Interpretacja 0111-KDIB1-2.4010.508.2020.11.END

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

1)  ponownie rozpatruję sprawę z Państwa wniosku z 17 listopada 2020 r. (wpływ 25 listopada 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 15 lipca 2025 r., sygn. akt III SA/Wa 1239/25 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 marca 2025 r., sygn. akt II FSK 755/22 i

2)  stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 listopada 2020 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 listopada 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego:

Wnioskodawca jest polską spółką kapitałową, która prowadzi działalność gospodarczą i podlega na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy).

Spółka oprócz dochodów osiąganych na terytorium Polski, osiąga również dochody (przychody) poza terytorium kraju, w tym także od podmiotów z siedzibą na terytorium państw z którymi Polska nie ma podpisanej umowy w sprawie unikania podwójnego podatkowania. W jednym z takich państw (tj. (…)) z tytułu wykonywanych usług, kontrahent Spółki, na podstawie lokalnych przepisów prawa może być zobowiązany do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego („Podatek zagraniczny”) z wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy.

Kwota potrąconego podatku zapłaconego w (…) przez Spółkę kalkulowana jest w oparciu o wysokość wynagrodzenia należnego z tytułu świadczonych usług („Przychód zagraniczny”) bez uwzględnienia kosztów poniesionych w celu jego osiągnięcia.

Niemniej jednak wskazać należy, iż osiągnięcie Przychodu zagranicznego przez Spółkę wiąże się z poniesieniem w kraju odpowiednich kosztów, zarówno na poziomie operacyjnym, jak i finansowym, w stosunku do których Spółka prowadzi odpowiednią ewidencję pozwalającą na przyporządkowanie ich do uzyskanego w (…) przychodu („Koszty zagraniczne”).

Z uwagi na fakt, iż podatek zagraniczny kalkulowany jest wyłącznie od kwoty Przychodu zagranicznego, kwota uiszczonego Podatku zagranicznego istotnie przewyższa kwotę dochodu uzyskanego ze źródeł położonych za granicą, w przedmiotowym stanie faktycznym w (…).

W Polsce natomiast, Spółka kalkulując podatek dochodowy do zapłaty za dany rok podatkowy ustala podstawę opodatkowania zgodnie z art. 18 ust. 1 w związku z art. 7 ustawy CIT, łącząc dochody osiągnięte na terytorium kraju (w tym koszty poniesione w Polsce, które związane są z przychodami osiągniętymi w (…)) oraz przychody osiągnięte za granicą („Dochód całkowity”), w tym osiągnięty przychód na terytorium (...), od którego pobierany jest Podatek zagraniczny.

Do tak wyliczonej kwoty Dochodu całkowitego Spółka stosuje stawkę 19%, aby ustalić kwotę podatku dochodowego od osób prawnych należnego w Polsce („Podatek od dochodu całkowitego”).

Pytanie

W jaki sposób należy ustalić limit odliczenia, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy CIT, dla Podatku zagranicznego zapłaconego w (…) i, w sytuacji, gdy pobrany on został od Przychodu zagranicznego bez uwzględnienia Kosztów zagranicznych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Spółki, limit odliczenia, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy CIT, dla Podatku zagranicznego zapłaconego w (…), powinien zostać uwzględniony poprzez ustalenie proporcji kwoty Przychodu zagranicznego (od którego pobrany został Podatek zagraniczny) w danym roku podatkowym do Dochodu całkowitego Spółki, a następnie odniesienie tak ustalonej proporcji do kwoty obliczonego Podatku od dochodu całkowitego.

Uzasadnienie.

1.  Prawo do zaliczenia Podatku zagranicznego zapłaconego w (…).

Na wstępie Spółka chciałaby wyjaśnić podstawy prawne stojące za jej uprawnieniem do dokonania odliczenia Podatku zagranicznego zapłaconego w (…).

·      Istnienie podstawy prawnej do uzyskania informacji podatkowych jako formalna przesłanka do odliczenia.

Zgodnie z art. 22b ustawy CIT, zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20 -22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

Odnosząc ww. regulację do sytuacji Spółki, przesłanka w postaci istnienia podstawy prawnej dla wymiany informacji podatkowych w rozumieniu art. 22b ustawy CIT spełniona jest w odniesieniu do (…). Polska nie zawarła z (…) umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Niemniej, zarówno Polska jak i (…) są stronami Konwencji o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych sporządzona w Strasburgu 25 stycznia 1988 r. („Konwencja”), która w tej sytuacji stanowi podstawę do uzyskania przez polskie organy podatkowe informacji podatkowych od organów podatkowych (…). W odniesieniu do Polski Konwencja weszła w życie 1 października 1997 r., zaś w odniesieniu do (…).

