Interpretacja 0111-KDIB1-2.4010.275.2025.1.AK

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka jest osobą prawną, która posiada siedzibę na terytorium Polski i jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy CIT, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Rok podatkowy (obrotowy) Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym. (…)

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki, zgodnie z KRS, jest (…). Przedmiotem pozostałej działalności są: (…).

Spółka prowadzi działalność na terenie (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie następujących zezwoleń: (…).

W stosunku do środków trwałych i wartości niematerialnych obecnie ujętych w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „Ewidencja”) dla celów podatkowych Spółka zasadniczo dokonuje odpisów amortyzacyjnych metodą liniową przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych wynikających z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych stanowiącego Załącznik nr 1 do ustawy CIT (dalej: „Wykaz”).

Wraz z początkiem roku 2025, w stosunku do niektórych/wybranych środków trwałych, wprowadzonych do Ewidencji przed 31 grudnia 2020 r., Spółka obniżyła stawki amortyzacyjne z Wykazu do poziomu 0,1%.

Spółka planuje również dokonać obniżenia stawek amortyzacyjnych z Wykazu za lata wcześniejsze, z uwzględnieniem okresu przedawnienia zobowiązań podatkowych. Obniżone stawki amortyzacyjne będą dotyczyły m.in. następujących środków trwałych: (…).

W przyszłości Spółka planuje modyfikować tak obniżone stawki amortyzacyjne poprzez ich podwyższanie lub obniżanie, jednakże w żadnym przypadku nie dojdzie w wyniku takiej modyfikacji do zmiany stawki na stawki wyższe niż stawka przewidziana w Ustawie CIT w Wykazie.

Spółka planuje modyfikować stawki amortyzacyjne wyłącznie w stosunku do środków trwałych wprowadzonych do Ewidencji do 31 grudnia 2020 r.

Pytanie

Czy Spółka jest uprawniona do korekty złożonych za poprzednie lata podatkowe deklaracji CIT-8 (z uwzględnieniem okresu przedawnienia zobowiązań podatkowych) poprzez zmianę stawek amortyzacyjnych w myśl art. 16i ust. 5 ustawy CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Spółki jest ona uprawniona do korekty złożonych za poprzednie lata podatkowe deklaracji CIT-8 (z uwzględnieniem okresu przedawnienia zobowiązań podatkowych) poprzez zmianę (zarówno podwyższanie jak i obniżenie) stawek amortyzacyjnych w myśl art. 16i ust. 5 ustawy CIT, dla wspomnianych w stanie faktycznym [winno być: zdarzeniu przyszłym – przyp. organu] środków trwałych.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy CIT, kosztem uzyskania przychodów są co do zasady odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m. Zgodnie natomiast z art. 16i ust. 1 ustawy CIT, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Na mocy art. 16i ust. 5 ustawy CIT, podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. W drugim zdaniu powołanego przepisu bezpośrednio wskazano, że podatnik może obniżyć stawki amortyzacyjne dla środków trwałych znajdujących się w ewidencji od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Jednocześnie ustawodawca nie przewidział żadnych innych ograniczeń czasowych w związku z możliwością obniżenia stawek amortyzacyjnych stosowanych dla potrzeb amortyzacji środków trwałych znajdujących się już w ewidencji.

Jednocześnie na mocy art. 16i ust. 8 ustawy CIT, przepisów ust. 4 i 5 nie stosuje się do środków trwałych wykorzystywanych przez podatników w działalności, z której dochody podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym - w okresie korzystania z takiego zwolnienia.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy CIT, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zasadniczo więc obniżenie stawek amortyzacyjnych nie może dotyczyć tych środków trwałych, które są wykorzystywane w działalności zwolnionej prowadzonej na podstawie zezwolenia lub decyzji o wsparciu, gdyż dochody z tej działalności podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie odpowiednio z art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy CIT.

Należy jednak mieć na uwadze, że art. 16i ust. 8 ustawy CIT został wprowadzony na podstawie art. 2 pkt 15 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2020 poz. 2123; dalej: „ustawa Zmieniająca”) z mocą obowiązującą od 1 stycznia 2021 r.

Zgodnie z art. 14 ustawy Zmieniającej, art. 16i ust. 8 ma zastosowanie do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych po dniu 31 grudnia 2020 r. Ograniczenia dotyczącego obniżania stawek nie stosuje się wobec tego do tych środków trwałych, które zostały wprowadzone do ewidencji przed 1 stycznia 2021 r.

