Interpretacja 0111-KDIB1-2.4010.280.2025.2.MK

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

- dla potrzeby określenia właściwej stawki podatku u źródła z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej Odsetek ostatecznie należnych (…) S.à r.l., Pożyczkobiorca jako płatnik powinien stosować postanowienia PL-LUX UPO – jest prawidłowe;

- w świetle art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, Wnioskodawca może zastosować stawkę w wysokości 5 procent przewidzianą w art. 11 PL-LUX UPO, jeżeli uzyska od (…) S.à.r.l. certyfikat rezydencji podatkowej obejmujący swoim okresem ważności datę płatności Odsetek ostatecznie należnych (…) S.à.r.l. oraz otrzyma oświadczenie, że (…) S.à.r.l. otrzymuje powyższe płatności na własną korzyść, nie jest zobowiązany do ich przekazywania innej osobie, a płatności te są związane z jego działalnością gospodarczą, którą prowadzi w kraju swojej siedziby – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, dotyczący obowiązku poboru podatku u źródła.

Uzupełnili go Państwo, w odpowiedzi na wezwanie, pismem z 30 czerwca 2025 r. (data wpływu 30 czerwca 2025 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Informacje dotyczące Pożyczkobiorcy:

Wnioskodawca (…) jest luksemburską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (Société a Responsabilité Limitée) oraz luksemburskim rezydentem podatkowym. (…) jest także czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym w Polsce.

Wnioskodawca posiada polski zakład w rozumieniu polsko-luksemburskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz zagraniczny zakład na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podstawowym celem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest inwestowanie w nieruchomości komercyjne (na moment składania wniosku Wnioskodawca posiada nieruchomości wyłącznie w Polsce) i zwiększanie ich wartości poprzez aktywne zarządzanie tymi nieruchomościami, a także wynajmowanie ich na rzecz podmiotów trzecich.

Finansowanie:

W dniu 21 listopada 2024 r. podpisano ramową umowę finansowania związaną z nabyciem portfela aktywów logistycznych zlokalizowanych w (…) i Polsce (dalej: „Umowa Finansowania”) pomiędzy (między innymi) (…) SCSp jako udzielającym finansowania oraz Wnioskodawcą i podmiotami z nim powiązanymi jako pożyczkobiorcami. W ramach Umowy Finansowania, Wnioskodawca otrzymał pożyczkę (dalej: „Pożyczka”) na nabycie nieruchomości w Polsce oraz sfinansowanie innych kosztów związanych z inwestycją Wnioskodawcy.

W Umowie Finansowania uzgodniono, że Wnioskodawca zapłaci swojemu pożyczkodawcy (…) SCSp (dalej: „SCSp”) odsetki zgodnie z warunkami w niej określonymi.

(…) SCSp otrzymała środki finansowe na udzielenie Pożyczki od dwóch podmiotów (podmioty są niepowiązane z Wnioskodawcą) tj.:

- (…) Bank N.A., amerykański bank z siedzibą w (…), (…), Stany Zjednoczone (dalej: „Bank”);

- (…) S.à.r.l. (dalej: „S.à r.l.”), spółki z siedzibą w Luksemburgu, której głównym celem działalności jest prowadzenie i zarządzanie posiadanymi inwestycjami, w tym pożyczkami udzielonymi spółkom z i spoza Polski.

Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie części Pożyczki która została udzielona przez (…) SCSp w części sfinansowanej przez (…) S.à r.l., oraz dotyczy płatności odsetek, których Wnioskodawca planuje dokonywać w odniesieniu do tej części Pożyczki (dalej: „Odsetki ostatecznie należne (…) S.à r.l.”).

Zgodnie z warunkami Umowy Finansowania, kwota główna Pożyczki jest płatna w całości dopiero w dniu zakończenia finansowania. W związku z tym, Wnioskodawca nie spodziewa się dokonywać spłat kwoty głównej Pożyczki (z zastrzeżeniem określonych przypadków przedpłaty) w okresie finansowania, a jedynie spłacać odsetki od Pożyczki (w tym Odsetki ostatecznie należne (…) S.à.r.l.).

Informacje dotyczące (…) SCSp

(…) SCSp jest luksemburską specjalną spółką komandytową (Société en Commandite Spéciale). Zgodnie z luksemburskim prawem podatkowym, SCSp jako spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku od osób prawnych. Wspólnicy spółki komandytowej są jednak traktowani jako podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych w kraju ich siedziby (w tym przypadku w Luksemburgu).

Jedynym komplementariuszem (…) SCSp (posiadającym poniżej 1% udziału (…) SCSp) jest spółka z siedzibą w Luksemburgu (…) II S.à r.l., a wyłącznym komandytariuszem (posiadającym powyżej 99% udziału (…) SCSp) jest (…) S.à.r.l. będący również rezydentem podatkowym w Luksemburgu.

(…) SCSp został utworzony w celu syndykowania pożyczek, tj. umożliwienia udzielenia finansowania przez dwóch lub więcej pożyczkodawców jednemu lub większej liczbie pożyczkobiorców.

Główną funkcją (…) SCSp jest działanie jako pożyczkodawca Wnioskodawcy oraz ewentualnie jako pożyczkodawca dla innych podmiotów (w zależności od przyszłej sytuacji rynkowej i decyzji biznesowych).

Informacje dotyczące (…) S.à.r.l. (komandytariusza (…) SCSp)

(…) S.à.r.l. jest luksemburską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (Société à Responsabilité Limitée). (...) S.à.r.l. należy do funduszy zarządzanych przez II S.à.r.l., które są zaangażowane w zapewnianie finansowania inwestycji w aktywa nieruchomościowe i które są nazywane zbiorczo jako B (dalej: „B”).

