Interpretacja 0111-KDIB1-2.4010.376.2025.2.ANK

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 września 2025 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Y sp. z o.o. („Wnioskodawca”) jest spółką z siedzibą w Polsce, podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (polski rezydent podatkowy), prowadzącą działalność (…). Wnioskodawca m.in. (…).

Do realizacji prowadzonych przez Wnioskodawcę projektów niezbędne jest pozyskanie odpowiedniego finansowania. W przeszłości Wnioskodawca zaciągnął pożyczkę (…), którą następnie zrefinansował zawierając nową umowę pożyczki („Umowa Pożyczki”).

Na podstawie Umowy Pożyczki, B („Pożyczkodawca”) udzielił pożyczki Wnioskodawcy. Pożyczkodawca otrzymał środki na udzielenie pożyczki do Wnioskodawcy od C („Finansujący”) oraz od D („Bank 1”).

Po zawarciu Umowy Pożyczki, (…) 2025 r. doszło do zrefinansowania 50% pożyczki udzielonej Pożyczkodawcy przez Bank 1 przez E („Bank 2”).

Opis podmiotów występujących w strukturze finansowania.

1. Pożyczkodawca jest spółką z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki („USA”). Wszystkie udziały w Pożyczkodawcy posiada bezpośrednio Finansujący. Pożyczkodawca z perspektywy federalnego podatku dochodowego obowiązującego w USA traktowany jest jako podmiot pominięty w stosunku do swojej spółki dominującej tj. Finansującego. Z uwagi na powyższe Pożyczkodawca nie kwalifikuje się jako podmiot posiadający siedzibę dla celów podatkowych w USA (rezydent podatkowy) na gruncie Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. („UPO PL-USA”). Nie ma możliwości, aby Pożyczkodawca uzyskał w USA certyfikat rezydencji podatkowej.

Przychody i koszty Pożyczkodawcy jako podmiotu pominiętego (tj. podmiotu transparentnego) są rozliczane na poziomie jego spółki dominującej tj. Finansującego. Finansujący jest więc podatnikiem w odniesieniu do dochodów Pożyczkodawcy.

2. Finansujący jest spółką z siedzibą w USA i podatnikiem federalnego podatku dochodowego w USA. Finansujący jest podmiotem posiadającym siedzibę dla celów podatkowych w USA (rezydentem podatkowym) na gruncie UPO PL-USA i może uzyskać w USA certyfikat rezydencji podatkowej. Finansujący, udzielając pożyczki Pożyczkodawcy, zapewnił mu część środków, które następnie Pożyczkodawca przekazał Wnioskodawcy na podstawie Umowy Pożyczki.

3. Bank 1 ma siedzibę w Wielkiej Brytanii („UK”) i jest podatnikiem podatku dochodowego w UK. Bank 1 jest podmiotem posiadającym siedzibę dla celów podatkowych w UK (rezydentem podatkowym) na gruncie Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku („UPO PL-UK”). Bank 1 może uzyskać w UK certyfikat rezydencji podatkowej. Bank 1, udzielając pożyczki Pożyczkodawcy, zapewnił mu część środków, które następnie Pożyczkodawca przekazał Wnioskodawcy na podstawie Umowy Pożyczki.

4. Bank 2 ma siedzibę w Japonii i działa w UK za pośrednictwem oddziału. Oddział Banku 2 nie jest prawnie wyodrębniony od swojej japońskiej spółki macierzystej. Bank 2 jest podmiotem posiadającym siedzibę dla celów podatkowych w Japonii (rezydentem podatkowym) na gruncie Umowy między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Japonią o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Tokio dnia 20 lutego 1980 r. zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku („UPO PL-JP”). Bank 2 płaci w UK podatek od dochodów alokowanych do oddziału w UK, ale nie jest rezydentem podatkowym w UK (ograniczony obowiązek podatkowy). Bank 2 może uzyskać w Japonii certyfikat rezydencji podatkowej. Bank 2 zrefinansował 50% pożyczki udzielonej Pożyczkodawcy pierwotnie przez Bank 1. W konsekwencji część środków, którymi dysponuje obecnie Wnioskodawca na podstawie Umowy Pożyczki, to środki pochodzące od Banku 2.

Wnioskodawca nie jest podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („Ustawa o CIT”) z żadnym z ww. podmiotów.

Nie istnieją żadne szczególne stosunki pomiędzy Wnioskodawcą i Bankiem 2 lub między nimi obydwoma a osobą trzecią. Wnioskodawca nie posiada zagranicznego zakładu w Japonii ani w żadnym innym państwie. Bank 2 nie posiada zagranicznego zakładu w Polsce, z którym związane byłyby otrzymywane odsetki.

