Interpretacja 0111-KDIB1-2.4010.383.2026.1.AW

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest osobą prawną i posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.

Wnioskodawca stosuje opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek zgodnie z Rozdziałem 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. jest opodatkowany tzw. CIT estońskim.

Wnioskodawca prowadzi działalność produkcyjną i handlową w zakresie (…) oraz (…). Przychody Wnioskodawcy pochodzą ze sprzedaży (…) i (…) oraz towarów i materiałów zakupionych celem dalszej odsprzedaży

Wnioskodawca wystawia swoim kontrahentom faktury VAT z odroczonym terminem płatności. W związku z tym, z uwagi na potrzebę zachowania wyłącznie płynności finansowej, Wnioskodawca zawarł umowy faktoringu należności, a także dodatkowo planuje zawrzeć kolejną, wśród których można wyróżnić:

1)  umowy faktoringu pełnego i niepełnego (tzn. bez regresu i z regresem),

2)  umowy faktoringu mieszanego z przejęciem ryzyka niewypłacalności odbiorcy do określonej kwoty umownej (tzn. z regresem powyżej kwoty umownej).

W ramach umowy faktoringu, faktor świadczy usługę faktoringu właściwego (dalej: „Usługa faktoringu”), której zasadniczym elementem jest nabywanie przez faktora za wynagrodzeniem w sposób regularny wierzytelności Wnioskodawcy, tj. wyłącznie wierzytelności handlowych wynikających ze sprzedaży towarów lub usług w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy (dalej zwane jako: „wierzytelności”).

Umowy faktoringu przewidują, że Wnioskodawca dokonuje przelewu (cesji) swoich wierzytelności handlowych na rzecz faktora. W zamian za to Wnioskodawca nie musi czekać na termin płatności wskazany na fakturach, tylko otrzymuje środki od razu z chwilą cesji.

Kontrahent płaci natomiast bezpośrednio na rzecz wskazanych faktorów. W zamian za swoje usługi wskazane trzy podmioty otrzymują (oraz w przyszłości otrzymają) wynagrodzenie dokumentowane na podstawie faktury VAT, które odpowiada ustalonemu procentowo iloczynowi od wartości nominalnej wartości wierzytelności (np. 10% od wartości nominalnej wierzytelności).

Wnioskodawca nie prowadzi profesjonalnie, ani zawodowo obrotu wierzytelnościami.

Pytanie

Czy objęcie należności ze sprzedaży towarów lub usług w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy umową faktoringu powoduje osiągnięcie przychodu ze zbycia wierzytelności, o którym mowa art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, na potrzeby weryfikacji prawa do stosowania ryczałtu od dochodów spółek zgodnie z art. 28I u.p.d.o.p., do wartości przychodów, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.d.o.p. Wnioskodawca nie powinien wliczać wartości przychodów z tytułu cesji wierzytelności własnych (pochodzących ze sprzedaży towarów) w ramach umowy faktoringu.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (zwana dalej jako: „u.p.d.o.p.”) opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 (tj. podatnik podatku dochodowego od osób), jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

1)  (uchylony);

2)  mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

a)  z wierzytelności,

b)  z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c)  z części odsetkowej raty leasingowej,

d)  z poręczeń i gwarancji,

e)  z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f)   ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g)  z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;

3)  podatnik:

a)  zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub

b)  ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych;

4)  prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;

5)  nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

6)  nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;

7)  złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

Innymi słowy, zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.d.o.p. opodatkowaniu ryczałtem może podlegać tylko podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli mniej niż 50% przychodów brutto z jego działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym (liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług) stanowi tzw. przychody pasywne, w tym przychody z wierzytelności. Ponadto, zgodnie z art. 28I ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p., podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku podatkowego, w którym podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 i 3. u.p.d.o.p.

W uzasadnieniu projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, druk nr 643, w odniesieniu do proponowanego brzmienia art. 28j wskazano, iż „wprowadzone warunki dotyczące zatrudnienia i struktury przychodów mają w zamierzeniu ograniczać możliwość korzystania z tej opcji podatkowej tym podmiotom, które nie prowadzą rzeczywistej działalności gospodarczej. Warunek dotyczący udziału przychodów pasywnych w przychodach ogółem będzie stosowany od roku następującego po roku rozpoczęcia działalności przez podatnika (jeśli rokiem poprzedzającym wybór ryczałtu jest rok rozpoczęcia tej działalności). Celem wprowadzenia tego warunku jest ograniczenie możliwości korzystania z opodatkowania ryczałtem przez podmioty nieprowadzące aktywnej działalności gospodarczej, ale nakierowane na czerpanie przychodów głównie z pasywnych źródeł przychodów. Nowe zasady opodatkowania mają stanowić program akceleracji inwestycyjnej podatników w ramach zwiększenia bazy posiadanych środków trwałych, nie zaś inwestycji o charakterze pasywnym”.

