Interpretacja 0111-KDIB1-2.4010.260.2025.2.AW

Interpretacja indywidualna
- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

- dla potrzeby określenia właściwej stawki podatku u źródła z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej Odsetek ostatecznie należnych Bankowi, Pożyczkobiorca jako płatnik powinien stosować postanowienia PL-US UPO - jest prawidłowe;

- w świetle art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, Wnioskodawca może zastosować zwolnienie od podatku przewidziane w art. 12 PL-US UPO i zaniechać poboru podatku u źródła, jeżeli uzyska od Banku certyfikat rezydencji podatkowej obejmujący swoim okresem ważności datę płatności Odsetek ostatecznie należnych Bankowi oraz otrzyma oświadczenie, że Bank otrzymuje powyższe płatności na własną korzyść, nie jest zobowiązany do ich przekazywania innej osobie, a płatności te są związane z jego działalnością gospodarczą, którą prowadzi w kraju swojej siedziby - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo 30 czerwca 2025 r. - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

1) Informacje dotyczące Pożyczkobiorcy:

- Wnioskodawca (…) jest luksemburską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (Societe a Responsabilite Limitee) oraz luksemburskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest także czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym w Polsce.

- Wnioskodawca posiada polski zakład w rozumieniu polsko-luksemburskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz zagraniczny zakład na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

- Podstawowym celem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest (…).

2) Finansowanie:

- W dniu (…) 2024 r. podpisano ramową umowę finansowania związaną z nabyciem portfela aktywów logistycznych zlokalizowanych w Wielkiej Brytanii, Francji, Holandii, Niemczech i Polsce (dalej: „Umowa Finansowania”) pomiędzy (między innymi) (POL) SCSp jako udzielającym finansowania oraz Wnioskodawcą i podmiotami z nim powiązanymi jako pożyczkobiorcami. W ramach Umowy Finansowania, Wnioskodawca otrzymał pożyczkę (dalej: „Pożyczka”) na nabycie nieruchomości w Polsce oraz sfinansowanie innych kosztów związanych z inwestycją Wnioskodawcy.

- W Umowie Finansowania uzgodniono, że Wnioskodawca zapłaci swojemu pożyczkodawcy tj. (…) SCSp (dalej: „SCSp”) odsetki zgodnie z warunkami w niej określonymi.

- SCSp otrzymała środki finansowe na udzielenie Pożyczki od dwóch podmiotów (podmioty są niepowiązane z Wnioskodawcą) tj.:

i) (..) Bank, amerykański bank z siedzibą w (…) Stany Zjednoczone (dalej: „Bank”);

ii) (…) S.à r.l., spółki z siedzibą w Luksemburgu, której głównym celem działalności jest (…).

- Wniosek dotyczy wyłącznie części Pożyczki, udzielonej przez SCSp w części sfinansowanej przez Bank (w ramach zawartej z Bankiem transakcji repo - więcej informacji poniżej) oraz dotyczy płatności odsetek, których Wnioskodawca planuje dokonywać w odniesieniu do tej części Pożyczki (dalej „Odsetki ostatecznie należne Bankowi”).

- Zgodnie z warunkami Umowy Finansowania, kwota główna Pożyczki jest płatna w całości dopiero w dniu zakończenia finansowania. W związku z tym, Wnioskodawca nie spodziewa się dokonywać spłat kwoty głównej Pożyczki (z zastrzeżeniem określonych przypadków przedpłaty) w okresie finansowania, a jedynie spłacać odsetki od Pożyczki (w tym Odsetki ostatecznie należne Bankowi).

3) Informacje dotyczące SCSp

- SCSp jest luksemburską specjalną spółką komandytową (Société en Commandite Spéciale). Zgodnie z luksemburskim prawem podatkowym, SCSp jako spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku od osób prawnych. Wspólnicy spółki komandytowej są jednak traktowani jako podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych w kraju ich siedziby (w tym przypadku w Luksemburgu).

- Jedynym komplementariuszem SCSp (posiadającym poniżej 1% udziału SCSp) jest spółka z siedzibą w Luksemburgu (LUX) a wyłącznym komandytariuszem (posiadającym powyżej 99% udziału SCSp) jest S.à r.l. będący również rezydentem podatkowym w Luksemburgu.

- SCSp został utworzony w celu syndykowania pożyczek, tj. umożliwienia udzielenia finansowania przez dwóch lub więcej pożyczkodawców jednemu lub większej liczbie pożyczkobiorców.

- Główną funkcją SCSp jest działanie jako pożyczkodawca Wnioskodawcy oraz ewentualnie jako pożyczkodawca dla innych podmiotów (w zależności od przyszłej sytuacji rynkowej i decyzji biznesowych).

4) Informacje dotyczące Banku

- Bank jest bankiem utworzonym w (…) roku w Stanach Zjednoczonych. Bank oferuje (…).

- W szczególności, działalność kredytowa Banku obejmuje (…).

- Bank z racji bycia amerykańskim bankiem podlega regulacjom i nadzorowi instytucji federalnych w Stanach Zjednoczonych.

5) Finansowanie SCSp poprzez transakcję repo:

- Finansowanie SCSp poprzez Bank odbywa się poprzez transakcję repo, która została zawarta między SCSp a Bankiem na podstawie Umowy Ramowej Odkupu i Kontraktu na Papiery Wartościowe (ang. Master Repurchase and Securities Contract Agreement; dalej: „MRA”) podlegającej prawu stanu (…) w Stanach Zjednoczonych Ameryki.

