Interpretacja 0111-KDIB1-1.4010.84.2026.1.LG

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 lutego 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A.  Opis działalności Spółki

Wnioskodawca:

·      jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…);

·      stosuje zasady opodatkowania, o których mowa w Rozdziale 6b (Ryczałt od dochodów spółek) Ustawy o CIT (dalej: „Ryczałt od dochodów spółek”), przy czym wybór przez Wnioskodawcę Ryczałtu od dochodów spółek poprzedzony był analizą, z której jednoznacznie wynikało, i wynika po dziś, że Wnioskodawca spełnia warunki uprawniające do zastosowania tej formy opodatkowania przewidziane w art. 28j ustawy o CIT.

·      w planowanej transakcji (szczegółowo opisanej poniżej – w części B) występować będzie jako podmiot przejmujący.

Spółka Dzielona:

·      jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…);

·      stosuje zasady opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek, przy czym wybór przez Wnioskodawcę Ryczałtu od dochodów spółek poprzedzony był analizą, z której jednoznacznie wynikało, i wynika po dziś, że Wnioskodawca spełnia warunki uprawniające do zastosowania tej formy opodatkowania przewidziane w art. 28j ustawy o CIT.

Jedynym udziałowcem Spółki Przejmującej i Spółki Dzielonej jest ta sama osoba fizyczna (dalej: „Wspólnik”).

Działalność podstawowa Spółki Przejmujące polega na (…).

Działalność podstawowa Spółki Dzielonej polega na świadczeniu usług (…), (dalej: „Usługi (…)”). Poza działalnością w obszarze Usług (…), Spółka Dzielona prowadzi działalność w zakresie (…) dalej (…) lub „Działalność Pozostała”).

W związku z odrębnością działalności w poszczególnych obszarach, w ramach Spółki Dzielonej zostały formalnie powołane nowe jednostki organizacyjne:

·      departament usług (…) (dalej: „Departament Usług (…)”);

·      departament sprzedaży (…) (dalej: „Departament Sprzedaży”).

Pełen zakres działalności Spółki Dzielonej został odzwierciedlony w rejestrze przedsiębiorców KRS, poprzez wskazanie następujących kodów PKD (wg klasyfikacji z 2025 r.):

(…)

B.  Planowana transakcja

Wspólnik Wnioskodawcy zamierza wydzielić w drodze podziału przez wydzielenie część majątku Spółki Dzielonej do odrębnego podmiotu (dalej: „Spółki Przejmującej”). Wynika to z faktu, iż sprzedaż (…) przez podmiot zajmujący się równocześnie (…) wiąże się z trudnościami rynkowymi. Popyt na (…) oferowane do sprzedaży przez podmioty zajmujące się (…) jest istotnie niższy, a jednocześnie ceny sprzedaży często są niższe od spodziewanych cen (zakładanych na podstawie porównywalnych transakcji na rynku).

Podział Spółki Dzielonej jest więc potrzebny, aby sprzedaż (…) odbywała się przez podmiot wyspecjalizowany tylko w tym obszarze (niezajmujący się (…)), co ma doprowadzić do osiągniecia efektywności w obszarze Sprzedaży (…). Odseparowanie sprzedaży (…) od działalności w obszarze (…) jest spotykaną praktyką rynkową, podyktowaną względami biznesowymi, którymi obecnie kieruje się Spółka Dzielona.

Z powyższych względów, Wspólnik planuje dokonać podziału Spółki Dzielonej w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 18 ze zm.; dalej: „KSH”), tj. w drodze podziału przez wydzielenie Departamentu Sprzedaży do odrębnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Podział Spółki Dzielonej zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, tj. ani głównym, ani jednym z głównych celów tego podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jak wynika z powyższych wyjaśnień, zasadniczym celem podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie będzie przeniesienie działalności w zakresie Sprzedaży (…) (wraz z majątkiem, pracownikami, umowami, związanymi z tym obszarem), aby odseparować działalność w obszarze sprzedaży (…) od (…), co w przyszłości ma przełożyć się na efektywność sprzedaży (zwiększenie liczby transakcji oraz osiąganie wyższych cen transakcyjnych).

Na moment podziału Spółki Dzielonej:

·      Spółka Przejmująca stosować będzie zasady opodatkowania, o których mowa w Rozdziale 6b (Ryczałt od dochodów spółek) Ustawy o CIT;

·      wydzielane ze Spółki Dzielonej składniki majątku stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT.

