Interpretacja 0111-KDIB1-2.4010.320.2026.3.END

Interpretacja indywidualna
– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 czerwca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 lipca 2026 r. (wpływ tego samego dnia). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest fundacją rodzinną z siedzibą na terytorium Polski. (…). Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie określonym w art. 5 ust. 1 ustawy o fundacji rodzinnej (dalej: „u.f.r.”). (…).

(…), Wnioskodawca, zamierza zawrzeć z fundatorem umowę użyczenia, na mocy której Wnioskodawca będzie korzystał z budynków i lokali mieszkalnych oraz pobierał z nich pożytki. Umowa użyczenia będzie zakładała możliwość korzystania z lokali i pobierania z nich pożytków przy braku jakiejkolwiek odpłatności. Wnioskodawca będzie przy tym uprawniony do oddania tych nieruchomości osobom trzecim w najem lub dzierżawę i czerpania z tego tytułu dochodów. Dlatego też Wnioskodawca, w ramach swojej działalności gospodarczej, będzie wynajmował nieruchomości mieszkalne na cele najmu długoterminowego, którego celem jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych najemców. Wskazani najemcy będą podmiotami niepowiązanymi z Wnioskodawcą i fundatorem, a warunki najmu będą ustalone na poziomie rynkowym. Lokale mieszkalne, o których mowa, nie stanowią i nigdy nie stanowiły majątku związanego z prowadzoną przez fundatora lub podmioty z nim powiązane działalnością gospodarczą.

Ponadto Wnioskodawca planuje zawarcie umowy dzierżawy, której przedmiotem będzie nieruchomość gruntowa zabudowana budynkami o charakterze użytkowym, (…). Działalność gospodarczą w (…) prowadzi spółka X, w której wspólnikiem jest fundator i prezes zarządu Wnioskodawcy (…). Na mocy wskazanej umowy dzierżawy fundator i prezes zarządu Wnioskodawcy odda (…) Wnioskodawcy do odpłatnego używania i pobierania z niej pożytków. Czynsz najmu zostanie ustalony na poziomie rynkowym, tj. takim, jaki ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Z kolei Wnioskodawca odda (…) w najem na rzecz wspomnianej spółki X (będącej podmiotem powiązanym). Czynsz najmu zostanie ustalony na poziomie rynkowym, tj. takim, jaki ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. (…).

Pytania

1)  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nieodpłatne użytkowanie przez Wnioskodawcę lokali i budynków stanowiących własność fundatora jest opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych?

2)  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, użytkowanie przez Wnioskodawcę budynków użytkowych (…), stanowiących własność fundatora, na podstawie umowy dzierżawy, jest opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych?

3)  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przychody z tytułu czynszu najmu uzyskiwanego przez Wnioskodawcę z tytułu wynajmu lokali mieszkalnych (użytkowanych przez Wnioskodawcę na mocy umowy z fundatorem) będą opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych?

4)  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przychody z tytułu czynszu najmu uzyskiwanego przez Wnioskodawcę z tytułu wynajmu budynków użytkowych (…) będą opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych?

5)  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 4 będzie twierdząca – czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie mógł na potrzeby obliczenia podstawy opodatkowania pomniejszyć swój przychód o koszty uzyskania przychodu ponoszone przez Wnioskodawcę, w tym w szczególności o czynsz dzierżawy płacony przez Wnioskodawcę na rzecz fundatora?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nieodpłatne użytkowanie przez Wnioskodawcę lokali i budynków stanowiących własność fundatora nie jest opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p. fundacja rodzinna jest zwolniona od podatku dochodowego od osób prawnych. Dalsze przepisy ustawy (art. 6 ust. 6-8 i art. 24q u.p.d.o.p.) przewiduję w tym zakresie pewne wyjątki. Zasadą jest jednak, że wszelkie przychody fundacji rodzinnej nie podlegają opodatkowaniu. Konieczne jest zatem ustalenie, czy używanie i pobieranie pożytków z nieruchomości stanowiących własność fundatora (na mocy zawartej umowy nieodpłatnego użyczenia) generuje jakikolwiek przychód po stronie Wnioskodawcy, a jeżeli tak, to czy przychód ten został wymieniony w szczegółowych przepisach jako podlegający opodatkowaniu.