- Zgodnie z Umową MRA m.in.:

i) strony zobowiązują się, że sprzedający (SCSp) przeniesie prawa, tytuły i udziały w wybranych aktywach (tu Pożyczka na kupującego (Bank), w zamian za przekazanie środków pieniężnych na rzecz SCSp („Cena Zakupu”), a następnie kupujący (Bank) przeniesie z powrotem powyższe aktywa (tu Pożyczkę) na rzecz SCSp w określonym terminie w zamian za określone wynagrodzenie („Cena Odkupu”);

ii) cały dochód należny z tytułu nabytych aktywów (tu odsetki od Pożyczki) powstały w trakcie trwania transakcji repo zostanie zdeponowany w imieniu sprzedającego (SCSp), nad którym to depozytem kupujący (Bank) będzie miał pełną władzę i kontrolę w okresie obowiązywania umowy repo.

6) Przepływ odsetek od Pożyczki w ramach transakcji repo

- W ramach transakcji repo, wszelkie dochody z tytułu Pożyczki są rozliczane zgodnie z określoną kolejnością pierwszeństwa (dalej: „model kaskadowy” - w nomenklaturze finansowej termin „model kaskadowy” (ang. waterfall) odnosi się do mechanizmu, który określa alokację przepływów pieniężnych między różnymi interesariuszami w firmie lub inwestycji. Model kaskadowy reprezentuje hierarchię płatności, która, podobnie jak naturalny wodospad, zaczyna się od najwyższego punktu i stopniowo opada, źrodło: What is a cash flow waterfall in Project Finance) i są płatne na rzecz Banku w formie uzgodnionej stopy procentowej (EURIBOR + marża) stosowanej do Ceny Zakupu (dalej: „Różnica Ceny”).

- SCSp jest natomiast uprawniony w ramach modelu kaskadowego wyłącznie do dochodu pozostałego po płatności Różnicy Ceny na rzecz Banku oraz określonych innych opłat i kwot należnych Bankowi oraz depozytariuszowi np.: opłaty za przechowywanie dokumentów, opłaty należne i płatne w związku z rachunkiem depozytowym.

- W oparciu o powyższy mechanizm Odsetki ostatecznie należne Bankowi od Pożyczki (w wysokości wynikającej z Różnicy Ceny) płatne przez Wnioskodawcę są przekazywane do Banku. Tak otrzymane płatności odsetkowe podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym jako przychód Banku, będącego rezydentem podatkowym w Stanach Zjednoczonych Ameryki.

- Mając na uwadze że SCSp jest podmiotem transparentnym podatkowo, Odsetki ostatecznie należne Bankowi formalnie rozpoznawane są dla celów podatkowych w Luksemburgu jako przychód podatkowy i koszt podatkowy S.à r.l. jako komandytariusza SCSp oraz (LUX) jako komplementariusza SCSp (zgodnie z określoną proporcją). Tym niemniej, w związku z zawarciem transakcji repo, odsetki te nie trafią do komandytariusza oraz komplementariusza SCSp ponieważ należne są one Bankowi, w związku z transakcją repo i Bank jest ostatecznym odbiorcą płatności odsetkowych dokonywanych przez Wnioskodawcę (w zakresie w jakim Pożyczka jest finansowana przez Bank).

7) Certyfikaty rezydencji podatkowej, powiązania

- Pożyczkobiorca uzyskał certyfikaty rezydencji podatkowej od Banku potwierdzający, że Bank jest rezydentem podatkowym w Stanach Zjednoczonych Ameryki oraz oświadczenie, że Bank będzie otrzymywał płatności na własną korzyść, nie jest zobowiązany do ich przekazywania innej osobie, a płatności te są związane z jego działalnością gospodarczą, którą prowadzi w kraju swojej siedziby.

- Pożyczkobiorca nie jest podmiotem powiązanym w rozumieniu polskich przepisów o cenach transferowych (art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT) z SCSp, S.à r.l. ani z Bankiem.

8) Rzeczywisty właściciel

- Biorąc pod uwagę fakt, że SCSp jest podmiotem transparentnym podatkowo (tj. spółką która nie jest podatnikiem podatku dochodowego w kraju swojej siedziby) oraz to że Odsetki ostatecznie należne Bankowi w wysokości wynikającej z Różnicy Ceny są należne na podstawie transakcji repo na rzecz Banku (tj. SCSp jak również komandytariusz oraz komplementariusz SCSp nie są ich rzeczywistym właścicielem) Wnioskodawca jest zdania, że rzeczywistym właścicielem Odsetek ostatecznie należnych Bankowi w części finansowanej przez transakcję repo jest Bank, co należy przyjąć na potrzeby wniosku.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo ponadto:

1. Bank, rezydent podatkowy Stanów Zjednoczonych Ameryki jest rzeczywistym właścicielem odsetek wypłaconych od części pożyczki sfinansowanej przez Bank.

Powyższy wniosek oparty jest na następujących faktach:

- Bank jest amerykańską instytucją finansową założoną w (…) roku. Bank oferuje (…). Bank z racji bycia amerykańskim bankiem podlega regulacjom i nadzorowi instytucji federalnych w Stanach Zjednoczonych.

- Struktura finansowania obejmuje transakcję repo, w ramach której SCSp, transparentna podatkowo luksemburska spółka osobowa, przenosi na Bank prawo do otrzymywania płatności odsetkowych oraz innych praw wynikających z pożyczki udzielonej przez SCSp na rzecz Wnioskodawcy, w zakresie, w jakim pożyczka jest ostatecznie finansowana przez Bank, jak opisano we Wniosku.