Szczegóły finansowania.

Omawiane finansowanie udzielane przez Pożyczkodawcę do Wnioskodawcy jest częścią złożonego finansowania o charakterze paneuropejskim, w którym występuje wielu pożyczkodawców i wielu pożyczkobiorców. W związku z tym Umowa Pożyczki przewiduje określone mechanizmy administrowania finansowaniem, które mają odpowiednie zastosowanie również w odniesieniu do pożyczki analizowanej we wniosku. Umowa Pożyczki stanowi m.in. że agenci są wyznaczani do pełnienia określonych funkcji o charakterze administracyjnym i technicznym, w tym do kontrolowania rachunków do wpłat i przekazywania pobranych odsetek odpowiednim stronom, zgodnie z opisem przedstawionym poniżej.

Pożyczkodawca został utworzony, aby wyodrębnić inwestycję, tj., udzielaną pożyczkę, od innych aktywów Finansującego, tak aby w przypadku niewykonania zobowiązania zabezpieczenie i regres banków uczestniczących w finansowaniu były ograniczone tylko do tego aktywa. Z tego względu, to Pożyczkodawca jest podmiotem, który formalnie, bezpośrednio udziela pożyczki Wnioskodawcy.

Pożyczkodawca musiał otrzymać środki na udzielenie pożyczki do Wnioskodawcy. Określoną część z nich zapewnił Finansujący, natomiast pozostałą część zapewnił pierwotnie Bank 1. Na późniejszym etapie 50% pożyczki udzielonej przez Bank 1 zostało zrefinansowane przez Bank 2.

W związku z powyższym, w niniejszej sprawie Finansujący i Bank 1 przelali odpowiednie kwoty na rachunek agenta, a następnie agent, w imieniu Pożyczkodawcy, przekazał środki bezpośrednio do Wnioskodawcy. W przypadku refinansowania do rozliczenia doszło bezpośrednio pomiędzy Bankiem 1 i Bankiem 2.

Zapłata odsetek – scenariusz podstawowy.

Wnioskodawca jako pożyczkobiorca, zobowiązany jest do spłacania odsetek od udzielonej mu pożyczki. Na moment złożenia wniosku Wnioskodawca dokonywał już wypłat odsetek należnych Finansującemu i Bankowi 1, ale nie dokonywał wypłat odsetek po przeprowadzonym refinansowaniu, w tym nie dokonywał wypłat odsetek należnych Bankowi 2 – to zobowiązanie pojawi się w okresach późniejszych, zgodnie z postanowieniami Umowy Pożyczki. Przed każdą datą płatnością odsetek Wnioskodawca zostanie poinformowany o kwotach odsetek przypadających Finansującemu, Bankowi 1 i Bankowi 2.

Na 3 dni robocze przed każdą datą płatności odsetek, Wnioskodawca przeleje swój dochód z prowadzonego dla niego rachunku czynszowego na rachunek obsługi zadłużenia prowadzony dla jego pośredniego udziałowca, F („Rachunek obsługi zadłużenia”). Rachunek obsługi zadłużenia jest kontrolowany przez jednego z agentów („Agent”). W każdej dacie płatności odsetek, Agent będzie wypłacał odsetki na rachunek do wpłat („Rachunek do wpłat”) należący do Pożyczkodawcy i kontrolowany przez innego agenta („Agent Pożyczki”). Po wpłynięciu środków na Rachunek do wpłat Agent Pożyczki zleci przekazanie odsetek Bankowi 1 i Bankowi 2 – proporcjonalnie do odsetek przypadających Bankowi 1 i Bankowi 2 – i pozostałej ich części Pożyczkodawcy, który następnie przekaże je Finansującemu.

Zapłata odsetek – scenariusze alternatywne.

Zgodnie z obecną strukturą finansowania Wnioskodawca nie będzie dokonywał bezpośrednich wypłat odsetek do Finansującego lub do Banku 1 i Banku 2 (z wyjątkiem sytuacji, w której dojdzie do egzekucji/wykonania zabezpieczenia przez Bank 1 lub Bank 2).

Możliwe jest jednak, że w przyszłości dojdzie do dalszych określonych zmian w finansowaniu polegających na tym, że:

1) całość lub część finansowania udzielonego przez Bank 1 lub Bank 2 zostanie spłacona i zastąpiona nowym finansowaniem (na poziomie Pożyczkodawcy) udzielonym przez kolejny bank; w takim przypadku mechanizm zapłaty odsetek byłby taki sam jak opisany w scenariuszu podstawowym;

2) całość lub część finansowania udzielonego przez Bank 1 lub Bank 2 zostanie spłacona i zastąpiona nowym finansowaniem (na poziomie Finansującego) udzielonym przez inny bank; w takim przypadku Finansujący otrzymywałby wszystkie odsetki (za pośrednictwem pożyczkodawcy) przed dokonaniem jakiejkolwiek płatności na rzecz innego banku.