W wyniku podziału Spółki Dzielonej nie dojdzie do przeszacowania wartości księgowej do wartości rynkowej składników majątku wydzielanych ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej.

Pytania

1.  Czy Spółka Przejmująca zachowa prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek w przypadku realizacji planowanego podziału przez wydzielenie wybranych składników majątku do Spółki Przejmującej?

2.  Czy planowany podział przez wydzielenie składników majątku do Spółki Przejmującej będzie skutkował po stronie Spółki Przejmującej obowiązkiem zapłaty Ryczałtu od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, tj. od dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko do pytania nr 1

Spółka Przejmująca zachowa prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek w przypadku realizacji planowanego podziału przez wydzielenie wybranych składników majątku do Spółki Przejmującej.

Stanowisko do pytania nr 2

Państwa zdaniem planowany podział przez wydzielenie składników majątku do Spółki Przejmującej nie będzie skutkował po stronie Spółki Przejmującej obowiązkiem zapłaty Ryczałtu od dochodów spółek na podstawie 28m ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), tj. od dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku.

Uzasadnienie

Ad 1. Zachowanie prawa do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek Spółki Przejmującej

W ocenie Wnioskodawcy, uzasadnienie stanowiska własnego w zakresie zachowania prawa do stosowania Ryczałtu od dochodów spółek wymaga odniesienia się do dwóch regulacji:

·      art. 28l ustawy CIT odnoszący się do zachowania prawa do stosowania Ryczałtu od dochodów spółek;

·      art. 28k ust. 1 pkt 6 lit. a i art. 28k ust. 2 ustawy o CIT odnoszący się do zakresu zastosowania przepisów Rozdziału 6a ustawy o CIT w stosunku do podmiotów, które zostały podzielone przez wydzielenie albo wyodrębnienie.

W celu oceny skutków podatkowych po stronie Spółki Przejmującej w pierwszej kolejności zwrócić należy uwagę na wpływ podziału przez wydzielenie na możliwość kontynuacji opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek tego podmiotu. Zgodnie z art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c) tiret pierwsze ustawy o CIT, podatnik traci prawo do stosowania Ryczałtu od dochodów spółek z końcem roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny jest opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek.

Wykładnia powyższego przepisu prowadzi do wniosku, że co do zasady przejęcie przez podatnika stosującego Ryczałt od dochodów spółek innego podmiotu w drodze podziału podmiotów powoduje utratę przez tego podatnika prawa do stosowania Ryczałtu od dochodów spółek z końcem roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym podatnik dokona takiego przejęcia. Jednocześnie przepis ten określa, że jeśli ten podmiot dzielony również jest opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek, to do utraty prawa do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek przez podmiot przejmujący nie dochodzi.

Mając na uwadze, iż Spółka Dzielona na moment podziału będzie podmiotem opodatkowanym Ryczałtem od dochodów spółek, to będzie spełniony warunek do zachowania przez Spółkę Przejmującą prawa do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek.

Stanowisko Spółki Przejmującej znajduje uzasadnienie w świetle dotychczasowej praktyki interpretacyjnej – tak m.in.:

·      Dyrektor KIS w interpretacji z 30 października 2025 r. (Znak: 0111-KDIB2-1.4010.363.2025.2.AS): „(…) ustawodawca zdecydował, że podatnicy opodatkowani estońskim CIT biorący udział w czynnościach reorganizacyjnych będą mogli zachować prawo do opodatkowania estońskim CIT, o ile spełnione będą okoliczności i warunki określone w art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. c i art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o CIT, tj. podmiot przejmowany/dzielony będzie opodatkowany estońskim CIT oraz podmiot przejmujący będzie opodatkowany estońskim CIT”.

·      Dyrektor KIS w interpretacji z 17 kwietnia 2023 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.33.2023.2.KK: „Ustawodawca wyraźnie zatem wskazał jakie czynności prawne prowadzące do nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogą rodzić skutek w postaci utraty prawa do opodatkowania ryczałtem, a także dopuścił możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od spółek, pomimo dokonanych działań restrukturyzacyjnych m.in. w sytuacji przewidzianej w art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. c oraz lit. d tego przepisu ustawy o CIT. Dzięki zawarciu w ww. przepisie zwrotu „chyba że” prawodawca dopuścił możliwość opodatkowania w formie ryczałtu pomimo, że podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części lub podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia lub podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie. Możliwość opodatkowania w formie ryczałtu (kontynuowania opodatkowania w tej formie) ma miejsce wtedy, gdy zarówno podmiot przejmowany jak i podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem”.

