Interpretacja 0111-KDIB1-2.4010.191.2026.1.EJ

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

 

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwo stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

 

21 kwietnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

 

Zakres wniosku jest następujący:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej także jako: „Spółka”) jest spółką kapitałową, posiada siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz jest polskim rezydentem podatkowym, tj. podlega na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka spełnia definicję spółki nieruchomościowej w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2025 r. poz. 278 z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”).

Spółka jest właścicielem Nieruchomości zabudowanej budynkiem, który jest oddawany w najem podmiotom trzecim. Nieruchomość jest i będzie w całości lub w znacznej części wynajmowana innym podmiotom.

Zgodnie z przyjętymi przez Spółkę zasadami (polityką) rachunkowości, Nieruchomość w latach ubiegłych była oraz obecnie jest ujmowana w bilansie Wnioskodawcy, jako „nieruchomość inwestycyjna” w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 2106; dalej: „ustawa o rachunkowości”), wyceniana według wartości godziwej.

W ramach stosowanej polityki rachunkowości, Nieruchomość nie jest obecnie traktowana przez Wnioskodawcę jako środek trwały, tym samym Spółka nie dokonuje w związku z Nieruchomością odpisów amortyzacyjnych w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Sposób ujęcia i wyceny Nieruchomości wynika z przyjętej i stosowanej przez Spółkę polityki rachunkowości.

Jednocześnie Nieruchomość spełnia przesłanki uznania jej za środek trwały dla celów podatkowych w rozumieniu przepisów ustawy o CIT. W związku z powyższym Nieruchomość została wprowadzona przez Spółkę do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej dla celów podatkowych.

W związku ze zmianami przepisów obowiązującymi od 1 stycznia 2022 r., w szczególności wprowadzeniem art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, Spółka powzięła wątpliwość, czy ograniczenie wynikające z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy Nieruchomość nie podlega amortyzacji bilansowej, ponieważ jest ujmowana w księgach rachunkowych jako nieruchomość inwestycyjna.

Pytania

 

 1. Czy w przedstawionym stanie przyszłym [winno być: stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym - przyp. organu], w sytuacji gdy Nieruchomość będąca przedmiotem najmu jest ujmowana w księgach rachunkowych jako nieruchomość inwestycyjna i nie podlega amortyzacji bilansowej, ograniczenie wynikające z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT nie znajduje zastosowania, a Spółka jest uprawniona do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych zgodnie z art. 16a -16m ustawy o CIT bez stosowania tego ograniczenia?

 2. W przypadku uznania przez organ, że stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe, czy maksymalna wysokość odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów powinna odpowiadać wysokości hipotetycznych odpisów amortyzacyjnych ustalonych zgodnie z zasadami rachunkowości jakie byłyby dokonywane gdyby Nieruchomość ujęta została jako środek trwały w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości?

 

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie przyszłym [winno być: stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym - przyp. organu], w sytuacji gdy Nieruchomość będąca przedmiotem najmu jest ujmowana w księgach rachunkowych jako nieruchomość inwestycyjna i nie podlega amortyzacji bilansowej, ograniczenie wynikające z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT nie znajduje zastosowania. Tym samym Spółka może dokonywać odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych bez stosowania ograniczenia wynikającego z ww. przepisu. W konsekwencji Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z art. 15 ustawy o CIT.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku uznania przez organ, że stanowisko przedstawione w odpowiedzi na pytanie nr 1 jest nieprawidłowe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że maksymalna wysokość odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów powinna odpowiadać wysokości hipotetycznych odpisów amortyzacyjnych jakie byłyby dokonywane gdyby Nieruchomość ujęta została jako środek trwały w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości.

Uzasadnienie Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe, niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Stosowanie do art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c ustawy o CIT, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, m.in. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego [winno być: stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego - przyp. organu], środki trwałe składające się na Nieruchomość, znajdujące się w ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy, spełniają kryteria podane w art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, a zarazem nie będą miały do nich zastosowania wyłączenia z kosztów uzyskania przychodu przewidziane w art. 16 ustawy o CIT.

Z literalnego brzmienia powyższego przepisu wynika, że ustawodawca uzależnił wysokość podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wysokości odpisów amortyzacyjnych dokonywanych zgodnie z przepisami o rachunkowości, które obciążają wynik finansowy podatnika. Przepis ten zakłada zatem sytuację, w której podatnik faktycznie dokonuje amortyzacji bilansowej danego składnika majątku. Dopiero w takim przypadku możliwe jest ustalenie maksymalnej wysokości odpisów amortyzacyjnych, które mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Zatem kluczowym warunkiem zastosowania ograniczenia jest istnienie odpisów amortyzacyjnych dokonywanych zgodnie z przepisami o rachunkowości, które obciążają wynik finansowy jednostki.

