Interpretacja 0111-KDIB1-2.4010.503.2025.1.EJ

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, tzn. jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca prowadzi działalność w formie spółki komandytowo- akcyjnej i jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym w Polsce oraz podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Spółka w najbliższym czasie planuje zmianę sposobu opodatkowania z CIT na formę ryczałtu od dochodów spółek (tzw. estoński CIT) Spółka (…). Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej wnioskodawcy jest (…).

Jednym ze wspólników Spółki jest osoba fizyczna - Pan (…) (dalej: „Wspólnik”), który pełni funkcję komplementariusza spółki oraz jest jednym z posiadaczy jej akcji.

Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Spółka w swojej działalności wykorzystuje znak towarowy „(...)”.

Pierwotny znak słowny i graficzny „(...)” (dalej: „znak”) został wytworzony w (…) r. i należy do wspólnika Spółki (…) w okresie, kiedy cała działalność oraz sprzedaż (…) skupiona była w przedsiębiorstwie prowadzonym w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej (dalej: „JDG”) pod nazwą: (…).

Wraz z rozpoznawalnością znaku towarowego „(...)” (…) podjął decyzję w celu jego ochrony o rejestracji znaku towarowego zgłaszając do Urzędu Patentowego RP wniosek o rejestrację znaku. Znak ten został zarejestrowany w (…) r. Następnie w (…) r. ochrona znaku została poszerzona na terytorium Wspólnoty Europejskiej w Urzędzie Unii Europejskiej ds. Własności Intelektualnej (EUIPO). W kolejnych latach w ramach prowadzonej działalności promowano produkty objęte znakiem towarowym poprzez liczne działania marketingowe oraz udział w kilkunastu imprezach międzynarodowych targów w charakterze wystawcy.

Z biegiem lat okazało się jednak, że forma JDG nie przystaje do skali prowadzonej działalności oraz planów jej dalszego rozwoju. W związku z tym, mając na uwadze chęć ograniczenia ryzyka gospodarczego oraz zabezpieczenia się na wypadek nieprzewidzianych okoliczności i wypadków losowych, zdecydowano o przeniesieniu działalności handlowej do spółki prawa handlowego. W tym celu w (…) r. postanowiono o utworzeniu Spółki i o dalszym prowadzeniu działalności polegającej na zlecaniu (…) w celu dalszej dystrybucji w formie spółki komandytowo-akcyjnej (tj. w Spółce). (…) nie prowadzi obecnie działalności związanej ze sprzedażą (…), a jednym podmiotem upoważnionym do wprowadzenia produktów z grupy (…) na rynek pod marką „(...)” jest Spółka.

W związku z planami ekspansji na rynku (…) wspólnik w (…) r. rozpoczął proces rejestracji znaku (...) na terytorium (…).

W ramach JDG (…) pozostawiono znak towarowy „(...)”, (…). (…) r. Spółka podpisała na okres (…) lat (tj. (…) r.) ze Wspólnikiem umowę dzierżawy (dalej: „Umowa”) praw autorskich majątkowych do znaku towarowego „(...)” (dalej: „Znak towarowy”). Spółka zgodnie z umową nie może zmieniać przeznaczenia Znaku towarowego bez zgody jej właściciela. Spółka zgodnie z umową musi dbać o dobry wizerunek znaku oraz jakość produktów sprzedawanych pod tym znakiem. Spółka zobowiązana jest we własnym zakresie i na własny koszt podejmować czynności mające na celu rozwój i promocję Znaku towarowego.

Podejmowanie tych czynności nie wymaga zgody Wydzierżawiającego. Spółka działania mające na celu rozwój znaku towarowego realizuje między innymi poprzez:

- prowadzenie kont na mediach społecznościowych,

- projektowanie oraz druk materiałów reklamowych,

- prowadzenie kanału w serwisie (…),

- sponsoring klubów sportowych w zamian za umieszczenie logo (...) na koszulkach czy banerach,

- prowadzenie platformy b2b wyłącznie z produktami marki (...),

- liczny udział w międzynarodowych targach branżowych w charakterze wystawcy.