Z powyższego wynika, że w projekcie jednoznacznie przeciwstawia się przychody pochodzące z aktywnej (rzeczywistej) działalności gospodarczej względem przychodów z działalności o charakterze pasywnym.

Ustawodawca w u.p.d.o.p. nie posłużył się pojęciem przychodów pasywnych. Do tej kategorii przychodów co do zasady zalicza się dywidendy i inne przychody z udziału w zyskach osób prawnych, przychody ze zbycia udziałów (akcji), wierzytelności, odsetki i pożytki od wszelkiego rodzaju pożyczek, poręczeń i gwarancji, a także przychody z praw autorskich, praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, a także zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 maja 2021 r., sygn. II FSK 3704/18, opubl. w CBOSA). W u.p.d.o.p. tego rodzaju przychody zostały także wskazane w art. 24a ust. 3 pkt 3 lit. b.

Założeniem ustawodawcy było przyjęcie, że dany przychód może należeć do kategorii przychodu pasywnego lub do przychodu powstałego w ramach aktywnej działalności gospodarczej. Pojęcia te należy traktować rozłącznie. W ten właśnie sposób dokonano opisu przychodów pasywnych w uzasadnieniu projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, druk nr 643, tj. poprzez przeciwstawienie ich przychodom z aktywnej działalności gospodarczej. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazano, iż zamiarem ustawodawcy podatkowego regulującego kategorię przychodów pasywnych jest zatem uzależnienie skutków prawnopodatkowych od faktu wykonywania przez podatnika aktywnej działalności gospodarczej. A mianowicie, uzyskiwanie przez podatnika określonej proporcji przychodów pasywnych świadczy o braku prowadzenia takiej działalności. Dokonując interpretacji tego rodzaju przepisów i rozważając zakres pojęciowy danej kategorii przychodu pasywnego, należy zawsze mieć na uwadze powyżej wskazany zamiar ustawodawcy. Skoro ustawodawca podatkowy, którego racjonalność należy domniemywać, wprowadza poprzez wyliczenie do danej instytucji prawnopodatkowej rodzaje przychodów pasywnych oraz wprost z uzasadnienia wynika ich zaklasyfikowanie do uzyskiwanych z działalności niemającej aktywnego charakteru, to jedyną logiczną konsekwencją takiej regulacji jest to, że każda poszczególna kategoria takiego przychodu dotyczy działalności podatnika niemającego przymiotu działalności aktywnej. Odmienny wniosek byłby sprzeczny z domniemaniem racjonalność ustawodawcy podatkowego. Innymi słowy, przez pryzmat aktywnej działalności podatnika należy interpretować każdą z kategorii przychodów uregulowanych w art. 28j ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., czyli również przychód z wierzytelności wskazany w lit. a wspomnianej regulacji. Jeżeli bowiem przychód ten odnosiłby się do aktywnej działalności podejmowanej przez podatnika to należy uznać, że nie ma zastosowania ograniczenie uregulowane w powyższej regulacji (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 6 lipca 2023 r. sygn. III SA/Wa 627/23, opubl. w CBOSA).