Głównym przedmiotem działalności (…) S.à.r.l. jest utrzymywanie i zarządzanie inwestycjami, w tym pożyczkami i związanymi z nimi zobowiązaniami udzielonymi stronom trzecim. (…) S.à.r.l. realizuje tę funkcję przy użyciu własnych zasobów (niemniej część swojej działalności administracyjnej może zlecać spółkom z nią powiązanym bądź podmiotom trzecim).

(…) S.à r.l., w zależności od aktualnych potrzeb biznesowych, będzie wykorzystywać wpływy wynikające z odsetek z należnej mu części Pożyczki, m.in. do sfinansowania bieżących kosztów operacyjnych (w tym wynagrodzeń pracowników i kosztów biurowych), obsługi zobowiązań wobec osób trzecich, a także może reinwestować wpływy lub, w przypadku podjęcia takiej decyzji biznesowej, wypłacić wypracowany zysk.

(…) S.à.r.l. podlega luksemburskiemu podatkowi dochodowemu od osób prawnych i lokalnemu podatkowi od działalności gospodarczej według obecnej łącznej stawki rocznej w wysokości 23,87% (stawka ważna od dnia 1 stycznia 2025 r.). (…) S.à.r.l. nie korzysta z żadnych zwolnień podatkowych. Oznacza to, że wszelkie przychody należne (…) S.à.r.l. jako komandytariuszowi (…) SCSp (po odliczeniu kosztów finansowania i innych kosztów operacyjnych) będą podlegały opodatkowaniu w Luksemburgu według powyższej stawki podatkowej.

Przepływ odsetek od Pożyczki przez (…) SCSp do (…) S.à.r.l.

Mając na uwadze że (...) SCSp jest podmiotem transparentnym podatkowo oraz wspólnym wehikułem stworzonym dla celu syndykacji pożyczek pochodzących z różnych źródeł finansowania, odsetki otrzymywane przez (...) SCSp są rozpoznawane dla celów podatkowych przez (...) S.à.r.l. jako komandytariusza (...) SCSp oraz II S.à.r.l. jako komplementariusza (...) SCSp (zgodnie z określoną proporcją). Jednocześnie część z otrzymywanych odsetek jest przekazywana Bankowi na podstawie transakcji repo (odsetki ostatecznie należne Bankowi są przedmiotem odrębnego wniosku o wydanie interpretacji), a w konsekwencji w tej części należne są one ostatecznie Bankowi jako ostatecznemu odbiorcy.

W związku z powyższym, odsetki płatne przez Wnioskodawcę do (...) SCSp są przekazywane do (...) S.à.r.l. (w części Pożyczki sfinansowanej przez (...) S.à.r.l. jako komandytariusza), i w takiej też części podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym jako przychód (po odliczeniu kosztów finansowania i innych kosztów operacyjnych, w tym kosztów odsetek (...) SCSp) (...) S.à r.l., będącego rezydentem podatkowym w Luksemburgu.

Certyfikaty rezydencji podatkowej, powiązania

Pożyczkobiorca uzyskał certyfikat rezydencji podatkowej od (...) S.à.r.l. potwierdzający, że (...) S.à.r.l. jest rezydentem podatkowym w Luksemburgu oraz oświadczenie, że (...) S.à.r.l. będzie otrzymywał płatności na własną korzyść, nie jest zobowiązany do ich przekazywania innej osobie, a płatności te są związane z jego działalnością gospodarczą, którą prowadzi w kraju swojej siedziby.

Pożyczkobiorca nie jest podmiotem powiązanym w rozumieniu Polskich przepisów o cenach transferowych (art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT) z (...) SCSp, (...) S.à.r.l. ani z Bankiem.

Rzeczywisty właściciel

Biorąc pod uwagę fakt, że (...) SCSp jest podmiotem transparentnym podatkowo (tj. spółką która nie jest podatnikiem podatku dochodowego w kraju swojej siedziby) oraz to, że odsetki od Pożyczki w części sfinansowanej przez (...) S.à.r.l. są należne (...) S.à.r.l. (tj. (...) SCSp nie jest ich rzeczywistym właścicielem), Wnioskodawca jest zdania, że rzeczywistym właścicielem odsetek od Pożyczki w części finansowanej i rozpoznanej dla celów podatkowych w Luksemburgu przez (...) S.à r.l., jest (...) S.à r.l., co należy przyjąć na potrzeby niniejszego wniosku.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Pismem z 30 czerwca 2025 r. (data wpływu 30 czerwca 2025 r.) w odpowiedzi na wezwanie organu doprecyzowali Państwo opis zdarzenia przyszłego następująco:

1. (...) S.à.r.l., rezydent podatkowy Luksemburga, jest rzeczywistym właścicielem odsetek wypłaconych od części pożyczki finansowanej przez (...) S.à.r.l. Powyższy wniosek oparty jest na następujących faktach:

- (...) SCSp, bezpośredni pożyczkodawca, jest podmiotem transparentnym podatkowo, który działa zgodnie z prawem luksemburskim i nie podlega podatkowi dochodowemu od osób prawnych w Luksemburgu.

- (...) S.à.r.l. jest wyłącznym komandytariuszem (...) SCSp, i posiada 99% jego udziału.

- Dochód odsetkowy otrzymany przez (...) SCSp jest rozpoznawany dla celów podatkowych przez (...) S.à.r.l., który podlega luksemburskiemu podatkowi dochodowemu od osób prawnych i lokalnemu podatkowi od działalności gospodarczej o łącznej stawce w wysokości 23,87%.