Całość przychodów Spółki wynika ze sprzedaży produktów pod marką (...), spółka nie uzyskuje przychodów ze sprzedaży produktów innych marek. Wspólnik jest wyłącznym właścicielem Znaku towarowego znajdującego się w jego majątku, który nie jest obciążony prawami osób trzecich oraz nie jest przedmiotem ograniczeń w korzystaniu lub rozporządzaniu w związku z orzeczeniem sądu.

Znak towarowy „(...)” został wytworzony w całości we własnym zakresie i jest własnością Wspólnika i został zarejestrowany na podstawie decyzji Urzędu Patentowego RP od (…) r. W związku z tym, to Wspólnikowi, jako osobie fizycznej, przysługuje prawo ochronne wynikające z odrębnych przepisów.

Dzięki wieloletniej obecności na rynkach krajowym i zagranicznym Znak towarowy aktualnie jest szeroko rozpoznawalny, w szczególności na rynku sprzedaży (…). Od roku (…) produkty „(...)” dostępne są w największym na świecie i najbardziej prestiżowym katalogu (…) o nazwie „(…)”. Obecność marki w tym katalogu umożliwia dobór produktów i prezentację oferty kontrahentom na całym świecie. Równolegle obecność marki w katalogu „(…)” znacznie podnosi wiarygodność i zaufanie do marki wśród kontrahentów, a tym samym ma wpływ na wysokość marż osiąganych ze sprzedaży produktów. Z perspektywy Spółki, korzystanie ze Znaku towarowego, działając na mocno konkurencyjnym rynku (…), łączy się ze zwiększoną rozpoznawalnością marki, co w rezultacie przekłada się na pozyskiwanie zaufania klientów oraz zwiększenie jej zysków. Przedmiotowy Znak towarowy, który obejmuje oznaczenie graficzne i słowno-graficzne jest niezbędny do prowadzenia działalności Spółki.

Ze względu na ugruntowaną pozycję produktów marki „(...)” ich rozpoznawalność, Wspólnik zdecydował o nie rejestrowaniu nowego znaku towarowego na potrzeby Spółki, tylko wyposażeniu Spółki w znak towarowy na zasadzie najmu licencji istniejącego od wielu lat znaku „(...)”. Działanie to uzasadnione jest ekonomicznie, gdyż wraz z dzierżawą znaku towarowego wnioskodawca przejął stałych klientów przywiązanych do marki „(...)”, oraz zyskał znacznie lepszą pozycję na rynku niż w przypadku gdyby miał budować rozpoznawalność nowo wytworzonego znaku.

Sukcesywnie od (…) r. budowana przez (…) pozycja na rynku znaku towarowego „(...)”, pozwala na uzyskanie wyższych marż ze sprzedaży (…), niż gdyby Spółka miała tworzyć nieznany znak towarowy od podstaw. Jednocześnie przy w prowadzeniu nowego znaku towarowego należącego do Spółki doszłoby do sytuacji gdzie znak towarowy Spółki stanowiłby konkurencję dla istniejącego znaku towarowego „(...)”.

Wspólnik udostępnia Spółce na podstawie umowy licencyjnej wyłączne prawo do znaku towarowego, otrzymując w zamian opłatę licencyjną, ustaloną zgodnie z zasadą ceny rynkowej. Jak wspomniano powyżej znak towarowy jest zarejestrowany jako własność wspólnika Spółki w ramach prowadzonej przez (…) działalności JDG. Powiązanie Wnioskodawcy oraz Wspólnika nie ma wpływu na warunki zawarcia Umowy. Fakt, że Wspólnik jest podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą pozostaje bez wpływu na charakter zawieranej transakcji.

Spółka w celu prowadzenia działalności gospodarczej, musiałaby dzierżawić lub zakupić Znak towarowy, niezależnie od tego czy Wspólnik jest podmiotem powiązanym czy nie, by realizować przyjętą strategię biznesową. Z uwagi jednak na fakt, iż podmiot powiązany ze Spółką (tj. Wspólnik) dysponuje Znakiem towarowym, którym zainteresowana jest Spółka - Spółka zdecydowała się na zawarcie Umowy ze Wspólnikiem, określając zasady wynagrodzenia na warunkach rynkowych. Cena uiszczana tytułem czynszu dzierżawnego stanowi określoną w umowie wartość procentową od przychodu spółki wygenerowaną na znaki towarowym i odpowiada wartości rynkowej, tj. gdyby Spółka zdecydowała się na dzierżawę znaku od innego podmiotu niepowiązanego, to wysokość czynszu odpowiadałaby wysokości czynszu ustalonego w przedmiotowej Umowie.