W orzecznictwie wskazano, iż „umowa faktoringu nie jest uregulowana w polskim prawie, jest umową nienazwaną, w literaturze uznawana jest za kontrakt składany z różnych elementów umów, stanowiących jednak spójną całość normatywną. W szerokim, prawno-ekonomicznym ujęciu faktoring jest umową, na której podstawie profesjonalna instytucja faktoringowa (faktor) w zamian za wynagrodzenie zobowiązuje się w uzgodniony sposób udzielać cyklicznego, krótkoterminowego finansowania bieżącej działalności przedsiębiorstwa drugiej strony (faktoranta) oraz na stałych zasadach świadczyć na jego rzecz kompleksowe usługi zarządzania wierzytelnościami i kontroli płynności na rachunku obrotów bieżących. Tak sformułowana definicja ma walor uniwersalny, ponieważ określa zgodny zamiar stron i cel zawarcia umowy (art. 65 § 2 k.c.), jakim bez wątpienia jest finansowanie działalności gospodarczej faktoranta, natomiast nie precyzuje środków, za których pomocą cel ten może być z powodzeniem osiągnięty. W znaczeniu prawnym faktoring kojarzony jest z odpłatnym nabyciem krótkoterminowych wierzytelności przysługujących sprzedawcom (dostawcom) towarów lub usług w drodze ich przelewu na faktora. Jest to wprawdzie dominujący, ale nie jedyny sposób doraźnego, krótkoterminowego pozyskiwania od faktora środków obrotowych i stałej gwarancji otrzymywania opłat za towary w drodze refinansowania kredytu kupieckiego” (wyrok Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z 23 października 2020 r., sygn. I AGa 162/19, opubl. LEX nr 3303642).

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, że poprzez zawarcie umów faktoringu zapewnia on sobie finansowanie swej podstawowej działalności gospodarczej. Wierzytelności będące przedmiotem przelewu wierzytelności dotyczą należności handlowych Wnioskodawcy. Istnieje zatem ścisły związek pomiędzy zawarciem umowy faktoringu, przelewem wierzytelności a rzeczywistą działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę.

Przedmiotem przelewu są wierzytelności ściśle oznaczone co do wysokości i osoby dłużnika, które powstają w ramach aktywnej działalności Wnioskodawcy. Nie są to wierzytelności nabyte przez Wnioskodawcę od innych podmiotów. Wobec tego brak jest podstaw do zakwalifikowania przychodu uzyskanego ze zbycia wierzytelności do kategorii przychodów pasywnych. Zapewnienie finansowania poprzez zawarcie a następnie wykonanie umowy faktoringu realizuje zbliżone cele do tych, które są osiągane za pomocą umowy kredytu.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. Przychodami z zysków kapitałowych są m.in.: przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych (art. 7b ust. 1 pkt 5 u.p.d.o.p.), przychody z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych (art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b). Jak wskazuje się w literaturze „na gruncie PDOPrU pojęcie „innych źródeł przychodów” odnosi się jednak – wbrew literalnemu brzmieniu – do podstawowej działalności operacyjnej podatnika. Jego wyróżnienie ma natomiast na celu oddzielenie przychodów o charakterze kapitałowym (ubocznym, biernym) od jego podstawowej działalności” (M. Pogoński w: Podatkowe i bilansowe zamknięcie roku 2023, red. A. Hołda, rozdział III, opubl. Legalis CH Beck).

W art. 28j u.p.d.o.p. jest m.in. mowa o przychodach z działalności pochodzących z wierzytelności. Bazując na literalnym brzmieniu tej regulacji należałoby przyjąć, że wszelkie przychody z wierzytelności są objęte zakresem art. 28j u.p.d.o.p.. Nadto opierając się na bezpośrednim rozumieniu tekstu prawnego należałoby przyjąć, że treść przepisu ustawy jest jasna i jednoznaczna. Nie budzi przy tym wątpliwości, że wykładni językowej należy nadawać pierwszeństwo. W nauce prawa przyjmuje się, że „w sytuacji, gdy wykładnia językowa daje rezultat jasny i jednoznaczny interpretator powinien oprzeć się na wyniku wykładni językowej i dopiero wtedy gdy rezultat wykładni językowej budzi wątpliwości wolno jest mu odwołać się do wykładni systemowej i funkcjonalnej” (L. Morawski, Wykładnia w orzecznictwie sądów, Toruń 2002, s. 115).

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że zdarzają się sytuacje, w których przepis rozpatrywany w oderwaniu od innych wydaje się jasny, natomiast rozpatrywany w związku z innymi przepisami staje się wątpliwy (uchwała siedmiu sędziów NSA z 10 grudnia 2009 r., sygn. I OPS 8/09, opubl. W CBOSA).

