Interpretacja 0111-KDIB1-1.4010.672.2025.3.KM

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 grudnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie m.in. podatku dochodowego od osób prawnych. Uzupełnili go Państwo pismem z 9 lutego 2026 r. (wpływ tego samego dnia) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka jest osobą prawną mającą siedzibę w Polsce i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT. Podstawową działalnością Spółki jest (…). Jedynym udziałowcem Spółki jest X posiadający 100% udziałów. W imieniu X prawa i obowiązki wspólnika wykonuje Y (dalej: „Y”).

Spółka jest (…). Spółka została powołana w celu realizacji inwestycji objętych „(…)” opracowanym w (…) przez (…).

Spółka została powołana jako (…) w oparciu o przepisy ustawy z (…) i jej głównym celem jest (…) zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa.

Co do zasady, podstawową działalność Spółki stanowi (…). Spółka jest właścicielem (…).

Spółka w dalszym ciągu realizuje inwestycji (…). Właśnie w związku z realizacją (…), tj. w (…), w dniu (…) zarząd Spółki podjął uchwałę w przedmiocie utworzenia Oddziału działającego pod nazwą Z (dalej: „Z” lub „Oddział”) z siedzibą w (…), podejmując jednocześnie starania do dokonania wszelkich czynności niezbędnych do rejestracji Oddziału w Krajowym Rejestrze Sądowym. Postanowieniem z dnia (…) dokonał wpisu Oddziału w rejestrze przedsiębiorców KRS.

Uchwała zbieżna jest w tym zakresie z Regulaminem Organizacyjnym Spółki (dalej: „Regulamin”), w świetle którego do realizacji (…) o szczególnym znaczeniu dla działalności Spółki, mogą zostać wyodrębnione Oddziały Celowe, łączące kompetencje różnych jednostek organizacyjnych. W świetle ww. Regulaminu:

a)    (…)

Zgodnie z Regulaminem, Z został powołany dla celów (…), w tym:

a)    (…)

Wyodrębnienie Z ma na celu uporządkowanie struktury organizacyjnej, a także ułatwienie nadzoru korporacyjnego, jak również docelowo przeniesienie wyodrębnionej działalności operacyjnej Z jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa do odrębnej spółki zależnej, w której część udziałów należeć będzie do Spółki (dalej: „Spółka Zależna”).

Powyższy zamiar urzeczywistniony ma zostać w dwóch etapach:

1)    powołanie Z i formalne wydzielenie do niego zespołu składników, stanowiącego organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębnioną część przedsiębiorstwa związaną z ww. działalnością, do której powołany został Z jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”); etap ten został zrealizowany przed dniem złożenia niniejszego wniosku;

2)    planowane wniesienie ZCP do Spółki Zależnej – Spółka wniesie aportem wyodrębniony ZCP do Spółki Zależnej w zamian za objęcie udziałów w tej Spółce Zależnej (dalej: „Transakcja”).

Celem Transakcji jest osiągnięcie sytuacji, w której realizacja inwestycji (…) w (…), w ramach których (…) będzie skupiona w Z, zaś Spółka będzie zajmowała się dotychczasową działalnością operacyjną w zakresie (…). Jak wskazano wyżej, (…).

Spółka pragnie podkreślić, że nazwa Spółki Zależnej nie jest jeszcze znana, lecz każdorazowo posługując się sformułowaniem Spółki Zależnej, Spółka ma na myśli spółkę operacyjną, do której wniesiony zostanie aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ramach wyodrębnienia formalnego, do Z zostanie przyporządkowany zespół następujących składników materialnych i niematerialnych tj.:

1)     (…),

Spółka przed powołaniem Z sama zrealizowała część nakładów dotyczących wszystkich budynków realizowanych w (…). Funkcjonowanie inwestycji (…) na działkach o nr (…) wymagało zapewnienia obsługi (…). W tym celu Spółka (…):

1)    (…)

Poniesione przez Spółkę nakłady (…), zostały powiększone o nakłady pośrednie Spółki związane z realizacją (…) (obejmujące m.in. (…)) i zostaną rzeczowo przyporządkowane do Z, jako podmiot który będzie kontynuował działalność w tym zakresie.

W ramach wyodrębnienia finansowego Z, do zespołu składników majątkowych i niemajątkowych składających się na tę jednostkę przyporządkowane zostaną wszelkie należności i zobowiązania pozostające w funkcjonalnym i gospodarczym związku z działalnością (…) realizowaną przez Z, w szczególności zobowiązania wynikające z umów (…). Jednocześnie do Z nie będą przypisywane zobowiązania niezwiązane funkcjonalnie z tą działalnością, w szczególności zobowiązania o charakterze (…), dotyczące pozostałej działalności Spółki. Taki sposób przypisania należności i zobowiązań zapewnia, że Z obejmuje kompletny i spójny zespół składników umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie realizacji (…).

W ramach Oddziału został utworzony zespół pracowników, którego skład i kompetencje odpowiadają potrzebom samodzielnej realizacji ww. przedsięwzięć (…), jakim jest (…). W skład zespołu wchodzą (…), tj.:

a)    (…)

Zasadniczo na dzień sporządzenia niniejszego wniosku, wskazany zespół jest wystarczający do zapewnienia podstawowej sprawności operacyjnej Oddziału, a jego struktura organizacyjna umożliwia przypisanie jasnych zakresów odpowiedzialności, co z kolei pozwala na prowadzenie przez Oddział działalności w sposób wyodrębniony i zorganizowany. Spółka nie wyklucza jednak, że w przyszłości, wraz z rozwojem (…), zostaną zatrudnieni w ramach Oddziału kolejni pracownicy.

Spółka wskazuje, że Z począwszy od jego formalnego wyodrębnienia będzie działał w oparciu o przypisane mu zasoby majątkowe oraz niemajątkowe jak również zespół pracowników, który posiadać będzie pełną zdolność do realizacji (…). Z będzie przy tym uprawniony, w oparciu o udzielone pełnomocnictwa, do:

a)    (…).