- Jak opisano we Wniosku, Bank jest ostatecznym odbiorcą płatności odsetkowych dokonywanych przez Wnioskodawcę, w zakresie, w jakim pożyczka jest finansowana przez Bank.

- W szczególności, Bank:

- ostatecznie otrzymuje płatności odsetkowe (bezpośrednio lub pośrednio) dla własnej korzyści i samodzielnie decyduje o ich przeznaczeniu według własnego uznania,

- nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym do przekazywania takich płatności innemu podmiotowi, w całości lub w części, oraz

- płatności, które mu są ostatecznie należne, są uzyskiwane w związku z prowadzoną przez Bank działalnością gospodarczą, a Bank prowadzi działalność gospodarczą w kraju swojej siedziby (tj. w Stanach Zjednoczonych),

co zostanie udokumentowane odpowiednim oświadczeniem dostarczonym przez Bank.

W związku z tym, należy uznać, że Bank będzie spełniać definicję rzeczywistego właściciela określoną w artykule 4a punkt 29 ustawy o CIT.

2. Wnioskodawca potwierdza, że będzie stosować należytą staranność zgodnie z artykułem 26 ust. 1 ustawy o CIT. W szczególności Wnioskodawca:

- uzyska ważny certyfikat rezydencji podatkowej od Bank, obejmujący swoim okresem ważności datę odpowiedniej płatności odsetek;

- uzyska pisemne oświadczenie od Banku potwierdzające, że podmiot ten:

- otrzymuje płatności odsetkowe (bezpośrednio lub pośrednio) dla własnej korzyści;

- nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym do przekazywania takich płatności innemu podmiotowi;

- płatności są związane z jego działalnością gospodarczą prowadzoną w Stanach Zjednoczonych.

Bank nie jest podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą w rozumieniu artykułu 11a ust. 1 punkt 4 ustawy o CIT, co również jest uwzględniane przy ocenie poziomu wymaganej należytej staranności od Wnioskodawcy.

3. Wnioskodawca potwierdza, że zgodnie z wyjaśnieniami zawartymi we Wniosku, na podstawie umowy MRA Odsetki ostatecznie należne Bankowi (w wysokości wynikającej z Różnicy Ceny opisanej we Wniosku) płatne przez Wnioskodawcę są przekazywane do Banku. Otrzymane w ten sposób odsetki podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym na poziomie Banku, który jest rezydentem podatkowym Stanów Zjednoczonych Ameryki. W związku z powyższym, płatności odsetkowe dokonywane przez Wnioskodawcę będą przekazywane do Banku, bez zmiany charakteru takiej płatności - w szczególności charakter płatności odsetkowej nie zostanie zmieniony na wypłatę dywidendy w ramach opisanego łańcucha finansowania.

4. Wnioskodawca potwierdza, że Bank rozpozna otrzymane płatności jako przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu w Stanach Zjednoczonych, zgodnie z obowiązującymi amerykańskimi przepisami podatkowymi.

Wnioskodawca nie uzupełnił uzasadnienia wniosku o interpretację podatkową, ponieważ doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego nie wpływa na zakres wniosku.

Pytania

1. Czy dla potrzeby określenia właściwej stawki podatku u źródła z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej Odsetek ostatecznie należnych Bankowi, Pożyczkobiorca jako płatnik powinien stosować postanowienia PL-US UPO?

2. Czy w świetle art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, Wnioskodawca może zastosować zwolnienie przewidziane w postanowieniach PL-US UPO i w konsekwencji zaniechać poboru podatku u źródła na podstawie art. 12 wskazanej umowy w sytuacji, jeżeli uzyska od Banku certyfikat rezydencji podatkowej obejmujący swoim okresem ważności datę płatności Odsetek ostatecznie należnych Bankowi oraz otrzyma oświadczenie, że Bank otrzymuje płatności na własną korzyść, nie jest zobowiązany do ich przekazywania innej osobie, a płatności te są związane z jego działalnością gospodarczą, którą prowadzi w kraju swojej siedziby?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

Zdaniem Wnioskodawcy, dla określenia właściwej stawki podatku z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej przychodów z Odsetek ostatecznie należnych Bankowi, Wnioskodawca jako płatnik powinien stosować postanowienia PL-US UPO.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

Zdaniem Wnioskodawcy, może on zastosować zwolnienie przewidziane w postanowieniach PL-US UPO i w konsekwencji zaniechać poboru podatku u źródła w sytuacji, jeżeli uzyska od Banku certyfikat rezydencji podatkowej obejmujący swoim okresem ważności datę płatności Odsetek ostatecznie należnych Bankowi oraz otrzyma oświadczenie, że Bank otrzymuje płatności na własną korzyść, nie jest zobowiązany do ich przekazywania innej osobie, a płatności te są związane z jego działalnością gospodarczą, którą prowadzi w kraju swojej siedziby.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników podlegających w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT) przychodów z odsetek, oraz innych określonych w tym przepisie przychodów, ustala się w wysokości 20% przychodów.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy o CIT, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Pożyczkobiorca, posiadając osobowość prawną, jest płatnikiem, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, w odniesieniu do podatku u źródła, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Jednocześnie, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Pożyczkobiorca działa przez położony w Polsce polski zakład w rozumieniu polsko-luksemburskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz zagraniczny zakład na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pożyczka jest związana z finansowaniem zakupu nieruchomości komercyjnej w Polsce, a także finansowaniem kapitału obrotowego Pożyczkobiorcy i jego bieżących kosztów. Pożyczka jest również ujmowana w księgach rachunkowych Wnioskodawcy i to ten podmiot spłaca Odsetki od Pożyczki.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2 ustawy o CIT (tj. o ograniczonym obowiązku podatkowym, czyli nierezydentów) uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Jednocześnie, zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy o CIT, za dochody (przychody), o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w art. ust. 3 pkt 1-4 ustawy o CIT.