·      Materialno-prawne przesłanki dla skorzystania z odliczenia zapłaconego Podatku zagranicznego.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy CIT, podatnicy, jeśli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Polski ustawodawca w przepisach ustawy CIT regulujących problematykę dochodów uzyskiwanych przez podatników posiadających nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, uzyskujących także dochody ze źródeł położonych poza terytorium Polski, ustanowił jako jedną z metod eliminacji podwójnego opodatkowania tzw. metodę zaliczenia zwykłego (proporcjonalnego).

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy CIT, jeśli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody (przychody) poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3, w rozliczeniu za rok podatkowy dochody (przychody) te łączy się z dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Wskazać przy tym należy, że art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy CIT stanowi, że wolne od podatku są dochody osiągane poza terytorium Polski przez podatników określonych w art. 3 ust. 1, jeżeli umowa międzynarodowa, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, tak stanowi. Jednocześnie, zgodnie z art. 20 ust. 6 ustawy CIT, łączna kwota odliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 2, nie może przekroczyć tej części podatku, która została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która przypada na dochód uzyskany z tego źródła dochodu. Powołany powyżej art. 20 ust. 1 zdanie 1 i 2 ustawy CIT ustanawia następujące przesłanki materialno-prawne pozwalające na dokonanie odliczenia podatku zapłaconego za granicą, tj.:

·      podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce,

·      podatnik osiąga dochody (przychody) zarówno na terytorium Polski, jak i za granicą,

·      dochody (przychody) osiągane na terytorium państw obcych podlegają opodatkowaniu w tych państwach,

·      dochody (przychody) te nie są wolne od podatku na mocy postanowień umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, a tym samym nie ma zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy CIT,

·      podatek od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium państw obcych został faktycznie zapłacony w tych państwach.

Odnosząc powyższe podstawy prawne do sytuacji Wnioskodawcy, należy wskazać, że:

·      Spółka podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce,

·      Spółka osiąga dochody (przychody) zarówno na terytorium Polski, jak i za granicą,

·      dochody (przychody) Spółki, w tym jej Przychody zagraniczne, osiągane na terytorium państw obcych podlegają opodatkowaniu w tych państwach,

·      Dochody zagraniczne (Przychody zagraniczne) te nie są dla Spółki wolne od Podatku zagranicznego na mocy postanowień umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, a tym samym nie ma zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy CIT,

·      Podatek zagraniczny skalkulowany od Przychodów zagranicznych został faktycznie zapłacony w (…).

Mając na uwadze, iż powyższe przesłanki materialno-prawne zostały w sytuacji Wnioskodawcy spełnione, należy potwierdzić, że Spółka będzie uprawniona do dokonania odliczenia Podatku zagranicznego od obliczonego Podatku od dochodu całkowitego zgodnie z art. 20 ust. 1 zdanie 1 i 2 ustawy CIT.

2.  Sposób ustalenia proporcji odliczenia Podatku zagranicznego zapłaconego w (…).

Regulacje ustawy CIT wprowadzają ograniczenie w zakresie wysokości kwoty podatku zapłaconego za granicą, który może podlegać odliczeniu w Polsce.

Zgodnie z treścią przepisu art. 20 ust. 1 zdanie 3 ustawy CIT, kwota odliczenia nie może przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Ustalając zatem limit odliczenia Podatku zagranicznego zapłaconego w (…), Spółka powinna ustalić jaki procent w Dochodzie całkowitym stanowi dochód osiągnięty w (…) w danym roku podatkowym – w tym celu kwota stanowiąca dochód osiągnięty w (…) powinna zostać podzielona przez kwotę Dochodu całkowitego Spółki. W ten sposób ustalona proporcja powinna następnie zostać odniesiona do Podatku od całkowitego dochodu.

Powyższe obliczenia można przedstawić za pomocą następującego wzoru:

L = 19%*B*(A/B)

gdzie:

§  L - limit odliczenia Podatku zagranicznego zapłaconego w (…) od Podatku od dochodu całkowitego;

§  A - dochód osiągnięty w (…) w danym roku podatkowym (przeliczony na złote stosownie do regulacji z art. 20 ust. 8 ustawy CIT);

§  B - Dochód całkowity Spółki za dany rok podatkowy.