Pomimo formalnego wyodrębnienia, Z w dalszym ciągu korzysta i będzie korzystać z określonych funkcji spełnianych przez samą Spółkę, lecz wsparcie to będzie miało charakter wsparcia organizacyjnego i usługowego w zakresie funkcji pomocniczych, takich jak: (…) (dalej: „Usługi Lokalne”). Należy jednak podkreślić, że są to funkcje o charakterze wspierającym, a nie podstawowym dla realizacji inwestycji. W praktyce ich wykonywanie, Z mógłby samodzielnie (działając jako niezależny podmiot) zapewnić ich realizację w jeden z kilku sposobów: (…). W praktyce koszty realizacji tych funkcji będą alokowane do rachunku wyników prowadzonego odrębnie dla Z (o czym szerzej w dalszej części niniejszego wniosku).

Spółka wskazuje, że w związku z planowaną Transakcją zakładane jest, że – poza kontynuacją zatrudnienia pracowników Spółki – Spółka Zależna zawrze z podmiotami zewnętrznymi i Spółką umowy na świadczenie w drodze outsourcingu ww. Usług Lokalnych, które zapewnią Spółce Zależnej niezakłóconą kontynuację działalności.

Pomimo formalnej podległości Z względem zarządu Spółki, Z posiada swoją autonomię, co oznacza, że wszystkie decyzje operacyjne w ramach Z podejmuje jego (…), który na bieżąco współpracuje z zarządem Spółki, podejmującym decyzje strategiczne i kierunkowe dla całej Spółki.

W zakresie finansowo-księgowym, na dzień złożenia niniejszego wniosku, dla Z otwarte zostały rachunki bankowe oraz ustalony został plan finansowy oraz inwestycyjny (do Z przyporządkowane zostaną również należności i zobowiązania bezpośrednio związane z przenoszonymi składnikami majątkowymi). Spółka wskazuje, że dla Z będzie przygotowywany bilans oraz rachunek zysków i strat.

Planowana forma prawna transakcji, jaką jest aport zespołu składników majątkowych i niemajątkowych składających się na Z, ma zapewnić nieprzerwane prowadzenie działalności gospodarczej przez Z, jako że posiada on wszelkie składniki (takie jak w szczególności zasoby ludzkie, know-how, aktywa trwałe) niezbędne do tego, aby samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą i właśnie to stanowiło jedną z głównych motywacji dla wyboru takiej, a nie innej, formy prawnej transakcji. Opisywana transakcja wniesienia aportu składników majątkowych i niemajątkowych składających się na Z będzie polegała na zbyciu m.in. aktywów trwałych, obrotowych, należności oraz zobowiązań powiązanych z tą częścią przedsiębiorstwa Spółki (Z).

Transakcja wiązała się będzie również z przejściem części zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ Kodeksu pracy, w wyniku którego do Spółki Zależnej przeniesieni zostaną pracownicy Z zaangażowani w działalność prowadzoną w oparciu o przenoszony w postaci aportu zespół składników majątkowych składający się na Z. Przenoszeni pracownicy stanowić będą wykwalifikowaną kadrę pracowniczą przyporządkowaną ze względu na swoje kompetencje oraz doświadczenie w strukturach Spółki do wydzielanego zespołu składników majątkowych. Szczególnie istotny jest w tym kontekście fakt, że przeniesiony zostanie również pracownik pełniący funkcję (…) Z, (…). Nawiązanie zatrudnienia w Spółce Zależnej może nastąpić również poprzez rozwiązanie umów o pracę zawartych przez pracowników Z ze Spółką (na wniosek pracowników) i zawarcie nowych umów o pracę przez tych pracowników ze Spółką Zależną.

Intencją Spółki jest więc przeniesienie wszystkich składników majątku wykorzystywanych przez Z, będących w jego posiadaniu i alokowanych do niego służących do prowadzenia działalności (…), które są niezbędne do funkcjonowania w związku z dotychczas wykonywanymi czynnościami w tym zakresie przez Z. Przedmiotem Transakcji będą zatem składniki, które stanowią istotę elementów niezbędnych do prowadzenia działalności (…) przez Oddział.

Obecnie nie jest planowane natomiast przeniesienie do Spółki Zależnej osób pełniących funkcje członków zarządu Spółki, niemniej na dzień transakcji ich rola w odniesieniu do Z sprowadzała się będzie przede wszystkim do zadań o charakterze nadzorczym, polegających na wyznaczaniu generalnych celów oraz kierunków związanych z działalnością Z oraz kontrolą ich realizacji, a nie na prowadzeniu bieżącej działalności operacyjnej Z, czy rozwiązywaniu bieżących problemów związanych z funkcjonowaniem Z.

Spółka Zależna, do której wniesiony zostanie Z (zespół składników majątkowych i niemajątkowych składający się na Z), przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego zespołu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład niepieniężny (tj. Spółki), realizując obowiązek nałożony w tym zakresie na podmiot przyjmujący aport przez art. 15 ust. 1s Ustawy o CIT.

Podsumowując:

a)    działalność prowadzona przez Spółkę w oparciu o Z wykonywana będzie w wyodrębnionej organizacyjnie sferze; przenoszony zespół składników majątkowych i niemajątkowych będzie jednostką wydzieloną na podstawie dokumentów wewnętrznych (Regulaminu) obowiązujących w Spółce; działalność ta stanowić będzie spójny, zorganizowany kompleks zdolny do realizowania zadań gospodarczych w sposób samodzielny,

b)    Spółka będzie prowadziła dla Z odrębne księgi rachunkowe, prezentujące pełną ewidencję przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań dotyczących zespołu składników majątkowych i niemajątkowych (Z), który zostanie wniesiony aportem do Spółki Zależnej. Księgi będą oczywiście prezentowały również wynik finansowy Z będącego przedmiotem transakcji.

Jednocześnie po dokonaniu aportu (realizacji Transakcji), Spółka będzie kontynuowała dotychczasową działalność gospodarczą w zakresie zadań nieprzypisanych do Z, obejmującą (…).