Skonfrontowanie treści art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a i lit. f, ustalonej w jej językowym brzmieniu, z celami wprowadzenia do porządku prawnego opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek oraz m.in. przepisami art. 7b ust. 1 pkt 5 i pkt 6 lit. b. u.p.d.o.p. prowadzi do wniosku, że wynik wykładni językowej okazuje się wątpliwy. Wobec tego dokonując wykładni tych przepisów należy uwzględnić cel, który przyświecał ustawodawcy przy wprowadzeniu tej formy opodatkowania oraz relację do innych przepisów u.p.d.o.p. (wykładnia systemowa wewnętrzna) i przepisów normujących rachunkowość jednostek gospodarczych (wykładnia systemowa zewnętrzna). Jeżeli ustawodawca normując ryczałt od dochodów spółek preferuje prowadzenie przez podatników rzeczywistej działalności gospodarczej, to brak jest podstaw do uznania, że dany przepis należy wykładać w sposób uniemożliwiający realizację tego celu.

W stanie faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę umowa faktoringu znajduje zastosowanie do wszystkich umów handlowych. Poprzez zapewnienie finansowania podstawowej działalności gospodarczej, Wnioskodawca, przy przyjęciu literalnej wykładni przepisu, zostałby wykluczony z tej formy opodatkowania. Równocześnie podmioty, które finansują swą działalność w inny sposób, przykładowo przy pomocy kredytu, znalazłyby się w korzystniejszej sytuacji, pomimo braku racjonalnych podstaw do takiego zróżnicowania. Na ten aspekt zwrócił uwagę WSA w Warszawie stwierdzając, że „wyłączenie z możliwości korzystania z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek wyłącznie w przypadku jednego sposobu pozyskiwania środków finansowych na bieżącą działalność gospodarczą, biorąc pod uwagę identyczne cele gospodarcze jakie są widoczne w przypadku innych metod pozyskiwania finansowania zewnętrznego, jest całkowicie niezasadne. Z samej perspektywy gospodarczej sytuacja tych podmiotów może być uznana za zbliżoną do siebie. Należałoby bowiem w takiej sytuacji rozważyć, z jakich powodów podatnik pozyskujący kredyt na prowadzenie swojej działalności gospodarczej miałby być w lepszej sytuacji prawnopodatkowej od podmiotu, który zdecydował się na fakturowanie swoich wierzytelności, skoro cel oraz specyfika gospodarcza tych działań były analogiczne? Zdaniem Sądu nie ma żadnych racjonalnych powodów dla przyjęcia takiego zróżnicowania. A wręcz, interpretacja podnoszona przez organ prowadziłaby do całkowicie nieuzasadnionego pogorszenia sytuacji prawnopodatkowej podatników decydujących się na pozyskiwanie środków zewnętrznych w ramach fakturowania w porównaniu do innych metod finansowania zewnętrznego” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 6 lipca 2023 r. sygn. III SA/Wa 627/23, opubl. w CBOSA).

W uzasadnieniu do projektu ustawy nakreślono główne cele nowelizacji (druk nr 643): „projekt zawiera rozwiązania adresowane do grupy przedsiębiorców, która z uwagi na słabszą pozycję konkurencyjną i związane z tym m.in. mniejsze możliwości pozyskiwania finansowania zewnętrznego oraz towarzyszący temu niedobór środków pieniężnych na realizację inwestycji, nie może rozwijać się zgodnie ze swoim potencjałem. Grupą docelową nowych regulacji są podmioty należące do sektora małych i średnich przedsiębiorstw, prowadzące rzeczywistą działalność gospodarczą i posiadające prostą strukturę udziałową.