- (...) S.à.r.l.:

‒ ostatecznie otrzymuje odsetki od części pożyczki finansowanej przez (...) S.à.r.l. dla własnej korzyści, w tym samodzielnie decyduje o ich przeznaczeniu według własnego uznania, ponosząc ryzyko ekonomiczne związane z utratą takich należności lub ich części,

‒ nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym do przekazywania takich płatności innemu podmiotowi, w całości lub w części, oraz

‒ płatności, które ostatecznie do niego należą, są uzyskiwane w związku z prowadzoną przez (...) S.à.r.l. działalnością gospodarczą, a (...) S.à.r.l. prowadzi działalność gospodarczą w kraju swojej siedziby (tj. w Luksemburgu),

co zostanie udokumentowane odpowiednim oświadczeniem dostarczonym przez (...) S.à.r.l. W związku z tym, należy uznać, że (...) S.à.r.l. będzie spełniać definicję rzeczywistego właściciela określoną w artykule 4a punkt 29 ustawy o CIT.

2. Będą Państwo stosować należytą staranność zgodnie z artykułem 26 ust. 1 ustawy o CIT. W szczególności Wnioskodawca:

- uzyska ważny certyfikat rezydencji podatkowej od (...) S.à.r.l., obejmujący swoim okresem ważności datę odpowiedniej płatności odsetek;

- uzyska pisemne oświadczenie od (...) S.à.r.l. potwierdzające, że podmiot ten:

‒ otrzymuje płatności odsetkowe (bezpośrednio lub pośrednio) dla własnej korzyści;

‒ nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym do przekazywania takich płatności innemu podmiotowi;

‒ płatności są związane z jego działalnością gospodarczą prowadzoną w Luksemburgu.

(...) S.à.r.l. nie jest podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą w rozumieniu artykułu 11a ust. 1 punkt 4 ustawy o CIT, co również jest uwzględniane przy ocenie poziomu wymaganej należytej staranności od Wnioskodawcy.

3. Płatności odsetkowe dokonane na rzecz (...) SCSp (w odniesieniu do części pożyczki finansowanej przez (...) S.à.r.l.), które następnie zostaną przekazane do (...) S.à.r.l., będą posiadać ten sam charakter dla celów podatkowych, tj. będą traktowane jako odsetki. Charakter płatności dla celów podatkowych nie zmieni się zatem w łańcuchu transakcyjnym.

4. (...) S.à.r.l. uzna odsetki za dochód podlegający opodatkowaniu w Luksemburgu. W szczególności, (...) S.à.r.l. wykaże wynik (...) SCSp (w tym przychody odsetkowe oraz koszty odsetkowe, które (...) SCSp wykaże w sprawozdaniu finansowym) w swoim zeznaniu podatkowym. Dochód ten podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, a (...) S.à.r.l. nie korzysta ze zwolnień podatkowych ani preferencyjnych reżimów w odniesieniu do takiego dochodu.

Pytania

1. Czy dla potrzeby określenia właściwej stawki podatku u źródła z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej Odsetek ostatecznie należnych (...) S.à r.l., Pożyczkobiorca jako płatnik powinien stosować postanowienia PL-LUX UPO?

2. Czy w świetle art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, Wnioskodawca może zastosować stawkę w wysokości 5 procent przewidzianą w art. 11 PL-LUX UPO, jeżeli uzyska od (...) S.à.r.l. certyfikat rezydencji podatkowej obejmujący swoim okresem ważności datę płatności Odsetek ostatecznie należnych (...) S.à.r.l. oraz otrzyma oświadczenie, że (...) S.à.r.l. otrzymuje powyższe płatności na własną korzyść, nie jest zobowiązany do ich przekazywania innej osobie, a płatności te są związane z jego działalnością gospodarczą, którą prowadzi w kraju swojej siedziby?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

Zdaniem Wnioskodawcy, dla określenia właściwej stawki podatku z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej przychodów z Odsetek ostatecznie należnych (...) S.à.r.l., powinien stosować PL-LUX UPO.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

Zdaniem Wnioskodawcy, może on zastosować preferencyjną stawkę w wysokości 5 procent przewidzianą w art. 11 PL-LUX UPO, jeżeli uzyska od (...) S.à.r.l. certyfikat rezydencji podatkowej obejmujący swoim okresem ważności datę płatności Odsetek ostatecznie należnych (...) S.à.r.l. oraz otrzyma oświadczenie, że (...) S.à.r.l. otrzymuje powyższe płatności na własną korzyść, nie jest zobowiązany do ich przekazywania innej osobie, a płatności te są związane z jego działalnością gospodarczą, którą prowadzi w kraju swojej siedziby.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników podlegających w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT) przychodów z odsetek, oraz innych określonych w tym przepisie przychodów, ustala się w wysokości 20% przychodów.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy o CIT, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Pożyczkobiorca, posiadając osobowość prawną, jest płatnikiem, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, w odniesieniu do podatku u źródła, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Jednocześnie, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Pożyczkobiorca działa przez położony w Polsce polski zakład w rozumieniu polsko-luksemburskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz zagraniczny zakład na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pożyczka jest związana z finansowaniem zakupu nieruchomości komercyjnej w Polsce, a także finansowaniem kapitału obrotowego Pożyczkobiorcy i jego bieżących kosztów. Pożyczka jest również ujmowana w księgach rachunkowych Wnioskodawcy i to ten podmiot spłaca odsetki od Pożyczki.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2 ustawy o CIT (tj. o ograniczonym obowiązku podatkowym, czyli nierezydentów) uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Jednocześnie, zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy o CIT, za dochody (przychody), o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w art. ust. 3 pkt 1-4 ustawy o CIT.

Z powyższego wynika, że Odsetki ostatecznie należne (...) S.à.r.l. wypłacane na rzecz (...) SCSp (po uwzględnieniu transakcji repo będącej przedmiotem odrębnego wniosku o wydanie interpretację) należy uznać za odsetki wypłacane z terytorium Polski (uzyskiwane na terytorium Polski).