Końcowo, Spółka pragnie podkreślić, że jej celem związanym z planowanymi działaniami reorganizacyjnymi nie jest uzyskanie jakichkolwiek korzyści podatkowych, lecz ekonomicznie i operacyjnie uzasadnione działanie wynikające z potrzeby wyodrębnienia i lepszego zarządzania określoną częścią działalności w Polsce.

W związku z powyższym Spółka powzięła wątpliwość w zakresie potencjalnego spełniania przez wyodrębniany i wnoszony przez nią aportem zespół składników majątkowych i niemajątkowych składający się na Z przesłanek do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, (…) oraz w zakresie opodatkowania przeprowadzanej transakcji aportu na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych (…).

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 9 lutego 2026 r. w odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu wskazali Państwo m.in., że:

1)    Kiedy dokładnie dojdzie do aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa we wniosku?

ODP.: Wnioskodawca nie jest w stanie precyzyjnie określić daty dokonania aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, niemniej zakłada, że przedmiotowa transakcja mogłaby się odbyć w (…). Obecnie trwa proces (…), natomiast uzyskanie interpretacji podatkowej, będącej przedmiotem niniejszego wniosku jest również istotnym elementem poprzedzającym zawarcie umowy Spółki i następcze dokonanie transakcji wniesienia aportu, celem uzyskania informacji nt. sposobu rozliczenia/opodatkowania tej transakcji.

2)    Czy Spółka Zależna, o której mowa we wniosku istnieje, czy dopiero powstanie?

ODP.: Spółka Zależna, o której mowa we wniosku dopiero powstanie, a obecnie trwa proces (…).

3)    Jakiego rodzaju spółką jest/będzie spółka otrzymująca aport (Spółka Zależna)? Czy będzie rezydentem podatkowym w Polsce? A jeśli nie, to jakiego kraju? Proszę o wskazanie danych adresowych oraz numeru identyfikacyjnego podatnika, jeżeli będzie rezydentem innego kraju.

ODP.: Spółka Zależna będzie spółką kapitałową – spółką z ograniczoną odpowiedzialnością – z miejscem siedziby oraz zarządu na terenie Polski – będzie polskim rezydentem podatkowym.

4)    Czy wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki Zależnej zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym bądź jednym z głównych celów wniesienia tego wkładu nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania?

ODP.: Tak, wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki Zależnej zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych (wskazanych zresztą we wniosku o wydanie interpretacji), a głównym bądź jednym z głównych celów wniesienia tego wkładu nie jest/nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

5)    Czy Spółka Zależna będzie musiała podjąć/wykonać jakieś działania faktyczne lub prawne w celu prowadzenia/kontynuowania działalności gospodarczej polegającej na działalności (…)? Jeśli tak, to jakie będą to działania?

ODP.: Spółka Zależna nie będzie musiała podejmować/wykonywać dodatkowych działań faktycznych lub prawnych o charakterze niezbędnym w celu prowadzenia/kontynuowania działalności gospodarczej polegającej na działalności (…).

Nie wyklucza to oczywiście podjęcia określonych działań faktycznych lub prawnych mających na celu usprawnienie pewnych procesów operacyjnych, niemniej działania te będą miały charakter wtórny (optymalizacyjny) i nie będą stanowiły warunku rozpoczęcia lub kontynuowania działalności (…) w oparciu o przejęte składniki. Jak wskazał Wnioskodawca, Z począwszy od jego formalnego wyodrębnienia będzie działał w oparciu o przypisane mu zasoby majątkowe oraz niemajątkowe jak również zespół pracowników, który posiadać będzie pełną zdolność do realizacji (…).

6)    Czy Spółka Zależna będzie miała możliwość kontynuowania działalności gospodarczej polegającej na działalności (…) bez konieczności:

a)    angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub

b)    podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki?

ODP.: Tak, Spółka Zależna będzie miała możliwość kontynuowania działalności gospodarczej polegającej na działalności (…) bez konieczności:

a)    angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub

b)    podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych dla realizacji zasadniczej działalności (…) w oparciu o przejęte składniki.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego, Z w dalszym ciągu korzysta i będzie korzystać z określonych funkcji spełnianych przez samego Wnioskodawcę, lecz wsparcie to będzie miało charakter wsparcia organizacyjnego i usługowego w zakresie funkcji pomocniczych, takich jak: (…) (dalej: „Usługi Lokalne”).

Wnioskodawca wskazuje również ponownie, że w związku z planowaną Transakcją zakładane jest, że – poza kontynuacją zatrudnienia pracowników Wnioskodawcy (wskazanych we wniosku) – Spółka Zależna zawrze z podmiotami zewnętrznymi i Wnioskodawcą, umowy na świadczenie w drodze outsourcingu ww. Usług Lokalnych, które zapewnią Spółce Zależnej niezakłóconą kontynuację działalności. Zawarcie umów dotyczących Usług Lokalnych ma charakter pomocniczy (…) i nie stanowi warunku prowadzenia działalności (…) jako takiej, ponieważ funkcje te mogą być wykonywane w modelu własnym lub outsourcingowym, przy czym nie wpływa to na możliwość realizacji inwestycji i komercjalizacji w oparciu o składniki stanowiące Z.

7)    Jaki związek z (…) budynków oznaczonych numerami (…) mają (…) jeden budynek (…) oraz budynek (…)? (…)

ODP.: Budynek (…).

(…)

8)    Czym różni się inwestycja polegająca na (…) od inwestycji (…)? Proszę wyjaśnić dlaczego (…) budynek (…).

ODP.: Budynek (…) oraz budynek (…). Charakter prowadzonej działalności przez Wnioskodawcę nie wymagał (…). Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 7, zarząd Wnioskodawcy uznał, że wyodrębnienie określonej części działalności w Polsce do odrębnego podmiotu będzie ekonomicznie i operacyjnie działaniem uzasadnionym i ma przyczynić się do lepszego zarządzania tą działalnością. Podkreślić należy, że działalność (…) rozumiana jako (…).