W odróżnieniu od instytucji podwyższania stawek amortyzacyjnych (dotyczącej wyłącznie ściśle określonych środków trwałych wymienionych w art. 16i ust. 2 ustawy CIT), wobec której ustawodawca wprowadził w art. 16i ustawy CIT ograniczenia, podatnik jest uprawniony do dowolnego obniżania stawek amortyzacyjnych w stosunku do wykorzystywanych przez siebie środków trwałych. Z uwagi na brak ograniczeń w tym zakresie stawki mogą być obniżane do dowolnie wybranego przez podatnika poziomu. Zmiany stawek można dokonywać wielokrotnie w czasie trwania okresu amortyzacji, jest tym samym możliwe również podwyższenie uprzednio obniżonych stawek, (por. M. Wilk [w:] A. Krajewska i in., Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, wyd. IV, Warszawa 2016, lex).

Powyższe potwierdza również uzasadnienie projektu ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nadającej art. 16i ust. 5 ustawy CIT brzmienie od dnia 1 stycznia 2003 r. (druk sejmowy nr 411 z dnia 17 kwietnia 2002 r.). Wskazano w nim: „Zgodnie z założeniami pakietu »Przede wszystkim przedsiębiorczość« zmieniono również Wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych, ograniczając liczbę pozycji Wykazu. Wprowadzono też możliwość zmniejszenia stawek amortyzacyjnych z Wykazu w dowolnej wysokości oraz w wybranym przez podatnika momencie. Taka zmiana podyktowana była koniecznością dostosowania ustaw podatkowych z rozwiązaniami przyjętymi w ustawie o rachunkowości oraz stworzenia mocniejszego instrumentu polityki podatkowej prowadzonej przez podatników. Podatnicy będą mogli w okresie ponoszenia strat podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek, tj. wyższych kosztów podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania.”.

Z powołanego uzasadnienia projektu ustawy wynika także, że intencją ustawodawcy było udzielenie podatnikom możliwości elastycznej modyfikacji stawek amortyzacyjnych w zależności, od ich wyboru. Taka interpretacja wyklucza zawężające podejście, zgodnie z którym taka modyfikacja mogłaby zostać przykładowo dokonywana jedynie od pierwszego miesiąca roku następującego po roku bieżącym (tj. roku, w którym podjęto decyzję o modyfikacji wysokości stawek amortyzacyjnych).

W treści art. 16i ust. 5 ustawy CIT określony został moment, w którym możliwa jest zmiana stawki (tj. jej obniżenie lub podwyższenie do wysokości nieprzekraczającej stawki wynikającej z załącznika nr 1 do ustawy CIT). I tak, zmiany stawki dokonuje się, począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Językowe znaczenie art. 16i ust. 5 ustawy CIT wskazuje jedynie, że momentem, w którym mogą zostać obniżone stawki amortyzacyjne jest:

a) miesiąc wprowadzenia środka trwałego do ewidencji albo

b) pierwszy miesiąc jakiegokolwiek następującego po nim roku podatkowego.

W ocenie Spółki, przewidziane przez ustawodawcę terminy wskazują na moment, od którego powinno nastąpić skuteczne obniżenie stawki amortyzacji i wysokości odpisów amortyzacyjnych. Należy zatem uznać, iż obniżony odpis amortyzacyjny powinien być stosowany przez cały rok od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego, przy czym wskazać należy, iż przepis w żadnym miejscu nie odnosi się do tego, w którym momencie powinna zostać podjęta decyzja o obniżeniu stawek amortyzacji przy ich zastosowaniu począwszy od pierwszego miesiąca każdego roku podatkowego. Innymi słowy, w ramach danego roku podatkowego musi mieć zastosowanie wyłącznie jedna stawka amortyzacji, jednak jej ustalenia można dokonać w dowolnym momencie tego roku. Oznacza to, iż Spółka na podstawie decyzji podjętej w trakcie roku podatkowego może do wybranych środków trwałych zastosować obniżone stawki amortyzacyjne ze skutkiem począwszy od pierwszego miesiąca tego roku podatkowego.