Przed zawarciem przedmiotowej Umowy Spółka nie nabywała/nie licencjonowała innych znaków towarowych od innych podmiotów niepowiązanych czy powiązanych.

Wspólnik uzyskane na podstawie Umowy przychody z tytułu dzierżawy Znaku towarowego rozlicza w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776).

Spółka nie rozważała zakupu Znaku towarowego do własnego majątku, ponieważ zakup Znaku towarowego wpłynąłby negatywnie na płynność finansową Spółki, czego skutkiem byłaby obniżona rentowność Spółki. Działanie takie byłoby więc nielogiczne biznesowo.

Dodatkowo, Spółka w przyszłości może zostać rozwiązana lub też może nastąpić zbycie przedsiębiorstwa (lub jego części) do zewnętrznego podmiotu.

Uzasadnionym ekonomicznie oraz prawnie, zarówno z perspektywy Spółki i Wspólnika, który w wyniku tych zdarzeń straciłby własność Znaku towarowego, jest pozostawienie Znaku towarowego w majątku prywatnym Wspólnika i dzierżawa Znaku towarowego przez Spółkę.

Finalnie, Wspólnik uznaje Znak Towarowy za swój prywatny majątek związany z osobistymi osiągnięciami i nie rozważa przeniesienie własności Znaku ani na Spółkę, ani na inny podmiot, teraz ani w najbliższej przyszłości. Znak towarowy jest szczególnym prawem majątkowych ściśle związanym z osobą fizyczną - Panem (…). Wniesienie lub sprzedaż do Spółki Znaku towarowego z perspektywy właściciela byłoby działaniem nieracjonalnym, narażającym na ryzyko utraty prawa do Znaku towarowego i pobierania pożytków w przyszłości.

(…) w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej posiada także nieruchomości zlokalizowane we (…). Nieruchomości te są obecnie wynajmowane przez Spółkę dla celów prowadzonej działalności Spółki. Stanowią je biura oraz magazyny o powierzchni kilku tysięcy m² na działce o powierzchni ponad 2 ha. Budynki te zostały wybudowane lub zmodernizowane w (…) roku. Nieruchomości te znajdują się w jednej lokalizacji, charakteryzują się dostosowaniem do indywidualnych potrzeb Spółki w zakresie spełnienia niezbędnych wymogów, a także pod kątem logistycznym. Spółka wynajmuje te nieruchomości od wspólnika od (…) r., nieruchomości nigdy nie były własnością Spółki. (…) posiada również nieruchomość gruntową w bezpośrednim sąsiedztwie obiektów wynajmowanych przez spółkę, którą zamierza wydzierżawić Spółce pod budowę nowego magazynu.

Jak podniesiono powyżej, Wnioskodawca wynajmuje nieruchomości wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej od podmiotu powiązanego - wspólnika Spółki. Zgodnie z zawartymi umowami najmu, Spółka kwartalnie płaci wspólnikowi Spółki czynsz najmu. Wynajem odbywa się według średnich cen rynkowych, tj. warunki transakcji są zgodne z zasadą ceny rynkowej określonej w art. 11c ust. 1 Ustawy o CIT. Spółka dokonała weryfikacji cen stosowanych w transakcji z uwzględnieniem powierzchni i położenia nieruchomości, w wyniku której potwierdziła rynkowość cen.

Wynagrodzenie Wspólnika z tytułu dzierżawy nieruchomości w istocie będzie odpowiadać wartości rynkowej, nie będzie w rzeczywistości służyło jej dokapitalizowaniu. Do zawarcia transakcji doszłoby niezależnie od istniejących powiązań między stronami transakcji oraz zawarcie wskazanych transakcji wynika z faktycznych potrzeb biznesowych.