Z powyższego wynika, że Odsetki ostatecznie należne Bankowi należy uznać za odsetki wypłacane z terytorium Polski (uzyskiwane na terytorium Polski).

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Pożyczkobiorca będzie dokonywał wypłaty Odsetek ostatecznie należnych Bankowi za pośrednictwem SCSp do Banku, rezydenta podatkowego Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej.

Mając na uwadze, że SCSp nie jest rzeczywistym właścicielem otrzymywanych odsetek od pożyczki (okoliczność wynikająca z opisu zdarzenia przyszłego), dla określenia właściwej stawki podatku z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej przychodów z Odsetek ostatecznie należnych Bankowi, Wnioskodawca jako płatnik powinien stosować postanowienia PL-US UPO.

W szczególności Wnioskodawca zwraca uwagę że SCSp jest podmiotem transparentnym podatkowo oraz, że otrzymywane od Wnioskodawcy płatności odsetkowe są przekazywane do Banku na podstawie zawartych umów, a w pozostałym zakresie przypisane podatkowo do komplementariusza oraz komandytariusza SCSp (odsetki przypisane do komplementariusza oraz komandytariusza pozostają poza zakresem wniosku).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, wyrażona zatem została zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 1-2a ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów ze wskazanych tam źródeł (m.in. za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego oraz z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze) ustala się w wysokości 20% przychodów. Regulację, o której mowa powyżej, stosuje się z uwzględnieniem zawartych przez Rzeczpospolitą Polską umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b. 2d i 2e ustawy o CIT, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e ustawy o CIT. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT płatnika z podatnikiem.

A zatem, niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji oraz dochowaniem przez podmiot wypłacający należności tzw. należytej staranności.

Jednocześnie należy wskazać, że nowelizacja art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, dotyczącego obowiązku dochowania należytej staranności dla potrzeb poboru podatku u źródła nie zawiera definicji pojęcia należytej staranności, ani katalogu przykładowych czynności podejmowanych przez płatników w celu dochowania należytej staranności. W ocenie Wnioskodawcy, uzyskanie certyfikatu rezydencji uważa się po pierwsze za warunek formalny (o którym mowa w art. 26 ust. 1 zd. 2 ustawy o CIT) dla możliwości zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, ale również za czynność wchodzącą w zakres dochowania należytej staranności, o której mowa w zd. 3 powołanego art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

Pomocną wskazówką interpretacyjną związaną z pojęciem należytej staranności jest stanowisko Ministerstwa Finansów wyrażone w Projekcie objaśnień podatkowych z dnia 19 czerwca 2019 r.: Zasady poboru podatku u źródła (Projekt dostępny pod adresem: https:// www.gov.pl/web/finanse/konsultacje-podatkowe-w-sprawie-objasnien-do-przepisow-w-zakresie-zasad-poboru-podatku-u-zrodla) (dalej: "Projekt objaśnień"). Zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów wyrażonym w Projekcie objaśnień, aby dochować należytej staranności należy podejmować działania istotne z punktu widzenia zastosowania danej preferencji podatkowej w konkretnym przypadku. W szczególności dotyczy to:

1) weryfikacji otrzymanych dokumentów pod kątem ich zgodności ze stanem faktycznym (w tym na podstawie informacji dostępnych publicznie);

2) weryfikacji rezydencji podatkowej odbiorcy należności;

3) weryfikacji statusu kontrahenta jako podatnika, który uzyskuje przychód z tytułu otrzymanej należności oraz jej rzeczywistego właściciela, w tym poprzez pryzmat prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej przez ten podmiot.

W ocenie Wnioskodawcy, uzyskanie przez niego od Banku certyfikatu rezydencji podatkowej obejmującego swoim okresem ważności datę płatności Odsetek oraz otrzymanie dodatkowo oświadczenia, że Bank otrzymuje płatności należne na podstawie Umowy Finansowania na własną korzyść, nie jest zobowiązany do ich przekazywania innej osobie, a płatności te są związane z jego działalnością gospodarczą, którą prowadzi w kraju swojej siedziby; pozwoli na spełnienie przesłanki dochowania należytej staranności w odniesieniu do kwestii weryfikacji rezydencji podatkowej odbiorcy należności, czyli Banku. Powyższe środki należy uznać jako dochowanie należytej staranności biorąc pod uwagę w szczególności fakt, że Bank nie jest podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą oraz jest podmiotem prowadzącym działalność bankową, która podlega szczególnym wymogom prawnym.