Zdaniem Wnioskodawcy, ograniczenie wprowadzone w nowelizacji art. 15 ust. 6 ustawy o CIT nie ma zastosowania w przypadku, gdy środek trwały z Grupy 1 KŚT nie stanowi w rozumieniu ustawy o rachunkowości środka trwałego, podlegającego amortyzacji dla celów bilansowych i tym samym odpisy amortyzacyjne nie obciążają wyniku finansowego jednostki.

Zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 1a ustawy o rachunkowości nieruchomości inwestycyjne mogą być wyceniane według wartości godziwej, co wyłącza konieczność dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Jak wynika z powyższej analizy, ograniczenie wprowadzone art. 15 ust. 6 ustawy o CIT nie będzie miało zastosowania w przypadku Spółki, gdyż nie zostaje spełniona przesłanka polegająca na dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami o rachunkowości, które obciążają wynik finansowy jednostki.

W przedstawionej sytuacji Nieruchomość ujmowana jest w księgach rachunkowych jako nieruchomość inwestycyjna, która zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości nie podlega amortyzacji bilansowej. W konsekwencji nie są dokonywane odpisy amortyzacyjne obciążające wynik finansowy Spółki. W sytuacji gdy odpisy amortyzacyjne w ujęciu bilansowym w ogóle nie występują, brak jest wartości, która mogłaby stanowić punkt odniesienia dla ograniczenia przewidzianego w art. 15 ust. 6 ustawy o CIT. Oznacza to, zdaniem Wnioskodawcy, że przepis ten nie znajduje zastosowania w sytuacji, gdy podatnik nie dokonuje amortyzacji bilansowej nieruchomości.

Interpretacja przedstawiona przez Wnioskodawcę znajduje również uzasadnienie w systematyce przepisów ustawy o CIT. Przepisy regulujące amortyzację podatkową zawarte w art. 16a -16m ustawy o CIT określają zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych w sposób autonomiczny względem przepisów o rachunkowości. Co do zasady podatnik dokonuje amortyzacji podatkowej niezależnie od sposobu ujmowania danego składnika majątku w księgach rachunkowych. Art. 15 ust. 6 ustawy o CIT stanowi wyjątek od tej zasady, ponieważ wprowadza powiązanie pomiędzy amortyzacją podatkową a amortyzacją bilansową. Jako wyjątek od ogólnej reguły powinien on być interpretowany ściśle, zgodnie z jego literalnym brzmieniem. Rozszerzająca interpretacja tego przepisu polegająca na przyjęciu, że ograniczenie ma zastosowanie również w sytuacji, gdy amortyzacja bilansowa nie występuje, prowadziłaby w istocie do wprowadzenia dodatkowego ograniczenia, które nie wynika z treści przepisu.

Celem wprowadzenia art. 15 ust. 6 ustawy o CIT było ograniczenie możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wysokich odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości w spółkach nieruchomościowych, w szczególności w sytuacji gdy amortyzacja podatkowa była znacząco wyższa niż amortyzacja bilansowa. W przypadku nieruchomości ujmowanych w rachunkowości jako nieruchomości inwestycyjne wyceniane według wartości godziwej, brak amortyzacji bilansowej wynika z zasad rachunkowości i nie stanowi działania podatnika zmierzającego do obejścia przepisów podatkowych. W takiej sytuacji zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o CIT w sposób prowadzący do całkowitego wyłączenia amortyzacji podatkowej byłoby nieproporcjonalne oraz nieznajdujące oparcia w treści przepisu.

W przypadku nieruchomości inwestycyjnych wycenianych według wartości godziwej różnica pomiędzy wynikiem podatkowym a bilansowym wynika bezpośrednio z przepisów ustawy o rachunkowości, a nie z działań podatnika zmierzających do zwiększenia kosztów podatkowych.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w utrwalającej się linii orzeczniczej sądów administracyjnych, w szczególności w najnowszych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego.:

- z 5 marca 2025 r., sygn. akt II FSK 896/23,

- z 18 marca 2025 r., sygn. akt II FSK 246/24,

- z 3 kwietnia 2025 r., sygn. akt II FSK 756/23.