W szczególności, ustawodawca nie wskazuje w jakichkolwiek regulacjach obowiązujących na gruncie ustawy CIT, że zmiana wysokości stawek amortyzacyjnych musi następować każdorazowo od pierwszego miesiąca roku podatkowego następnego po roku bieżącym. Ustawodawca definitywnie określa termin, od którego omawiane zmiany zaczynają odnosić skutki prawne. Regulacja ta nie odnosi się natomiast w żadnym zakresie do momentu, w którym podatnik jest uprawniony do „technicznej” zmiany stawek amortyzacyjnych (..) tj. w którym momencie można wprowadzić zmianę stawek w księgach podatkowych podatnika) ani do tego czy zmiany tej można dokonać tylko na przyszłość (tj. tylko na przyszłe okresy rozliczeniowe). Na podkreślenie zasługuje, że ustawodawca w przepisach dotyczących amortyzacji w żaden sposób nie odnosi się do „okresów”, czyli przedziałów czasu których taka zmiana mogłaby dotyczyć. Z tych powodów przedmiotowej zmiany można dokonać zarówno na bieżąco - korygując stawki w odniesieniu do przyszłych okresów, jak i wstecz - za okresy wcześniejsze, z uwzględnieniem terminu przedawnienia. Literalna treść art. 16i ust. 5 ustawy CIT, nie wprowadza w jakikolwiek sposób bezpośredniego zakazu dokonywania zmian stawek amortyzacji za lata wcześniejsze. Gdyby ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie takiego zakazu, to powinien uczynić to w sposób niebudzący wątpliwości w ustawie. Zakazu takiego nie można domniemywać. Powyższe zostało potwierdzone m.in. przez NSA w orzeczeniach z 16 lutego 2024 r., sygn. akt II FSK 708/21 czy z 3 lutego 2022 r., sygn. II FSK 1413/19.

W ocenie Spółki, wykładnia gramatyczna przepisu art. 16i ust. 5 ustawy o CIT prowadzi do wniosku, że wolą ustawodawcy jest pozostawienie podatnikowi prawa do podjęcia indywidualnej i swobodnej decyzji w omawianym zakresie. Wykładnia nie może być dokonywana w jawnej opozycji do wyraźnego brzmienia przepisów.

Z kolei w przypadku uznania, że rezultaty wykładni gramatycznej są niejednoznaczne, wykładnia przepisów niejasnych powinna być dokonywana na korzyść podatnika (w myśl obowiązującej zasady in dubio pro tributario). Zgodnie bowiem z art. 2a Ordynacji podatkowej, niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Zatem, niejasne przepisy prawa nie powinny rodzić dla podatników negatywnych skutków, takich jak nałożenie obowiązku albo ograniczenie praw nie wynikających z przepisów podatkowych. W związku z powyższym, przy zaistnieniu opisanych powyżej okoliczności, dopuszczona powinna być możliwość zmiany stawek amortyzacyjnych wstecz. Podsumowując, przyjmując pogląd o nieprecyzyjnej redakcji art. 16i ust. 5 ustawy CIT, uwzględniając art. 2a Ordynacji podatkowej, należy uznać, że jego brzmienie pozwala podatnikom podatku dochodowego na zmianę stawek amortyzacyjnych w odniesieniu zarówno do przyszłych, jak i przeszłych rozliczeń podatkowych.

Za słusznością stanowiska Spółki przemawia wreszcie również fakt, że wsteczna zmiana stawek amortyzacji podatkowej, w istocie stanowi jedynie techniczne rozliczenie kosztu w czasie, które nie rzutuje wstecznie na treść obowiązków podatkowych (por. NSA w wyroku z 25 stycznia 2024 r., sygn. II FSK 807/21). Nie spowoduje jednocześnie, że Spółka uzyska w rozliczeniu globalnym korzyści podatkowe, ponieważ górną granicą sumy odpisów amortyzacyjnych pozostaje wartość początkowa środka trwałego podlegającego amortyzacji. Brak zatem racjonalnego uzasadnienia do odmowy retrospektywnej zmiany (zwiększenia lub zmniejszenia) stawek amortyzacji (tak też DKIS w interpretacji indywidualnej z 23 września 2024 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.453.2024.1.ED).