Stanowisko takie potwierdzone zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”):

1) z dnia 12 lipca 2024 r. (nr 0114-KDIP2-1.4010.468.2019.10.S.JC/DK), w której Dyrektor KIS wskazał, że „obowiązek dochowania należytej staranności, o którym mowa w art. 26 ust. 1 Ustawy CIT, nie obejmuje sprawdzania, czy istnieją okoliczności uniemożliwiające spełnienie przesłanek zwartych w art. 28b ust. 4 pkt 4-6 Ustawy CIT, skoro w świetle przywołanego Projektu objaśnień podatkowych, do dochowania należytej staranności przy zaniechaniu poboru podatku u źródła na zasadach dotychczasowych (a więc na zasadach nieuwzgledniających art. 26 ust. 2e Ustawy CIT) wystarczające jest pozyskanie przez płatnika właściwie tylko certyfikatu rezydencji oraz oświadczenia podatnika, że spełnia warunki uprawniające Wnioskodawcę jako płatnika do niepobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (podatku u źródła), którymi to dokumentami Wnioskodawca dysponuje (będzie dysponował)”;

2) z dnia 26 września 2023 r. (nr 0111-KDIB1-2.4010.374.2023.1.END), w której Dyrektor DKIS stwierdził, że „Płatnik, który chce zastosować art. 7 ust. 1 umowy polsko-irlandzkiej i nie dokonywać poboru podatku u źródła, jest zobowiązany do przeprowadzenia pełnej weryfikacji warunków umożliwiających skorzystanie z tego zwolnienia/niepobrania podatku, zachowując przy tym należytą staranność. To oznacza w przedmiotowej sprawie, że płatnik ma obowiązek weryfikować czy uzyskujące dochody z tytułu usług reklamowych irlandzkiej spółki spełniają wszystkie warunki do skorzystania z możliwości niepobrania podatku źródła. W ramach należytej staranności nie można ograniczać się jedynie do weryfikacji warunków zastosowania niepobrania podatku na podstawie art. 7 ust. 1 umowy polsko-irlandzkiej. Tym samym poza posiadaniem certyfikatu rezydencji podatnika konieczna jest weryfikacja okoliczności i warunków uzasadniających możliwość niepobrania podatku u źródła. Jednak nie jest konieczne uzyskanie przez B. od Usługodawcy oświadczenia o rzeczywistym beneficjencie wypłacanych należności. Warunkiem koniecznym jest dochowanie należytej staranności.”;

3) z dnia 28 marca 2023 r., (nr 0111-KDIB1-3.4010.52.2023.2.PC), w której Dyrektor KIS wskazał, iż „Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy Spółka może zastosować zwolnienie przewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych albo w postanowieniach właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania i zaniechać poboru podatku u źródła lub też zastosować preferencyjną stawkę podatku u źródła w sytuacji, jeżeli uzyska on od kontrahentów certyfikaty rezydencji podatkowej obejmujące swoim okresem ważności datę płatności na rzecz kontrahentów nawet, jeżeli certyfikaty te zostałyby przekazane Wnioskodawcy już po dokonaniu danej płatności na rzecz kontrahentów, jest prawidłowe”;

W celu dodatkowego potwierdzenia możliwości zastosowania stanowiska, Wnioskodawca przykładowo wskazuje, że w orzecznictwie sądów administracyjnych, a dokładnie w:

1) w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 28 maja 2024 r. (sygn. I SA/Łd 173/24), Sąd wskazał, iż „Dochowanie należytej staranności przez płatnika w rozumieniu art. 26 ust. 1 updop należy rozumieć jako działanie zmierzające do jak najlepszego wykonania obowiązków płatnika poprzez uzyskanie, na miarę możliwości organizacyjnych i prawnych płatnika, dostępnych dla płatnika informacji pozwalających na pobranie (zaniechanie pobrania podatku) na zasadach określonych w umowie o unikaniu opodatkowania. Nie oznacza to jednak obowiązku w każdym przypadku przeprowadzenia weryfikacji podatnika w zakresie określonym w art. 28 ust. 4 pkt 4- 6 updop. Z powyższego przepisu wynika, że warunkiem uprawniającym płatnika do niepobrania podatku, w warunkach, o których mowa we wniosku interpretacyjnym, jest udokumentowanie siedziby podatnika stosownym certyfikatem rezydencji. Pojęcia należytej staranności ustawa podatkowa nie definiuje, doprecyzowując je jedynie poprzez wskazanie, że należytą staranność należy oceniać przy uwzględnieniu charakteru i skali działalności płatnika.”;

2) w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 stycznia 2024 r. (sygn. II FSK 480/21), Sąd ten stwierdził, że „Powyższa regulacja jako zasadę określa obowiązek pobrania podatku przez płatnika, jednakże od obowiązku tego pozwala odstąpić, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania pozwala na zastosowanie innej stawki niż przewidziana umową krajową albo przewiduje niepobranie podatku lub zwolnienie. Warunkiem zastosowania zasad wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest udokumentowanie siedziby podatnika certyfikatem rezydencji. Płatnik zobowiązany jest też w przypadku zastosowania stawki, warunków zwolnienia albo niepobrania podatku na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania dochować należytej staranności, którą ocenia się z uwzględnieniem charakteru oraz skali działalności prowadzonej przez płatnika. Można zatem przyjąć, że dochowanie należytej staranności przez płatnika w rozumieniu art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. należy rozumieć jako działanie zmierzające do jak najlepszego wykonania obowiązków płatnika poprzez uzyskanie, na miarę jego możliwości organizacyjnych i prawnych, dostępnych dla niego informacji pozwalających na pobranie / zaniechanie pobrania podatku na zasadach określonych w umowie o unikaniu opodatkowania. Nie oznacza to jednak obowiązku przeprowadzenia weryfikacji podatnika w zakresie określonym w art. 28b ust. 4 pkt 4- 6 u.p.d.o.p. Zakres tej weryfikacji na gruncie u.p.d.o.p. wyznacza w tym przypadku art. 26 ust. 1 w/w ustawy, który w swojej treści nie odwołuje się do art. 28b ust. 4 pkt 4”;