W ocenie Wnioskodawcy możliwość nieodpłatnego korzystania z nieruchomości należących do fundatora, a także pobieranie z nich pożytków (również bez odpłatności) stanowi przychód Wnioskodawcy z nieodpłatnych świadczeń. Wnioskodawca korzysta bowiem nieodpłatnie z usługi, która na wolnym rynku wymaga odpłatności. Przychodem jest każde trwałe przysporzenie majątkowe podatnika. A takim przysporzeniem może być nie tylko przyrost majątku, ale też ograniczenie wydatków – poprzez brak odpłatności za realną korzyść materialną.

Trzeba zatem ustalić, czy przychód Wnioskodawcy z nieodpłatnego świadczenia korzysta ze zwolnienia podmiotowego z art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p., czy też zastosowanie znajdzie któreś z wyłączeń przewidzianych w przepisach ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 6 ust. 6-8 u.p.d.o.p., zwolnienie podmiotowe fundacji rodzinnych z CIT nie ma zastosowania do:

·     -    podatku, o którym mowa w art. 24b i art. 24q ustawy;

·     -   działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej;

·     -    osiąganych przez fundację rodzinną przychodów z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa lub składniki majątku służące prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z fundacją rodzinną, beneficjentem lub fundatorem, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1, wynosi co najmniej 5%.

Wskazany art. 24b u.p.d.o.p. dotyczy podatku od przychodów z budynków. Z kolei zgodnie z art. 24q ust. 1 u.p.d.o.p., podatek dochodowy od przekazanego lub postawionego do dyspozycji przez fundację rodzinną bezpośrednio lub pośrednio:

1)   świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 u.f.r.,

2)   mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej,

3)   świadczenia w postaci ukrytych zysków- wynosi 15% podstawy opodatkowania.

Przez świadczenia w postaci ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 3, rozumie się:

1)   odsetki, prowizje, wynagrodzenia i inne opłaty od jakiegokolwiek rodzaju pożyczki udzielonej fundacji rodzinnej przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany z beneficjentem, fundatorem lub fundacją rodzinną;

2)   darowizny lub inne nieodpłatne lub częściowo odpłatne świadczenia, inne niż świadczenia, o których mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, przekazane, bezpośrednio lub pośrednio, na rzecz beneficjenta, fundatora, podmiotu powiązanego z beneficjentem, fundatorem lub fundacją rodzinną;

3)   świadczenia na rzecz beneficjenta, fundatora lub podmiotu powiązanego z beneficjentem, fundatorem lub fundacją rodzinną z tytułu:

a.    usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,

b.    wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7;

4)   różnicę między wartością rynkową transakcji określoną zgodnie z art. 11c a ustaloną ceną tej transakcji - w przypadku innych niż określone w pkt 3 transakcji między fundacją rodzinną a beneficjentem, fundatorem, podmiotem powiązanym z beneficjentem, fundatorem lub fundacją rodzinną;

5)   pożyczkę udzieloną przez fundację rodzinną beneficjentowi w tej części, która podlegała zwrotowi w danym roku podatkowym i nie została zwrócona do dnia upływu terminu złożenia deklaracji, o której mowa w art. 24s ust. 1, za ten rok podatkowy;6)pożyczkę udzieloną przez fundację rodzinną beneficjentowi na okres co najmniej 10 lat albo na okres krótszy niż 10 lat, jeżeli ostateczny termin obowiązywania umowy wyniósł co najmniej 10 lat.;