Zgodnie z art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Z kolei, zgodnie z art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że zasadą przewidzianą na gruncie polskiego prawa podatkowego jest możliwość dokonania korekty uprzedniego samoobliczenia podatku przez podatnika. Dopiero wyraźnie uregulowany w ustawie podatkowej wyjątek wyłącza możliwość dokonania takiej korekty. Tak jak uprzednio wskazano granicą prawa do dokonania korekty deklaracji jest przedawnienie zobowiązania podatkowego.

Powyższe stanowisko jest powszechnie akceptowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, przykładowo NSA w wyroku z 25 stycznia 2024 r., sygn. II FSK 545/21 wskazał na następujące: „W ramach wykładni systemowej uznać zaś należy, że wsteczna możliwość modyfikowania wysokości dokonywanych odpisów amortyzacyjnych (kosztów uzyskania przychodów), a przez to również podstawy opodatkowania, ograniczona jest terminem przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 70 § 1 Op). Wbrew stanowisku organu podatkowego nie jest istotne odesłanie do „pierwszego miesiąca” rozumiane jako warunek dokonania omawianej zmiany koniecznie w tymże „pierwszym miesiącu”. Taki warunek nie został bowiem sformułowany przez ustawodawcę.” (por. także wyrok NSA z 25 stycznia 2024 r., sygn. II FSK 807/21).

Co istotne, również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 lutego 2022 r., sygn. II FSK 1413/19 wskazał, że wobec redakcji art. 16i ust. 5 Ustawy CIT przepis ten pozwala podatnikom podatku dochodowego na modyfikację stawek amortyzacyjnych w odniesieniu zarówno do przyszłych, jak i przeszłych rozliczeń podatkowych, tj. dokonania korekty uprzedniego samoobliczenia podatku przez podatnika (por. także wyrok NSA z 7 maja 2025 r., sygn. II FSK 1028/22).

Również w wyrokach sądów administracyjnych pierwszej instancji składy orzekające stwierdzają, iż przepis art. 16i ust. 5 ustawy o CIT nie wprowadza zakazu dokonywania zmian stawek amortyzacji za lata wcześniejsze (np. wyrok WSA w Warszawie z 22 maja 2025 r., sygn. III SA/Wa 674/25, wyrok WSA w Krakowie z 11 września 2024 r., sygn. I SA/Kr 617/24; wyrok WSA w Opolu z 20 grudnia 2023 r. sygn. I SA/Op 299/23; wyrok WSA w Lublinie z 6 maja 2022 r. sygn. I SA/Lu 91/22; wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 25 marca 2021 r., I SA/Go 32/21; wyrok WSA w Poznaniu z 3 lutego 2021 r., sygn. I SA/Po 793/20; wyrok WSA w Warszawie z 11 grudnia 2018 r., sygn. III SA/Wa 566/18).

Spółka jest przy tym świadoma, iż wyroki sądów nie mają w polskim systemie prawnym charakteru precedensowego. Niemniej jednak w zakresie interpretacji podatkowych (ogólnych i indywidualnych) orzecznictwo to zyskuje szczególnie na znaczeniu, co wielokrotnie podkreślone zostało przez NSA (np. w wyrokach NSA: z 14 kwietnia 2016 r., sygn. II FSK 608/14, z 7 kwietnia 2016 r., sygn. II FSK 375/14, z 14 grudnia 2017 r., sygn. II FSK 3337/15).

Jak podkreślono w wyroku NSA z 8 grudnia 2020 r. (sygn. II FSK 2127/18): „Sam ustawodawca przywiązuje do tego dużą wagę, stwierdzając w art. 14e § 1 OrdPU, że Szef Krajowej Administracji Skarbowej (obecnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej) może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Podobnie w art. 14a § 1 OrdPU określono, że minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności ich interpretacji, z urzędu lub na wniosek, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Powyższe oznacza, że z woli ustawodawcy orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności interpretacji przepisów prawa podatkowego (…) Kończąc zatem ten wątek, organ może nie zgodzić się z poglądami wyrażonymi w orzecznictwie sądowym, jednakże w takim wypadku powinien szczegółowo w uzasadnieniu interpretacji odnieść się wyczerpująco do powodów braku akceptacji określonego stanowiska.” Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż w całości podziela pogląd zaprezentowany w ww. wyroku.