W ocenie Wnioskodawcy przez „dochód”, o którym mowa w art. 20 ust. 1 zdanie 3 ustawy CIT, należy uznać kwotę Przychodu zagranicznego, gdyż to ona stanowiła podstawę do kalkulacji Podatku zagranicznego, a nie Dochód zagraniczny (uwzględniający koszt alokowany i poniesiony w Polsce a niepomniejszający przychodu, od którego podatek został odprowadzony w (…)). Nie można się zgodzić na akceptację stanowiska, w ramach którego Dochód zagraniczny na podstawie którego miałby zostać obliczony Podatek zagraniczny jest niższy niż ten podatek (taki rezultat państwo obce mogłoby uzyskać jedynie poprzez obciążenie dochodu stawką podatkową przekraczającą 100%).

Nieprawidłowość przyjęcia, iż przez „dochód” z art. 20 ust. 1 zadanie 3 ustawy CIT należy rozumieć Dochód zagraniczny, zdaniem Spółki najlepiej oddaje poniższy przykład liczbowy (który ma analogiczne przełożenie na przedstawiony w niniejszym wniosku stan faktyczny):

 

i)

Wariant I – Udział Dochodu zagranicznego do Dochodu całkowitego

Przy kalkulacji limitu odliczenia Podatku zagranicznego według wyżej przytoczonego wzoru

(L = 19%*B*(A/B)), w ramach niniejszego wariantu zakładamy, iż „dochód” z art. 20 ust. 1 zdanie 3 ustawy CIT, stanowi Dochód zagraniczny (A = Dochód zagraniczny). Powyższe prowadzi do następującego rezultatu:

L = 19% * 1 000 000 * (10 000/1 000 000) = 1 900

ii) Wariant II – Udział Przychodu zagranicznego do Dochodu całkowitego

Natomiast w tym wariancie, przy kalkulacji limitu odliczenia Podatku zagranicznego zakładamy jako „dochód”, o którym mowa w art. 20 ust. 1 zdanie 3 ustawy CIT, Przychód zagraniczny – gdyż to ta wielkość stanowiła faktyczną podstawę kalkulacji Podatku zagranicznego (A = Przychód zagraniczny). Powyższe prowadzi do następującego rezultatu:

L = 19% * 1 000 000 * (100 000/1 000 000) = 19 000

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki tylko drugi z przedstawionych wariantów ustalenia limitu odliczenia Podatku zagranicznego pozwala na prawidłowe ustalenie kwoty odliczenia podatku zapłaconego za granicą, to jest podatku pobranego wyłącznie od kwoty osiągniętych przychodów (Przychodu zagranicznego).

Zdaniem Spółki należy również wskazać, iż powyższy sposób ustalenia proporcji odliczenia podatku zapłaconego zagranicą znajduje swoje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 13 września 2017 r. (nr 0114-KDIP2-1.4010.184.2017.1.AJ) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził stanowisko podatnika, który wskazał, iż:

„(…) dla celów ustalenia proporcji, według której obliczona zostanie maksymalna kwota Podatku u Źródła podlegającego odliczeniu, należy przyjąć, iż kwota dochodu osiągniętego w państwie obcym, o którym mowa w przywołanym art. 20 ust. 1 Ustawy CIT, równa jest - w zaistniałym przypadku - kwocie Przychodu Osiągniętego na Ukrainie.

Wynika to z faktu, iż w przypadku sprzedaży licencji na Ukrainie podstawą opodatkowania Podatku u Źródła jest przychód bez uwzględniania kosztów uzyskania przychodów. Zagraniczny kontrahent pobiera bowiem Podatek u Źródła od (całości) wynagrodzenia wynikającego z faktur wystawionych przez Wnioskodawcę. Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy najistotniejszym elementem konstrukcyjnym odliczenia podatku zapłaconego za granicą jest jego wysokość, a nie charakter podstawy, od której jest on obliczany. Wynika to z faktu, iż - tak jak w przypadku przedmiotowych licencji - podatek obliczany jest przez kontrahenta, który przy kalkulacji podatku u źródła nie uwzględnia, z uwagi na brak takiej możliwości - kosztów uzyskania przychodów”.

Z uwagi na powyższe, kwota limitu odliczenia Podatku zagranicznego powinna – zdaniem Spółki - zostać skalkulowana wyłącznie w oparciu o kwotę osiągniętego Przychodu zagranicznego, bez uwzględniania kosztów poniesionych w celu jego osiągnięcia.