W przywołanych wyrokach Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że ograniczenie wynikające z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT dotyczy wyłącznie sytuacji, w której podatnik dokonuje odpisów amortyzacyjnych w rachunkowości. W przypadku gdy nieruchomość jest ujmowana jako nieruchomość inwestycyjna i nie podlega amortyzacji bilansowej, przepis ten nie znajduje zastosowania.

Powyższe rozstrzygnięcia potwierdzają jednolity kierunek wykładni art. 15 ust. 6 ustawy o CIT przyjmowany w najnowszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Stanowisko to zostało również potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 września 2025 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.146.2022.10.AND.

Zdaniem Spółki, na gruncie prawa podatkowego nie istnieje wymóg w stosunku do spółek nieruchomościowych, aby te dokonywały odpisów amortyzacyjnych na potrzeby ustalenia wyniku finansowego w stosunku do posiadanych środków trwałych Grupy 1 KŚT, w celu uzyskania możliwości traktowania za koszty uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych. W związku z tym, sposób ujmowania składników będących Nieruchomością jako środków trwałych i dokonywane na ich podstawie odpisy amortyzacyjne dla celów podatkowych, powinny być określane przez Wnioskodawcę na podstawie przepisów podatkowych, niezależnie od sposobu ich klasyfikacji przyjętego przez Spółkę dla celów ustalania wyniku finansowego, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego [winno być: stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym - przyp. organu].

Należy również zwrócić uwagę, że ograniczenie wynikające z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT ma charakter limitu kwotowego, który odnosi się do wysokości odpisów amortyzacyjnych dokonywanych zgodnie z przepisami o rachunkowości i obciążających wynik finansowy jednostki. Oznacza to, że zastosowanie tego przepisu wymaga istnienia konkretnej wartości referencyjnej w postaci odpisów amortyzacyjnych dokonywanych zgodnie z przepisami o rachunkowości. W sytuacji gdy podatnik nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych dla celów rachunkowych od danego składnika majątku, brak jest wartości, która mogłaby stanowić podstawę do ustalenia limitu wynikającego z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT - przepis mówi o odpisach dokonywanych, a nie o możliwości ich dokonania. W konsekwencji przepis ten nie może znaleźć zastosowania w sytuacji, gdy zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości nieruchomość jest ujmowana jako nieruchomość inwestycyjna wyceniana według wartości godziwej i nie podlega amortyzacji bilansowej. Odmienna interpretacja prowadziłaby w istocie do przyjęcia, że w przypadku braku amortyzacji bilansowej limit, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, wynosi zero. Taki wniosek nie wynika jednak z treści analizowanego przepisu, który nie przewiduje takiego mechanizmu, a jedynie odwołuje się do faktycznie dokonywanych odpisów amortyzacyjnych obciążających wynik finansowy jednostki. Tym samym w sytuacji braku amortyzacji bilansowej brak jest podstaw do stosowania ograniczenia wynikającego z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT.

W ocenie Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji ograniczenie wynikające z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT nie znajduje zastosowania. Tym samym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ma prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych bez stosowania ograniczenia wynikającego z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT.

Uzasadnienie Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Na wstępie Wnioskodawca wyjaśnia, iż jego zdaniem prawidłowe jest stanowisko zaprezentowane w odniesieniu do pytania nr 1. Jednakże na wypadek uznania przez organ, że stanowisko przedstawione w odpowiedzi na pytanie nr 1 jest nieprawidłowe, Wnioskodawca zadał pytanie nr 2 oraz Wnioskodawca stoi na stanowisku, że maksymalna wysokość odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów powinna odpowiadać wysokości hipotetycznych odpisów amortyzacyjnych jakie byłyby dokonywane gdyby Nieruchomość ujęta została jako środek trwały w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, odpisy amortyzacyjne stanowią koszt uzyskania przychodów w wysokości nie wyższej niż odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości.

W sytuacji gdy nieruchomość została zakwalifikowana w rachunkowości jako nieruchomość inwestycyjna i nie jest amortyzowana bilansowo, możliwe jest ustalenie hipotetycznej wysokości amortyzacji, która byłaby dokonywana, gdyby nieruchomość była ujmowana jako środek trwały zgodnie z zasadami rachunkowości.

Takie podejście zostało zaakceptowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, w szczególności w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 stycznia 2025 r., m.in.:

- sygn. akt II FSK 987/23,

- sygn. akt II FSK 1086/23.