9)    Dlaczego w skład wyodrębnionych składników, będących przedmiotem aportu, nie wchodzą (…) budynek (…) i budynek (…) wraz z działkami, (…)? Proszę wyjaśnić.

ODP.: Budynek (…) oraz budynek (…) nie zostały wyodrębnione do innego podmiotu, zostały (…).

Powyższe okoliczności przesądzają, że pozostawienie tej nieruchomości w Spółce jest konieczne dla zachowania ciągłości jej dotychczasowej działalności (…) oraz (…), a jednocześnie nie wpływa na kompletność zespołu składników alokowanych do Z w zakresie działalności (…).

Pytania

1.    Czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Z stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4 pkt 4a Ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

2.    Czy wniesienie aportu w formie ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT na kapitał zakładowy Spółki Zależnej będzie skutkował brakiem przychodu podatkowego po stronie Spółki i tym samym dokonanie tego aportu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

1)    opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Z stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4 pkt 4a Ustawy o CIT.

2)    wniesienie aportu w formie ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT na kapitał zakładowy Spółki Zależnej będzie skutkował brakiem przychodu podatkowego po stronie Spółki i tym samym dokonanie tego aportu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie stanowiska Spółki do pytania Nr 1

W ocenie Spółki zespół składników majątkowych i niemajątkowych składający się na Z będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu (…) art. 4 pkt 4a Ustawy o CIT.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie Ustawy o VAT zamieszczona została w art. 2 pkt 27e. Zgodnie z tym przepisem, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Należy jednak zauważyć, że definicja ZCP, jaką posługuje się Ustawa o VAT, ma identyczne brzmienie z definicją ZCP, która zawarta została w Ustawie o CIT. W ocenie Spółki, przyjmując założenie racjonalności ustawodawcy, użycie tożsamych definicji powinno skutkować jednakową interpretacją pojęcia ZCP na gruncie obu ustaw. Innymi słowy, w ocenie Spółki nie jest możliwa sytuacja, w której na gruncie Ustawy o CIT dany zespół składników materialnych i niematerialnych zostałby uznany za ZCP i jednocześnie nie spełniłby definicji ZCP na gruncie Ustawy o VAT.

Stąd, Spółka w zakresie pełnej argumentacji prawnej mającej na celu wykazanie, że wnoszony aportem zespół składników majątkowych i niemajątkowych składający się na Z stanowi ZCP w rozumieniu obu ww. ustaw, pragnie przedstawić wspólne uzasadnienia do pytań oznaczonych w niniejszym wniosku numerem 1 oraz 3. W przeciwnym wypadku Spółka w zasadzie musiałaby przenieść całą argumentację przedstawioną w zakresie pytania oznaczonego numerem 1, aby uzasadnić swoje stanowisko w zakresie pytania nr 3, co w jej ocenie nie miałoby głębszego uzasadnienia.

W ocenie Spółki zespół składników majątkowych i niemajątkowych składający się na Z jaki zostanie wniesiony do Spółki Zależnej w formie wkładu niepieniężnego (aportu) stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4 pkt 4a Ustawy o CIT (…).

Prawnopodatkowa definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta została w art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT (…). Zgodnie z tym przepisem, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie tych definicji z perspektywy uznania danego zbioru składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne jest, aby zbiór ten:

1)    stanowił wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania),

2)    charakteryzował się wyodrębnieniem organizacyjnym,

3)    charakteryzował się wyodrębnieniem finansowym,

4)    charakteryzował się wyodrębnieniem funkcjonalnym (był w stanie potencjalnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze).

Zgodnie ze wskazaną powyżej definicją, dla uznania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP, niewystarczające jest to, aby składniki mające wchodzić w jego skład stanowiły jakąkolwiek zgromadzoną masę majątkową, natomiast konieczne jest to, aby we wzajemnym połączeniu odznaczały się one również odrębnością organizacyjną, finansową oraz funkcjonalną, a także aby posiadały one możliwość samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Jednocześnie, aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, muszą one pozostawać we wzajemnych związkach w taki sposób, aby można było uznać je za autonomiczny zespół składników, umożliwiający kontynuację dotychczasowo realizowanych zadań oraz samodzielne funkcjonowanie na rynku.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia prawidłowe, w jego ocenie, rozumienie każdego z elementów definicji składających się za definicję ZCP zawartą w Ustawie o CIT (…), wraz z odwołaniem się do stanowisk prezentowanych w tej kwestii przez organy administracji skarbowej oraz sądy administracyjne.

Ad. 1) Zespół wyodrębnionych składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Jak podkreśla się w praktyce warunek istnienia wyodrębnionego zespołu składników materialnych i niematerialnych uważa się za spełniony, jeśli w ramach przedsiębiorstwa konkretne aktywa i pasywa zostaną przypisane do czynności/funkcji wykonywanych przez daną zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

ZCP tworzą bowiem składniki będące we wzajemnych relacjach takich, aby można było mówić o nich jako o zespole, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. Aktywa trwałe powinny w szczególności obejmować związane z danym biznesem: aktywa trwałe, prawa do nieruchomości, aktywa obrotowe i zasoby ludzkie, tzn. pracowników, ewentualnie kontraktorów B2B. Pasywa natomiast powinny w szczególności uwzględniać zobowiązania.

ZCP nie może być zatem dowolną grupą aktywów i pasywów należących do przedsiębiorstwa, ale ściśle określoną kombinacją tych składników, która jako całość może wykonywać określone funkcje i czynności (prowadzić konkretną działalność gospodarczą) niezależnie od reszty przedsiębiorstwa danego podatnika (a także potencjalnie jako oddzielne, samodzielne na rynku) przedsiębiorstwo.