Druga ze wskazanych na wstępie regulacji (art. 28k ust. 1 pkt 6 lit. a i ust. 2 ustawy o CIT) stanowi ograniczenie dla stosowania Ryczałtu od dochodów spółek w odniesieniu do podmiotów, które uczestniczyły w podziale w roli spółki przejmującej.

Zgodnie z tą regulacją:

·      przepisów Rozdziału 6b nie stosuje się m.in. do podatników, którzy zostali podzieleni przez wydzielenie – w roku podatkowym, w którym dokonano podziału oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia dokonania podziału (art. 28k ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT);

·      w przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny (art. 28k ust. 2 ustawy o CIT).

Wnioskodawca jest obecnie opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek. Wybór przez Wnioskodawcę Ryczałtu od dochodów spółek poprzedzony był analizą, z której jednoznacznie wynikało, i wynika po dziś, że Wnioskodawca spełnia warunki uprawniające do zastosowania tej formy opodatkowania przewidziane w art. 28j ustawy o CIT. Ponadto, w odniesieniu do Wnioskodawcy nie zaszły przesłanki negatywne określone w art. 28k ustawy o CIT. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego wspólnicy Spółki Dzielonej planują dokonać podziału poprzez wydzielenie do Spółki Przejmującej Departamentu Sprzedaży w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 18 ze zm.; dalej: „KSH”).

Wnioskodawca uważa, że konstrukcja przepisu art. 28k ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT wskazuje, że jeśli Wnioskodawca jest podatnikiem opodatkowanym Ryczałtem od dochodów spółek to stosuje przepisy art. 28j ustawy o CIT oraz 28k ustawy o CIT, o ile taka dyspozycja wynika z przepisów art. 28l ustawy o CIT.

Zatem jeśli podatnik nie jest opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek to, aby móc wybrać ryczałt zobowiązany jest do spełnienia warunków określonych przepisach art. 28j ustawy o CIT oraz art. 28k ustawy o CIT natomiast w sytuacji, kiedy jest już podatnikiem opodatkowanym Ryczałtem od dochodów spółek to utrata prawa do Ryczałtu od dochodów spółek następuje na podstawie przepisów, o których mowa w art. 28l ustawy CIT, a te mogą się odnosić do warunków określonych w art. 28j oraz 28k ustawy CIT.

Należy zauważyć, iż przepisy o utracie prawa do Ryczałtu od dochodów spółek określone w art. 28l ustawy o CIT, odwołują się do wszystkich warunków uprawniających do zastosowania Ryczałtu od dochodów spółek przewidzianych w art. 28j ustawy o CIT z wyjątkiem, co wydaje się być oczywiste, warunku o złożeniu zawiadomienia o wyborze opodatkowania Ryczałtem (art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT). Przepisy art. 28l ustawy o CIT nie zawierają odesłania do przesłanek określonych w art. 28k ustawy o CIT. Jednocześnie Ustawodawca zdecydował, że podatnicy opodatkowani Ryczałtem od dochodów spółek biorący udział w czynnościach restrukturyzacyjnych będą mogli zachować prawo do Ryczałtu od dochodów spółek o ile spełnione będą okoliczności i warunki określone w art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c i art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o CIT. Natomiast w przypadku podatnika nieopodatkowanego Ryczałtem od dochodów spółek, który brał udział w czynnościach restrukturyzacyjnych będzie miał zastosowanie art. 28k ust. 1 pkt 5 ustawy CIT oraz art. 28k ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, poprzez użycie sformułowań określonych w art. 28j ustawy o CIT „Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik”, w art. 28k ustawy o CIT „przepisów niniejszego rozdziału nie stosuje się do” oraz w art. 28l ustawy o CIT „Podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania” ustawodawca rozgranicza status podatnika już opodatkowanego Ryczałtem od dochodów spółek i podatnika jeszcze nieopodatkowanego tą formą opodatkowania. Zatem warunki określone w przepisach art. 28j ustawy o CIT oraz art. 28k ustawy o CIT powinien spełniać podatnik, który chce wybrać Ryczałt od dochodów spółek, natomiast podatnik opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek, który zamierza kontynuować opodatkowanie tą formą opodatkowania, nie może dopuścić do spełnienia warunków i okoliczności, o których mowa w art. 28l ustawy o CIT.