W orzeczeniach tych NSA wskazał, że ograniczenie wynikające z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT należy interpretować w sposób zapewniający realizację celu przepisu, którym było ograniczenie możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wysokich odpisów amortyzacyjnych w spółkach nieruchomościowych. W związku z tym dopuszczalne jest odniesienie się do hipotetycznej amortyzacji wynikającej z zasad rachunkowości. Czyli ustalenia wysokości odpisów amortyzacyjnych w rozumieniu przepisów o rachunkowości jakie byłyby dokonywane gdyby Nieruchomość została zakwalifikowana jako środek trwały podlegający amortyzacji (zgodnie z ustawą o rachunkowości). W przeciwnym razie regulacja art. 15 ust. 6 ustawy o CIT skutkowałaby nierównym traktowaniem podatników, traktując bezpodstawnie inaczej podatników w zależności od tego jak dla celów bilansowych ujmują swoje nieruchomości.

Dlatego, zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli organ uzna, że ograniczenie wynikające z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT ma zastosowanie w przedstawionym stanie przyszłym [winno być: stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym - przyp. organu], to maksymalna wysokość odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów powinna odpowiadać wysokości hipotetycznych odpisów amortyzacyjnych ustalonych zgodnie z zasadami rachunkowości, jakie byłyby dokonywane, gdyby nieruchomość była amortyzowana bilansowo.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ocena prawna przedstawionego przez Spółkę zagadnienia wymaga odniesienia się do definicji kosztów uzyskania przychodów, zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554, dalej: „ustawa o CIT”):

W myśl tego przepisu, wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami (poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie, zwiększenie, zachowanie lub zabezpieczenie tego przychodu).

 

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

   - został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

   - jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

   - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

   - poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

   - został właściwie udokumentowany,

   - nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy opodatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) dokonano nowelizacji m.in. ww. art. 15 ust. 6, który od 1 stycznia 2022 r. otrzymał brzmienie :

 

W myśl art. 16a ust. 1 ustawy o CIT;

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c , stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

   - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 , zwane środkami trwałymi.

W niniejszej sprawie przedmiotem Państwa wątpliwości jest m.in. ustalenie, czy w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, w sytuacji gdy Nieruchomość będąca przedmiotem najmu jest ujmowana w księgach rachunkowych jako nieruchomość inwestycyjna i nie podlega amortyzacji bilansowej, ograniczenie wynikające z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT nie znajduje zastosowania, a Spółka jest uprawniona do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych zgodnie z art. 16a -16m ustawy o CIT bez stosowania tego ograniczenia.

Art. 15 ust. 6 ustawy o CIT stanowi, co do zasady, o możliwości uznania za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych jeżeli odpisy te dokonywane są zgodnie z zasadami wynikającymi z tej ustawy oraz nie podlegają wyłączeniu z tej kategorii kosztów na podstawie art. 16 ust. 1.

Na szczególną uwagę, ze względu na przedłożoną organowi do rozstrzygnięcia kwestię zasługuje ujęcie w znowelizowanym brzmieniu art. 15 ust. 6 ustawy o CIT sposobu ustalenia limitu a tym samym wysokości w jakiej możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dla spółek nieruchomościowych, do których (na co wskazano w opisie sprawy) zalicza się także Państwa Spółka.

Wprowadzona zmiana w praktyce oznacza, że podatkowe odpisy amortyzacyjne ujmowane w kosztach uzyskania przychodów nie mogą być wyższe od odpisów dokonywanych na podstawie przepisów o rachunkowości.

Biorąc zatem pod uwagę, że w art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, w znowelizowanym brzmieniu, ustawodawca zawarł wprost odniesienie zasad, wynikających z tego przepisu do przepisów ustawy o rachunkowości, poprzez stwierdzenie: „(…) przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki” należy wskazać, że ustalenie przedmiotowego limitu, polega zatem na wyliczeniu podatkowych odpisów amortyzacyjnych i ich porównaniu z odpisami obliczonymi na podstawie przepisów o rachunkowości, przy czym wartość odpisów amortyzacyjnych, jaka może być uznana za koszt uzyskania przychodów, nie może być wyższa od wartości wyliczonej na podstawie prawa bilansowego.

W uzasadnieniu do ustawy, która wprowadziła art. 15 ust. 6 ustawy CIT (Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, druk 1532), wskazano, iż celem zmiany treści przepisów art. 15 ust. 6 ustawy CIT jest zmniejszenie różnic występujących między wartością wykazywanego przez spółkę nieruchomościową w roku podatkowym dochodu przed jego opodatkowaniem podatkiem dochodowym, a wartością wykazywanego - za ten sam okres (rok podatkowy/rok obrotowy) - zysku brutto (zysku przed obciążeniem podatkiem dochodowym).