Regulacje skierowane są do podmiotów, które chcą realizować proinwestycyjną strategię rozwoju w szczególności poprzez wzrost zatrudnienia oraz systematycznie ponoszone nakłady inwestycyjne zwiększające ich realny kapitał. Wybór tej grupy przedsiębiorców motywowany jest tym, że przedsiębiorstwa te, ze względu na niedostateczny standing finansowy i brak powiązań kapitałowych napotykają w prowadzonej działalności gospodarczej na barierę związaną z dostępem do finansowania. Nie mogą one, jak ma to miejsce w przypadku podmiotów prowadzących działalność w grupach kapitałowych, uzyskać finansowania od spółek powiązanych (przez przykładowo: uczestnictwo w strukturze cashpoolingu, czy pożyczki), czy pozyskać gwarancji od spółek z grupy w zakresie uzyskania takiego finansowania od podmiotów z sektora bankowego. Nowy model opodatkowania ma stanowić dla tych podatników elastyczne narzędzie znoszące wyżej wskazane bariery i wyrównujące szanse mniejszych przedsiębiorstw na rynku. Jednocześnie system ten ma pozostać dostępny jedynie dla tych podmiotów, które cechują się dużym potencjałem rozwoju i tym samym ich wzrost może stanowić impuls dla rozwoju całej gospodarki. (...) Ograniczenia w zakresie struktury własnościowej i bezpośrednich powiązań kapitałowych są podyktowane z kolei potrzebą zminimalizowania komplikacji, które wynikałyby z rozliczeń między podmiotami objętymi różnymi, także co do przedmiotu opodatkowania, reżimami, a także celem normy prawnej, która ma wspierać te podmioty, dla których uzyskanie finansowania stanowi barierę w prowadzonej działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwa należące do grup kapitałowych nie spełniają tego kryterium, jako że mogą korzystać z pożyczek i gwarancji wewnątrzgrupowych, jak również, wykorzystując korzyści skali, uzyskać lepsze warunki finansowania zewnętrznego. (...) Projektowane rozwiązania mają na celu stworzenie dla podatników uprawnionych do korzystania z tych zasad większych szans rozwoju na rynku. Tym samym projektowane rozwiązania znoszą bariery związane z dostępem do finansowania i wyrównują szanse dla małych i średnich przedsiębiorstw i dają im znaczny potencjał rozwoju. Przedsiębiorstwa te natrafiają obecnie na barierę w rozwoju związaną z niższym standingiem finansowym i niedoborem płynnych środków na realizację inwestycji. (...) Ma ono stanowić wsparcie w reinwestycji zysku i ułatwienie dostępu do finansowania dla tych firm, które najbardziej potrzebują kapitału. Prowadzenie działalności w warunkach niewystarczających środków własnych obrotowych i wysokich kosztów kredytowania ograniczających możliwości realizowania inwestycji stanowi jedną z największych barier rozwoju sektora MŚP”.

Brak jest podstaw do uznania, że intencją ustawodawcy było wykluczenie (po przekroczeniu progu) finansowania działalności w sposób stanowiący alternatywę dla kredytu, tj. poprzez faktoring. Użyte przez ustawodawcę ogólne pojęcie wierzytelności wymaga doprecyzowania. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego (PWN online) słowu wierzytelność należy nadawać następujące znaczenia: 1. uprawnienie przysługujące wierzycielowi do domagania się od dłużnika spełnienia określonego świadczenia, 2. suma pieniężna, przedmioty odpowiadające wartością tym świadczeniom. Posługując się tymi znaczeniami na gruncie języka polskiego a także pojęciem wierzytelności przyjętym na gruncie prawa cywilnego należałoby uznać, że także wierzytelności, przykładowo z umów sprzedaży zawieranych przez podatnika, są objęte zakresem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.d.o.p. Niezbędne jest zatem w procesie wykładni odrzucenie tych znaczeń przepisu, które prowadzą do niemożliwych do zaakceptowania wniosków. Opierając się na treści art. 7b ust. 1 pkt 5 i pkt 6 lit. b u.p.d.o.p. należy przyjąć, że ograniczenie się do literalnej wykładni art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a i lit. f u.p.d.o.p., prowadziłoby do uznania, że podobne cele są realizowane przez ustawodawcę w sposób diametralnie różny a także, że jedne rozwiązania charakteryzują się spójnością regulacji z zakładanymi celami, a drugie są pozbawione tej cechy. Zarówno w zakresie art. 7b ust. 1 pkt 5 i pkt 6 lit. b u.p.d.o.p., jak i art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a i lit. f u.p.d.o.p. celem ustawodawcy było dokonanie rozróżnienia pomiędzy przychodami uzyskanymi z rzeczywistej działalności gospodarczej i z działalności o charakterze pasywnym. W zakresie przepisów art. 7b ustawodawca uzyskał spójność regulacji, poprzez zawężenie przychodów z wierzytelności do tych uzyskanych z wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika. Uzyskanie tego rodzaju spójności w odniesieniu do art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a i lit. f u.p.d.o.p. wymaga doprecyzowania na wzór tego, które nastąpiło przy określeniu przychodów kapitałowych, w ramach wykładni systemowej wewnętrznej. Inna wykładnia dyskryminuje te podmioty, które finansują swą działalność poprzez faktoring. Z kolei wykładnia zaproponowana powyżej stanowi realizację zasady równości, wyrażonej w art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Przyjąć zatem należy, że przychody uzyskiwane z cesji wierzytelności własnych (wierzytelności, które nie zostały uprzednio nabyte przez podatnika) w ramach umowy, nie są objęte treścią art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a i lit. f u.p.d.o.p., albowiem nie stanowią przychodów o charakterze pasywnym.