Powyższy katalog ma charakter zamknięty. Co za tym idzie, jakiekolwiek świadczenia inne niż wskazane powyżej, nie stanowią ukrytych zysków. Trzeba też podkreślić, że w art. 24q ust. 1a pkt 4 chodzi wyłącznie o taką różnicę między wartością rynkową a ceną transakcji, która odbywa się kosztem fundacji rodzinnej, z korzyścią dla beneficjenta. Tylko takie świadczenia można bowiem traktować jako „ukryte zyski”, co też potwierdza zastosowane w tym przepisie odwołanie do art. 24q ust. 1a pkt 3 u.p.d.o.p. Natomiast „świadczeniem” w rozumieniu art. 2 ust. 2 u.f.r. są składniki majątkowe, w tym środki pieniężne, rzeczy lub prawa, przeniesione na beneficjenta albo oddane beneficjentowi do korzystania przez fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji, zgodnie ze statutem i listą beneficjentów.

Mając na uwadze powyższe przepisy stwierdzić należy, że prawo do nieodpłatnego użyczenia nieruchomości:

1)    nie jest przychodem z budynków w rozumieniu art. 24b u.p.d.o.p.;

2)    nie jest świadczeniem, o którym mowa w art. 2 ust. 2 u.f.r. (prawo to nie spełnia tej definicji, bo świadczenie otrzymuje fundacja rodzinna, a nie beneficjent);

3)    nie stanowi mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej;

4)    nie stanowi świadczenia w postaci ukrytych zysków (prawo nieodpłatnego użyczenia nie wpisuje się w żadną czynność wymienioną w katalogu z art. 24q ust. 1a u.p.d.o.p.);

5)    nie stanowi działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 u.f.r. (prawo nieodpłatnego użyczenia w ogóle nie jest działalnością gospodarczą);

 6)    nie stanowi osiąganych przez fundację rodzinną przychodów z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa lub składniki majątku służące prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z fundacją rodzinną, beneficjentem lub fundatorem, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1, wynosi co najmniej 5%;

co za tym idzie, przychód Wnioskodawcy w postaci nieodpłatnego świadczenia (prawo do nieodpłatnego użyczenia nieruchomości) korzysta ze zwolnienia opisanego w art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p. i nie podlega opodatkowaniu CIT.

Ad 2.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, użytkowanie przez Wnioskodawcę budynków użytkowych (…), stanowiących własność fundatora, na podstawie umowy dzierżawy, nie jest opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Jak już powyżej wskazano, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p. fundacja rodzinna jest zwolniona od podatku dochodowego od osób prawnych. Dalsze przepisy ustawy (art. 6 ust. 6-8 i art. 24q u.p.d.o.p.) przewiduję w tym zakresie pewne wyjątki. Zasadą jest jednak, że wszelkie przychody fundacji rodzinnej nie podlegają opodatkowaniu. Mając zatem na uwadze wskazane przepisy stwierdzić należy, że płacony przez Wnioskodawcę czynsz dzierżawy nieruchomości:

1)    nie jest przychodem (Wnioskodawcy) z budynków w rozumieniu art. 24b u.p.d.o.p.,;

2)    nie jest świadczeniem, o którym mowa w art. 2 ust. 2 u.f.r.;

3)    nie stanowi mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej;

4)    nie stanowi świadczenia w postaci ukrytych zysków;

5)    nie stanowi działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 u.f.r. (wynajem nieruchomości został wprost wymieniony w art. 5 ust. 1 pkt 2 u.f.r.);

6)    nie stanowi osiąganych przez fundację rodzinną przychodów z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa lub składniki majątku służące prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z fundacją rodzinną, beneficjentem lub fundatorem, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1, wynosi co najmniej 5% - wskazane lokale nie są bowiem i nigdy nie były składnikami majątku służącemu prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

co za tym idzie, przychód Wnioskodawcy w postaci czynszu dzierżawy (…) korzysta ze zwolnienia opisanego w art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p. i nie podlega opodatkowaniu CIT.