Należy przy tym zaznaczyć, że najem nieruchomości przez spółkę od podmiotu powiązanego nie wynika absolutnie z faktu powiązania osobowego w postaci wspólnika spółki a rzeczywistych potrzeb spółki. Co więcej w mieście w którym spółka posiada siedzibę jest bardzo ograniczona możliwość wynajęcia hal magazynowych o dużej powierzchni spełniających potrzeby spółki. Dlatego spółka zdecydowała o najmie nieruchomości od podmiotu powiązanego.

W związku z dynamicznym rozwojem oraz potrzebą zyskania przestrzeni magazynowej spółka w (…) r. wybudowała i oddała do użytkowania własny magazyn (…) o powierzchni ok. (…) m².

Ze względu na dynamiczny rozwój spółki, w przypadku dostępności na rynku planuje do końca roku (…) dzierżawę kolejnego magazynu od podmiotu nie powiązanego. Równolegle spółka prowadzi działania mające na celu budowę kolejnego własnego magazynu.

Pytania

1. Czy ponoszony przez Spółkę czynsz dzierżawny za korzystanie ze Znaku towarowego na podstawie zawartej Umowy, wypłacany na rzecz Wspólnika, stanowi ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT?

2. Czy ponoszony przez Spółkę czynsz za najem nieruchomości na podstawie zawartej Umowy, wypłacany na rzecz Wspólnika, stanowi ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Spółki, opłaty ponoszone na rzecz Wspólnika z tytułu dzierżawy Znaku towarowego i najmu nieruchomości nie podlegają opodatkowaniu estońskim CIT jako dochód z tytułu ukrytych zysków. W przedstawionym stanie faktycznym [winno być: zdarzeniu przyszłym – przyp. organu], w ocenie Wnioskodawcy, wydatki nie stanowią ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. W konsekwencji po stronie Wnioskodawcy nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Uzasadnienie.

Ustawodawca w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zawarł katalog transakcji stanowiących ukryte zyski. Przez ukryte zyski, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1)  kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2)  świadczenia wykonane na rzecz:

a)  fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b)  trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3)  nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4)  nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5)  wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6)  równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7)  darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8)  wydatki na reprezentację;

9)  dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Natomiast art. 28m ust. 4 ustawy o CIT stanowi do jakiej kategorii transakcji nie zalicza się do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2:

1)  wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2)  wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3)  kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Z powyższych przepisów wynika, że wynagrodzenie wypłacone przez Spółkę na rzecz podmiotu powiązanego - Wspólnika, z tytułu używania Znaku towarowego i najmu nieruchomości nie zostało wprost określone jako ukryty zysk, jak również nie zostało wskazane w katalogu jako przykład tytułu do wypłaty, który nie jest ukrytym zyskiem.

Należy zatem odnieść się do ogólnej definicji ukrytego zysku określonej w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, którym jest świadczenie pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.

Zgodnie z powyższym, do uznania, że wypłacone wynagrodzenie będzie ukrytym zyskiem, wymagane jest spełnienie następujących warunków:

- pieniężny lub niepieniężny charakter świadczenia,

- wykonane w związku z udziałem w zysku,

- źródłem zysku nie jest dywidenda,

- beneficjentem pośrednio lub bezpośrednio musi być wspólnik albo podmiot powiązany ze wspólnikiem.

Konstrukcja cytowanego wyżej przepisu wskazuje, że aby uznać świadczenie za ukryty zysk, każdy z powyżej wymienionych warunków musi być spełniony łącznie. Zostały one wymienione kolejno po sobie, po przecinkach - a zatem mamy do czynienia z koniunkcją - czyli sytuacją, w której wyrażenie jest prawdziwe i została spełniona hipoteza przepisu, tj. kiedy wszystkie warunki zostały spełnione (por. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 stycznia 2019 r. sygn. akt: II SA/Wa 942/18).

Nie ulega wątpliwości, że w sytuacji opisanej w stanie faktycznym [winny być: zdarzeniu przyszłym – przyp. organu] stanowiącej przedmiot niniejszego wniosku o interpretację, wynagrodzenie wypłacone przez Spółkę na rzecz Wspólnika, będzie w tym przypadku:

- świadczeniem pieniężnym (Wspólnik otrzyma wynagrodzenie w zamian za wydzierżawienie Znaku towarowego i najem nieruchomości),

- innym niż podzielony zysk - jego źródłem nie będzie uchwała o podziale zysku,

- świadczeniem, którego beneficjentem jest udziałowiec (wynagrodzenie otrzyma Wspólnik Spółki).