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Pożyczkobiorca będzie dokonywał wypłaty Odsetek ostatecznie należnych (...) S.à.r.l. za pośrednictwem (...) SCSp do (...) S.à r.l., rezydenta podatkowego Luksemburga.

Mając na uwadze, że (...) SCSp nie jest rzeczywistym właścicielem otrzymywanych odsetek od pożyczki (okoliczność wynikająca z opisu zdarzenia przyszłego), dla określenia właściwej stawki podatku z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej przychodów z Odsetek ostatecznie należnych (...) S.à r.l., Wnioskodawca jako płatnik powinien stosować postanowienia PL-LUX UPO.

W szczególności Wnioskodawca zwraca uwagę że (...) SCSp jest podmiotem transparentnym podatkowo, a otrzymywane od Wnioskodawcy płatności odsetkowe są przekazywane do (...) S.à.r.l. jako pożyczkodawcy współfinansującego udzielenie Pożyczki do Wnioskodawcy oraz komandytariusza (...) SCSp.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, wyrażona zatem została zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 1-2a ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów ze wskazanych tam źródeł (m.in. za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego oraz z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze) ustala się w wysokości 20% przychodów. Regulację, o której mowa powyżej, stosuje się z uwzględnieniem zawartych przez Rzeczpospolitą Polską umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e ustawy o CIT, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e ustawy o CIT. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT płatnika z podatnikiem.

A zatem, niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji oraz dochowaniem przez podmiot wypłacający należności tzw. należytej staranności.

Jednocześnie należy wskazać, że nowelizacja art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, dotyczącego obowiązku dochowania należytej staranności dla potrzeb poboru podatku u źródła nie zawiera definicji pojęcia należytej staranności, ani katalogu przykładowych czynności podejmowanych przez płatników w celu dochowania należytej staranności. W ocenie Wnioskodawcy, uzyskanie certyfikatu rezydencji uważa się po pierwsze za warunek formalny (o którym mowa w art. 26 ust. 1 zd. 2 ustawy o CIT) dla możliwości zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, ale również za czynność wchodzącą w zakres dochowania należytej staranności, o której mowa w zd. 3 powołanego art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

Pomocną wskazówką interpretacyjną związaną z pojęciem należytej staranności jest stanowisko Ministerstwa Finansów wyrażone w Projekcie objaśnień podatkowych z dnia 19 czerwca 2019 r.: Zasady poboru podatku u źródła (Projekt dostępny pod adresem: https://www.gov.pl/web/finanse/konsultacje-podatkowe-w-sprawie-objasnien-do-przepisow-w-zakresie-zasad-poboru-podatku-u-zrodla) (dalej: "Projekt objaśnień"). Zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów wyrażonym w Projekcie objaśnień, aby dochować należytej staranności należy podejmować działania istotne z punktu widzenia zastosowania danej preferencji podatkowej w konkretnym przypadku. W szczególności dotyczy to:

1) weryfikacji otrzymanych dokumentów pod kątem ich zgodności ze stanem faktycznym (w tym na podstawie informacji dostępnych publicznie);

2) weryfikacji rezydencji podatkowej odbiorcy należności;

3) weryfikacji statusu kontrahenta jako podatnika, który uzyskuje przychód z tytułu otrzymanej należności oraz jej rzeczywistego właściciela, w tym poprzez pryzmat prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej przez ten podmiot.

W ocenie Wnioskodawcy, uzyskanie przez niego od (...) S.à.r.l. certyfikatu rezydencji podatkowej obejmującego swoim okresem ważności datę płatności odsetek oraz otrzymanie dodatkowo oświadczenia, że (...) S.à.r.l. otrzymuje płatności należne na podstawie Umowy Finansowania na własną korzyść, nie jest zobowiązany do ich przekazywania innej osobie, a płatności te są związane z jego działalnością gospodarczą, którą prowadzi w kraju swojej siedziby pozwoli na spełnienie przesłanki dochowania należytej staranności w odniesieniu do kwestii weryfikacji rezydencji podatkowej odbiorcy należności, czyli (...) S.à.r.l. Powyższe środki należy uznać jako dochowanie należytej staranności biorąc pod uwagę w szczególności fakt, że (...) S.à.r.l. nie jest podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą oraz jest podmiotem prowadzącym działalność finansową, która polega na finansowaniu działalności niepowiązanych podmiotów.

Stanowisko takie potwierdzone zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”):

1) z dnia 12 lipca 2024 r. (nr 0114-KDIP2-1.4010.468.2019.10.S.JC/DK), w której Dyrektor KIS wskazał, że „obowiązek dochowania należytej staranności, o którym mowa w art. 26 ust. 1 Ustawy CIT, nie obejmuje sprawdzania, czy istnieją okoliczności uniemożliwiające spełnienie przesłanek zwartych w art. 28b ust. 4 pkt 4-6 Ustawy CIT, skoro w świetle przywołanego Projektu objaśnień podatkowych, do dochowania należytej staranności przy zaniechaniu poboru podatku u źródła na zasadach dotychczasowych (a więc na zasadach nieuwzgledniających art. 26 ust. 2e Ustawy CIT) wystarczające jest pozyskanie przez płatnika właściwie tylko certyfikatu rezydencji oraz oświadczenia podatnika, że spełnia warunki uprawniające Wnioskodawcę jako płatnika do niepobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (podatku u źródła), którymi to dokumentami Wnioskodawca dysponuje (będzie dysponował)”;