Na prawidłowość takiego sposobu rozumienia przedmiotowych przepisów wskazuje także różnicowanie długości okresu przez który podatnik nie może być opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek w zależności od statusu podatnika. Według art. 28k ust. 1 pkt 5 i 6 ustawy o CIT podatnik, który nie posiada statusu podatnika opodatkowanego Ryczałtem od dochodów spółek i uczestniczył w restrukturyzacjach, o których mowa w tym przepisie może wybrać opodatkowanie Ryczałtem od dochodów spółek najwcześniej w trzecim roku podatkowym, nie wcześniej jednak niż po 24 miesiącach od dnia utworzenia albo dokonania podziału albo wniesienia aportu.

Z kolei według art. 28l ust. 2 ustawy o CIT, podatnik opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek, w przypadku utraty prawa do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek może złożyć ponowne zawiadomienie, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, po upływie 3 lat podatkowych, jednak nie wcześniej niż po upływie 36 miesięcy, następujących po roku kalendarzowym, w którym podatnik utracił prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek. Gdyby przyjąć wykładnię art. 28k ustawy o CIT w taki sposób, że przepisów Rozdziału 6b nie stosuje się także do podatnika opodatkowanego Ryczałtem od dochodów spółek, który bierze udział w czynnościach restrukturyzacyjnych, o których mowa w tym przepisie, wówczas Ustawodawca nie wskazywałby w art. 28l ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT możliwości zachowania prawa do Ryczałtu od dochodów spółek, jeśli:

·      podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że:

o  podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny jest opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek albo

o podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny z dniem przejęcia lub wniesienia wkładu zamknie księgi rachunkowe, sporządzi sprawozdanie finansowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanymi składnikami majątku,

·      podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia lub podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie, lub wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że podmiot przejmujący jest opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie stosuje się wyłączenia wynikającego z art. 28k ust. 1 pkt 6 lit. a w zw. z ust. 2 ustawy o CIT w przypadku spółki będącej podatnikiem opodatkowanym Ryczałtem od dochodów spółek.

Z uwagi na to, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do Spółki Przejmującej opodatkowanej Ryczałtem od dochodów spółek, w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie Departamentu Sprzedaży, nie będzie miało zastosowania wyłączenie z prawa opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek wynikające z art. 28k ust. 1 pkt 6 lit. a w zw. z ust. 2 ustawy o CIT. W przypadku podatnika opodatkowanego Ryczałtem od dochodów spółek do utraty prawa do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek dochodzi na podstawie przesłanek i w terminach wskazanych w art. 28l ustawy o CIT.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 31 stycznia 2023 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.680.2022.1.AR, w której wskazano, że:

„Ponadto należy zauważyć, że w momencie wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek podatnicy muszą spełniać warunki określone w art. 28j ust. 1 oraz 28k ust. 1 ustawy o CIT. Natomiast w stosunku do podatników już funkcjonujących w tzw. estońskim CIT zastosowanie znajduje przepis art. 28l ustawy o CIT, który wskazuje w jakich sytuacjach niedopełnienie wskazanych w art. 28j ust. 1 oraz art. 28k ust. 1 ustawy o CIT przesłanek prowadzi do utraty posiadanego już prawa do opodatkowania ryczałtem. W stosunku do podatników korzystających w danym momencie z ryczałtu przepisy art. 28j ust. 1 oraz 28k ust. 1 ustawy o CIT nie mają zatem zastosowania wprost lecz poprzez wskazany art. 28l ustawy o CIT.

Skoro zatem w stosunku do Państwa jako Spółki funkcjonującej w systemie tzw. estońskiego CIT znajdują zastosowanie uregulowania zawarte w przepisie art. 28l ust. 1 ustawy CIT dotyczące utraty prawa do korzystania z ryczałtu to w omawianej sprawie analiza spełnienia przez Państwa jako podatnika korzystającego z estońskiego CIT przesłanki wskazanej w art. 28k ust. 1 pkt 6 ustawy CIT, a co za tym idzie Państwa pytanie oznaczone we wniosku nr 2 stają się bezprzedmiotowe”.