Podsumowując, Spółka jest uprawniona do korekty deklaracji CIT-8 za wszystkie nieprzedawnione lata podatkowe poprzez zmianę (zarówno zwiększenia jak i zmniejszenia) wstecz stawek amortyzacyjnych na zasadach przewidzianych w art. 16i ust. 5 Ustawy CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (…)

Warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest istnienie pomiędzy nim, a osiągnięciem przychodu związku przyczynowo-skutkowego, czyli wykazanie, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, jego zabezpieczenie lub zachowanie.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o CIT:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Zasady dotyczące dokonywania odpisów z tytułu zużycia środków trwałych (odpisów amortyzacyjnych) zawarte zostały w art. 16a-16m ww. ustawy.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Treść powołanych przepisów oznacza, że amortyzacja podatkowa stanowi formę rozłożonego w czasie, obniżenia kosztów podatkowych wartością używanych w prowadzonej działalności gospodarczej przedmiotów, które zużywają się w dłuższym okresie. Okres amortyzacji jest zwykle zbliżony do standardowego okresu użytkowania danego rodzaju środków trwałych, co znajduje odzwierciedlenie w wysokości stawek amortyzacyjnych wskazanych w Wykazie stawek amortyzacyjnych.

Jak stanowi art. 16f ust. 1 ustawy o CIT:

Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.

W myśl art. 16f ust. 3 ustawy o CIT:

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Stosownie do art. 16h ust. 2 ustawy o CIT:

Podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16l i 16ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 16i-16k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Dodatkowo zauważyć należy, że zgodnie z art. 16h ust. 4 ustawy o CIT:

Podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego, z uwzględnieniem art. 16i. Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji do końca tego roku podatkowego.

Jak stanowi art. 16i ust. 1 ustawy o CIT:

Odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

W myśl art. 16i ust. 4 ustawy o CIT:

Podatnicy mogą podwyższać stawki dla środków trwałych wymienionych w ust. 2 pkt 3 bądź rezygnować z ich stosowania począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Stosownie do art. 16i ust. 5 ustawy o CIT:

Podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Przy czym zgodnie z art. 16i ust. 8 ustawy o CIT:

Przepisów ust. 4 i 5 nie stosuje się do środków trwałych wykorzystywanych przez podatników w działalności, z której dochody podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym – w okresie korzystania z takiego zwolnienia.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Spółka jest uprawniona do korekty złożonych za poprzednie lata podatkowe deklaracji CIT-8 (z uwzględnieniem okresu przedawnienia zobowiązań podatkowych) poprzez zmianę stawek amortyzacyjnych w myśl art. 16i ust. 5 ustawy o CIT.

Na podstawie art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Zmiana stawek amortyzacyjnych przewidziana w art. 16i ust. 5 ustawy o CIT powinna być również dokonywana z uwzględnieniem pozostałych przepisów ustawy. Zatem, ww. przepisy umożliwiły podatnikom obniżenie stawek amortyzacyjnych, nie określając przy tym szczegółowych zasad tego procesu, za wyjątkiem określenia terminów, w których może do tych zmian dojść (czyli począwszy od miesiąca wprowadzenia do ewidencji lub od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego) oraz w przypadku stosowania dla tych środków trwałych odpisów amortyzacyjnych metodą liniową.

Zasady zawarte w art. 16i ust. 4 i 5 ustawy o CIT nie oznaczają, że zmiany stawki amortyzacji można dokonać „wstecz”. Wyrażenie „następny”, zdaniem organu, oznacza każdy następny rok podatkowy po obecnym. Tak więc obniżenia/podwyższenia stawek amortyzacji środków trwałych, które zostały wprowadzone do ewidencji we wcześniejszym okresie można dokonać tylko na początku każdego roku po bieżącym.

Wskazuje na to także treść uzasadnienia projektu ustawy z 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (druk sejmowy nr 411 z dnia 17 kwietnia 2002 r.) „zgodnie z założeniami pakietu „Przede wszystkim przedsiębiorczość” zmieniono również Wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych, ograniczając liczbę pozycji Wykazu. Wprowadzono też możliwość zmniejszenia stawek amortyzacyjnych z Wykazu w dowolnej wysokości oraz w wybranym przez podatnika momencie. Taka zmiana podyktowana była koniecznością dostosowania ustaw podatkowych z rozwiązaniami przyjętymi w ustawie o rachunkowości oraz stworzenia mocniejszego instrumentu polityki podatkowej prowadzonej przez podatników. Podatnicy będą mogli w okresie ponoszenia strat podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek, tj. wyższych kosztów podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania”.

