Interpretacja 0111-KDIB1-2.4010.655.2021.12.BD

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1.  ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 22 listopada 2021 r. (wpływ 8 grudnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 12 października 2022 r. sygn. akt I SA/Gl 547/22 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 października 2025 r. sygn. akt II FSK 163/23;

2.  stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem 4 lutego 2022 r. (wpływ 8 lutego 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A GmbH (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest osobą prawną z siedzibą na terytorium Niemiec.

Działalność Spółki związana jest ze (…). Spółka jest firmą (…) realizującą swoją działalność w branży (…). Spółka realizuje swoją działalność poprzez przeprowadzanie (…) mającej na celu (…).

Ponadto, Spółka realizuje (…). Szkolenie i rozmowy z klientami prowadzone są przez wysoko wykwalifikowanych pracowników (Konsultantów) znajdujących się na terytorium Niemiec, którzy posiadają kwalifikacje z zakresu (…). Komunikacja z klientem odbywa się za pomocą środków porozumiewania na odległość.

Spółka zatrudnia w oparciu o umowę o pracę osoby fizyczne posiadające miejsce zamieszkania na terytorium Polski i obywatelstwo polskie (dalej: „Pracownicy”). Pracownicy zatrudnieni są na stanowiskach administracyjnych i wykonują pracę na terytorium Polski w systemie pracy zdalnej. Zadania realizowane w Polsce kierowane są przez liderów z Wielkiej Brytanii zazwyczaj w formie wideokonferencji. Pracownicy podlegają ocenie na podstawie wykonywanej przez nich pracy oraz informacji zwrotnych uzyskanych przez Konsultantów i kierowników danych projektów. Informacje zwrotne pochodzą również od klientów i dotyczą wpływu przekazanych im w ramach danego projektu wskazówek na poziom realizowanych przez pracowników zadań, jak również wsparcia jakie uzyskali w trakcie realizacji usługi, tj. m.in. czy otrzymali wszystkie niezbędne linki umożliwiające wykonanie zadania we właściwym czasie, czy otrzymali odpowiednie materiały we właściwym czasie, jak również czy odpowiedni pracownicy klienta otrzymali właściwe raporty i właściwe certyfikaty. Ocena Pracownika przeprowadzana jest przez przełożonego z siedzibą w Wielkiej Brytanii w cyklach miesięcznych, kwartalnych i rocznych oraz ma na celu upewnienie, że Pracownik spełnia określone kryteria wydajności.

Pracownicy mający siedzibę w Polsce nie wykonują żadnych usług fizycznie w innych krajach, z którymi podpisywane są przedmiotowe umowy, a wykonują oni w sposób zdalny zlecone zadania administracyjne i administrują projektami realizowanymi m.in. w Wielkiej Brytanii, Francji, czy Niemczech. Do głównych obowiązków Pracowników należy wsparcie klientów z ww. państw i innych europejskich lokalizacji.

Obowiązki Pracowników obejmować będą:

·      zapewnienie wsparcia przy konfiguracji rozwiązań technicznych służących świadczeniu przez Spółkę usług oraz administrowanie procesami dla klientów Spółki, które to procesy mogą obejmować między innymi ogólne wprowadzanie danych, wprowadzenie danych uczestników (…) lub podobnych form do systemów zarządzania danymi, tworzenie danych ewaluacyjnych itp.;

·      zapewnienie wsparcia po konfiguracji, które może obejmować między innymi wysyłanie raportów o stanie projektów/przypomnień do uczestników, generowanie raportów itp.;

·      tworzenie projektów w systemach wewnętrznych Spółki;

·      planowanie i pozyskiwanie zasobów niezbędnych do świadczenia usług i informacje zwrotne dla Klienta;

·      planowanie rozmów przygotowawczych z moderatorami, zarządzanie dziennikami, wysyłanie materiałów, czy też wysyłanie zaproszeń na (…);

·      zapewnienie uczestnikom (…) wsparcia systemowego rozwiązań technicznych i administrowania tymi procesami;

·      zapewnienie koordynacji projektów i wsparcia dla drukowanych i cyfrowych produktów (…) dla liderów dostarczanych w różnych trybach uczenia się i językach, formatowanie materiałów w Word i PowerPoint;

·      generowanie formularzy i koordynowanie przygotowania materiałów drukowanych oraz przesyłanie treści na platformy wewnętrzne.