Powyższe stanowisko potwierdza:

-     wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 27 marca 2024 r. sygnatura akt I SA/Gl 1124/23,

-     wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 6 lipca 2023 r. (sygn. akt III SA/Wa 627/23, Legalis nr 2991203),

w których wskazano m.in.: „Nie można uznać, że przychody uzyskiwane z umów faktoringu własnych wierzytelności są przychodami pasywnymi, których uzyskiwanie zgodnie z powyżej omówionym zamiarem ustawodawcy miałoby świadczyć o wykonywaniu przez podatnika działalności nierzeczywistej, czy też nieaktywnej. Wręcz przeciwnie, w rozpoznawanej sprawie strona skarżąca wskutek zawierania umów faktoringu pozyskuje środki do wykonywania swojej bieżącej działalności gospodarczej, która bezsprzecznie jest działalnością mającą charakter aktywny. W ocenie Sądu, działalność podatnika pod żadnym względem nie jest zbliżona do działalności pasywnej, a przez to niezasadne byłoby zrównanie kategorii przychodów, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a z przychodami uzyskanymi z umów fakturowania. (...) Jak bowiem wynika z powyższego faktoring jest sposobem na pozyskanie finansowania zewnętrznego, tym samym jest on zbliżony do kredytu, a nie stanowi oddzielnego przedmiotu działalności. Intencją ustawodawcy w ramach art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a było ograniczenie z korzystania z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek wobec podmiotów, których przedmiotem działalności w dużej części jest nabywanie oraz następnie zbywanie wierzytelności. W takim ujęciu podmioty te nie wykonują aktywnej działalności gospodarczej, a jedynie działalnością finansową. Profil działalności strony skarżącej jest jednak całkowicie inny, nie nabywa ona wierzytelności od podmiotu trzeciego w celu ich zbycia, lecz zbywa własne wierzytelności, które są wynikiem prowadzenia przez nią rzeczywistej działalności gospodarczej. Wynik interpretacji, zgodnie z którym fakturowanie własnych wierzytelności spełniałoby zakres pojęciowy art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a byłby rażąco niezgodny z wykładnią celowościową przedmiotowej regulacji, która jak to zostało wyjaśnione odnosi się jedynie do przychodów pasywnych”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554, dalej: „ustawa o CIT”):

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy objęcie należności ze sprzedaży towarów lub usług w ramach działalności gospodarczej Spółki umową faktoringu powoduje osiągnięcie przychodu ze zbycia wierzytelności, o którym mowa art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze Państwa wątpliwości należy zauważyć, że w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT ustawodawca wykluczył możliwość skorzystania z ryczałtu od dochodów spółek przez podmioty uzyskujące więcej niż 50% przychodów m.in. z wierzytelności.

Wskazać należy, iż umowa faktoringu nie jest zdefiniowana w polskich przepisach co oznacza, iż jest traktowana jako „umowa nienazwana”. Do umowy faktoringu znajdują zatem zastosowanie przede wszystkim przepisy art. 509 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 795, dalej: „Kc”) mówiące o swobodzie przelewu wierzytelności.

Zgodnie z art. 509 Kc:

Stosownie natomiast do art. 510 § 1 Kc:

Skup przez faktora wierzytelności handlowych od podmiotów gospodarczych jest w istocie szczególną postacią sprzedaży wierzytelności, dokonywanej przez faktoranta (art. 555 Kc). Faktor wykupuje faktury wystawione przez faktoranta i wypłaca sprzedającemu należność, tj. kwotę określoną w fakturze, pomniejszoną o odsetki dyskontowe i prowizję, przed terminem wymagalności płatności wystawionej faktury. Faktoring jest zatem umową nienazwaną, łączącą w sobie elementy cesji wierzytelności, dyskonta wierzytelności i umowy sprzedaży. Skutkiem prawnym zawarcia umowy sprzedaży wierzytelności przez przedsiębiorcę jest przelew wierzytelności na rzecz faktora. Te cechy umowy faktoringu powodują, że faktor z chwilą zawarcia umowy faktoringu wstępuje w miejsce wierzyciela nabytej wierzytelności, tj. faktoranta i kwota stanowiąca tę wierzytelność staje się mu należna stosownie do postanowień umowy zawartej pomiędzy faktorantem i jego kontrahentem – dłużnikiem (por. wyrok NSA z 3 grudnia 2021 r., sygn. akt II FSK 592/19).