W szczególności płacony czynsz nie jest ukrytym zyskiem, gdyż w ramach zdarzenia przyszłego zadeklarowano, że czynsz najmu zostanie ustalony na poziomie rynkowym. Nie wystąpi zatem różnica między wartością rynkową transakcji określoną zgodnie z art. 11c a ustaloną ceną tej transakcji (art. 24q ust. 1a pkt 4 u.p.d.o.p.). Powyższe stanowisko potwierdza m.in. interpretacja indywidualna z 11 sierpnia 2023 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.341.2023.1.KW, w której wskazano:

„(…) z opisu sprawy wynika, że wypłacany przez fundację rodzinną czynsz najmu będzie ustalany na warunkach rynkowych, w związku z czym w przypadku transakcji polegającej na zapłacie czynszu nie wystąpi różnica między wartością rynkową a ustaloną między stronami ceną tej transakcji. Nie zostanie więc spełniona przesłanka z art. 24q ust. 1a pkt 4 ustawy CIT, co oznacza, że czynsz najmu nie będzie stanowił w żadnej części ukrytego zysku, o którym mowa w tym przepisie. Czynszu najmu nie można również uznać za jakiekolwiek inne świadczenie, wymienione w art. 24q ust. 1a ustawy CIT. Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego i powołane powyżej przepisy stwierdzić należy, że czynsz płacony przez Fundacje na rzecz Fundatora nie mieści się w katalogu zdarzeń o którym mowa w art. 24q ust. 1a u.p.d.o.p. Katalog ten jest zamknięty i nie obejmuje czynszu płaconego w związku z zawartą umową najmu nieruchomości. Zatem, czynsz najmu płacony przez Fundację nie będzie dla niej stanowił świadczenia w postaci ukrytych zysków w rozumieniu art. 24q ust. 1 pkt 3 w zw. z ust. 1a ustawy CIT i tym samym nie będzie opodatkowany na podstawie art. 24q ust. 1 pkt 3 ustawy CIT”.

Ad 3.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przychody z tytułu czynszu najmu uzyskiwanego przez Wnioskodawcę z tytułu wynajmu lokali mieszkalnych (użytkowanych przez Wnioskodawcę na mocy umowy z fundatorem) nie będą opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Jak już powyżej wskazano, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p. fundacja rodzinna jest zwolniona od podatku dochodowego od osób prawnych. Dalsze przepisy ustawy (art. 6 ust. 6-8 i art. 24q u.p.d.o.p.) przewiduję w tym zakresie pewne wyjątki. Zasadą jest jednak, że wszelkie przychody fundacji rodzinnej nie podlegają opodatkowaniu.

Mając zatem na uwadze wskazane przepisy stwierdzić należy, że uzyskiwany przez Wnioskodawcę czynsz najmu nieruchomości:

1)    jest przychodem z budynków w rozumieniu art. 24b u.p.d.o.p., ale z uwagi na fakt, że łączne przychody z budynków Wnioskodawcy nie przekroczą 10 mln zł, to podstawa opodatkowania wyniesie 0 zł (art. 24b ust. 9 u.p.o.p.);

2)    nie jest świadczeniem, o którym mowa w art. 2 ust. 2 u.f.r.;

3)    nie stanowi mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej;

4)    nie stanowi świadczenia w postaci ukrytych zysków;

5)    nie stanowi działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 u.f.r. (wynajem nieruchomości został wprost wymieniony w art. 5 ust. 1 pkt 2 u.f.r.);

6)    nie stanowi osiąganych przez fundację rodzinną przychodów z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa lub składniki majątku służące prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z fundacją rodzinną, beneficjentem lub fundatorem, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1, wynosi co najmniej 5% - wskazane lokale nie są bowiem i nigdy nie były składnikami majątku służącemu prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;co za tym idzie, przychód Wnioskodawcy w postaci czynszu najmu lokali mieszkalnych korzysta ze zwolnienia opisanego w art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p. i nie podlega opodatkowaniu CIT.