Rzeczywisty właściciel.

Wnioskodawca wskazuje, że w odniesieniu do odsetek przypadających Finansującemu, Finansujący jest ich rzeczywistym właścicielem w rozumieniu art. 4a pkt 29 Ustawy o CIT, natomiast w odniesieniu do odsetek przypadających Bankowi 1 i Bankowi 2, rzeczywistymi właścicielami są odpowiednio Bank 1 i Bank 2 i należy to traktować jako element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Z uwagi na brzmienie art. 14b § 2a pkt 2 lit. b Ordynacji podatkowej celem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie jest uzyskanie potwierdzenia w tym zakresie.

Pożyczkodawca lub inny podmiot występujący w finansowaniu (z wyjątkiem wprost wskazanych powyżej), w żadnym momencie nie będą mogli być uznani za rzeczywistych właścicieli odsetek, gdyż nigdy nie otrzymają ich dla własnej korzyści i zawsze będą zobowiązani do przekazania ich do innego podmiotu.

Wnioskodawca wskazuje również, że głównym celem lub jednym z głównych celów opisywanej we wniosku struktury finansowania nie jest uzyskanie korzyści podatkowej w Polsce sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu. Finansowanie jest przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i gospodarczych.

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy wyłącznie wypłat odsetek do Banku 2 po dokonanym refinansowaniu. W pozostałym zakresie, tj. wypłat odsetek do Finansującego oraz Banku 1 Wnioskodawca otrzymał już interpretację indywidualną (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej („DKIS”) z (…) r., (…)).

Na moment wypłaty odsetek Wnioskodawca będzie posiadał ważny certyfikat rezydencji oraz oświadczenie o statusie rzeczywistego właściciela Banku 2.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

1. Bank 2 rozpoznaje przychód w swoim państwie rezydencji (Japonii) z tytułu odsetek, do których jest uprawniony w związku z finansowaniem, o którym mowa we wniosku.

2. Odsetki zapłacone przez Wnioskodawcę (jako płatnika) do Pożyczkodawcy (technicznie wpłacone na Rachunek obsługi zadłużenia i przekazane na Rachunek do wpłat) zostaną następnie wypłacone do Banku 2. Wypłaty do Banku 2 będą stanowiły odsetki, tj. nie zmieni się ich charakter. Płatności odsetkowe przekazywane w łańcuchu podmiotów pozostaną płatnościami odsetkowymi.

Pytania

1) Czy w przypadku zapłaty odsetek przez Wnioskodawcę (jako płatnika) na Rachunek obsługi zadłużenia, które następnie będą wypłacone na Rachunek do wpłat i przekazane do Banku 2, Wnioskodawca jest uprawniony do pobrania 10% zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych („WHT”) na podstawie UPO PL-JP?

2) Czy w przypadku zapłaty odsetek przez Wnioskodawcę (jako płatnika) bezpośrednio na rzecz Banku 2, Wnioskodawca jest uprawniony do pobrania 10% WHT na podstawie UPO PL-JP?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca (jako płatnik):

1. Wypłacając odsetki na Rachunek obsługi zadłużenia, które następnie będą wypłacone na Rachunek do wpłat i przekazane do Banku 2, jest uprawniony do pobrania 10% WHT na podstawie UPO PL- JP.

2. Wypłacając odsetki bezpośrednio na rzecz Banku 2, jest uprawniony do pobrania 10% WHT na podstawie UPO PL-JP.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Uwagi ogólne.

Podatnicy, którzy nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu (tj. nierezydenci), podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski, w tym od odsetek wypłacanych przez osoby prawne mające siedzibę lub zarząd na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT podatek dochodowy z tytułu odsetek uzyskanych na terytorium Polski przez nierezydentów wynosi 20%, przy czym przepis ten stosuje się z uwzględnieniem UPO, których stroną jest Polska.

Osoby prawne, które dokonują wypłat odsetek są obowiązane jako płatnicy pobierać w dniu dokonania wypłaty, WHT od tych odsetek. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej UPO albo niepobranie podatku zgodnie z UPO jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż podstawowa (20%), zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z UPO, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności.

W analizowanej sprawie Pożyczkodawca udzielił Wnioskodawcy pożyczki ze środków uzyskanych bezpośrednio od Finansującego oraz od Banku 1 (w późniejszym czasie 50% pożyczki udzielonej przez Bank 1 została zrefinansowana przez Bank 2).