Ad 2. Neutralność podatkowa podziału po stronie Spółki Przejmującej

Jak wskazano we wcześniejszej części wniosku, czynności restrukturyzacyjne mogą prowadzić do powstania dochodu opodatkowanego ryczałtem po stronie Spółki Przejmującej. Stosownie do art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, opodatkowaniu Ryczałtem od dochodów spółek podlega m.in. dochód odpowiadający nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) – w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W myśl art. 28n ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku, osiągnięty w miesiącu, w którym nastąpiło łączenie, podział, przekształcenie podmiotów lub wniesienie wkładu niepieniężnego, stanowi podstawę opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek.

W Przewodniku do ryczałtu od dochodów spółek w odniesieniu do ww. regulacji wskazano, że: „Wprowadzenie tej kategorii dochodu do opodatkowania ryczałtem jest uzasadnione przyjętą w modelu tego opodatkowania trwałością wyniku finansowego spółki, ale również możliwością przeszacowania wartości przejmowanych lub przekształcanych aktywów (w następstwie restrukturyzacji)”.

Z treści Przewodnika do ryczałtu od dochodów spółek wynika również, że: „w dochodzie ustalonym dla celów ryczałtu uwzględniane są wzrosty wartości majątku powstające w następstwie określonych form restrukturyzacyjnych, tj. łączenie, podział, przekształcenie podmiotów lub wniesienie przez osobę fizyczną w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej część. Każda zatem reorganizacja skutkująca czy to np. zmianą w strukturze właścicielskiej (jak w przypadku łączenia czy podziału), czy modyfikacją formy prawnej (jak w przypadku przekształcenia) podatkowo traktowana jest jako moment ustalenia dochodu do opodatkowania w postaci dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku. Dochód ten ustala się jako nadwyżkę wartości rynkowej składników przejmowanego, przekształcanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad ich wartość podatkową.

Restrukturyzacji (w drodze łączenia, podziału, przekształcenia czy wkładu niepieniężnego) mogą podlegać również podatnicy opodatkowani już ryczałtem. Zatem dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku może wystąpić również w sytuacji, gdy wszyscy podatnicy uczestniczący w restrukturyzacji podlegają opodatkowaniu ryczałtem”.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki Przejmującej, art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT powinien być rozumiany w ten sposób, że opodatkowaniu Ryczałtem od dochodów spółek podlega taka sytuacja, w której na skutek podziału dochodzi do zmiany wartości księgowej majątku przejmowanego.

Przy analizie art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy CIT należy kierować się wykładnią celowościową ww. przepisów, których celem jest zapobiegnięcie sytuacji, w której w związku z przeszacowaniem wartości aktywów w związku z restrukturyzacją doszłoby do zaniżenia zobowiązania podatkowego. W przypadku przeszacowania wartości zysk w przypadku sprzedaży ustalony zostałby jako różnica pomiędzy ceną sprzedaży a przeszacowaną wartością księgową (a nie historyczną). Ustalenie dochodu ze zmiany wartości ma na celu przeciwdziałaniu takiej sytuacji (co potwierdza również zacytowany fragment Przewodnika do ryczałtu od dochodów spółek „w dochodzie ustalonym dla celów ryczałtu uwzględniane są wzrosty wartości majątku powstające w następstwie określonych form restrukturyzacyjnych” – pkt 65 s. 24). W analizowanym przypadku, w którym nie dochodzi do przeszacowania wartości księgowej taka sytuacja nie ma miejsca.

W konsekwencji, w ocenie Spółki Przejmującej, jeśli nie dojdzie do przeszacowania wartości księgowej składników majątku do wartości rynkowej, na skutek podziału nie dojdzie do powstania dochodu ze zmiany wartości.