Ad 4.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przychody z tytułu czynszu najmu uzyskiwanego przez Wnioskodawcę z tytułu wynajmu budynków użytkowych (…) będą opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 8 u.p.d.o.p., zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do osiąganych przez fundację rodzinną przychodów z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa lub składniki majątku służące prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z fundacją rodzinną, beneficjentem lub fundatorem, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1, wynosi co najmniej 5%. Uzyskiwany przez Wnioskodawcę czynsz najmu będzie przychodem wymienionym w tym przepisie, gdyż (…) będzie wykorzystywana przez spółkę X powiązaną z fundatorem i samym Wnioskodawcą, w prowadzonej przez tę spółkę działalności gospodarczej. Co za tym idzie, przychód z tytułu czynszu najmu będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w stawce 19% (art. 19 ust. 1b u.p.d.o.p.).

Ad 5.

W ocenie Wnioskodawcy, zakładając, że odpowiedź na pytanie nr 4 jest twierdząca, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie mógł na potrzeby obliczenia podstawy opodatkowania pomniejszyć swój przychód o koszty uzyskania przychodu ponoszone przez Wnioskodawcę. W szczególności kosztem takim będzie czynsz dzierżawy ponoszony na rzecz fundatora i inne wydatki związane dzierżawioną nieruchomością.

Zdaniem Wnioskodawcy, do kosztów uzyskania przychodu można też zaliczyć ogólne koszty funkcjonowania Wnioskodawcy. Jak już bowiem wskazano, w niniejszej sprawie treść art. 6 ust. 8 u.p.d.o.p. wyłącza stosowanie zwolnienia podmiotowego wskazanego w art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p. Przychód z tytułu czynszu najmu (…) podlega zatem opodatkowaniu stawką 19% CIT. Oznacza to również, że należy stosować ogólne zasady opodatkowania CIT, w tym art. 18 i art. 7 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 18 ust. 1 u.p.d.o.p., podstawę opodatkowania stanowi zasadniczo dochód ustalony zgodnie z art. 7 tej ustawy, pomniejszony o niektóre wydatki wskazane w tym przepisie.

Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p., dochodem ze źródła przychodów jest (z pewnymi zastrzeżeniami) nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Co za tym idzie, przychody fundacji rodzinnej z wynajmu (…) na rzecz powiązanej z fundacją i z fundatorem spółki X mogą być pomniejszone o koszty uzyskania przychodu. Dopiero tak ustalony dochód podlega opodatkowaniu CIT w stawce 19%.

Kosztami uzyskania przychodów będą w tym przypadku koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.). W tym przypadku do kosztów takich należy zaliczyć wszelkie wydatki związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę w zakresie wynajmu nieruchomości. Będzie to w szczególności czynsz dzierżawy płacony przez Wnioskodawcę na rzecz fundatora oraz inne wydatki związane z dzierżawioną nieruchomością, takie jak podatek od nieruchomości czy koszty mediów (energia elektryczna, woda, gaz). Kosztami uzyskania przychodu Wnioskodawcy będę też ogólne koszty związane z jego funkcjonowaniem – koszty księgowości, obsługi prawnej i podatkowej, wynagrodzenie zarządu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 326, dalej: „ufr”):

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o fundacji rodzinnej, fundacja rodzinna jest osobą prawną utworzoną w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów. Wniesienie mienia do fundacji rodzinnej stanowi podstawowy obowiązek fundatora, mający na celu wyposażenie fundacji w mienie, na bazie którego rozpocznie ona swoją działalność. Zadaniem fundatora jest określenie tych celów i zapewnienie środków na ich realizację.