· Pożyczkodawca jest podmiotem transparentnym podatkowo i nie kwalifikuje się jako rezydent podatkowy USA na gruncie UPO PL-USA;

· Bank 2 jest rezydentem podatkowym w Japonii (na gruncie UPO PL-JP).

Podmiot transparentny podatkowo nie może być uznany za podatnika w rozumieniu art. 1 i 1a Ustawy o CIT na potrzeby stosowania art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT (interpretacja indywidualna DKIS z 18 listopada 2021 r., 0111-KDIB1-2.4010.381.2021.1.SK oraz z 10 października 2018 r., 0114-KDIP2-1.4010.184.2018.1.AJ). Zważywszy, że spółka transparentna nie jest podmiotem podatku dochodowego w USA, to osobą, która co do zasady może korzystać z przywilejów wynikających z UPO PL-USA w odniesieniu do płatności dokonywanych do spółki transparentnej jest podatnik podatku dochodowego będący jej bezpośrednim lub pośrednim wspólnikiem, tj. Finansujący (interpretacja indywidualna DKIS z 29 listopada 2023 r., 0111-KDIB1-2.4010.267.2023.1.ANK).

Dodatkowo, z uwagi na to, że Pożyczkodawca pełni rolę pomocniczą w aranżacji finansowania przez Finansującego i Bank 1 oraz Bank 2 udzielonego Wnioskodawcy, a otrzymane przez Pożyczkodawcę odsetki ostatecznie trafiają do Finansującego i Banku 1 oraz Banku 2, którzy są ich rzeczywistymi właścicielami i są podatnikami w stosunku do tych otrzymanych odsetek w swoich jurysdykcjach, należy przyjąć że w zakresie w jakim Bank 2 jest rzeczywistym właścicielem i podatnikiem w stosunku do odsetek powinien on korzystać z przywilejów wynikających z UPO PL-JP w odniesieniu do przypadających mu płatności dokonywanych do spółki transparentnej.

Występowanie w strukturze finansowania Pożyczkodawcy, który formalnie udzielił pożyczki Wnioskodawcy, oraz Agenta i Agenta Pożyczki („Agenci”) ma ścisły związek z charakterem całego finansowania. Pożyczkodawca został utworzony przez Finansującego, aby inwestycja, tj. udzielana pożyczka, była wydzielona do osobnego od niego podmiotu. Z kolei Agenci zabezpieczają odpowiednie wykonanie szeregu funkcji administracyjnych, co jest niezbędne w przypadku złożonego finansowania o charakterze paneuropejskim.

Pożyczkodawca i Agenci pełnią w opisywanej strukturze finansowania uzasadnione ekonomicznie role, lecz role te mają charakter organizacyjny.

Ani Pożyczkodawca, ani Agenci nie będą rzeczywistymi właścicielami odsetek, gdyż nigdy nie otrzymają ich dla własnej korzyści i zawsze będą zobowiązani do przekazania ich do innego podmiotu. Ich pozycje – w szczególności pozycję Pożyczkodawcy – można porównać do pozycji lidera w systemie cash pool, który nie jest kwalifikowany jako rzeczywisty odbiorca odsetek. Wypłacane odsetki są ściśle związane z kapitałem, którego dotyczą, a kapitał udostępniony Wnioskodawcy za pośrednictwem Pożyczkodawcy należy do Finansującego i Banku 1 oraz Banku 2. Pozycję Finansującego i Banku 1 oraz Banku 2 można natomiast porównać do pozycji uczestników w systemie cash pool, którzy są ostatecznymi odbiorcami wypłacanych odsetek i z tego tytułu uzyskują przychód podatkowy na terytorium Polski. W konsekwencji właściwe zwolnienia od WHT stosuje się w stosunku do uczestników, a nie lidera systemu cash pool (interpretacja indywidualna DKIS z 16 marca 2023 r., 0111-KDIB1-1.4010.48.2023.1.RH).

Powyższe potwierdza forma, w jakiej ewidencjonowane dla celów podatkowych są przychody i koszty finansowania. Mianowicie, przychody i koszty będą ewidencjonowane w wyniku podatkowym Finansującego w ten sposób, że odsetki wypłacone przez Wnioskodawcę z tytułu finansowania przez Finansującego będą przychodem Finansującego. Odsetki wypłacone przez Wnioskodawcę z tytułu finansowania przez Bank 1 i Bank 2 będą przychodem i kosztem Finansującego (saldo w tym zakresie wyzeruje się), a ta sama kwota odsetek przypadnie odpowiednio Bankowi 1 i Bankowi 2 będących w stosunku do niej podatnikami podatku dochodowego. Efektem powyższego będzie wyzerowanie salda u Finansującego, w zakresie w jakim odpowiednio Bank 1 oraz Bank 2 będą podatnikami w stosunku do danej transzy odsetek.