Na uwagę w ocenie Wnioskodawcy zasługuje w tym kontekście zwłaszcza stanowisko zaprezentowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wielu wydawanych interpretacjach indywidualnych (zob. interpretacja z dnia 14 stycznia 2022 r., Znak: 0111-KDIB3-2. 4012.492.2021.5.MN, z dnia 24 marca 2025 r., Znak: 0111-KDIB3-3.4012.18.2025.2.PJ, z dnia 11 kwietnia 2025 r., Znak: 0111-KDIB3-2.4012.67.2025.4.DK), w których stwierdził iż: „zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Ad 2. Wyodrębnienie organizacyjne

Ustawy podatkowe zawierające definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tj. zarówno Ustawa o CIT, jak i Ustawa o VAT), nie wskazują, co należy rozumieć pod pojęciem wyodrębnienia organizacyjnego ZCP, jednakże, zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe (zob. interpretacje z dnia 25 marca 2024 r. Znak: 0114-KDIP1-1.4012.59.2024.2.ESZ, z dnia 29 stycznia 2025 r., Znak: 0114-KDIP1-1.4012.833.2024.2.AKA i wiele innych), wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział lub podobna jednostka.

Warto jednak zauważyć, że zgodnie ze stanowiskami prezentowanymi w orzecznictwie oraz interpretacjach indywidualnych, wyodrębnienie organizacyjne nie musi przejawiać się w formalnym nadaniu zespołowi składników majątkowych formy organizacyjnej, takiej jak wspomniany przykładowo dział, czy też oddział. Może ono być dokonane również w sposób nieformalny. Powyższe stanowisko zaaprobował Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 17 czerwca 2021 r. (Znak: 0114-KDIP4-2.4012.234.2021.1.MZA), w której podatnik wskazał, że: „Uznaje się, że wyodrębnienie organizacyjne występuje zarówno w przypadku, gdy zbywane elementy mają swoją formę organizacyjną (taką jak np. oddział, departament, dział), jak też gdy wydzielenie to nie jest dokonane w sposób formalny. Fakt istnienia odrębności organizacyjnej warunkuje bowiem przede wszystkim rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. Stąd, wyodrębnienie organizacyjne może mieć charakter faktyczny. Istotne jest przy tym, aby pomiędzy zespołem składników istniały takie powiązania i zależności, aby wspólnie (jako zorganizowany zespół) mogły one służyć realizacji określonego celu gospodarczego”.

W praktyce zwykle wskazuje się, że aby uznać przesłankę organizacyjnego wyodrębnienia za spełnioną, ZCP powinien w szczególności:

a)    posiadać wewnętrzną, hierarchiczną strukturę organizacyjną ustaloną zgodnie z zasadami korporacyjnymi przedsiębiorstwa,

b)    posiadać dedykowaną kadrę kierowniczą,

c)    posiadać dedykowany personel przypisany do prac związanych z ZCP.

Pod warunkiem, że

      i.        w działalności operacyjnej ww. pracownicy korzystają z aktywów alokowanych specyficznie do ZCP, oraz

    ii.        przypisanie pracowników oraz aktywów materialnych i niematerialnych (razem ze zobowiązaniami) do ZCP znajduje odzwierciedlenie w dokumentach przedsiębiorstwa (podatnika).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza także, że składniki majątkowe tworzące całość przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę odpowiedniego zorganizowania (czynnikiem świadczącym o wyodrębnieniu organizacyjnym jest np. funkcjonalność składników majątkowych przypisanych do realizacji danej działalności), a także odpowiednie miejsce w strukturze firmy.

Ad 3. Wyodrębnienie finansowe

Podobnie do wyodrębnienia organizacyjnego, pojęcie wyodrębnienia finansowego również nie zostało zdefiniowane na gruncie ustaw podatkowych. Tym niemniej, zgodnie z obecną praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwym jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak np. w interpretacji z dnia 18 grudnia 2024 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.569.2024.4.DD).

Zatem nie jest w powyższym kontekście konieczne, aby jednostka organizacyjna mająca zostać uznana za ZCP, występowała jako oddział samodzielnie rozliczający się. Ważne natomiast jest to, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego zespołu składników majątkowych (tak, aby możliwe było przejęcie funkcji gospodarczych) – tak np. w interpretacji z dnia 6 października 2025 r. Znak: 0114-KDIP2-1.4010.444.2025.1.JF.

Tym samym, wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość (potencjalną zdolność) oddzielenia finansów ZCP od pozostałej części prowadzonego przedsiębiorstwa. ZCP powinna być zatem w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego.

W związku z powyższym istotną przesłanką wyodrębnienia finansowego jest także to, aby należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować finansowo do wyodrębnionego zespołu składników majątkowych w taki sposób aby możliwe było nieprzerwane realizowanie funkcji gospodarczych.

Ad 4. Wyodrębnienie funkcjonalne (zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo)

Ta przesłanka również nie została szerzej sprecyzowana na gruncie Ustawy o CIT, (…), dlatego również w przypadku tej przesłanki celem dokonania jej wykładni należy odwołać się do stanowisk prezentowanych przez organy administracji skarbowej, a także sądy administracyjne. Przepis art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT stanowi, że zespół składników majątkowych mający zostać uznany za ZCP, powinien być wyodrębniony funkcjonalnie. Oznacza to, że musi tworzyć zespół składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Według stanowisk prezentowanych w interpretacjach indywidualnych organów administracji podatkowej, kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego ZCP sprowadza się do ustalenia, czy zespół składników majątkowych i niemajątkowych mający stanowić ZCP jest w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku. Składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwiać podjęcie/kontynuację określonej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa (tak np. w interpretacji z dnia 10 stycznia 2025 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010. 587.2024.4.SJ; z dnia 13 stycznia 2025 r., Znak: 0114-KDIP1-1.4012.765.2024.3.MM)

W związku z powyższym istotne jest, aby ZCP obejmowała wszelkie elementy niezbędne do dalszego, samodzielnego wykonywania określonych przydzielonych zadań gospodarczych, które realizowane są w ramach przedsiębiorstwa.

Ad. 5) Możliwość uznania ZCP za samodzielne przedsiębiorstwo

ZCP powinno także posiadać zdolność do potencjalnego funkcjonowania jako niezależna jednostka. Jak wskazuje się w praktyce stosowania przepisów Ustawy o CIT, omawianą przesłankę należy rozumieć w taki sposób, że ZCP powinien obiektywnie mieć potencjalną zdolność do działania niezależnie od jednostki macierzystej jako oddzielna jednostka gospodarcza prowadząca samodzielnie określone działania gospodarcze.