Z art. 17 ufr wynika, że:

Stosownie do postanowień z art. 28 ust. 2 ufr:

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „updop”):

Jednakże, zgodnie z art. 6 ust. 7, 8, 9 updop:

W myśl art. 24r updop:

Stosownie do art. 5 ust. 1 ufr:

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 dotyczą ustalenia, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nieodpłatne użytkowanie przez fundację rodzinną lokali i budynków stanowiących własność fundatora jest opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Z Państwa wniosku wynika, że fundacja rodzinna, na podstawie umowy użyczenia, będzie nieodpłatnie korzystała i pobierała pożytki z nieruchomości (budynków i lokali mieszkalnych) należących do fundatora.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 updop:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 tej ustawy, są w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, (…).

W świetle powołanego przepisu podatnicy otrzymujący nieodpłatne świadczenia powinni wykazać z tego tytułu przychód podatkowy.

Należy zauważyć, że opisane przez Państwa zdarzenie przyszłe, polegające na korzystaniu przez fundację rodzinną z nieruchomości (budynków i lokali mieszkalnych) będących własnością fundatora i pobieranie z nich pożytków, spełnia przesłanki nieodpłatnego świadczenia. Nie wiąże się ono bowiem z jakąkolwiek ekwiwalentnością, a jego następstwem jest uzyskanie wymiernej korzyści kosztem innego podmiotu.

Co do zasady więc otrzymanie przez fundację rodzinną od fundatora lokali i budynków mieszkalnych do nieodpłatnego użytkowania powinno podlegać opodatkowaniu jako nieodpłatne świadczenie. Niemniej jednak fundacja rodzinna korzysta ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 updop, a co za tym idzie uzyskane przychody z powyższego tytułu zwolnione będą z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 2 dotyczą ustalenia, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, użytkowanie przez fundacje rodzinną budynków użytkowych (…), stanowiących własność fundatora, na podstawie umowy dzierżawy, jest opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wskazali Państwo, że fundacja rodzinna, na podstawie umowy dzierżawy, będzie korzystać, ze stanowiących własność fundatora budynków użytkowych (…). Umowa będzie miała charakter odpłatny na poziomie rynkowym.

Jak już wyżej wskazano, co do zasady fundacja rodzinna korzysta ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 updop, niemniej jednak z uwagi na fakt, że czynsz płacony będzie na rzecz fundatora, konieczne jest ustalenie, czy świadczenie to nie będzie stanowiło ukrytego zysku, o którym mowa w art. 24q ust. 1a updop – podlegającego opodatkowaniu.

W myśl art. 24q ust. 1a updop:

Jak wynika z art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT:

Wśród świadczeń stanowiących ukryty zysk, o którym mowa w ww. przepisie ustawodawca w pkt 1-6 wskazał m.in. pożyczkę i jej pochodne, darowizny lub inne nieodpłatne lub częściowo odpłatne świadczenia, usługi doradcze, księgowe, badania rynku, prawne, reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancję i poręczenia albo świadczenia o podobnym charakterze, opłaty i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop, tj. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, licencje, prawa określone w ustawie Prawo własności przemysłowej, czy też know-how.

W powyższym katalogu, który ma charakter zamknięty nie został wymieniony czynsz z tytułu dzierżawy nieruchomości.

Istotne jest również to, że czynsz będzie ustalany na warunkach rynkowych, a co za tym idzie nie wystąpi różnica pomiędzy wartością rynkową a ustaloną między stronami ceną tej transakcji (art. 24q ust. 1a pkt 4 updop).

Mając na uwadze powyższe, zasadnym jest uznanie, że zawarcie umowy dzierżawy (…) z fundatorem w okolicznościach przedstawionych we wniosku nie będzie stanowiło podstawy do ustalenia ukrytego zysku.

Zatem należy zgodzić się z Państwem, że odpłatne użytkowanie przez fundację rodzinną opisanych we wniosku nieruchomości użytkowych (…) - nie będzie opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 3 dotyczą ustalenia, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przychody z tytułu czynszu najmu uzyskiwanego przez fundację rodzinną z tytułu wynajmu lokali mieszkalnych (użytkowanych przez fundację na mocy umowy z fundatorem) będą opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z  art. 5 ust. 1 pkt 2 ufr:

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o fundacji rodzinnej, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie.