Niemniej w przedmiotowej sprawie nie zostanie spełniony warunek związku między prawem do udziału w zysku oraz otrzymanym świadczeniem.

W ocenie Spółki, podstawą do wypłaty wynagrodzeń będą zawarte pomiędzy Wspólnikiem a Spółką Umowy, w ramach których Wspólnik nie działa jako osoba, która na podstawie przepisów art. 191 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 z późn. zm., dalej: „KSH”) ma prawo do udziału w zysku, ale jako osoba posiadająca w majątku prywatnym Znak towarowy „(...)” i nieruchomości, które wydzierżawia w ramach zarządzania prywatnym majątkiem.

Zdaniem Spółki, fakt, że Wspólnik ma status udziałowca spółki nie determinuje, że wypłacane świadczenia będą związane z ww. statusem i tym samym z prawem do udziału w zysku.

Każdorazowo należy zwrócić uwagę na tytuł prawny, stanowiący podstawę świadczenia. W tym przypadku będą nim Umowy, które nie uzależnia wypłaty wynagrodzenia (wykonania świadczenia przez Spółkę) od statusu Wspólnika (prawa do udziału w zysku), ale od świadczenia na rzecz Spółki udostępnienia prawa do korzystania ze Znaku towarowego czy nieruchomości.

Wspólnik rozważał przekazanie Znaku towarowego Spółce w formie aportu lub odpłatnego zbycia celem wyposażenia Spółki w aktywa. Jednakże z perspektywy racjonalnie działającej Spółki oraz jej Wspólnika, kierujących się ekonomicznym i biznesowym interesem (m.in. utrata płynności finansowej przez Spółkę jak również pozbawienie Wspólnika prawa do czerpania pożytków w przyszłości ze Znaku towarowego będącego jego własnością i marką), wniesienie Znaku towarowego do Spółki byłby sprzeczne z interesem Wspólnika oraz ochroną jego prywatnego majątku .

Spółka podkreśla, że korzystanie w formie licencji przez Spółkę ze Znaku towarowego ma swoją historię wcześniejszą niż plany wdrożenia estońskiego CIT jako formy opodatkowania spółki.

W rezultacie czynności tych nie można interpretować jako czynność mającą za zamiar dokapitalizowania podmiotów powiązanych, gdyż stoi w oderwaniu od definicji ukrytych zysków wynikającej z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Spółka kieruje się również treścią ogólnych wyjaśnień przepisów podatkowych (w rozumieniu art. 14a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej) dotyczących stosowania przepisów o ryczałcie od dochodów spółek - tj. Przewodnik do ryczałtu spółek z 23 grudnia 2021 r. (dalej: „Przewodnik”).

Zgodnie z Przewodnikiem, świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika, które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku.

O tym, czy wynagrodzenie wypłacone Wspólnikowi na podstawie Umowy będzie stanowić ukryty zysk, istotne jest także uwzględnienie wyjaśnień Przewodnika ze str. 35: „Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi)”.

Zatem konieczne do oceny, czy wynagrodzenie mogłoby na gruncie ustawy o CIT stanowić ukryty zysk jest to, czy sama transakcja miałaby miejsce, gdyby nie uczestniczyłyby w niej podmioty powiązane. W przedstawionym stanie faktycznym [winno być: zdarzeniu przyszłym – przyp. organu], nie podlega jakiejkolwiek wątpliwości, że zawarcie Umów ma swoje uzasadnienie biznesowe oraz ekonomiczne, a Spółka zawarłby Umowy na podobnych warunkach, w celu prowadzenia działalności gospodarczej, nawet jeśli musiałby dzierżawić Znak towarowy i nieruchomości od podmiotu niepowiązanego.