Umowy o pracę z Pracownikami stanowią, że zakres obowiązków Pracowników obejmuje wszystkie zadania administracyjne i organizacyjne w zakresie zarządzania projektami, które ma na celu zapewnienie klientom właściwego dostępu do usług świadczonych przez Spółkę w zakresie (…). Należy do nich ponadto (jeśli jest to konieczne) nadzór nad bieżącymi projektami w miejscu ich realizacji.

Umowy o pracę z Pracownikami stanowią, że obowiązki wynikające ze stosunku pracy. Pracownicy zobowiązani są wykonywać w miejscu zamieszkania, z możliwością zmiany miejsca wykonywania pracy po uprzednim powiadomieniu Spółki o zmianie bądź oczekiwanej zmianie miejsca zamieszkania. Dzięki technologii zapewniającej brak bezpośredniego kontaktu z klientem, obowiązki mogą być wykonywane z dowolnego miejsca Wnioskodawca nie posiada zaplecza nieruchomościowego czy technicznego, związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Zatrudnienie Pracowników odbywa się i będzie się odbywać na następujących zasadach:

·      pracownicy są zobligowani do pracy z miejsca zamieszkania (oryg. „Home Office”);

·      W miejscu wykonywania pracy Pracownicy nie odbywają fizycznie spotkań z klientami, ani współpracownikami ani nie odbiera/wysyła/przesyła/składuje/przepakowuje etc. towarów handlowych/produktów Spółki;

·      miejsce wykonywania pracy przez Pracowników nie jest oznaczone jako siedziba Spółki, ani w żaden inny sposób pozwalający osobom trzecim powiązać to miejsce ze Spółką;

·      w strukturze organizacyjnej Spółki Pracownicy zajmują stanowisko na szczeblu administracyjnym (nie kierownicze);

·      pracownicy nie mają uprawnień do podpisywania umów w imieniu firmy, w tym nie posiadają karty kredytowej/bankowej umożliwiającej dysponowanie środkami Spółki;

·      pracownicy korzystają z laptopów dostarczonych przez Spółkę, w celu umożliwienia pracy w systemie zdalnym;

·      pracownicy nie mają uprawnień do negocjowania warunków kontraktów;

·      pracownicy nie mają wpływu na ceny usług oferowanych w Polsce.

Wnioskodawca nie uzyskuje żadnej dodatkowej korzyści z tytułu zatrudniania Pracowników na terytorium Polski. Pracownicy odpowiedzialni są za pełnienie obowiązków administracyjnych związanych z ogólną działalnością Wnioskodawcy prowadzoną na świecie - nie konkretnie w Polsce. Ponadto, Pracownicy nie odbywają spotkań z Polskimi kontrahentami na terytorium Polski, podczas których działaliby w interesie Spółki.

Czynności realizowane przez Pracowników na terenie Polski nie będą pokrywać się z działalnością Spółki prowadzoną na terytorium Niemiec jako całości, ponieważ na terytorium Niemiec prowadzona jest właściwa praca ((…) itp.), podczas gdy zadania realizowane w Polsce obejmują zapewnienie dostępu do programów, pokojów wideokonferencyjnych, przypominanie o spotkaniach, przesyłanie materiałów itp. Celem działalności rozumianej jako całość jest (…) oraz dostarczenie klientowi wiedzy o (…); podstawowym celem działalności jest więc (…). Czynności realizowane przez Pracowników wykonywane mogą być równolegle do tzw. „głównej” działalności Spółki.