Stanowisko Spółki Przejmującej znajduje uzasadnienie w świetle dotychczasowej praktyki interpretacyjnej Dyrektora KIS, m.in.:

·      interpretacja z 16 grudnia 2024 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.572.2024.3.JF: „Z powyższych przepisów wynika zatem, że w przypadku m.in. podziału opodatkowaniu ryczałtem podlega nadwyżka wartości rynkowej składników przejmowanego majątku ponad wartość podatkową tych składników w przypadku podziału podmiotów.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że każdy składnik majątku Działu przeniesionego do Spółki przejmującej ze Spółki Dzielonej będzie miał w księgach Spółki przejmującej taką samą wartość jak w księgach Spółki Dzielonej. Nie będzie dokonywana wycena rynkowa ww. składników majątku. W procesie Planowanego podziału nie dojdzie do przeszacowania wartości godziwej (rynkowej) składników majątku obejmowanych przez Spółkę przejmującą.

W związku z powyższym skoro jak wskazano we wniosku, w związku z Planowanym podziałem nie powstanie nadwyżka wartości rynkowej składników przejmowanego majątku przez Spółkę przejmującą ponad wartość podatkową tych składników. Wartość rynkowa przejmowanych składników majątku odpowiada ich wartości podatkowej o której mowa w art. 28m.”

Podobny kierunek interpretacji ww. regulacji można spotkać w dotychczasowych rozstrzygnięciach dotyczących innych niż podział czynnościach restrukturyzacyjnych (np. w odniesieniu do połączenia spółek), np.:

·      interpretacja indywidualna z 20 stycznia 2025 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.573.2024.1.IN: „W świetle wyżej wymienionych przepisów prawa podatkowego oraz przedstawionego opisu spraw stwierdzić należy, że w wyniku dokonanego połączenia polegającego na przejęciu przez Spółkę Przejmującą całego majątku Spółki Przejmowanej, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Tym samym, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie obowiązek zapłaty ryczałtu od dochód spółek w myśl art. 28n ust. 1 pkt 3 w terminie przewidzianym w art. 28t ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT. Wynika to z faktu, że w przedstawionym opisie stanu faktycznego wskazali Państwo, że wartość bilansowa aktywów i zobowiązań Spółki Przejmowanej pozostawała zbieżna z wartością podatkową aktywów i zobowiązań zarówno w księgach Spółki Przejmowanej (przed połączeniem) jak i po połączeniu w księgach Spółki Przejmującej. W analizowanej sprawie nadwyżka wartości rynkowej składników majątku Spółki Przejmowanej ponad wartością podatkową tych składników nie wystąpi, to tym samym nie powstanie dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku”.

·      interpretacja indywidualna z 10 czerwca 2025 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.203.2025.1.BS: „art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy CIT ma zastosowanie wyłącznie w tych sytuacjach, w których, w wyniku wskazanych w ustawie CIT zdarzeń restrukturyzacyjnych, do takiego przeszacowania realnie dochodzi – takie przeszacowanie może mieć realny wpływ na bazę podatkową dla określenia wysokości CIT (ryczałtu od dochodu spółki).

A contrario - art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy CIT nie ma zastosowania w takich sytuacjach, w których przepisy prawa bilansowego takiego przeszacowania nie przewidują, tj. gdy w ramach połączenia nie dochodzi do aktywowania wartości przejmowanych składników majątkowych do wartości rynkowej; sama ta metoda łączenia spółek eliminuje ryzyko zaniżenia podstawy opodatkowania CIT (ryczałtu od dochodu spółki) w wyniku procesu połączenia.

Powyższa argumentacja znajduje zastosowanie także do pytania numer 2 i stanowiska Wnioskodawcy numer 2 i uwzględniając powyższe, Wnioskodawca utrzymuje, że wobec ujmowania w księgach rachunkowych spółki przejmującej (A) na dzień połączenia składników majątku spółek przejmowanych w ich dotychczasowych wartościach księgowych tj. bez zmiany ich wartości (przeszacowania), nie powstanie dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania postawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z tym, organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem inne kwestie wynikające Państwa własnego stanowiska w sprawie, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Jak wynika z opisu sprawy planowany jest podział przez wydzielenie. Wspólnik Wnioskodawcy zamierza wydzielić w drodze podziału przez wydzielenie część majątku Spółki Dzielonej do odrębnego podmiotu (dalej: „Spółki Przejmującej”). Wynika to z faktu, iż sprzedaż (…) przez podmiot zajmujący równocześnie (…) wiąże się z trudnościami rynkowymi. Popyt na (…) oferowane do sprzedaży przez podmioty zajmujące się (…) jest istotnie niższy, a jednocześnie ceny sprzedaży często są niższe od spodziewanych cen (zakładanych na podstawie porównywalnych transakcji na rynku).