Mając na uwadze powyższe, trzeba uznać, że Znak towarowy niezbędny jest do prowadzenia działalności gospodarczej. Bez prawa do korzystania ze Znaku towarowego Spółka nie będzie posiadała zdolności do generowania tak wysokich zysków i nie będzie mogła kontynuować działalności gospodarczej kojarzonej ze Znakiem towarowym z ugruntowaną pozycją na rynku.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wynajem nieruchomości stanowi transakcję niezbędną do prowadzenia działalności gospodarczej i rozwoju tej działalności, a sama transakcja została zawarta na warunkach rynkowych. W związku z powyższym, w świetle objaśnień, wartość transakcji najmu nieruchomości będącej własnością Wspólnika Spółki nie powinna stanowi podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytych zysków.

Dla Spółki istotne są także nadrzędne zasady, którymi każe się kierować ustawodawca w sytuacji, w której co prawda jest dokonywane świadczenie/transfer ale nie ma on charakteru działania mającego na celu ponadnormatywne obciążanie spółki. Sam fakt dokonywania świadczenia na rzecz podmiotu powiązanego nie oznacza bowiem, że ma miejsce tzw. ukryty zysk.

Zdaniem Spółki, świadczone usługi przez Wspólnika są związane bezpośrednio i ściśle z przedmiotem działalności Spółki i bez dzierżawy Znaku towarowego oraz nieruchomości Spółka zobowiązana byłaby uzyskiwać analogiczne usługi od innych podmiotów. Alternatywnie, bez pozyskania Znaku towarowego od podmiotów powiązanych bądź innych podmiotów, Spółka zmuszona byłaby zaprzestać lub ograniczyć zakres i skalę prowadzonej działalności gospodarczej. Podobnie nieruchomości są niezbędne do rozwoju Spółki i rosnące potrzeby magazynowe będą zaspokajane nie tylko na bazie zasobów Wspólnika.

Z punktu widzenia Spółki istotne są interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej oraz orzecznictwo sądów administracyjnych wydane w sprawach podobnych dot. zawarcia umowy dzierżawy/najmu ze wspólnikiem Spółki, które potwierdzają stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie:

- wyrok WSA we Wrocławiu z 23 lutego 2023 r. (sygn. akt I SA/Wr 521/22):

„Zauważyć należy, że jeśli okoliczności faktyczne i prawne należycie uzasadniają zasadność zawarcia transakcji pomiędzy podatnikiem a podmiotem powiązanym z perspektywy ekonomicznej lub prawnej, to taka transakcja nie powinna być kwalifikowana jako ukryta wypłata zysku. Innymi słowy, jeśli można wykazać, ze powiązania pomiędzy stronami danej transakcji nie miały istotnego wpływu na fakt jej zawarcia lub jej warunki (taką transakcję na takich warunkach zawarłyby również podmioty niepowiązane) - to wartość takiej transakcji nie powinna być kwalifikowana jako ukryta wypłata zysku”.

- interpretacja z 8 maja 2024 r. (znak: 0114-KDIP2-2.4010.92.2024.2.KW):

„W świetle wyżej wymienionych przepisów prawa podatkowego oraz przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że wypłata wynagrodzenia przez Spółkę na rzecz wspólnika w postaci czynszu za dzierżawę nieruchomości nie będzie stanowiła dochodu z tytułu ukrytego zysku, a tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek w myśl art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Wynika to z faktu, że ww. transakcja jest niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej. Wspólnicy Spółki zadbali o jej wyposażenie w aktywa niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej. Umowa dzierżawy zostanie zawarta na warunkach rynkowych, a do jej zawarcia doszłoby również gdyby nie powiązania między podmiotami. Umowa dzierżawy wynika z faktycznych potrzeb biznesowych Spółki. Wypłata wynagrodzenia na rzecz podmiotu powiązanego nie służy dokapitalizowaniu podmiotu powiązanego, ani Spółki w innej formie niż w postaci wkładu do Spółki”.

- interpretacja z 26 stycznia 2023 r. (znak: 0114-KDIP2-2.4010.202.2022.2.ASK):

„Przepisy o ukrytych zyskach wprowadzają domniemanie, że każda transakcja zawarta z podmiotem powiązanym stanowi dochód z ukrytych zysków w ryczałcie. Domniemanie to zostaje jednak obalone, gdy strony transakcji (podmioty powiązane) ustalą jej wartość na poziomie rynkowym”.