Tym samym, w odniesieniu do odsetek przypadających Bankowi 2, rzeczywistym właścicielem i podatnikiem będzie Bank 2.

Z uwagi na to, że Bank 2 jest nierezydentem, z perspektywy Wnioskodawcy (płatnika), konieczne jest ustalenie – na podstawie odpowiedniej UPO – właściwych zasad opodatkowania dochodów (przychodów) z otrzymywanych przez Bank 2 odsetek.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca nie jest powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT z Bankiem 2, art. 26 ust. 2e Ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania.

Pytanie 1

Rzeczywistym właścicielem (tj. podmiotem spełniającym warunki, o których mowa w art. 4a pkt 29 Ustawy o CIT) jest Bank 2 – w odniesieniu do przypadających mu odsetek.

Mimo, że Bank 2 działa poprzez oddział w UK, zastosowania nie znajdzie UPO PL-UK, gdyż sam oddział nie jest prawnie wyodrębnionym podmiotem, który może być uznany za rezydenta podatkowego UK (osobę, w rozumieniu art. 3 ust. 1 lit. d) UPO PL-UK) i korzystać z przywilejów umownych. Z uwagi na to, że Bank 2 jest rezydentem podatkowym w Japonii, zastosowanie będzie miała UPO PL-JP (umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania właściwa dla kraju siedziby jednostki macierzystej). Prawidłowość takiego podejścia potwierdził DKIS m.in. w interpretacji indywidualnej z 22 maja 2020 r., 0111-KDIB1-2.4010.114.2020.2.BG.

Rozważania na temat ew. zaliczenia podatku pobranego w Polsce powinny być przeprowadzone na podstawie wewnętrznych ustawodawstw oraz umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Japonią (państwo jednostki macierzystej) i UK (państwo położenia oddziału) i pozostają bez znaczenia dla Wnioskodawcy.

Na moment wypłaty odsetek Wnioskodawca będzie posiadał ważny certyfikat rezydencji wydany w Japonii oraz oświadczenie o statusie rzeczywistego właściciela Banku 2.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 UPO PL-JP odsetki, które powstają w Polsce i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Japonii, mogą być opodatkowane w Japonii.

Jednakże zgodnie z art. 11 ust. 2 UPO PL-JP, takie odsetki mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa (w analizowanej sprawie: w Polsce), ale jeżeli ich odbiorca jest uprawnionym właścicielem odsetek, to podatek ustalony w ten sposób nie może przekroczyć 10% kwoty brutto tych odsetek.

Jednocześnie zgodnie z art. 11 ust. 3 UPO PL-JP bez względu na postanowienia art. 11 ust. 2 UPO PL- JP, odsetki powstające w Umawiającym się Państwie (w analizowanej sprawie: w Polsce) i uzyskiwane przez Rząd drugiego Umawiającego się Państwa (w analizowanej sprawie: Japonii), włączając w to terenowe jednostki władzy, Bank Centralny drugiego Umawiającego się Państwa lub jakąkolwiek instytucję finansową, stanowiącą w całości własność Państwa, albo przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym Państwie odnośnie do wierzytelności gwarantowanych lub pośrednio finansowanych przez Rząd Umawiającego się Państwa, włączając w to terenowe jednostki władzy, Bank Centralny tego Umawiającego się Państwa lub jakąkolwiek instytucję finansową, stanowiącą w całości własność Państwa, będą zwolnione od opodatkowania w pierwszym z wymienionych Umawiających się Państw (w analizowanej sprawie: w Polsce).

Odsetki, w rozumieniu art. 11 ust. 4 UPO PL-JP, oznaczają dochody z wszelkiego rodzaju roszczeń wynikających z długów, zarówno zabezpieczonych, jak i nie zabezpieczonych prawem zastawu hipotecznego, a także zabezpieczonych, jak i nie zabezpieczonych prawem udziału w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek publicznych, obligacji i skryptów dłużnych, obejmując premie i nagrody mające związek z tymi pożyczkami publicznymi, obligacjami lub skryptami dłużnymi.

Zgodnie z art. 11 ust. 5 UPO PL-JP postanowień art. 11 ust. 1 i 2 UPO PL-JP nie stosuje się, jeżeli uprawniony właściciel odsetek z Japonii wykonuje w Polsce działalność zarobkową poprzez położony tam zakład bądź wykonuje w Polsce wolny zawód, korzystając ze stałej placówki, która jest w nim położona, i jeżeli wierzytelność, z tytułu której są płacone odsetki, rzeczywiście należy do takiego zakładu lub takiej stałej placówki.