2) z dnia 26 września 2023 r. (nr 0111-KDIB1-2.4010.374.2023.1.END), w której Dyrektor DKIS stwierdził, że „Płatnik, który chce zastosować art. 7 ust. 1 umowy polsko-irlandzkiej i nie dokonywać poboru podatku u źródła, jest zobowiązany do przeprowadzenia pełnej weryfikacji warunków umożliwiających skorzystanie z tego zwolnienia/niepobrania podatku, zachowując przy tym należytą staranność. To oznacza w przedmiotowej sprawie, że płatnik ma obowiązek weryfikować czy uzyskujące dochody z tytułu usług reklamowych irlandzkiej spółki spełniają wszystkie warunki do skorzystania z możliwości niepobrania podatku źródła. W ramach należytej staranności nie można ograniczać się jedynie do weryfikacji warunków zastosowania niepobrania podatku na podstawie art. 7 ust. 1 umowy polsko-irlandzkiej. Tym samym poza posiadaniem certyfikatu rezydencji podatnika konieczna jest weryfikacja okoliczności i warunków uzasadniających możliwość niepobrania podatku u źródła. Jednak nie jest konieczne uzyskanie przez B. od Usługodawcy oświadczenia o rzeczywistym beneficjencie wypłacanych należności. Warunkiem koniecznym jest dochowanie należytej staranności.”;

3) z dnia 28 marca 2023 r., (nr 0111-KDIB1-3.4010.52.2023.2.PC), w której Dyrektor KIS wskazał, iż „Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy Spółka może zastosować zwolnienie przewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych albo w postanowieniach właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania i zaniechać poboru podatku u źródła lub też zastosować preferencyjną stawkę podatku u źródła w sytuacji, jeżeli uzyska on od kontrahentów certyfikaty rezydencji podatkowej obejmujące swoim okresem ważności datę płatności na rzecz kontrahentów nawet, jeżeli certyfikaty te zostałyby przekazane Wnioskodawcy już po dokonaniu danej płatności na rzecz kontrahentów, jest prawidłowe”;

W celu dodatkowego potwierdzenia możliwości zastosowania stanowiska, Wnioskodawca przykładowo wskazuje, że w orzecznictwie sądów administracyjnych, a dokładnie w:

1) w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 28 maja 2024 r. (sygn. I SA/Łd 173/24), Sąd wskazał, iż „Dochowanie należytej staranności przez płatnika w rozumieniu art. 26 ust. 1 updop należy rozumieć jako działanie zmierzające do jak najlepszego wykonania obowiązków płatnika poprzez uzyskanie, na miarę możliwości organizacyjnych i prawnych płatnika, dostępnych dla płatnika informacji pozwalających na pobranie (zaniechanie pobrania podatku) na zasadach określonych w umowie o unikaniu opodatkowania. Nie oznacza to jednak obowiązku w każdym przypadku przeprowadzenia weryfikacji podatnika w zakresie określonym w art. 28 ust. 4 pkt 4- 6 updop. Z powyższego przepisu wynika, że warunkiem uprawniającym płatnika do niepobrania podatku, w warunkach, o których mowa we wniosku interpretacyjnym, jest udokumentowanie siedziby podatnika stosownym certyfikatem rezydencji. Pojęcia należytej staranności ustawa podatkowa nie definiuje, doprecyzowując je jedynie poprzez wskazanie, że należytą staranność należy oceniać przy uwzględnieniu charakteru i skali działalności płatnika.”;

2) w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 stycznia 2024 r. (sygn. II FSK 480/21), Sąd ten stwierdził, że „Powyższa regulacja jako zasadę określa obowiązek pobrania podatku przez płatnika, jednakże od obowiązku tego pozwala odstąpić, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania pozwala na zastosowanie innej stawki niż przewidziana umową krajową albo przewiduje niepobranie podatku lub zwolnienie. Warunkiem zastosowania zasad wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest udokumentowanie siedziby podatnika certyfikatem rezydencji. Płatnik zobowiązany jest też w przypadku zastosowania stawki, warunków zwolnienia albo niepobrania podatku na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania dochować należytej staranności, którą ocenia się z uwzględnieniem charakteru oraz skali działalności prowadzonej przez płatnika. Można zatem przyjąć, że dochowanie należytej staranności przez płatnika w rozumieniu art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. należy rozumieć jako działanie zmierzające do jak najlepszego wykonania obowiązków płatnika poprzez uzyskanie, na miarę jego możliwości organizacyjnych i prawnych, dostępnych dla niego informacji pozwalających na pobranie / zaniechanie pobrania podatku na zasadach określonych w umowie o unikaniu opodatkowania. Nie oznacza to jednak obowiązku przeprowadzenia weryfikacji podatnika w zakresie określonym w art. 28b ust. 4 pkt 4- 6 u.p.d.o.p. Zakres tej weryfikacji na gruncie u.p.d.o.p. wyznacza w tym przypadku art. 26 ust. 1 w/w ustawy, który w swojej treści nie odwołuje się do art. 28b ust. 4 pkt 4”;