W uzasadnieniu projektu ustawy nowelizującej wskazano zatem na możliwość zaplanowania obniżonych stawek amortyzacji dla celów podatkowych w okresie ponoszenia strat, a tym samym wpływania na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania. Nie można jednak uznać, że art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, zezwala na modyfikowanie odpisów amortyzacyjnych (a więc w konsekwencji wysokości kosztów podatkowych) za okresy wcześniejsze. Analogiczne zasady należy przyjąć do podwyższenia stawek amortyzacyjnych. Podatnicy nie są uprawnieni do modyfikowania kosztów uzyskania przychodów w dowolnym dla siebie momencie i za dowolny okres w przeszłości według własnego uznania, bez wyraźnej przyczyny powodującej korektę. Taką przyczyną może być m.in. błąd rachunkowy, oczywista omyłka czy też błędnie stosowane stawki amortyzacji.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane powyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że zgodnie z rozumieniem art. 16i ust. 4 i ust. 5 ustawy o CIT, zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Ustawodawca stworzył więc możliwość obniżenia/podwyższenia stawek określonych w Wykazie, a decyzję w tym zakresie pozostawił podatnikowi. Jednocześnie brzmienie art. 16i ust. 4 i ust. 5 ustawy o CIT, nie pozostawia wątpliwości co do momentu, w którym może nastąpić modyfikacja stawki z Wykazu – jest to (w odniesieniu do środków będących już w ewidencji) – pierwszy miesiąc każdego następnego roku podatkowego. Zmiana stawki nie może być więc dokonana, jak twierdzi Spółka, „wstecznie” od momentu wprowadzenia środków trwałych do ewidencji. Gdyby istniała taka możliwość przepis art. 16i ust. 4 i ust. 5 musiałby mieć brzmienie: „zmiany stawki można dokonać „wstecz” lub w trakcie roku podatkowego ze skutkiem począwszy od pierwszego miesiąca roku podatkowego”.

Zatem, literalna wykładnia przepisu art. 16i ust. 4 i ust. 5 ustawy o CIT, nie daje podstaw do dokonania modyfikacji stawki amortyzacyjnej, a więc podjęcia przez podatnika decyzji w tym zakresie, w miesiącu innym niż pierwszy miesiąc każdego roku podatkowego.

W związku z powyższym, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy, zmiany stawek amortyzacyjnych mogą Państwo dokonać/dokonywać począwszy od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego, przy czym przez słowo „następny” należy rozumieć każdy następny po obecnym (bieżącym) roku podatkowym. Nie mogą Państwo natomiast w trakcie lub po zakończeniu roku podatkowego w którym stosowali Państwo obniżone/podwyższone stawki podjąć decyzji dotyczącej modyfikacji stawki amortyzacyjnej ze skutkiem wstecz, dokonując korekty uprzednio dokonywanych odpisów amortyzacyjnych wg stawek wynikających z Wykazu, ponieważ jak wynika z wyżej powołanego przepisu art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, podatnik może dokonać zmiany od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Kolejne obniżenie/podwyższenie stawki amortyzacyjnej dla tych konkretnych środków trwałych będzie możliwe jak wynika z przepisu art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego.

W świetle powyższego, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem wskazującym, że Spółka jest uprawniona do korekty deklaracji CIT-8 za wszystkie nieprzedawnione lata podatkowe poprzez zmianę (zarówno zwiększenia jak i zmniejszenia) wstecz stawek amortyzacyjnych na zasadach przewidzianych w art. 16i ust. 5 ustawy CIT.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do wskazania przez Państwa na brzmienie art. 2a Ordynacji podatkowej stanowiącego, że niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika, wskazać należy, że po pierwsze, muszą istnieć wątpliwości dotyczące treści przepisów prawa podatkowego; po drugie, istniejące wątpliwości powinny mieć taki charakter, że nie da się ich rozstrzygnąć. Jeśli więc wątpliwości istnieją, ale mogą zostać wyeliminowane w procesie wykładni, wspomniana zasada nie ma zastosowania (wyrok WSA w Bydgoszczy z 11 października 2017 r., sygn. akt I SA/Bd 781/17).