Stosownie do art. 11 ust. 6 UPO PL-JP, uważa się, że odsetki powstają w Umawiającym się Państwie, gdy wypłacający je jest Umawiającym się Państwem, terenową jednostką władzy lub osobą mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Umawiającym się Państwie. Jeżeli osoba wypłacająca odsetki - niezależnie od tego, czy jest osobą mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, czy nie - posiada jednak w Umawiającym się Państwie zakład lub stałą placówkę, w związku z działalnością której powstało zadłużenie, od którego płatne są odsetki, i takie odsetki są wypłacane przez ten zakład lub stałą placówkę, to odsetki te będą uważane za powstające w Umawiającym się Państwie, w którym zakład lub stała placówka są położone.

Art. 11 ust. 7 UPO PL-JP ogranicza stosowanie postanowień art. 11 UPO PL-JP w przypadku, gdy w wyniku istnienia szczególnych stosunków między płatnikiem a osobą uprawnioną lub powiązań między nimi a osobą trzecią, odsetki nie są ustalone na poziomie rynkowym.

W analizowanej sprawie należy wskazać, że:

· odsetki będą wypłacane z tytułu pożyczki częściowo udzielonej (refinansowanej) przez Bank 2 i Bank 2 będzie osobą uprawnioną do odsetek (rzeczywistym właścicielem odsetek), więc art. 11 ust. 2 UPO PL-JP może mieć zastosowanie;

· odsetki uzyskiwane przez Bank 2 nie będą odsetkami, o których mowa w art. 11 ust. 3 UPO PL- JP, więc zwolnienie od WHT z art. 11 ust. 3 UPO PL-JP nie może mieć zastosowania; 

· odsetki uzyskiwane przez Bank 2 będą dochodami z roszczeń wynikających z długu, więc spełnią definicję z art. 11 ust. 4 UPO PL-JP;

· Bank 2 nie ma zakładu w Polsce, z którym związane byłyby odsetki, więc art. 11 ust. 5 UPO PL-JP nie będzie miał zastosowania;

· płatnikiem odsetek będzie osoba mającą siedzibę w Polsce (Wnioskodawca), która nie posiada zakładu w Japonii, ani w żadnym innym państwie, więc należy uznać, że zgodnie z art. 11 ust. 6 UPO PL-JP odsetki te powstaną w Polsce;

· Wnioskodawca i Bank 2 nie są podmiotami powiązanymi i nie istnieją między nimi szczególne stosunki oraz nie ma żadnych specjalnych stosunków między Wnioskodawcą, Bankiem 2 a osobą trzecią, więc ograniczenie z art. 11 ust. 7 UPO PL-JP nie będzie miało zastosowania;

· na moment wypłaty odsetek Wnioskodawca będzie posiadał ważny certyfikat rezydencji oraz oświadczenie o statusie rzeczywistego właściciela Banku 2.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zapłaty odsetek przypadających Bankowi 2, Wnioskodawca będzie uprawniony do pobrania obniżonego, 10% WHT na podstawie art. 11 ust. 2 UPO PL-JP.

Wnioskodawca wskazuje jednocześnie, że oceny dot. możliwości zastosowania obniżonej stawki WHT z art. 11 ust. 2 UPO PL-JP nie zmienia fakt, że Wnioskodawca dokona technicznej wpłaty odsetek na Rachunek obsługi zadłużenia, a następnie będą one wypłacone na Rachunek do wpłat i przekazane do Banku 2. Wypłacenie odsetek na wskazane konto oraz ich późniejszy przepływ są czynnościami o wyłącznie technicznym charakterze i wynikają z mechanizmów ustalonych w całej strukturze finansowania (analogiczne zasady wypłat mają zastosowanie do wielu pożyczkodawców i pożyczkobiorców, a nie wyłącznie do Wnioskodawcy i do Banku 2).

Pytanie 2

W sytuacji, w której Bank 2, w wyniku wykonania zabezpieczenia, zastąpi Pożyczkodawcę. Wnioskodawca będzie spłacał określoną część odsetek bezpośrednio do Banku 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w takiej sytuacji, Wnioskodawca będzie uprawniony do pobrania 10% WHT na podstawie UPO PL-JP, gdyż zgodnie z analizą przedstawioną powyżej, wszystkie warunki do zastosowania zwolnienia z art. 11 ust. 2 UPO PL-JP są spełnione.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie wskazać należy, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy o CIT:

Jak wynika z art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy:

W myśl art. 4a pkt 14 i pkt 21 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT:

W myśl art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

W przepisie tym, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Zgodnie z art. 4a pkt 29 ustawy o CIT:

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Przepis art. 21 ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że:

Na podstawie art. 22a ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 22b ustawy o CIT:

W art. 21 ustawy o CIT wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Zasady ustalania podatku, wynikające z art. 21 ustawy o CIT, będą miały zatem zastosowanie w przypadku braku takich umów, albo wtedy, gdy umowa w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, której Polska jest stroną, zawarta z krajem, na którego terytorium podatnik ma siedzibę, nie stanowi inaczej niż polska ustawa.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w przypadku zapłaty odsetek przez Wnioskodawcę (jako płatnika):

1) na Rachunek obsługi zadłużenia, które następnie będą wypłacone na Rachunek do wpłat i przekazane do Banku 2, Wnioskodawca jest uprawniony do pobrania 10% zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie UPO PL-JP,

2) bezpośrednio na rzecz Banku 2, Wnioskodawca jest uprawniony do pobrania 10% WHT na podstawie UPO PL-JP.

Mając na uwadze brzmienie art. 21 ust. 2 ustawy o CIT oraz art. 22a ustawy o CIT, zasadne jest zatem odwołanie się do przepisów Umowy między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Japonią o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Tokio dnia 20 lutego 1980 r. (t. j. Dz. U. z 1983 r., nr 12, poz. 60 ze zm., dalej: „UPO PL-JP”) zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz Japonię dnia 7 czerwca 2017 r. (dalej: „Konwencja MLI”).

Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt e) i f) UPO PL-JP:

Zgodnie z art. 11 UPO PL-JP:

Sprawa przedstawiana do oceny organu sprowadza się do możliwość zastosowania właściwej UPO w zakresie odsetek wypłacanych do transparentnego Pożyczkodawcy, kiedy rzeczywistym właścicielem odsetek jest Bank 2, który zapewnił Pożyczkodawcy częściowo środki na udzielenie pożyczki.

Z opisu sprawy wynika że wszystkie udziały w Pożyczkodawcy posiada bezpośrednio Finansujący. Pożyczkodawca z perspektywy federalnego podatku dochodowego obowiązującego w USA traktowany jest jako podmiot pominięty w stosunku do swojej spółki dominującej tj. Finansującego. Przychody i koszty Pożyczkodawcy jako podmiotu pominiętego (tj. podmiotu transparentnego) są rozliczane na poziomie jego spółki dominującej tj. Finansującego.

W świetle powyższego, mając na uwadze art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT, podmiot transparentny nie jest również podatnikiem na gruncie CIT.

Jeżeli zatem amerykańska spółka transparentna nie jest podmiotem podatku dochodowego w Stanach Zjednoczonych, to nie może korzystać z przywilejów wynikających z umowy o unikaniu podwójnego podatkowania. Osobą korzystającą z przywilejów wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest spółka dominująca (Finansujący).

Z opisu sprawy wynika również, że Bank 2 zrefinansował 50% pożyczki udzielonej Pożyczkodawcy pierwotnie przez Bank 1. W konsekwencji część środków, którymi dysponuje obecnie Wnioskodawca na podstawie Umowy Pożyczki, to środki pochodzące od Banku 2.

Bank 2 ma siedzibę w Japonii i działa w UK za pośrednictwem oddziału. Oddział Banku 2 nie jest prawnie wyodrębniony od swojej japońskiej spółki macierzystej. Bank 2 jest podmiotem posiadającym siedzibę dla celów podatkowych w Japonii (rezydentem podatkowym). Bank 2 może uzyskać w Japonii certyfikat rezydencji podatkowej. Bank 2 płaci w UK podatek od dochodów alokowanych do oddziału w UK ale nie jest rezydentem podatkowym w UK (ograniczony obowiązek podatkowy). Bank 2 rozpoznaje przychód w swoim państwie rezydencji (Japonii) z tytułu odsetek, do których jest uprawniony w związku z finansowaniem. Odsetki zapłacone przez Wnioskodawcę (jako płatnika) do Pożyczkodawcy (technicznie wpłacone na Rachunek obsługi zadłużenia i przekazane na Rachunek do wpłat) zostaną następnie wypłacone do Banku 2. Wypłaty do Banku 2 będą stanowiły odsetki, tj. nie zmieni się ich charakter. Płatności odsetkowe przekazywane w łańcuchu podmiotów pozostaną płatnościami odsetkowymi.