Ustalenie przedmiotowego limitu polega zatem na wyliczeniu podatkowych odpisów amortyzacyjnych i ich porównaniu z odpisami obliczonymi na podstawie przepisów o rachunkowości, przy czym wartość odpisów amortyzacyjnych jaka może być uznana za koszt uzyskania przychodów nie może być wyższa od wartości wyliczonej na podstawie prawa bilansowego. Skoro zatem, tak jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie, Spółka nie dokonuje na podstawie przepisów o rachunkowości odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych) od posiadanej Nieruchomości (nieruchomość sklasyfikowana w grupie 1 KŚT), nie będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu dokonywanych na podstawie ustawy o CIT odpisów amortyzacyjnych.

Spółka będąc spółką nieruchomościową, o której mowa w art. 4a pkt 35 ustawy o CIT, jest bowiem adresatem omawianej normy prawnej (art. 15 ust. 6 ustawy o CIT), w której sposób ustalenia limitu podlegających do zaliczenia podatkowych odpisów amortyzacyjnych należy odnosić do wartości umorzeniowej ustalonej na podstawie przepisów o rachunkowości. Skoro zatem wartość odpisu amortyzacyjnego (umorzeniowego) w przedmiotowej sprawie osiąga wartość „0”, gdyż Spółka nie dokonuje amortyzacji składnika majątkowego na podstawie przepisów o rachunkowości, to - mając na uwadze brzmienie omawianej normy prawnej, Spółka nie jest uprawniona do rozpoznania odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego zaliczonego do grupy 1 Klasyfikacji do kosztów uzyskania przychodów na podstawie znowelizowanego przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o CIT.

Należy podkreślić, że prawodawca w ustawie nowelizującej dokonując zmiany art. 15 ust. 6 ustawy o CIT nie wprowadził przepisów przejściowych. Powyższe oznacza, że przepis ten ma zastosowanie do zdarzeń następujących po 1 stycznia 2022 r. Ponieważ dokonywanie odpisów amortyzacyjnych następuje „na bieżąco” skutki podatkowo-prawne tych działań powinny być ocenione na podstawie przepisów aktualnie obowiązujących.

Biorąc powyższe pod uwagę nie sposób się zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, w sytuacji gdy Nieruchomość będąca przedmiotem najmu jest ujmowana w księgach rachunkowych jako nieruchomość inwestycyjna i nie podlega amortyzacji bilansowej, ograniczenie wynikające z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT nie znajduje zastosowania. Tym samym Spółka może dokonywać odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych bez stosowania ograniczenia wynikającego z ww. przepisu. W konsekwencji Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z art. 15 ustawy o CIT.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy maksymalna wysokość odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów powinna odpowiadać wysokości hipotetycznych odpisów amortyzacyjnych ustalonych zgodnie z zasadami rachunkowości jakie byłyby dokonywane gdyby Nieruchomość ujęta została jako środek trwały w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości.

Odnosząc się do Państwa powyższych wątpliwości wskazać należy, że jak wynika z literalnego brzmienia cytowanego wyżej art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, maksymalna wysokość odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów nie może być wyższa niż wartość odpisów dokonywanych zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. W przepisie tym ustawodawca posłużył się sformułowaniem „dokonywane”, a zatem „limitem” odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów podatkowych jest wartość faktycznie dokonanych odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych zgodnie z przepisami rachunkowymi.

Tym samym brak jest podstaw do odnoszenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów podatkowych do hipotetycznych odpisów amortyzacyjnych ustalanych zgodnie z zasadami rachunkowości, jakie byłyby dokonywane, gdyby nieruchomość została ujętą jako środek trwały w rozumieniu ustawy o rachunkowością.

Zatem nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że maksymalna wysokość odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów powinna odpowiadać wysokości hipotetycznych odpisów amortyzacyjnych jakie byłyby dokonywane gdyby Nieruchomość ujęta została jako środek trwały w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej z 23 września 2025 r. znak: 0111-KDIB1-1.4010.146.2022.10.AND wskazać należy, że interpretacja ta została wydana z uwzględnieniem oceny prawnej i wskazaniami dotyczącymi postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny i Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach dotyczących tej konkretnej sprawy. Została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwo sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

   - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

 

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.