3) w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 czerwca 2023 r. (sygn. III SA/Wa 371/23), w którym Sąd ten wskazał, że „Spółka argumentowała, że w ramach należytej staranności, o której mowa w art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., nie jest zobowiązana, poza badaniem przesłanek z art. 7 ust. 1 UPO, do badania także przesłanki posiadania statusu rzeczywistego właściciela należności otrzymywanych przez nierezydentów. Przepisy UPO ani u.p.d.o.p. nie przewidują bowiem takiego warunku, w odniesieniu do wypłat kwalifikowanych jako zyski przedsiębiorstwa. Stanowisko organu sprowadza się natomiast do blankietowego stwierdzenia, że na gruncie u.p.d.o.p., w każdym przypadku stosowania zasad wynikających z UPO lub zwolnień z u.p.d.o.p., konieczne będzie weryfikowanie statusu kontrahenta/ nierezydenta i wskazywanie, że w stosunku do danych należności jest on ich rzeczywistym właścicielem oraz, że prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby dla celów podatkowych, rzeczywistego (rzeczywistego właściciela) podmiotu otrzymującego taką należność. W ocenie organu nowelizacja treści art. 26 ust.1 u.p.d.o.p. od 1 stycznia 2022 r. nie uzasadnia podjęcia innego stanowiska. Zdaniem Sądu rację w tym sporze przyznać należy Skarżącej. Powołany wyżej przepis art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p formułuje warunki formalne, które muszą być spełnione, aby możliwe było zaniechanie poboru podatku u źródła na podstawie UPO. Warunkami tymi są: - udokumentowanie siedziby podatnika - nierezydenta uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji; przy czym w niniejszej sprawie spełnienie tego warunku stanowi okoliczność bezsporną, - obowiązek dochowania należytej staranności, przy ocenie której uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem”.

Reasumując, Wnioskodawca może zastosować zasady opodatkowania podatkiem u źródła wynikające z postanowień PL-LUX UPO i zastosować stawkę podatku u źródła w wysokości 5 procent od wypłacanych Odsetek ostatecznie należnych (...) S.à r.l., jeżeli uzyska on od (...) S.à.r.l. certyfikat rezydencji podatkowej obejmujący swoim okresem ważności datę płatności Odsetek ostatecznie należnych (...) S.à.r.l. oraz otrzyma oświadczenie, że (...) S.à.r.l. otrzymuje płatności należne na podstawie Umowy Finansowania na własną korzyść, nie jest zobowiązany do ich przekazywania innej osobie, a płatności te są związane z jego działalnością gospodarczą, którą prowadzi w kraju swojej siedziby.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytań 1 i 2 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie wskazać należy, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji. Niniejsza interpretacja wydana została w oparciu o opis zdarzenia przyszłego ujęty we wniosku z którego wynika, że (...) S.à.r.l. jest rzeczywistym właścicielem odsetek o których mowa we wniosku oraz że Wnioskodawca dochowa należytej staranności zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”, „updop”). Kwestie te jako element zdarzenia przyszłego nie podlegają ocenie organu.

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy o CIT:

Ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.

Jak wynika z art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy:

Przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W myśl art. 4a pkt 14 i pkt 21 ustawy o CIT:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

14) spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 21;

21) spółce - oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Stosownie do art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

W myśl art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W przepisie tym, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Zgodnie z art. 4a pkt 29 ustawy o CIT:

Ilekroć w ustawie jest mowa o rzeczywistym właścicielu - oznacza to podmiot, który spełnia łącznie następujące warunki:

a) otrzymuje należność dla własnej korzyści, w tym decyduje samodzielnie o jej przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą tej należności lub jej części,

b) nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym do przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi,

c) prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby, jeżeli należności są uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym przy ocenie, czy podmiot prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez ten podmiot w zakresie otrzymanej należności.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

- ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przepis art. 21 ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że:

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na podstawie art. 22a ustawy o CIT:

Przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 22b ustawy o CIT:

Zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

W art. 21 ustawy o CIT wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Zasady ustalania podatku, wynikające z art. 21 ustawy o CIT, będą miały zatem zastosowanie w przypadku braku takich umów, albo wtedy, gdy umowa w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, której Polska jest stroną, zawarta z krajem, na którego terytorium podatnik ma siedzibę, nie stanowi inaczej niż polska ustawa.

Mając na uwadze brzmienie art. 21 ust. 2 ustawy o CIT, art. 21 ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 22a ustawy o CIT, zasadne jest zatem odwołanie się do przepisów Konwencji miedzy Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Luksemburgu 14 czerwca 1995 r. (t. j. Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527 ze zm., dalej: „UPO”, UPO PL-LUX”) zmienionej Protokołem sporządzonym w Luksemburgu dnia 7 czerwca 2012 r. (dalej: „Protokół zmieniający”), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Luksemburg dnia 7 czerwca 2017 r. (dalej: „Konwencja MLI”).

Jak stanowi art. 3 ust. 1 pkt e i f UPO, w rozumieniu niniejszej konwencji, jeżeli z jej kontekstu nie wynika inaczej:

e) określenie „osoba” obejmuje osoby fizyczne, spółki oraz każde inne zrzeszenie

f) określenie „spółka” oznacza osobę prawną lub każdą jednostkę, którą dla celów podatkowych traktuje się jako osobę prawną.

Jak stanowi art. 11 UPO:

1. Odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

2. Jednakże, takie odsetki mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli właściciel odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty odsetek brutto.

3. Niezależnie od postanowień ustępu 2, odsetki z tytułu kredytów i pożyczek bankowych pochodzące z Umawiającego się Państwa, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane tylko w tym drugim Państwie.

4. Niezależnie od postanowień ustępu 3, odsetki na rzecz Umawiającego się Państwa są zwolnione z opodatkowania w drugim Umawiającym się Państwie.

5. Użyte w tym artykule określenie „odsetki” oznacza dochody z wszelkiego rodzaju roszczeń wynikających z długów, zarówno zabezpieczonych, jak i nie zabezpieczonych prawem zastawu hipotecznego lub prawem udziału w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek publicznych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami mającymi związek z takimi skryptami dłużnymi, obligacjami lub pożyczkami. Opłaty karne z tytułu opóźnionej zapłaty nie będą uważane w rozumieniu niniejszego artykułu za odsetki.