Ocena Z jako ZCP

Wnioskodawca pragnie w tym miejscu przejść do analizy spełnienia powyższych przesłanek w kontekście wydzielanego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych składających się na Z.

W kontekście wyodrębnienia organizacyjnego, jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego, Z został wydzielony z całości struktur Spółki na podstawie uchwały zarządu oraz dokumentu wewnętrznego (Regulaminu) obowiązującego w Spółce, a dodatkowo Z został zarejestrowany jako Oddział w Krajowym Rejestrze Sądowym. Należy zatem stwierdzić, że w tym zakresie wymagania do uznania części przedsiębiorstwa będącej przedmiotem transakcji za ZCP zostały spełnione.

Co więcej, warto wskazać w tym kontekście, że aktualnie organy administracji skarbowej przyjmują, że dla uznania danej struktury organizacyjnej za ZCP nie jest konieczne jej formalne wyodrębnienie przejawiające się w nadaniu zespołowi składników majątkowych formy organizacyjnej takiej jak np. oddział, dział na podstawie konkretnego dokumentu, niemniej Spółka takiego wyodrębnienia dokonała. Wprowadzone więc przez Spółkę formalne wyodrębnienie niejako idzie zatem dalej, aniżeli wymagania stawiane w tym kontekście przez organy administracji skarbowej.

Podkreśla się również, że o odrębności organizacyjnej danego zespołu składników majątkowych pozwalającej uznać ten zespół za ZCP świadczy również przypisanie personelu odpowiedzialnego za prace związane z ZCP. W przypadku Z, którego dotyczy niniejszy wniosek, przesłanki te również są spełnione bowiem transakcja wiązała się będzie z przejściem zakładu pracy Z w rozumieniu art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy. W konsekwencji, wraz z transakcją, do Spółki Zależnej przeniesieni zostaną także pracownicy Z zaangażowani w działalność prowadzoną w oparciu o zbywaną w formie aportu część przedsiębiorstwa. Przejście pracowników może nastąpić również poprzez rozwiązanie umów o pracę zawartych przez pracowników Z ze Spółką (na wniosek pracowników) i zawarcie nowych umów o pracę przez tych pracowników ze Spółką Zależną. Powyższy warunek, a więc przypisanie konkretnego personelu do prac związanych z funkcjonowaniem ZCP precyzowany jest poprzez wskazanie, że personel taki powinien korzystać z aktywów alokowanych specyficznie do ZCP, co również w tym przypadku będzie identyfikowane, bowiem w ramach transakcji aportu Spółka przeniesie na własność Spółki Zależnej wszystkie m.in. środki trwałe oraz aktywa niematerialne (dokumentację), bez których prowadzenie działalności (…) w ramach Z nie jest możliwe i nie będzie możliwe w Spółce Zależnej.

Zatem, w opinii Wnioskodawcy również ta okoliczność wskazuje na spełnienie przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego, co w konsekwencji przekłada się na możliwość zakwalifikowania zbywanej części przedsiębiorstwa jako ZCP.

Jeśli chodzi o wyodrębnienie finansowe, Spółka wskazała we wcześniejszej części niniejszego wniosku, że za takie wyodrębnienie uważa się sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Innymi słowy, możliwe musi być oddzielenie finansów ZCP od pozostałej części prowadzonego przedsiębiorstwa. Jak podkreśliła tymczasem Spółka w opisie zdarzenia przyszłego, Z będzie jednostką, dla której będzie możliwe sporządzenie bilansu oraz rachunku zysków i strat, prezentujących wszystkie pozycje przychodowe, kosztowe oraz należności i zobowiązania. Powyższe potwierdza spełnienie omawianej przesłanki bowiem dla celów Z osobno rozpoznawane będą przychody oraz koszty, w związku z czym możliwe będzie wyodrębnienie kluczowych danych finansowych (takich jak przychody, koszty, należności oraz zobowiązania) związanych z funkcjonowaniem Z.

W kontekście zaś, wyodrębnienia funkcjonalnego, prowadzona przy pomocy wyodrębnianego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych będącego przedmiotem aportu działalność (…) będzie działalnością odrębną od działalności Spółki, a ponadto zespół ten będzie miał w ocenie Wnioskodawcy zdolność do funkcjonowania na rynku jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, które obecnie realizowane są przy pomocy tego zespołu w ramach struktur Spółki.

Do funkcjonującego w ramach Spółki Z, przypisane zostaną (i będą po dokonaniu aportu; czy też, innymi słowy, przeniesione w ramach aportu) wszystkie konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej składniki majątku, a także pracownicy Z. W ocenie Spółki tak wyodrębniony zespół składników majątkowych i niemajątkowych będzie umożliwiał pełnienie funkcji, angażowanie aktywów i ponoszenie ryzyk, niezbędnych do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo (będzie prowadził niezależną działalność (…)).

Fakt, iż Spółka Zależna będzie wspierana dodatkowo przez Spółkę w ramach części świadczonych Usług Lokalnych tj. w zakresie wybranych (…), nie zmienia postaci rzeczy, iż Z będzie mógł (korzystając dalej z tych funkcji na podstawie umów zawartych przez Spółkę Zależną z podmiotami zewnętrznymi, w tym ze Spółką) funkcjonować na rynku jako niezależny podmiot.