3) w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 czerwca 2023 r. (sygn. III SA/Wa 371/23), w którym Sąd ten wskazał, że „Spółka argumentowała, że w ramach należytej staranności, o której mowa w art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., nie jest zobowiązana, poza badaniem przesłanek z art. 7 ust. 1 UPO, do badania także przesłanki posiadania statusu rzeczywistego właściciela należności otrzymywanych przez nierezydentów. Przepisy UPO ani u.p.d.o.p. nie przewidują bowiem takiego warunku, w odniesieniu do wypłat kwalifikowanych jako zyski przedsiębiorstwa. Stanowisko organu sprowadza się natomiast do blankietowego stwierdzenia, że na gruncie u.p.d.o.p., w każdym przypadku stosowania zasad wynikających z UPO lub zwolnień z u.p.d.o.p., konieczne będzie weryfikowanie statusu kontrahenta/ nierezydenta i wskazywanie, że w stosunku do danych należności jest on ich rzeczywistym właścicielem oraz, że prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby dla celów podatkowych. rzeczywistego (rzeczywistego właściciela) podmiotu otrzymującego taką należność. W ocenie organu nowelizacja treści art. 26 usat.1 u.p.d.o.p. od 1 stycznia 2022 r. nie uzasadnia podjęcia innego stanowiska. Zdaniem Sądu rację w tym sporze przyznać należy Skarżącej. Powołany wyżej przepis art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p formułuje warunki formalne, które muszą być spełnione, aby możliwe było zaniechanie poboru podatku u źródła na podstawie UPO. Warunkami tymi są: - udokumentowanie siedziby podatnika - nierezydenta uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji; przy czym w niniejszej sprawie spełnienie tego warunku stanowi okoliczność bezsporną, - obowiązek dochowania należytej staranności, przy ocenie której uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem”.

Reasumując, Wnioskodawca może zastosować zasady opodatkowania podatkiem u źródła wynikające z postanowień PL-US UPO, jeżeli uzyska on od Banku certyfikat rezydencji podatkowej obejmujący swoim okresem ważności datę płatności Odsetek ostatecznie należnych Bankowi oraz otrzyma oświadczenie, że Bank otrzymuje płatności należne na podstawie Umowy Finansowania na własną korzyść, nie jest zobowiązany do ich przekazywania innej osobie, a płatności te są związane z jego działalnością gospodarczą, którą prowadzi w kraju swojej siedziby.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie wskazać należy, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji. Niniejsza interpretacja wydana została w oparciu o opis zdarzenia przyszłego ujęty we wniosku z którego wynika, że Bank jest rzeczywistym właścicielem odsetek o których mowa we wniosku oraz że Wnioskodawca dochowa należytej staranności zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”, „updop”). Kwestie te jako element zdarzenia przyszłego nie podlegają ocenie organu.

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ww. ustawy:

Stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy o CIT:

Jak wynika z art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy:

W myśl art. 4a pkt 14 i pkt 21 ustawy o CIT:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

14) spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 21;

21) spółce - oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Stosownie do art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT:

W myśl art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

W przepisie tym, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Zgodnie z art. 4a pkt 29 ustawy o CIT:

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Przepis art. 21 ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że:

Na podstawie art. 22a ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 22b ustawy o CIT:

W art. 21 ustawy o CIT wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Zasady ustalania podatku, wynikające z art. 21 ustawy o CIT, będą miały zatem zastosowanie w przypadku braku takich umów, albo wtedy, gdy umowa w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, której Polska jest stroną, zawarta z krajem, na którego terytorium podatnik ma siedzibę, nie stanowi inaczej niż polska ustawa.

Z uwagi na fakt, że jednym z Finansujących jest amerykański Bank będący rzeczywistym właścicielem odsetek, mając na uwadze brzmienie art. 21 ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT oraz art. 22a ustawy o CIT, zasadne jest odwołanie się do przepisów umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31 poz. 178, dalej: „UPO”).

Jak stanowi art. 3 ust. 1 pkt 4 i 5 UPO:

W rozumieniu niniejszej Umowy, jeżeli z jej treści nie wynika inaczej:

4) Określenie „osoba” oznacza osobę fizyczną, zarządcę majątku, spółkę, osobę prawną lub inne stowarzyszenie.

5) Określenie „spółka” oznacza stowarzyszenie lub każdą inną jednostkę organizacyjną, która dla celów podatkowych traktowana jest jako osoba prawna.

Jak stanowi art. 12 UPO:

1. Odsetki powstające w Umawiającym się Państwie płatne osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa będą zwolnione od opodatkowania w pierwszym z Umawiających się Państw.

2. Ustęp 1 nie będzie stosowany, jeżeli odbiorca odsetek, będący osobą mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium jednego z Umawiających się Państw, posiada w drugim Umawiającym się Państwie zakład, a roszczenie, dla zaspokojenia którego płacone są odsetki, jest rzeczywiście związane z tym zakładem. W tym przypadku będą miały zastosowanie postanowienia artykułu 8.

3. Jeżeli w wyniku istnienia specjalnych powiązań pomiędzy dłużnikiem a wierzycielem lub między nimi obydwoma a osobą trzecią kwota wypłaconych odsetek, związanych z zadłużeniem, z tytułu którego są wypłacane, przekracza kwotę, która byłaby uzgodniona pomiędzy dłużnikiem i wierzycielem bez tych powiązań, to postanowienia niniejszego artykułu będą miały zastosowanie tylko do ostatnio wspomnianej kwoty. W takim przypadku nadwyżka ponad wspomnianą poprzednio część będzie opodatkowana w każdym Umawiającym się Państwie, zgodnie z jego prawem wewnętrznym, z zastosowaniem odpowiednich postanowień niniejszej Umowy.