Podział Spółki Dzielonej jest więc potrzebny, aby sprzedaż (…) odbywała się przez podmiot wyspecjalizowany tylko w tym obszarze (niezajmujący się (…)), co ma doprowadzić do osiągniecia efektywności w obszarze Sprzedaży (…). Odseparowanie sprzedaży (…) od działalności w obszarze (…) jest spotykaną praktyką rynkową, podyktowaną względami biznesowymi, którymi obecnie kieruje się Spółka Dzielona.

Z powyższych względów, Wspólnik planuje dokonać podziału Spółki Dzielonej w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 18 ze zm.; dalej: „KSH”), tj. w drodze podziału przez wydzielenie Departamentu Sprzedaży do odrębnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Podział Spółki Dzielonej zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, tj. ani głównym ani jednym z głównych celów tego podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jak wynika z powyższych wyjaśnień, zasadniczym celem podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie będzie przeniesienie działalności w zakresie Sprzedaży (…) (wraz z majątkiem, pracownikami, umowami, związanymi z tym obszarem), aby odseparować działalność w obszarze sprzedaży (…) od (…), co w przyszłości ma przełożyć się na efektywność sprzedaży (zwiększenie liczby transakcji oraz osiąganie wyższych cen transakcyjnych).

Na moment podziału Spółki Dzielonej:

·      Spółka Przejmująca stosować będzie zasady opodatkowania, o których mowa w Rozdziale 6b (Ryczałt od dochodów spółek) Ustawy o CIT;

·      wydzielane ze Spółki Dzielonej składniki majątku stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT.

W wyniku podziału Spółki Dzielonej nie dojdzie do przeszacowania wartości księgowej do wartości rynkowej składników majątku wydzielanych ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia:

1.  Czy Spółka Przejmująca zachowa prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek w przypadku realizacji planowanego podziału przez wydzielenie wybranych składników majątku do Spółki Przejmującej?

2.  Czy planowany podział przez wydzielenie składników majątku do Spółki Przejmującej będzie skutkował po stronie Spółki Przejmującej obowiązkiem zapłaty Ryczałtu od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych o CIT, tj. od dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku?

Ad 1

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”)

Na podstawie art. 28j ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j Ustawy o CIT.

Dodatkowo art. 28k ww. ustawy wyłącza wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji.

Z wniosku wynika, że zarówno Państwa Spółka (Spółka Przejmująca) jak i Spółka Przejmowana jest opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek (dalej: „estoński CIT”), o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Planują Państwo reorganizację – podział przez wydzielenie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych enumeratywnie wymienia przypadki, w których spółka traci prawo opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (art. 28l ust. 1 ustawy o CIT).

I tak, zgodnie z art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o CIT,

Zatem, ww. przepis ustawy o CIT wprowadza dwa wyjątki, w których – pomimo dokonania przez podmiot opodatkowany Ryczałtem restrukturyzacji, polegającej na przejęciu innego podmiotu – nie traci on prawa do tego opodatkowania. Konieczne jest jednak spełnienie jednego z dwóch warunków, tj.:

1)  opodatkowanie podmiotu przejmowanego estońskim CIT albo

2)  wykonanie określonych czynności przez pomiot przejmowany, tj.:

·      zamknięcie ksiąg rachunkowych,

·      sporządzenie sprawozdania finansowego,

·      dokonanie rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanymi składnikami majątku.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy Spółka Przejmująca zachowa prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek w przypadku realizacji planowanego podziału przez wydzielenie wybranych składników majątku do Spółki Przejmującej.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości, wskazać należy, że w Państwa przypadku zostanie spełniony jeden z niezbędnych warunków do zachowania prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, gdyż zgodnie z art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o CIT, zarówno Spółka Przejmująca jak i Spółka Przejmowana na moment podziału będą stosować zasady opodatkowania, o których mowa w Rozdziale 6b ustawy o CIT – estoński CIT.