6. Postanowień ustępu 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli właściciel odsetek mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie, w którym powstają odsetki, działalność zarobkową przy pomocy zakładu położonego w tym Państwie bądź wykonuje wolny zawód w oparciu o położoną w nim stałą placówkę i jeżeli wierzytelność, z której tytułu są płacone odsetki, związana jest rzeczywiście z takim zakładem lub stałą placówką. W takim przypadku, w zależności od konkretnej sytuacji, stosuje się odpowiednio postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.

7. Uważa się, że odsetki powstają w Umawiającym się Państwie, gdy płatnikiem jest to Państwo, jego jednostka terytorialna, władza lokalna lub osoba mająca w tym Państwie miejsce zamieszkania lub siedzibę. Jeżeli jednak osoba wypłacająca odsetki, bez względu na to, czy ma ona miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, posiada w Umawiającym się Państwie zakład lub stałą placówkę, w związku z których działalnością powstało zadłużenie, z tytułu którego są wypłacane odsetki, i zapłata tych odsetek jest pokrywana przez ten zakład lub stałą placówkę, to uważa się, że odsetki takie powstają w Państwie, w którym położony jest zakład lub stała placówka.

8. Jeżeli między płatnikiem a właścicielem odsetek lub między nimi obydwoma a osobą trzecią istnieją szczególne powiązania i dlatego kwota odsetek mająca związek z roszczeniem wynikającym z długu, z którego tytułu są wypłacane, przekracza kwotę, którą dłużnik i właściciel odsetek uzgodniliby bez tych powiązań, to postanowienia tego artykułu stosuje się tylko do tej ostatniej wymienionej kwoty. W tym przypadku nadwyżka ponad tę kwotę podlega opodatkowaniu według prawa każdego Umawiającego się Państwa i z uwzględnieniem innych postanowień niniejszej konwencji.

Sprawa przedstawiana do oceny organu sprowadza się zatem do możliwość zastosowania właściwej UPO, z wykorzystaniem koncepcji look-through approach (LTA), w zakresie odsetek wypłacanych do transparentnego Pożyczkodawcy, kiedy rzeczywistym właścicielem odsetek jest Finansujący (komandytariusz Pożyczkodawcy), który zapewnił Pożyczkodawcy środki na udzielenie pożyczki.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach Umowy Finansowania, otrzymali Państwo pożyczkę na nabycie nieruchomości w Polsce oraz sfinansowanie innych kosztów związanych z Państwa inwestycją. W Umowie Finansowania uzgodniono, że zapłacą Państwo swojemu Pożyczkodawcy (...) SCSp (dalej: „(...) SCSp”) odsetki zgodnie z warunkami w niej określonymi. (...) SCSp otrzymała środki finansowe na udzielenie Pożyczki od dwóch podmiotów (podmioty są niepowiązane z Państwem). Jednym z tych podmiotów jest (...) S.à.r.l. (dalej: (...) S.à r.l.), spółka z siedzibą w Luksemburgu, której głównym celem działalności jest prowadzenie i zarządzanie posiadanymi inwestycjami, w tym pożyczkami udzielonymi spółkom z i spoza Polski.

(...) SCSp jest luksemburską specjalną spółką komandytową. Zgodnie z luksemburskim prawem podatkowym, SCSp jako spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku od osób prawnych. Główną funkcją (...) SCSp jest działanie jako Państwa pożyczkodawca oraz ewentualnie jako pożyczkodawca dla innych podmiotów (w zależności od przyszłej sytuacji rynkowej i decyzji biznesowych).

(...) S.à.r.l. z kolei podlega luksemburskiemu podatkowi dochodowemu od osób prawnych i lokalnemu podatkowi od działalności gospodarczej według obecnej łącznej stawki rocznej w wysokości 23,87% (stawka ważna od dnia 1 stycznia 2025 r.). (...) S.à.r.l. nie korzysta z żadnych zwolnień podatkowych.

(...) S.à.r.l. jest rzeczywistym właścicielem odsetek wypłaconych od części pożyczki finansowanej przez (...) S.à.r.l.

Odnosząc się do powyższego, należy wskazać, że płatnik każdorazowo musi dokonać weryfikacji odbiorców wypłacanych należności pod kątem posiadania statusu rzeczywistego właściciela (tzw. beneficial owner) w celu zastosowania zwolnienia lub niższej stawki podatku u źródła przy wypłacie odsetek, (także wówczas, gdy dana UPO nie zawiera klauzuli beneficial owner). Taki obowiązek wynika z celu zawieranych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania („UPO”), tj. eliminacji podwójnego opodatkowania, ale UPO te nie mogą być jednak nadużywane poprzez tworzenie i wykorzystywanie sztucznych podmiotów, np. pośredników nieprowadzących rzeczywistej działalności gospodarczej, zajmujących się wyłącznie przekazywaniem należności. Dlatego weryfikowanie statusu rzeczywistego właściciela jest konieczne, aby zapobiegać zjawisku tzw. „treaty shopping”. Co więcej, celem UPO jest zapewnienie zwolnienia lub obniżonej stawki dla wypłacanej z państwa źródła określonej rodzajowo należności. Innymi słowy, UPO ograniczają władztwo podatkowe państwa źródła dla określonej kategorii płatności. Dlatego, jeżeli polski płatnik wypłaca odsetki od pożyczki, to aż do poziomu rzeczywistego właściciela w łańcuchu podmiotów powinny one zostać przekazane w tej samej formie. Ponadto, płatnik każdorazowo powinien także ustalić, czy rzeczywisty właściciel należności rozpoznaje w swoim kraju przychód podatkowy z tytułu otrzymanej należności i spełnia warunki do zastosowania preferencji wynikające z danej UPO. W przypadku wypłaty odsetek i należności licencyjnych, płatnik musi zatem każdorazowo ustalić rzeczywistego właściciela wypłacanej należności, czy rozpoznaje on przychód w swoim państwie rezydencji, a także to czy płatność przekazywana w łańcuchu nie zmieniła swego charakteru.