Zauważyć należy, że z analizowanych przepisów możliwe było wyinterpretowanie, przy pomocy dyrektyw wykładni prawniczej, że zgodnie z art. 16i ust. 5 ustawy o CIT Spółka nie ma możliwości korekty zeznań podatkowych CIT-8 za wszystkie nieprzedawnione lata podatkowe poprzez zmianę (zarówno zwiększenia jak i zmniejszenia) wstecz stawek amortyzacyjnych, zastosowania zatem nie znajdzie art. 2a Ordynacji podatkowej. W sprawie nie występują niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego, o czym świadczy dokonana przez organ wykładnia.

W okolicznościach niniejszej sprawy nie było podstaw do zastosowania art. 2a Ordynacji podatkowej, albowiem w sprawie nie występują niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego. Organ nie miał żadnych wątpliwości co do treści oraz zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Odnosząc się do zacytowanego w Państwa stanowisku fragmentu interpretacji indywidualnej z 23 września 2024 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.453.2024.1.ED wskazać należy, że zacytowany fragment dotyczy stanowiska Wnioskodawcy. Natomiast organ ww. interpretacji uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe i wskazał m.in., że literalna wykładnia przepisu art. 16i ust. 4 i ust. 5 ustawy o CIT, nie daje podstaw do dokonania modyfikacji stawki amortyzacyjnej, a więc podjęcia przez podatnika decyzji w tym zakresie, w miesiącu innym niż pierwszy miesiąc każdego roku podatkowego. Tym samym stanowisko Państwa stwierdzające, że Spółka ma prawo obniżyć stawki amortyzacji w odniesieniu do posiadanych środków trwałych, amortyzowanych metodą liniową, z mocą wsteczną tj. od 1 stycznia 2024 r., przy czym decyzja taka może zostać podjęta także po złożeniu zeznania CIT-8 za rok, za który stawki amortyzacji zostaną obniżone, jest nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Bezpodstawne jest Państwa twierdzenie, że: „(…), organ może nie zgodzić się z poglądami wyrażonymi w orzecznictwie sądowym, jednakże w takim wypadku powinien szczegółowo w uzasadnieniu interpretacji odnieść się wyczerpująco do powodów braku akceptacji określonego stanowiska.”

Wskazać należy, że przepisy Ordynacji podatkowej nie zobowiązują organu do uwzględnienia orzecznictwa sądów przy wydawaniu interpretacji indywidualnej, co nie oznacza, że wydając interpretacje indywidualne Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, nie kieruje się treścią tegoż orzecznictwa. W odniesieniu do wskazanych przez Państwa orzeczeń organ zaznacza, że zna treść powołanych wyroków, lecz nie podziela stanowiska w nich zawartego. Ponadto wydając interpretacje indywidualne organ interpretacyjny nie dokonuje polemiki z poglądami judykatury i orzecznictwa sądowego.

Przy tym, należy wskazać że, orzeczenia sądowe wydawane są w indywidualnych sprawach w odzwierciedleniu do konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych i nie mają charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego. Powołane we wniosku orzeczenia nie są źródłem prawa i nie mogą stanowić podstawy prawnej działań organów administracji. Organy administracji są związane oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w orzeczeniu sądu administracyjnego, jednakże to związanie istnieje tylko w ramach tej sprawy, która była rozpoznawana przez sąd administracyjny – zgodnie z art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zgodnie bowiem z ww. przepisem wyroki są wydane w konkretnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Powyższe stanowisko potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 31 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 232/11, w którym Sąd orzekł, że „zasada zaufania do organu wyraża się między innymi w jednolitości stosowania prawa podatkowego a tym samym unikaniu rozbieżności stanowisk organów, nie oznacza to jednak, że organ udzielający interpretacji, obowiązany jest ustosunkowywać się do wskazywanych przez wnioskodawcę orzeczeń a tym bardziej interpretacji wydanych w innych indywidualnych sprawach. Ustawodawca docenił kształtującą rolę orzecznictwa sądów (administracyjnych i SN), Trybunału Konstytucyjnego i Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, nakazując Ministrowi Finansów (w art. 14a i art. 14e OP) ich uwzględnienie dla zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego. (…) Natomiast z żadnego przepisu Ordynacji podatkowej, w tym przepisów regulujących materię wydawania interpretacji, nie wynika obowiązek organu - polemizowania z poglądami orzecznictwa lub doktryny. Nie można zatem czynić organowi w tym zakresie zarzutów zmierzających do podważenia poprawności wydanej interpretacji”.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.