Podsumowując, w ocenie Spółki wnoszony aportem zespół składników majątkowych i niemajątkowych będzie stanowić ZCP na gruncie (…) Ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Spółki do pytania Nr 2

W ocenie Spółki, jeśli zespół składników majątkowych i niemajątkowych składający się na Z będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, po stronie Spółki (podmiotu wnoszącego aport) nie powstanie przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Ustawodawca przewidział jednak wyjątki dla rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego. I tak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 Ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do:

a)    spółki kapitałowej jest komercjalizowana własność intelektualna wniesiona przez podmiot komercjalizujący,

b)    spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, oraz spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Przy czym, w art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, zawarto zastrzeżenie, że przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Z kolei w myśl art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Reasumując, skoro wskazane w opisie zdarzenia przyszłego składniki majątku będą tworzyły ZCP o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, i to one będą przedmiotem aportu, a Spółka Zależna do którego zostanie wniesiony Z (zorganizowana część przedsiębiorstwa) – jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego – przyjmie dla celów podatkowych składniki będące przedmiotem aportu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład (tj. Wnioskodawcy), to zgodnie z brzmieniem powołanego wyżej art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b) ustawy o CIT, planowany aport ww. zespołu składników materialnych i niematerialnych nie będzie dla Spółki stanowił przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem CIT.

Jednocześnie, w ocenie Spółki, w analizowanym opisie zdarzenia przyszłego nie zostaną zidentyfikowane przesłanki wyłączające zastosowanie wskazanego przepisu, wskazane w art. 12 ust. 13 i ust. 14 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Przepisy art. 12 ust. 1 ustawy o CIT nie definiują pojęcia przychodu, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT:

Ustawodawca przewidział jednak wyjątki dla rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy o CIT:

Przy czym, w art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, zawarto zastrzeżenie, że:

Z kolei w myśl art. 12 ust. 14 ustawy o CIT:

W myśl natomiast art. 12 ust. 15 ustawy o CIT:

Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 16 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT:

W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

-        musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

-        zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

-        składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

-        zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem, nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast, wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ i 55² ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.).

Wskazać należy, że dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala – z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp. – na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u wnoszącego aport zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po wniesieniu aportu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Analizując czy określone składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zawsze należy wziąć pod uwagę profil działalności danego przedsiębiorcy, warunki rynkowe oraz specyfikę danej branży. Nie można zatem wyznaczyć szczegółowego katalogu warunków koniecznych do spełnienia, aby można było mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe – ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jak przyjmuje się w praktyce organów podatkowych, konkretny zespół składników materialnych i niematerialnych powinien odznaczać się gospodarczą samodzielnością już w momencie jego zbycia. Oznacza to, że na dokonanie oceny czy dane aktywa spełniają definicję ZCP nie mogą mieć wpływu żadne czynniki zależne od nabywcy. Samo wydzielenie składników majątkowych na płaszczyźnie organizacyjnej nie jest warunkiem wystarczającym do uznania, że nastąpiło wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii ustalenia, czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Z stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4 pkt 4a Ustawy o CIT.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości wskazać należy, że z wniosku wynika, że Spółka jest (…). Spółka została powołana w celu realizacji inwestycji (…). Spółka została powołana jako (…). Co do zasady, podstawową działalność Spółki stanowi (…).

W związku z realizacją (…), tj. w (…). zarząd Spółki podjął uchwałę w przedmiocie utworzenia Oddziału działającego pod nazwą Z (dalej: „Z” lub „Oddział”) z siedzibą w (…), podejmując jednocześnie starania do dokonania wszelkich czynności niezbędnych do rejestracji Oddziału w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Wyodrębnienie Z ma na celu uporządkowanie struktury organizacyjnej, a także ułatwienie nadzoru korporacyjnego, jak również docelowo przeniesienie wyodrębnionej działalności operacyjnej Z jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa do odrębnej spółki zależnej, w której część udziałów należeć będzie do Spółki.

W niniejszej sprawie istotne jest to, że inwestycja realizowana jest przez Oddział Z w celu (…).

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Oddział Z, będzie cechował się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym i mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu zadania.

Za wyodrębnieniem organizacyjnym zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na Oddział Z przemawia fakt, że – jak wynika z opisu sprawy – Z został wydzielony z całości struktur Spółki na podstawie uchwały zarządu oraz dokumentu wewnętrznego (Regulaminu) obowiązującego w Spółce, a dodatkowo Z został zarejestrowany jako Oddział w Krajowym Rejestrze Sądowym.

W ramach Oddziału został utworzony zespół pracowników, którego skład i kompetencje odpowiadają potrzebom samodzielnej realizacji ww. przedsięwzięć (…), jakim jest (…). W skład zespołu wchodzą (…), tj.:

a)    (…)

Transakcja wiązała się będzie również z przejściem części zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ Kodeksu pracy, w wyniku którego do Spółki Zależnej przeniesieni zostaną pracownicy Z zaangażowani w działalność prowadzoną w oparciu o przenoszony w postaci aportu zespół składników majątkowych składający się na Z. Przenoszeni pracownicy stanowić będą wykwalifikowaną kadrę pracowniczą przyporządkowaną ze względu na swoje kompetencje oraz doświadczenie w strukturach Spółki do wydzielanego zespołu składników majątkowych. Szczególnie istotny jest w tym kontekście fakt, że przeniesiony zostanie również pracownik pełniący funkcję (…) Z, (…). Nawiązanie zatrudnienia w Spółce Zależnej może nastąpić również poprzez rozwiązanie umów o pracę zawartych przez pracowników Z ze Spółką (na wniosek pracowników) i zawarcie nowych umów o pracę przez tych pracowników ze Spółką Zależną.

W ramach wyodrębnienia finansowego Z, do zespołu składników majątkowych i niemajątkowych składających się na tę jednostkę przyporządkowane zostaną wszelkie należności i zobowiązania pozostające w funkcjonalnym i gospodarczym związku z działalnością (…) realizowaną przez Z, w szczególności zobowiązania wynikające z umów (…). Jednocześnie do Z nie będą przypisywane zobowiązania niezwiązane funkcjonalnie z tą działalnością, w szczególności zobowiązania o charakterze (…), dotyczące pozostałej działalności Spółki. Taki sposób przypisania należności i zobowiązań zapewnia, że Z obejmuje kompletny i spójny zespół składników umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie realizacji (…).