3.  Podsumowanie.

Konkludując całość przytoczonej wyżej we wniosku argumentacji, w ocenie Spółki limit odliczenia, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy CIT, dla Podatku zagranicznego zapłaconego w (…), powinien zostać uwzględniony poprzez ustalenie proporcji kwoty Przychodu zagranicznego w danym roku podatkowym do Dochodu całkowitego Spółki, a następnie odniesienie tak ustalonej proporcji do kwoty obliczonego Podatku od dochodu całkowitego. Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska w sprawie.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 23 lutego 2021 r. wydałem interpretację indywidualną znak: 0111-KDIB1-2.4010.508.2020.1.BG, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe. Interpretację doręczono Państwu 25 lutego 2021 r.

Skarga na interpretację

Pismem z 26 marca 2021 r. (wpływ 30 marca 2021 r.) wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wnieśli Państwo o:

1)  uchylenie zaskarżonej interpretacji,

2)  zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 28 lutego 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1049/21 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 lutego 2021 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.508.2020.1.BG oraz zasądził na rzecz Skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego.

Pismem z 12 maja 2022 r. wniosłem skargę kasacyjną od powyższego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Naczelny Sąd Administracyjny - wyrokiem z 4 marca 2025 r. sygn. akt II FSK 755/22 – uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu Warszawie oraz zasądził na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zwrot kosztów postępowania sądowego.

Wyrokiem z 15 lipca 2025 r., sygn. akt III SA/Wa 1239/25 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w całości. Prawomocny wyrok wpłynął do organu 9 października 2025 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

·      uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

·      ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, iż w momencie kiedy została wydana zaskarżona interpretacja pomiędzy Polską a (…) nie było jeszcze zawartej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Tym samym wydana interpretacja indywidualna dotyczy stanu prawnego na moment wydania zaskarżonej interpretacji

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. .U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT wynika natomiast, że:

Ponadto, na podstawie art. 7 ust. 3 pkt 1, 2 i 3 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Z kolei, w myśl art. 18 ust. 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o CIT:

Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Powołany art. 20 ust. 1 ustawy o CIT, ustanawia następujące przesłanki materialne pozwalające na dokonanie odliczenia podatku zapłaconego w państwie źródła, tj.:

1)  podmiot podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (jest rezydentem);

2)  podatnik ten osiąga dochody (przychody) zarówno na terytorium Polski, jak i za granicą;

3)  dochody (przychody) osiągane na terytorium państw obcych podlegają opodatkowaniu w tych państwach;

4)  dochody te nie są wolne od podatku na mocy postanowień umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, i tym samym nie ma zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT;

5)  podatek od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium państw obcych został faktycznie zapłacony w tych państwach.

Zgodnie bowiem z art. 20 ust. 6 ustawy o CIT:

Jak stanowi art. 20 ust. 8 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 22b ustawy o CIT:

Należy podkreślić, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazuje dokładnie, co należy rozumieć pod pojęciami „podstawy prawnej do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa”, o której mowa w art. 22b ustawy o CIT . Pewne wskazówki w tym względzie zawiera ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej:

W tym miejscu należy wskazać, że 1 października 1997 r. weszła w życie w Rzeczypospolitej Polskiej Konwencja o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych (Dz.U. z 1998 r. Nr 141, poz. 913, dalej: „Konwencja”), sporządzona w Strasburgu 25 stycznia 1988 r., następnie zmieniona protokołem sporządzonym w Paryżu 27 maja 2010 r. Co istotne, (…).

Konwencja stanowi jeden z podstawowych aktów prawa międzynarodowego regulujący wymianę informacji w sprawach podatkowych, wyznaczając zakres i zasady wymiany informacji podatkowych, z równoczesnym zapewnieniem ochrony ich poufności oraz poszanowaniem międzynarodowych standardów w zakresie ochrony praw osobistych i przepływu informacji personalnych.

W myśl art. 1 pkt 1 Konwencji:

Zgodnie z art. 1 pkt 2 Konwencji:

Stosownie do postanowień art. 2 pkt 1 lit. a Konwencji:

Nie ulega zatem wątpliwości, że Konwencja, jako ratyfikowana przez Rzeczpospolitą Polską umowa międzynarodowa dotycząca problematyki podatkowej, stanowi podstawę do uzyskania przez polskie organy podatkowe informacji podatkowych od organu podatkowego (…).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia od podatku dochodowego od osób prawnych kwoty równej podatkowi zapłaconemu w (…), do wysokości limitu. W związku z wejściem w życie ww. Konwencji (…) r. możliwość odliczenia podatku pobranego w (…) dotyczy dochodów, osiągniętych od tej daty.