4. Określenie „odsetki” użyte w niniejszej Umowie oznacza dochód od pożyczek publicznych, skryptów dłużnych, pożyczek rządowych, weksli lub innych dowodów zadłużenia bez względu na to, czy są one zabezpieczone, i bez względu na to, czy dają one prawo do uczestniczenia w zyskach, oraz inne roszczenia z tytułu zobowiązań finansowych, jak też wszelkie inne dochody, które według prawa podatkowego państwa, z którego pochodzą, zrównane są z dochodami z pożyczek.

5. Odsetki będą uważane za powstałe w Umawiającym się Państwie tylko w przypadku, kiedy są płatne przez to Umawiające się Państwo, jego jednostkę administracyjną i władze lokalne lub przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Umawiającym się Państwie. Bez względu na poprzednie zdanie:

a) jeżeli osoba płacąca odsetki (bez względu na to, czy ma ona miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium jednego z Umawiających się Państw) posiada zakład w jednym z Umawiających się Państw, w związku z którym zaciągnięte zostało zobowiązanie, z tytułu którego płacone są odsetki, i jeżeli takie odsetki pochodzą z tego zakładu, lub

b) jeżeli osoba płacąca odsetki ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium jednego z Umawiających się Państw i posiada zakład w Państwie innym niż Umawiające się Państwa i w związku z tym zakładem zaciągnięte zostało zobowiązanie, z tytułu którego płacone są odsetki na rzecz osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa, i jeżeli takie odsetki pochodzą z tego zakładu,

to odsetki takie będą uważane za powstałe w tym Umawiającym się Państwie, w którym zakład jest położony.

Sprawa przedstawiana do oceny organu sprowadza się zatem do możliwość zastosowania właściwej UPO, z wykorzystaniem koncepcji look-through approach (LTA), w zakresie odsetek wypłacanych do transparentnego Pożyczkodawcy, kiedy rzeczywistym właścicielem odsetek jest Finansujący (Bank), który zapewnił Pożyczkodawcy środki na udzielenie pożyczki.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach Umowy Finansowania, otrzymali Państwo pożyczkę na nabycie nieruchomości w Polsce oraz sfinansowanie innych kosztów związanych z Państwa inwestycją. W Umowie Finansowania uzgodniono, że zapłacą Państwo swojemu Pożyczkodawcy SCSp (dalej: „SCSp”) odsetki zgodnie z warunkami w niej określonymi. SCSp otrzymała środki finansowe na udzielenie Pożyczki od dwóch podmiotów (podmioty są niepowiązane z Państwem). Jednym z tych podmiotów jest Bank, amerykański bank z siedzibą w Stanach Zjednoczonych (dalej: „Bank”), którego działalność kredytowa obejmuje w szczególności (…).

SCSp jest luksemburską specjalną spółką komandytową. Zgodnie z luksemburskim prawem podatkowym, SCSp jako spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku od osób prawnych. Wspólnicy spółki komandytowej są jednak traktowani jako podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych w kraju ich siedziby (w tym przypadku w Luksemburgu).

Bank z racji bycia amerykańskim bankiem podlega regulacjom i nadzorowi instytucji federalnych w Stanach Zjednoczonych

Finansowanie SCSp poprzez Bank odbywa się poprzez transakcję repo zawartą między SCSp a Bankiem. Odsetki są należne Bankowi w związku z transakcją repo i Bank jest ostatecznym odbiorcą płatności odsetkowych.

Odnosząc się do powyższego, należy wskazać, że płatnik każdorazowo musi dokonać weryfikacji odbiorców wypłacanych należności pod kątem posiadania statusu rzeczywistego właściciela (tzw. beneficial owner) w celu zastosowania zwolnienia lub niższej stawki podatku u źródła przy wypłacie odsetek, (także wówczas, gdy dana UPO nie zawiera klauzuli beneficial owner). Taki obowiązek wynika z celu zawieranych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania („UPO”), tj. eliminacji podwójnego opodatkowania, ale UPO te nie mogą być jednak nadużywane poprzez tworzenie i wykorzystywanie sztucznych podmiotów, np. pośredników nieprowadzących rzeczywistej działalności gospodarczej, zajmujących się wyłącznie przekazywaniem należności. Dlatego weryfikowanie statusu rzeczywistego właściciela jest konieczne, aby zapobiegać zjawisku tzw. „treaty shopping”. Co więcej, celem UPO jest zapewnienie zwolnienia lub obniżonej stawki dla wypłacanej z państwa źródła określonej rodzajowo należności. Innymi słowy, UPO ograniczają władztwo podatkowe państwa źródła dla określonej kategorii płatności. Dlatego, jeżeli polski płatnik wypłaca odsetki od pożyczki, to aż do poziomu rzeczywistego właściciela w łańcuchu podmiotów powinny one zostać przekazane w tej samej formie. Ponadto, płatnik każdorazowo powinien także ustalić, czy rzeczywisty właściciel należności rozpoznaje w swoim kraju przychód podatkowy z tytułu otrzymanej należności i spełnia warunki do zastosowania preferencji wynikające z danej UPO. W przypadku wypłaty odsetek i należności licencyjnych, płatnik musi zatem każdorazowo ustalić rzeczywistego właściciela wypłacanej należności, czy rozpoznaje on przychód w swoim państwie rezydencji, a także to czy płatność przekazywana w łańcuchu nie zmieniła swego charakteru.