Podobne stanowisko zostało również zaprezentowane w następujących interpretacjach:

- interpretacja z 16 listopada 2023 r. (znak: 0114-KDIP2-2.4010.437.2023.4.ASK),

- interpretacja z 28 lipca 2023 r. (znak: 0111-KDIB2-1.4010.197.2023.2.BJ),

- interpretacja z 16 stycznia 2024 r. (znak: 0114-KDIP2-2.4010.600.2023.2.ASK),

- interpretacja z 22 marca 2024 r. (znak: 0114-KDIP2-2.4010.6.2024.2.ASK),

- interpretacja z 4 lutego 2025 r. (znak: 0111-KDIB2-1.4010.558.2024.4.AS).

Z tego względu, w ocenie Spółki, kwota wypłacanych świadczeń pieniężnych tytułem najmu nieruchomości i dzierżawy znaku towarowego przez Spółkę na rzecz Wspólnika, nie będzie stanowić dochodu w zakresie ukrytego zysku i nie będzie podlegać opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy z tytułu ukrytych zysków.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

W myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6)równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Stosownie do art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b)w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Zgodnie z art. 28m ust. 8 ustawy o CIT:

Wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń, o której mowa w ust. 3, określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ww. ustawy:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

– ten sam inny podmiot lub

– małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Stosownie do art. 11a ust. 2 ww. ustawy:

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami, (tzw. ukryte zyski).

Przy czym ukryte zyski stanowią dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

-     wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

-     inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

-     wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,

-     wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.

Z opisu sprawy wynika, że Państwa Spółka planuje w najbliższym czasie zmianę opodatkowania z CIT na formę ryczałtu od dochodów spółek. Spółka podpisała 1 lutego 2022 r. ze Wspólnikiem umowę dzierżawy („Umowa”) praw autorskich majątkowych do Znaku towarowego. Spółka zgodnie z Umową nie może zmieniać przeznaczenia Znaku towarowego bez zgody właściciela, musi dbać o dobry wizerunek znaku oraz jakość produktów sprzedawanych pod tym znakiem. Znak towarowy został wytworzony w całości we własnym zakresie i jest własnością Wspólnika oraz został zarejestrowany na podstawie decyzji Urzędu Patentowego RP od lutego 2014 r. Ponadto Wspólnik uznaje Znak towarowy za swój majątek prywatny. Zgodnie z umową, zobowiązali się Państwo do zapłaty czynszu dzierżawnego z tytułu udostępnienia przez Wspólnika Znaku towarowego. Przychody uzyskane z tego tytułu Wspólnik rozliczy w ramach prowadzonej przez siebie jednoosobowej działalności gospodarczej. Na mocy zawartej umowy dzierżawy, uzyskują Państwo prawo do użytkowania i pobierania pożytków ze Znaku towarowego przez okres 10 lat od daty zawarcia umowy. Są Państwo również uprawnieni do podejmowania we własnym zakresie i na własny koszt czynności mających na celu rozwój i promocję Znaku towarowego. Znak, który został odpłatnie udostępniony niezbędny jest do prowadzenia przez Państwa działalności gospodarczej. Spółka w celu prowadzenia działalności gospodarczej, musiałaby dzierżawić lub zakupić Znak towarowy, niezależnie od tego, czy Wspólnik jest podmiotem powiązanym czy nie. Powiązanie Państwa oraz Wspólnika nie ma wpływu na warunki zawarcia Umowy. Fakt, że Wspólnik jest podmiotem z Państwem powiązanym pozostaje bez wpływu na charakter zawieranej transakcji. Warunki dzierżawienia Znaku towarowego na Państwa rzecz zostały ustalone na warunkach rynkowych.

Ponadto Państwa Spółka od 1 listopada 2021 r. wynajmuje nieruchomości wykorzystywane wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej od tego samego Wspólnika, co Znak towarowy. Nieruchomości nigdy nie były własnością Spółki. Wynajem odbywa się na zasadach rynkowych. Ponadto wynagrodzenie wspólnika z tytuły wynajmu nieruchomości nie będzie służyło dokapitalizowaniu działalności Wspólnika.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia:

- czy ponoszony przez Spółkę czynsz dzierżawny za korzystanie ze Znaku towarowego na podstawie zawartej Umowy, wypłacany na rzecz Wspólnika, stanowi ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT,

- czy ponoszony przez Spółkę czynsz za najem nieruchomości na podstawie zawartej Umowy, wypłacany na rzecz Wspólnika, stanowi ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem (…).