Z przedstawionego w Państwa wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka oprócz dochodów osiąganych na terytorium Polski, osiąga również dochody (przychody) poza terytorium kraju, w tym także od podmiotu z siedzibą na terytorium (…), z którą (na moment wydania zaskarżonej interpretacji) nie było nie ma podpisanej umowy w sprawie unikania podwójnego podatkowania. Z tytułu wykonywanych usług, kontrahent Spółki, na podstawie lokalnych przepisów prawa może być zobowiązany do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego z wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy. Kwota potrąconego podatku zapłaconego w (…) przez Spółkę kalkulowana jest w oparciu o wysokość wynagrodzenia należnego z tytułu świadczonych usług (przychód zagraniczny) bez uwzględnienia kosztów poniesionych w celu jego osiągnięcia.

Państwa wątpliwość dotyczą kwestii, w jaki sposób należy ustalić limit odliczenia, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o CIT, dla podatku zagranicznego zapłaconego w (…), w sytuacji, gdy pobrany on został od przychodu zagranicznego bez uwzględnienia kosztów zagranicznych.

Jak wynika z powołanego wyżej art. 20 ust. 1ustawy o CIT, jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, czyli mający siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, osiągają również dochody (przychody) poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3ustawy o CIT, w rozliczeniu za rok podatkowy dochody (przychody) te łączy się z dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Mając na uwadze wyżej cytowane przepisy stwierdzić należy, że zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o CIT, Spółce przysługuje odliczenie od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów, kwoty równej podatkowi zapłaconemu w (…). Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

W celu dokonania prawidłowego obliczenia limitu podatku zapłaconego za granicą podlegającego odliczeniu od podatku dochodowego od osób prawnych, należy:

1. obliczyć podatek (zgodnie z regulacjami ustawy o CIT) od sumy dochodów uzyskanych w kraju i za granicą, tj.:

(A+B) x 19% = C

gdzie:

A – dochód krajowy,

B – dochód zagraniczny,

C – wyliczona kwota podatku od łącznych dochodów;

2. następnie wyliczony podatek (C) (od łącznych dochodów) należy pomnożyć przez dochód uzyskany za granicą (B), a następnie podzielić przez łączny dochód z kraju i zagranicy, tj.:

(C x B) / (A+B) = D – limit podatku zapłaconego w państwie źródła podlegający odliczeniu.

Należy zauważyć, że zgodnie z powyższą regulacją podatek w Polsce oblicza się od sumy dochodów uzyskanych w kraju i za granicą (zgodnie z regulacjami polskiej ustawy CIT), a następnie od obliczonego w ten sposób podatku odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Limitem odliczenia jest jednak ta część podatku obliczonego zgodnie z regulacjami polskimi, która proporcjonalnie przypada na dochód zagraniczny (uwzględniony do opodatkowania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej).

Zgodnie z wyrokiem WSA w Warszawie z 15 lipca 2025 r. sygn. III SA/Wa 1239/21 zapadłym w niniejszej sprawie:

Nie można zatem zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że limit odliczenia dla podatku zagranicznego zapłaconego w (…), bez względu na to, czy zapłaconego bezpośrednio przez podatnika, czy też za pośrednictwem płatnika, powinien zostać uwzględniony poprzez ustalenie proporcji kwoty przychodu zagranicznego, od którego pobrany został podatek zagraniczny, w danym roku podatkowym do sumy dochodu krajowego i przychodu zagranicznego, a następnie odniesienie tak ustalonej proporcji do kwoty obliczonego podatku. Powyższa metoda wiązałaby się bowiem z obliczaniem limitu odliczenia poprzez połączenie wartości z dwóch różnych kategorii pojęciowych, tj. przychodu zagranicznego oraz dochodu krajowego.

Na powyższe wskazuje powyższy wyrok WSA w Warszawie z 15 lipca 2025 r. zapadły w niniejszej sprawie:

Jak wskazano wyżej, w odniesieniu do art. 20 ust. 1 zdanie 1 ustawy o CIT, dochody i przychody nie są traktowane w ten sam sposób przez ustawodawcę.

Ponadto powyższy wyrok WSA w Warszawie z 15 lipca 202 r. zapadły w Państwa sprawie wskazuje :

Mając na uwadze powyższe, w Państwa sytuacji przychód powinien zostać ustalony na podstawie art. 18 ust. 1 w związku z art. 7 ustawy o CIT natomiast koszty - zgodnie z art. 15 tej ustawy. Tak wyliczony dochód winien stanowić podstawę do ustalenia przez Państwa limitu odliczenia podatku zapłaconego za granicą.

Mając na uwadze powyższe, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do przywołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej wskazać należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).