Wierzytelność zatem jako prawo majątkowe może stanowić przedmiot obrotu, a jej odpłatne zbycie powoduje powstanie przychodu w rozumieniu ustawy o CIT. Przychód z odpłatnego zbycia wierzytelności powstaje zarówno wtedy, gdy przedmiotem zbycia jest wierzytelność obca, to jest nabyta przez zbywcę (wierzytelności) od innego podmiotu, jak i wówczas gdy podatnik sprzedaje własną wierzytelność (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 30 lipca 2019 r. sygn. akt I SA/Wr 321/19). Przychód uzyskany w wyniku sprzedaży własnej wierzytelności faktorowi stanowi odrębną kategorię przychodu od przychodu z tytułu pierwotnie zawartej transakcji (w związku z którą powstała ta wierzytelność). Wierzyciel w takiej sytuacji otrzymuje wynagrodzenie od podmiotu trzeciego za zbytą wierzytelność, które nie stanowi jednak kwoty tytułem spłaty wierzytelności przez pierwotnego dłużnika (por. wyrok NSA z 18 października 2022 r. sygn. akt II FSK 393/20; wyrok WSA w Warszawie z 9 września 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 2488/19). Odpłatne zbycie wierzytelności przyszłej oznacza uzyskanie przychodu w postaci ceny (kwoty) określonej w umowie cesji tej wierzytelności, nie zaś wartości samej wierzytelności. Tym samym przychód z tytułu sprzedaży wierzytelności powinien zostać ustalony w wysokości odpowiadającej cenie zawartej w umowie sprzedaży wierzytelności (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z 21 lutego 2024 r. sygn. akt I SA/Bd 24/24).

W następstwie umowy faktoringu następuje zmiana wierzyciela. W miejsce podmiotu, który dokonał sprzedaży towarów i usług i uzyskał w związku z tym roszczenie wobec dłużnika o zapłatę ceny za sprzedany towar lub usługę, roszczenie wobec dłużnika o zapłatę tej ceny przechodzi na faktora. Nie zmienia to jednak faktu, że w wyniku umowy faktoringu, faktorant otrzymuje od faktora środki finansowe, które odpowiadają całości lub części przenoszonych wierzytelności, przed terminem ich płatności. Celem takiego działania jest uzyskanie w miarę szybko kwoty pieniężnej, na jaką opiewa wierzytelność przelana na faktora. Faktorant, przelewając swoją wierzytelność, uzyskuje bowiem od faktora, nierzadko od razu, kwotę odpowiadającą jej wysokości pomniejszoną jedynie o prowizję faktora.

Z punktu widzenia faktoranta zawarcie umowy faktoringu ma więc na celu poprawę płynności finansowej wierzyciela poprzez możliwość wcześniejszego dysponowania środkami finansowymi należnymi takiemu wierzycielowi od dłużnika. Dzięki usłudze faktoringu podatnik uzyskuje środki finansowe zaraz po wystawieniu faktury, niezależnie od wskazanego terminu jej płatności.

Podstawowym warunkiem jaki musi być spełniony (ale nie jedynym), by usługa była uznana za faktoring, jest przelew wierzytelności. Faktoring uważany jest za umowę łączącą w sobie elementy różnych umów, np. cesji wierzytelności i umowy zlecenia, jednak bez całkowitego utożsamiania jej z którąkolwiek z tych umów. W praktyce przyjęła się definicja, na podstawie której można stwierdzić, że faktoring polega na nabyciu przez faktora określonych wierzytelności przysługujących przedsiębiorcy z tytułu sprzedaży, dostawy lub usługi, w zamian za określoną kwotę odpowiadającą wierzytelności pomniejszoną o prowizję faktora. Ponadto, w ramach umowy faktor zobowiązuje się do dokonania czynności dodatkowych.