Najem użyczonych nieodpłatnie fundacji rodzinnej budynków i lokali mieszkalnych nie wpisuje się jednak w ww. zakres dozwolonej działalności gospodarczej, gdyż nie dotyczy w tym przypadku mienia będącego własnością fundacji, czyli mienia zgromadzonego w celach sukcesyjnych zgodnie z ustawowymi celami funkcjonowania fundacji rodzinnych (art. 2 ust. 1 ustawy o fundacji rodzinnej). Zgodnie z tym przepisem, fundacja rodzinna jest osobą prawną utworzoną w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów.

W tym zakresie, mając na uwadze wykładnię systemową wewnętrzną, należy zauważyć, że również inne przepisy ustawy o fundacji rodzinnej dotyczące gromadzenia mienia przez fundację rodzinną, jej funkcjonowania i rozwiązania odnoszą się do mienia wniesionego do fundacji rodzinnej, a nie udostępnionego jej do korzystania. Przykładowo fundator wnosi do fundacji rodzinnej mienie o określonej wartości na pokrycie funduszu założycielskiego (art. 17), przez wartość mienia wniesionego do fundacji rodzinnej albo mienia fundacji rodzinnej, rozumie się wartość rynkową składników wniesionego mienia w innej postaci niż środki pieniężne (art. 19), mienie wniesione przez fundatora albo osoby inne niż fundator do fundacji rodzinnej, z określeniem m.in. ich wartości zamieszcza się w spisie mienia (art. 27), określa się proporcję wartości mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przez każdego z fundatorów lub przez fundację rodzinną (art. 28 i 29), również podział mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej może być dokonywany w oparciu o wartość mienia wniesionego przez fundatora i członków jego rodziny (art. 103).

Fundacja rodzinna jako instytucja prawna nie została zatem powołana celem prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Nieodpłatne udostępnianie nieruchomości fundacji rodzinnej i ich dalsze wynajmowanie, stanowi w istocie element takiej działalności gospodarczej, która nie dotyczy mienia wniesionego do fundacji rodzinnej, a więc wykracza poza ustawowy zakres art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o fundacji rodzinnej.

Ustawodawca zezwolił wprawdzie fundacji rodzinnej na wykonywanie działalności gospodarczej, ale wyłącznie w ściśle ograniczonym zakresie, co oznacza, że ustawowego katalogu ww. działalności dozwolonej nie należy interpretować w sposób rozszerzający.

Zgodnie z art. 6 ust. 7 updop zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25 tej ustawy, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

Z kolei w myśl art. 24r ust. 1 updop, w zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25% podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe, wynajem przez fundację rodzinną użyczonych jej przez fundatora budynków i lokali mieszkalnych wykracza poza zakres dozwolonej działalności gospodarczej, a co za tym idzie fundacja rodzinna nie będzie zwolniona w tym zakresie z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 updop.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 4 dotyczą ustalenia, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przychody z tytułu czynszu najmu uzyskiwanego przez fundację rodzinną z tytułu wynajmu budynków użytkowych, tj. (…) użytkowanej przez fundację na mocy umowy z fundatorem, będą opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Na mocy umowy dzierżawy fundator odda (…) fundacji do odpłatnego używania i pobierania z niej pożytków. Natomiast fundacja planuje oddać (…) w najem na rzecz spółki X, prowadzącej w tej nieruchomości działalność gospodarczą. Wspólnikiem ww. spółki jest fundator i prezes zarządu wnioskodawcy (…).

W powyższym przypadku, podobnie należy mieć na uwadze, że jednym z dozwolonych zakresów działalności gospodarczej fundacji rodzinnej jest najem, dzierżawa lub udostępnianie mienia do korzystania na innej podstawie (art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o fundacji rodzinnej).