Odnosząc się do opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy wskazać, że płatnik każdorazowo musi dokonać weryfikacji odbiorców wypłacanych należności pod kątem posiadania statusu beneficial owner w celu zastosowania zwolnienia lub niższej stawki podatku u źródła przy wypłacie odsetek (także wówczas gdy dana UPO nie zawiera klauzuli beneficial owner). Taki obowiązek wynika z celu zawieranych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania („UPO”), tj. eliminacja podwójnego opodatkowania, ale UPO te nie mogą być jednak nadużywane prawa poprzez tworzenie i wykorzystywanie sztucznych podmiotów, np. pośredników nieprowadzących rzeczywistej działalności gospodarczej, zajmujących się wyłącznie przekazywaniem należności. Dlatego weryfikowanie statusu beneficial owner jest konieczne, aby zapobiegać zjawisku tzw. „treaty shopping”. Co więcej celem UPO jest zapewnienie zwolnienia lub obniżonej stawki dla wypłacanej z państwa źródła określonej rodzajowo należności. Innymi słowo, UPO ograniczają władztwo podatkowe państwa źródła dla określonej kategorii płatności. Dlatego jeżeli polski płatnik wypłaca odsetki to aż do poziomu rzeczywistego właściciela w łańcuchu podmiotów powinny one zostać przekazywana w tej samej formie. Ponadto, płatnik każdorazowo powinien także ustalić, czy rzeczywisty właściciel należności rozpoznaje w swoim kraju przychód podatkowy z tytułu otrzymanej należności i spełnia on warunki do zastosowania preferencji wynikające danej UPO. W przypadku wypłaty odsetek, płatnik musi zatem każdorazowo ustalić beneficial owner wypłacanej należności, czy rozpoznaje on przychód w swoim państwie rezydencji, a także to czy płatność przekazywana w łańcuchu nie zmieniła swego charakteru.

Mając na uwadze powołane wcześniej przepisy oraz przedstawiony opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, wobec Banku 2 możliwe jest zastosowanie koncepcji LTA. Bank 2 spełnia definicję rzeczywistego właściciela względem otrzymywanych odsetek. Pożyczka została refinansowana z udostępnionych w części przez Bank 2 środków finansowych za pośrednictwem transparentnego Pożyczkodawcy. Płatność przekazywana na rzecz Banku 2 w łańcuchu nie zmieniła swego charakteru. Występujący w procesie przekazywania płatności agenci spełniają jedynie funkcje o charakterze administracyjnym i technicznym, kontrolując rachunki do wpłat i przekazywania pobranych odsetek odpowiednim stronom. Ich uczestnictwo w procesie przekazywania odsetek należy ocenić jako „neutralne”.

Możliwe więc będzie zastosowanie właściwej UPO PL-JP w odniesieniu do odsetek przypadających Bankowi 2.

Odsetki wypłacane przez Państwa Spółkę do Banku 2 spełniają definicję odsetek z art. 11 ust. 4 UPO PL-JP ponieważ dotyczą pożyczki częściowo udzielonej (refinansowanej) przez Bank 1. W analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie art. 11 ust. 2 UPO PL-JP, w myśl którego odsetki mogą podlegać opodatkowaniu w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Umawiającego się Państwa, lecz jeśli ich odbiorca jest uprawnionym właścicielem odsetek, podatek ustalony w ten sposób nie może przekroczyć 10% kwoty brutto tych odsetek. Z opisu sprawy wynika, że na moment wypłaty odsetek będą Państwo posiadali ważny certyfikat rezydencji oraz oświadczenie o statusie rzeczywistego właściciela Banku 2.

Reasumując, w opisanym we wniosku przypadku pożyczka została udzielona w części ze środków finansowych faktycznie udostępnionych przez Bank 2. Bank 2 jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych w części odsetek od udzielonej pożyczki, co przemawia za uznaniem spełnienia ww. warunku określonego w UPO PL-JP (odsetki są wypłacane z tytułu pożyczki udzielonej przez Bank 2).

W świetle powyższego stwierdzić należy, że Państwa Spółka (jako płatnik) wypłacając odsetki na Rachunek obsługi zadłużenia, które następnie będą wypłacone na Rachunek do wpłat i przekazane do Banku 2, jest uprawniona do pobrania podatku u źródła w wysokości 10% na podstawie art. 11 ust. 2 UPO PL-JP.

Również Państwa Spółka (jako płatnik) wypłacając odsetki bezpośrednio na rzecz Banku 2, jest uprawniona do pobrania podatku u źródła w wysokości 10% na podstawie art. 11 ust. 2 UPO PL-JP.

Zaznaczyć należy, że Spółka może skorzystać z preferencji podatkowych wynikających ze wskazanej wyżej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pod warunkiem dochowania należytej staranności i posiadania stosownego certyfikatu rezydencji Banku 2. Obowiązek dochowania należytej staranności, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT spoczywa na płatniku, który dokonując wypłaty nie pobiera podatku u źródła na podstawie UPO PL-JP, stosuje zwolnienie lub obniżoną stawkę.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie transakcji z podmiotami wymienionymi we wniosku, dla których dane identyfikujące podmioty zagraniczne zostały wskazane we wniosku.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.