Ad 1

Państwa wątpliwość w zakresie pytania nr 1 dotyczy możliwości zastosowania przez Państwa jako płatnika postanowień UPO PL- LUX dla określenia właściwej stawki podatku u źródła z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej odsetek od pożyczki, wypłacanych transparentnej spółce luksemburskiej (jako Pożyczkodawcy), przekazywanych następnie Finansującemu, będącemu rzeczywistym właścicielem tych odsetek oraz rezydentem podatkowym Luksemburga.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że (...) SCSp (Pożyczkodawca) jest luksemburską specjalną spółką komandytową. Zgodnie z luksemburskim prawem podatkowym, SCSp jako spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku od osób prawnych. Wspólnicy spółki komandytowej są jednak traktowani jako podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych w kraju ich siedziby (w tym przypadku w Luksemburgu). Luksemburska spółka komandytowa, jest transparentna podatkowo. W świetle powyższego, mając na uwadze treść cytowanego wyżej art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT luksemburska spółka komandytowa nie jest również podatnikiem na gruncie ustawy o CIT.

Jeżeli zatem spółka komandytowa nie jest podmiotem podatku dochodowego w Luksemburgu, to nie może korzystać z przywilejów wynikających z umowy o unikaniu podwójnego podatkowania. Osobami korzystającymi z przywilejów wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania są wspólnicy tej spółki. W odniesieniu do dokonywanych przez Wnioskodawcę płatności, podatnikami podatku dochodowego będą wspólnicy luksemburskiej spółki komandytowej i w stosunku do tych podmiotów należy zastosować właściwą umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania. Dochód odsetkowy otrzymany przez (…) SCSp jest rozpoznawany przez (...) S.à.r.l. Ponadto jak wskazano w uzupełnieniu wniosku charakter płatności odsetek dla celów podatkowych nie zmieni się w łańcuchu transakcyjnym, tj. będą one traktowane jako odsetki.

Tym samym rzeczywistym właścicielem wypłacanych odsetek od części pożyczki jest (...) S.à.r.l. (jako jeden z podmiotów udzielający finansowania Pożyczkodawcy), rezydent podatkowy Luksemburga, który uzna odsetki za dochód podlegający opodatkowaniu w Luksemburgu.

Mając na uwadze powołane wcześniej przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, należy zgodzić się z Państwem, że dla potrzeby określenia właściwej stawki podatku u źródła z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej Odsetek ostatecznie należnych (...) S.à.r.l., Pożyczkobiorca jako płatnik powinien stosować postanowienia PL-LUX UPO.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad 2

Przedmiotem wątpliwości w zakresie pytania nr 2 jest możliwość zastosowania obniżonej stawki podatku w wysokości 5%, przewidzianej w art. 11 UPO PL-LUX, do odsetek od pożyczki wypłacanych ostatecznie rzeczywistemu właścicielowi za pośrednictwem Pożyczkodawcy.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, rzeczywistym właścicielem wypłacanych odsetek od pożyczki jest (...) S.à.r.l., rezydent podatkowy Luksemburga (jako jeden z podmiotów udzielający finansowania Pożyczkodawcy), który uzna odsetki za dochód podlegający opodatkowaniu w Luksemburgu, zaś charakter płatności odsetek dla celów podatkowych nie zmieni się w łańcuchu transakcyjnym, tj. będą one traktowane jako odsetki. Nadto, będą Państwo stosować należytą staranność zgodnie z artykułem 26 ust. 1 ustawy o CIT. Uzyskają Państwo ważny certyfikat rezydencji podatkowej od (...) S.à.r.l., obejmujący swoim okresem ważności datę odpowiedniej płatności odsetek, a także pisemne oświadczenie od (...) S.à.r.l. potwierdzające, że podmiot ten:

‒ otrzymuje płatności odsetkowe (bezpośrednio lub pośrednio) dla własnej korzyści;

‒ nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym do przekazywania takich płatności innemu podmiotowi;

‒ płatności są związane z jego działalnością gospodarczą prowadzoną w Luksemburgu.

Wskazali Państwo również, że (...) S.à.r.l. nie jest podmiotem powiązanym z Państwem w rozumieniu artykułu 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, co również jest uwzględniane przy ocenie poziomu wymaganej od Państwa należytej staranności.

Weryfikacja zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, powinna się odbywać z należytą starannością. Obowiązek dochowania należytej staranności, o której mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT spoczywa na płatniku, który dokonując wypłaty nie pobiera podatku u źródła na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, stosuje zwolnienie lub obniżoną stawkę. Należy podkreślić, że należyta staranność w weryfikacji warunków niepobrania podatku, zastosowania zwolnienia bądź obniżonej stawki podatku wymagana jest po stronie płatnika. Wniosek taki wynika z literalnego brzmienia art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

Odnosząc powołane powyżej przepisy prawa podatkowego do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że skoro jak wskazaliście Państwo we we wniosku uzyskają Państwo od (...) S.à.r.l. certyfikat rezydencji podatkowej obejmujący swoim okresem ważności datę płatności Odsetek ostatecznie należnych (...) S.à.r.l. oraz dochowają należytej staranności o której mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT mogą Państwo zastosować stawkę w wysokości 5 procent przewidzianą w art. 11 PL-LUX UPO.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazać należy, że wydana interpretacja odnosi się ściśle do przedmiotu pytań. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji Podatkowej, rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami oraz orzecznictwem, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią one źródła materialnego prawa podatkowego. Każdą sprawę organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.