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji, określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a podmiotem powiązanym (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje zatem odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz podmiotów powiązanych przewyższać będą ich wartość rynkową, powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.

Przy czym, jak przedstawione zostało wcześniej, zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena czy określone świadczenie spełni warunki do uznania za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Jak z niego wynika, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

Ocena, czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi, nie powinna się zatem ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

W relacji spółka – podmiot powiązany istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie, niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości).

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy, kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Odnosząc wyżej cytowane przepisy prawa podatkowego do opisu sprawy przedstawionego we wniosku oraz Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 stwierdzić należy, że czynsz dzierżawny za korzystanie ze Znaku towarowego na podstawie zawartej umowy, wypłacany na rzecz Wspólnika nie stanowi ukrytego zysku, w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT i w konsekwencji po Państwa stronie nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Jak wynika z opisu sprawy:

-    Spółka korzysta ze Znaku towarowego na podstawie umowy dzierżawy od (…) r., zawartej na okres (…) lat,

-    umowa dzierżawy Znaku towarowego zawarta została ze Wspólnikiem na warunkach rynkowych. Cena uiszczana tytułem czynszu dzierżawnego odpowiada wartości rynkowej,

-    powiązanie Wnioskodawcy oraz Wspólnika nie ma wpływu na warunki zawarcia Umowy. Fakt, że Wspólnik jest podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą pozostaje bez wpływu na charakter zawieranej transakcji,

-    Znak towarowy jest niezbędny do prowadzenia działalności gospodarczej. Znak towarowy jest szeroko rozpoznawalny na rynku (…), na którym działa Wnioskodawca. Dzierżawa Znaku towarowego ma więc uzasadnienie biznesowe i ekonomiczne,

-    korzystanie za Znaku towarowego łączy się ze zwiększoną rozpoznawalnością marki, co w rezultacie przekłada się na pozyskiwanie zaufanie klientów oraz zwiększenie zysków Spółki,

-    Wnioskodawca zawarłby umowę na podobnych warunkach, w celu prowadzenia działalności gospodarczej, nawet jeśli musiałby dzierżawić Znak towarowy od podmiotu niepowiązanego,

-    Spółka nie rozważała zakupu Znaku towarowego do własnego majątku, ponieważ zakup Znaku towarowego wpłynąłby negatywnie na płynność finansową Spółki, czego skutkiem byłaby obniżona rentowność Spółki. Działanie takie byłoby więc nielogiczne biznesowo,

-    pozostawienie Znaku towarowego w majątku prywatnym Wspólnika i dzierżawa Znaku towarowego przez Spółkę jest uzasadnione ekonomicznie oraz prawnie, zarówno z perspektywy Spółki i Wspólnika, który w wyniku tych zdarzeń straciłby własność Znaku towarowego.

Odnosząc się z kolei do Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, dotyczącego najmu nieruchomości od Wspólnika, wskazać należy, że jak wynika z opisu sprawy:

- wynajem odbywa się według średnich cen rynkowych, tj. warunki transakcji są zgodne z zasadą ceny rynkowej określonej w art. 11c ust. 1 Ustawy o CIT i nie będzie w rzeczywistości służył jej dokapitalizowaniu,

- najem nieruchomości przez spółkę od podmiotu powiązanego nie wynika absolutnie z faktu powiązania osobowego w postaci wspólnika spółki, a rzeczywistych potrzeb spółki,

- Spółka wynajmuje te nieruchomości od Wspólnika od (…) r.,

- nieruchomości nigdy nie były własnością Spółki,

- do zawarcia transakcji doszłoby niezależnie od istniejących powiązań między stronami transakcji oraz zawarcie wskazanych transakcji wynika z faktycznych potrzeb biznesowych.

Mając powyższe na uwadze należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że ponoszone na rzecz Wspólnika opłaty z tytułu dzierżawy Znaku towarowego i najmu nieruchomości nie stanowią ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Odnosząc się z kolei do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.