nr 6 należało również uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W pozostałym zakresie tj. w zakresie dotyczącego podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie/zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Końcowo odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatnika. Zostały wydane w określonym stanie faktycznym. Nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Każdą sprawę organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·         Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.