Natomiast najem wydzierżawionych fundacji rodzinnej przez fundatora budynków użytkowych (…) nie wpisuje się w zakres dozwolonej działalności gospodarczej, ponieważ budynki użytkowe, które fundacja zamierza wynająć nie stanowią również jej mienia zgromadzonego w celach sukcesyjnych zgodnie z ustawowymi celami funkcjonowania fundacji rodzinnych (art. 2 ust. 1 ustawy o fundacji rodzinnej). Wynajem nieruchomości użytkowych niestanowiących mienia fundacji rodzinnej wykracza zatem poza zakres określony w art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej, a co za tym idzie zwolnienie, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 updop nie ma w tym przypadku zastosowania. Aktualne w tym przypadku są również argumenty powołane w zakresie Państwa pytania nr 3, odnoszące się do zastosowania wykładni systemowej wewnętrznej odwołującej się do rozumienia mienia fundacji rodzinnej na tle innych przepisów ustawy o fundacji rodzinnej, jako mienia wniesionego do takiej fundacji.

Zatem, w opisanych okolicznościach stawka podatku CIT wyniesie 25% podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 24r ust. 1 updop w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej wykraczającej poza dozwolony zakres fundacji rodzinnej.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 5 dotyczą ustalenia, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym fundacja rodzinna będzie mogła na potrzeby obliczenia podstawy opodatkowania pomniejszyć swój przychód o koszty uzyskania przychodu ponoszone przez fundację, w tym w szczególności o czynsz dzierżawy płacony przez fundację na rzecz fundatora.

Na mocy art. 6 ust. 7 updop zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

Z art. 24r ust. 1 updop wynika, że w zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25% podstawy opodatkowania.

Do przychodów i kosztów z działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej oraz ustalenia dochodu do opodatkowania stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; poza wyjątkami wskazanymi w ustawie, co dotyczy stawki opodatkowania i stosowania przepisów art. 17-18f updop (art. 24r ust. 1 i 3 updop).

W opisanych okolicznościach, należy zgodzić się z Państwem, że przychody z tytułu czynszu najmu uzyskiwanego przez fundację rodzinną z tytułu wynajmu budynków użytkowych, tj. (…) użytkowanej przez fundację na mocy umowy dzierżawy zawartej z fundatorem będą opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Podstawa opodatkowania ww. przychodów będzie jednak ustalona zgodnie z art. 24r updop w związku z art. 6 ust. 7 tej ustawy, a stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wyniesie 25% podstawy opodatkowania.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać należy, że w myśl art. 7 ust. 1 i 2 updop:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop:

Z kolei w myśl art. 12 ust. 3 updop:

Z kolei stosownie do art. 15 ust. 1 updpo:

Natomiast jak wynika z art. 15 ust. 2 updop:

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym. W tym celu każdorazowo wymagana jest ocena istnienia związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Skoro w drodze wyjątku od ogólnej zasady, na mocy art. 6 ust. 7 updop, osiągnięte przez fundację rodzinną przychody z tytułu wynajmu dzierżawionej od fundatora nieruchomości będą podlegały opodatkowaniu po stronie fundacji zgodnie z art. 24r updop, to będzie ona także uprawniona do rozpoznania jako koszty uzyskania przychodów wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu z tego wynajmu, w szczególności koszty czynszu dzierżawnego płaconego na rzecz fundatora.

Przy kalkulacji podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 18 updop, fundacja rodzinna będzie uprawniona do pomniejszenia przychodów z wynajmu nieruchomości o koszty ich uzyskania w rozumieniu art. 15 updop. Rozliczenie ponoszonych kosztów powinno uwzględniać postanowienia art. 15 ust. 1 updop oraz przepis art. 24r ust. 2 tej ustawy, z którego wynika, że do fundacji rodzinnej, o której mowa w ust. 1, przepis art. 15 ust. 2 updop stosuje się odpowiednio.

Art. 15 ust. 2 stanowi, że jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej wskazać należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-    Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-  w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-  w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.