Ponadto, w zakresie finansowo-księgowym, na dzień złożenia wniosku, dla Z otwarte zostały rachunki bankowe oraz ustalony został plan finansowy oraz inwestycyjny (do Z przyporządkowane zostaną również należności i zobowiązania bezpośrednio związane z przenoszonymi składnikami majątkowymi). Spółka wskazuje, że dla Z będzie przygotowywany bilans oraz rachunek zysków i strat.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Odział Z będzie również wyodrębniony funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie. Jak wynika z treści wniosku, w ramach wyodrębnienia formalnego, do Z zostanie przyporządkowany zespół następujących składników materialnych i niematerialnych tj.:

1)    (…)

Spółka przed powołaniem Z sama zrealizowała część nakładów dotyczących wszystkich budynków realizowanych w (…). Funkcjonowanie inwestycji (…) na działkach o nr ew. (…) wymagało zapewnienia obsługi (…). W tym celu Spółka (…):

1)    (…)

Poniesione przez Spółkę nakłady (…), zostały powiększone o nakłady pośrednie Spółki związane z realizacją (…) (obejmujące m.in. (…)) i zostaną rzeczowo przyporządkowane do Z, jako podmiot który będzie kontynuował działalność w tym zakresie.

Wskazany zespół jest wystarczający do zapewnienia podstawowej sprawności operacyjnej Oddziału, a jego struktura organizacyjna umożliwia przypisanie jasnych zakresów odpowiedzialności, co z kolei pozwala na prowadzenie przez Oddział działalności w sposób wyodrębniony i zorganizowany.

Dodatkowo Spółka wskazuje, że Z począwszy od jego formalnego wyodrębnienia będzie działał w oparciu o przypisane mu zasoby majątkowe oraz niemajątkowe jak również zespół pracowników, który posiadać będzie pełną zdolność do realizacji (…). Z będzie przy tym uprawniony, w oparciu o udzielone pełnomocnictwa, do:

a)    (…)

Pomimo formalnego wyodrębnienia, Z w dalszym ciągu korzysta i będzie korzystać z określonych funkcji spełnianych przez samą Spółkę, lecz wsparcie to będzie miało charakter wsparcia organizacyjnego i usługowego w zakresie funkcji pomocniczych, takich jak: (…) (dalej: „Usługi Lokalne”). Należy jednak podkreślić, że są to funkcje o charakterze wspierającym, a nie podstawowym dla realizacji inwestycji. W praktyce ich wykonywanie, Z mógłby samodzielnie (działając jako niezależny podmiot) zapewnić ich realizację w jeden z kilku sposobów: (…). W praktyce koszty realizacji tych funkcji będą alokowane do rachunku wyników prowadzonego odrębnie dla Z.

Pomimo formalnej podległości Z względem zarządu Spółki, Z posiada swoją autonomię, co oznacza, że wszystkie decyzje operacyjne w ramach Z podejmuje jego (…), który na bieżąco współpracuje z zarządem Spółki, podejmującym decyzje strategiczne i kierunkowe dla całej Spółki.

Aport zespołu składników majątkowych i niemajątkowych składających się na Z, ma zapewnić nieprzerwane prowadzenie działalności gospodarczej przez Z, jako że posiada on wszelkie składniki (takie jak w szczególności zasoby ludzkie, know-how, aktywa trwałe) niezbędne do tego, aby samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Opisywana transakcja wniesienia aportu składników majątkowych i niemajątkowych składających się na Z będzie polegała na zbyciu m.in. aktywów trwałych, obrotowych, należności oraz zobowiązań powiązanych z tą częścią przedsiębiorstwa Spółki (Z).

Ponadto, wskazali Państwo, że Spółka Zależna będzie miała możliwość kontynuowania działalności gospodarczej polegającej na działalności (…) bez konieczności:

a)    angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub

b)    podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych dla realizacji zasadniczej działalności (…) w oparciu o przejęte składniki.

Spółka Zależna nie będzie musiała podejmować/wykonywać dodatkowych działań faktycznych lub prawnych o charakterze niezbędnym w celu prowadzenia/kontynuowania działalności gospodarczej polegającej na działalności (…).

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że skoro w opisie zdarzenia przyszłego wskazują Państwo, że składniki materialne i niematerialne, będące przedmiotem planowanego aportu, będą wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Państwa Spółki na płaszczyźnie

1)    organizacyjnej,

2)    funkcjonalnej,

3)    finansowej, oraz

4)    będą wystarczające do samodzielnego wykonywania zadań,

to w efekcie składniki majątkowe i niemajątkowe w postaci Oddziału Z, mające być przedmiotem aportu przez Państwa do Spółki Zależnej stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 1 jest prawidłowe.

W zakresie pytania Nr 2 Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy wniesienie aportu w formie ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT na kapitał zakładowy Spółki Zależnej będzie skutkowało brakiem przychodu podatkowego po stronie Spółki i tym samym dokonanie tego aportu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do powyższych wątpliwości, wskazać należy, że w opisie sprawy wskazali Państwo, iż Spółka Zależna, do której wniesiony zostanie Z (zespół składników majątkowych i niemajątkowych składający się na Z), przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego zespołu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład niepieniężny (tj. Spółki). Ponadto, wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki Zależnej zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym bądź jednym z głównych celów wniesienia tego wkładu nie jest/nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Dodatkowo – jak wskazano w uzasadnieniu do pytania Nr 1 – składniki majątkowe i niemajątkowe w postaci Oddziału Z, mające być przedmiotem aportu przez Państwa do Spółki Zależnej stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, w Państwa sytuacji zostaną spełnione przesłanki wynikające z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT. Zatem dla Państwa Spółki planowany aport ww. zespołu składników materialnych i niematerialnych, nie będzie stanowił przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem CIT na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT.

Mając powyższe na względzie, Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy wyłącznie oceny stanowiska w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast w zakresie podatku od towarów i usług wydane zostanie/zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazać należy, że ustalenie czy aport składników majątku, o którym mowa we wniosku, zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Informacja w tym zakresie została przyjęta jako niepodlegający ocenie element zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą one indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i wyłącznie w tych danych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-     Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-     Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-       w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.