Ad 1

Państwa wątpliwość w zakresie pytania nr 1 dotyczy możliwości zastosowania przez Państwa jako płatnika postanowień UPO PL-US dla określenia właściwej stawki podatku u źródła z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej odsetek od pożyczki, wypłacanych transparentnej spółce luksemburskiej (jako Pożyczkodawcy), przekazywanych następnie Finansującemu, będącemu rzeczywistym właścicielem tych odsetek oraz rezydentem podatkowym Stanów Zjednoczonych.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że SCSp (Pożyczkodawca) jest luksemburską specjalną spółką komandytową. Zgodnie z luksemburskim prawem podatkowym, SCSp jako spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku od osób prawnych. Wspólnicy spółki komandytowej są jednak traktowani jako podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych w kraju ich siedziby (w tym przypadku w Luksemburgu). Luksemburska spółka komandytowa, jest transparentna podatkowo. W świetle powyższego, mając na uwadze treść cytowanego wyżej art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT luksemburska spółka komandytowa nie jest również podatnikiem na gruncie ustawy o CIT.

Jeżeli zatem spółka komandytowa nie jest podmiotem podatku dochodowego w Luksemburgu, to nie może korzystać z przywilejów wynikających z umowy o unikaniu podwójnego podatkowania. Osobami korzystającymi z przywilejów wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania są wspólnicy tej spółki. W odniesieniu do dokonywanych przez Wnioskodawcę płatności, podatnikami podatku dochodowego będą wspólnicy luksemburskiej spółki komandytowej i w stosunku do tych podmiotów należy zastosować właściwą umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jak wskazano we wniosku, rzeczywistym właścicielem wypłacanych odsetek od części pożyczki jest Bank (jako jeden z podmiotów udzielający finansowania Pożyczkodawcy), rezydent podatkowy Stanów Zjednoczonych, który uzna odsetki za przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu w Stanach Zjednoczonych. Płatności odsetkowe będą przekazywane do Banku bez zmiany charakteru tej płatności - charakter płatności odsetkowych nie zostanie zmieniony.

Mając na uwadze powołane wcześniej przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, należy zgodzić się z Państwem, że dla potrzeby określenia właściwej stawki podatku u źródła z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej odsetek ostatecznie należnych Bankowi, Pożyczkobiorca jako płatnik (posiadający zagraniczny zakład na terytorium Polski) powinien stosować postanowienia PL-US UPO.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad 2

Przedmiotem wątpliwości w zakresie pytania nr 2 jest możliwość zastosowania zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 12 UPO PL-US, do odsetek od pożyczki wypłacanych ostatecznie Bankowi (rzeczywistemu właścicielowi) za pośrednictwem Pożyczkodawcy.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, rzeczywistym właścicielem wypłacanych odsetek od pożyczki jest Bank, rezydent podatkowy Stanów Zjednoczonych (jako jeden z podmiotów udzielający finansowania Pożyczkodawcy), który uzna odsetki za przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu w Stanach Zjednoczonych, zaś charakter płatności odsetek dla celów podatkowych nie zmieni się w łańcuchu transakcyjnym, tj. będą one traktowane jako odsetki. Nadto, będą Państwo stosować należytą staranność zgodnie z artykułem 26 ust. 1 ustawy o CIT. Uzyskają Państwo ważny certyfikat rezydencji podatkowej od Banku, obejmujący swoim okresem ważności datę odpowiedniej płatności odsetek, a także pisemne oświadczenie od Banku potwierdzające, że podmiot ten:

- otrzymuje płatności odsetkowe (bezpośrednio lub pośrednio) dla własnej korzyści i samodzielnie decyduje o ich przeznaczeniu;

- nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym do przekazywania takich płatności innemu podmiotowi w całości lub w części;

- płatności są mu ostatecznie należne i są związane z jego działalnością gospodarczą prowadzoną w Stanach Zjednoczonych.

Wskazali Państwo również, że Bank nie jest podmiotem powiązanym z Państwem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, co również jest uwzględniane przy ocenie poziomu wymaganej od Państwa należytej staranności.

Weryfikacja zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, powinna się odbywać z należytą starannością. Obowiązek dochowania należytej staranności, o której mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT spoczywa na płatniku, który dokonując wypłaty nie pobiera podatku u źródła na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, stosuje zwolnienie lub obniżoną stawkę. Należy podkreślić, że należyta staranność w weryfikacji warunków niepobrania podatku, zastosowania zwolnienia bądź obniżonej stawki podatku wymagana jest po stronie płatnika. Wniosek taki wynika z literalnego brzmienia art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

Odnosząc powołane powyżej przepisy prawa podatkowego do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że skoro jak wskazaliście Państwo we we wniosku uzyskają Państwo od Banku certyfikat rezydencji podatkowej obejmujący swoim okresem ważności datę płatności Odsetek ostatecznie należnych Bankowi oraz dochowają należytej staranności, o której mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT mogą Państwo zastosować zwolnienie od podatku przewidziane w art. 12 PL-US UPO.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazać należy, że wydana interpretacja odnosi się ściśle do przedmiotu pytań. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji Podatkowej, rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami oraz orzecznictwem, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią one źródła materialnego prawa podatkowego. Każdą sprawę organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.