Wobec powyższego, Spółka Przejmująca zachowa prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek w wyniku otrzymania składników majątku w związku z podziałem spółki przez wydzielenie.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Drugą Państwa wątpliwością jest ustalenie, czy planowany podział przez wydzielenie składników majątku do Spółki Przejmującej będzie skutkował po stronie Spółki Przejmującej obowiązkiem zapłaty Ryczałtu od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych o CIT, tj. od dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Wprowadzenie tej kategorii dochodu do opodatkowania ryczałtem jest uzasadnione przyjętą w modelu tego opodatkowania trwałością wyniku finansowego spółki, ale również możliwością przeszacowania wartości przejmowanych lub przekształcanych aktywów (w następstwie restrukturyzacji).

W celu zastosowania ww. art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, ustawodawca wprost określił zasady ustalania wartości rynkowej jak i podatkowej składnika majątku.

Z art. 28m ust. 6 ustawy o CIT wynika, że:

Z kolei z art. 28m ust. 7 ustawy o CIT wynika, że:

Z powyższych przepisów wynika zatem, że wartość rynkowa jak i podatkowa powinny być ustalane indywidualnie dla każdego przejmowanego składnika majątku i według ściśle zdefiniowanych w ustawie o CIT zasad. Przepisy art. 28m ust. 6 i 7 ustawy o CIT nie odwołują się w żaden sposób do definicji składników majątkowych określonej w art. 4a pkt 2 ustawy o CIT, nie dopuszczają również uwzględniania w wycenie przejmowanych zobowiązań. Co również istotne, w przypadku ryczałtu od dochodów spółek, dla określonych dochodów ustala się odrębne od zasad ogólnych podstawy opodatkowania.

Jeśli zatem w odniesieniu do konkretnego przejmowanego składnika majątku powstanie nadwyżka jego wartości rynkowej ponad jego wartość podatkową ustalona w oparciu o przepisy art. 28m ust. 6 i 7 ustawy o CIT, nadwyżka taka powinna stanowić przedmiot opodatkowania ryczałtem zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

W przypadku wystąpienia tego typu nadwyżek w odniesieniu do poszczególnych składników przejmowanego majątku, nadwyżki te należy ze sobą zsumować i wówczas obliczona w ten sposób suma nadwyżek będzie stanowiła dla spółki przejmującej (wnioskodawcy) dochód w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Ustalony w takiej wysokości dochód będzie odpowiadał nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku ponad wartość podatkową tych składników.

W myśl bowiem art. 28n ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT:

Jak wynika z opisu sprawy, Podział Spółki Dzielonej zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, tj. ani głównym, ani jednym z głównych celów tego podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jak wynika z powyższych wyjaśnień, zasadniczym celem podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie będzie przeniesienie działalności w zakresie Sprzedaży (…) (wraz z majątkiem, pracownikami, umowami, związanymi z tym obszarem), aby odseparować działalność w obszarze sprzedaży (…) od (…), co w przyszłości ma przełożyć się na efektywność sprzedaży (zwiększenie liczby transakcji oraz osiąganie wyższych cen transakcyjnych).

Na moment podziału Spółki Dzielonej:

·      Spółka Przejmująca stosować będzie zasady opodatkowania, o których mowa w Rozdziale 6b (Ryczałt od dochodów spółek) Ustawy o CIT;

·      wydzielane ze Spółki Dzielonej składniki majątku stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT.

W wyniku podziału Spółki Dzielonej nie dojdzie do przeszacowania wartości księgowej do wartości rynkowej składników majątku wydzielanych ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej.

Państwa wątpliwości budzi kwestia ustalenia czy planowany podział przez wydzielenie składników majątku do Spółki Przejmującej będzie skutkował po stronie Spółki Przejmującej obowiązkiem zapłaty Ryczałtu od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych o CIT, tj. od dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku.

W świetle wyżej wymienionych przepisów prawa podatkowego oraz przedstawionego opisu sprawy, stwierdzić należy, że skoro (jak wskazano we wniosku) w wyniku planowanego podziału Spółki Dzielonej, nie dojdzie do przeszacowania wartości księgowej do wartości rynkowej składników majątku wydzielonych ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej, to nie wystąpi nadwyżka wartości rynkowej składników przejmowanego majątku ponad wartość podatkową tych składników, o której mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Podsumowując planowany podział przez wydzielenie składników majątku do Spółki Przejmującej nie będzie skutkował po stronie Spółki Przejmującej obowiązkiem zapłaty Ryczałtu od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, tj. od dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.