Faktoring występuje w kilku wariantach w zależności od tego, na którym podmiocie (faktorze czy faktorancie) spoczywa ryzyko niewypłacalności kontrahenta. Faktoring bez regresu (tzw. faktoring pełny) oznacza sytuację, w której faktor wraz z przejęciem prawa do wierzytelności przejmuje na siebie także ryzyko niewypłacalności kontrahenta. Z kolei faktoring z regresem (tzw. faktoring niepełny) oznacza sytuację, gdy faktor nie bierze na siebie ryzyka niewypłacalności kontrahenta co nie oznacza jednak, że faktor nie przejmuje wierzytelności ponieważ, jak wskazano wcześniej, warunkiem koniecznym uznania usługi za faktoring jest przelew wierzytelności. Faktor jedynie nie przejmuje ryzyka niewypłacalności kontrahenta.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że dokonują Państwo sprzedaży na rzecz faktora wierzytelności własnych. Zauważyć też trzeba, że sprzedaż wierzytelności własnych jest odrębnym zdarzeniem od wcześniejszych operacji gospodarczych, w wyniku których powstał przychód należny, tj. od sprzedaży produktów/usług/towarów kontrahentom.

Zatem w istocie uzyskują Państwo przychody ze sprzedaży wierzytelności, co oznacza, że do wartości przychodów, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT powinni Państwo wliczać wartość przychodów z tytułu zbycia wierzytelności własnych w ramach umowy faktoringu. W konsekwencji, jeżeli przychody z tego tytułu przekroczą 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku liczonych z uwzględnieniem kwot należnego podatku od towarów i usług, to nie będą Państwo mogli skorzystać z ryczałtu od dochodów spółek, jako formy opodatkowania prowadzonej działalności gospodarczej.

Wobec powyższego nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że na potrzeby weryfikacji prawa do stosowania ryczałtu od dochodów spółek zgodnie z art. 28I u.p.d.o.p., do wartości przychodów, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.d.o.p. Spółka nie powinna wliczać wartości przychodów z tytułu cesji wierzytelności własnych (pochodzących ze sprzedaży towarów) w ramach umowy faktoringu.

Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Podkreślić należy, że wykładnia prawa dokonywana jest wedle utrwalonych reguł. W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni, tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego tekstu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. Dla przykładu, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 21 maja 2015 r. sygn. akt I SA/Po 59/15 (wyrok potwierdzony orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 3016/15) stwierdził, że: „zgodnie z przyjętą w judykaturze i doktrynie zasadą pierwszeństwa wykładni językowej w procesie wykładni prawa, należy w pierwszej kolejności opierać się na rezultatach wykładni językowej, a dopiero w przypadku dalszych wątpliwości lub w celu wzmocnienia wyniku wykładni językowej sięgać kolejno po wykładnię systemową lub funkcjonalną. W prawie podatkowym pogląd ten znajduje swoje oparcie w art. 84 Konstytucji RP, w myśl którego każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Ustawa jest tekstem zapisanym w języku polskim, zatem każdy podatnik może poznać treść prawa podatkowego w oparciu o reguły językowe. Podatnik nie jest zobowiązany do poznania pozajęzykowych metod wykładni. Zatem w pierwszej kolejności należy sięgać po te dyrektywy wykładni, które są wspólne dla adresatów norm prawa podatkowego i instytucji stosujących prawo (por. NSA z dnia 19 lipca 2011 r., II FSK 397/10, LEX nr 1083130 i powołane tam orzecznictwo).”

W prawie podatkowym odejście od językowego brzmienia przepisu możliwe jest wówczas, gdy jest ono niejednoznaczne. W takiej sytuacji można odwołać się do reguł wykładni celowościowej, która ma charakter pomocniczy i wtórny względem wykładni językowej. Stosuje się ją przede wszystkim, wówczas gdy przepis nie jest jasny i należy wybrać pomiędzy jego alternatywnymi interpretacjami (wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2673/13).

Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 kwietnia 2014 r., II FSK 1077/12, wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż „formuła słowna jest (...) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa” (zob. wyrok NSA z 18 grudnia 2000 r., III SA 3055/09, „Monitor Podatkowy” 2001, nr 4; również R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 101-102).

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia nie ma podstaw, aby w analizowanej sprawie odstąpić od wykładni literalnej przedmiotowego przepisu, bowiem jego brzmienie jest jednoznaczne, a wykładnia systemowa i porównawcza wzmacnia jej wynik.

Wskazać należy, że dokonaną przez organ wykładnię podzielają sądy administracyjne, przykładowo należy wskazać na prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy z 21 lutego 2024 r. sygn. akt I SA/Bd 24/24, wydany na gruncie analizowanego przepisu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o CIT, w którym m.in. wskazał, że:

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa wyroków zaznaczyć należy, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.