Działalność wykonywana w Polsce w stosunku do całej prowadzonej działalności Wnioskodawcy nie będzie stanowić istotnej i znaczącej części działalności przedsiębiorstwa jako całości, a będzie działalnością „pomocniczą” w zakresie realizowanych przez Spółkę projektów. Pracownicy wykonujący swoje zadania w sposób zdalny stanowią jedynie wsparcie w zakresie administrowania projektami realizowanymi od strony merytorycznej m.in. w Wielkiej Brytanii, Francji, czy Niemczech. Nie podejmują oni istotnych decyzji z zakresu kontaktów z klientem, w szczególności zawierania umów i określania ich warunków.

W uzupełnieniu wniosku z 4 lutego 2022 r. Wnioskodawca wskazał również, że:

Wszystkie projekty odbywają się poza granicami Polski (świadczone są na rzecz podmiotów zagranicznych), tym samym nie ma projektów, które wymagają w Polsce nadzoru polskich Pracowników w miejscu ich realizacji. Do zadań Pracowników w ramach nadzoru nad projektami należy upewnienie się, że przedmiot zamówienia został dostarczony zgodnie ze specyfikacją i terminami ustalonymi z Klientami.

Praca Pracowników jest stale monitorowana przez ich przełożonych, którzy znajdują się w USA i Wielkiej Brytanii. Każdy z Pracowników odbywa indywidualne, regularne spotkania ze swoimi przełożonymi w celu omówienia postępów/problemów w bieżących projektach. Ponadto, raz w tygodniu odbywają się również spotkania zespołowe. Menedżerowie/Kierownicy są nieustannie dostępni dla Pracowników w celu uzyskania wsparcia i wskazówek.

Pracownicy Wnioskodawcy wykonujący pracę na terytorium Polski są/będą co do zasady zatrudnieni na czas nieokreślony.

Czynności wykonywane przez Pracowników wykonujących pracę wobec Wnioskodawcy są/będą prowadzone w sposób regularny, stały.

Pytanie

Czy doszło lub dojdzie do powstania w Polsce zakładu Spółki jako przedsiębiorstwa zagranicznego, a na Spółce ciąży lub będzie ciążył obowiązek podatkowy na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, nie doszło ani nie dojdzie do powstania w Polsce zakładu Spółki jako przedsiębiorstwa zagranicznego, a na Spółce nie ciąży ani nie będzie ciążył obowiązek podatkowy na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy CIT [ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „Ustawa CIT”) – przyp. organu], podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W myśl art. 3 ust. 2 Ustawy CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 1 Ustawy CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Polski przez podatników, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, uważa się w szczególności dochody (przychody) z każdej działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Pojęcie zakładu zostało w Ustawie CIT zdefiniowane. Zgodnie z art. 4a pkt 11 Ustawy CIT, pod pojęciem zakładu należy rozumieć:

a)  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

b)  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,

c)  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje,

- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku właściwą umową o unikaniu podwójnego opodatkowania jest umowa z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz.U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90; dalej: „Umowa”).

W Umowie zdefiniowano pojęcie Zakładu. Oznacza to, że dla określenia, czy prowadzona przez Spółkę na terytorium Polski działalność jest prowadzona za pośrednictwem Zakładu, kluczowe są postanowienia Umowy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w Państwie jego siedziby, chyba że prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład.

W przypadku uznania, że Wnioskodawca nie posiada w Polsce zakładu, zyski osiągnięte przez Wnioskodawcę na terytorium Polski będą więc podlegały opodatkowaniu w Niemczech, a na Spółce nie będzie ciążył obowiązek podatkowy na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

W myśl art. 5 ust. 1 Umowy, poprzez „zakład” należy rozumieć stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Jak stanowi art. 5 ust. 2 Umowy, pojęcie to obejmuje w szczególności: miejsce zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat i kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Zgodnie natomiast z art. 5 ust. 4 Umowy, określenie „zakład” nie obejmuje:

a)  użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa,

b)  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania,

c)  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo,

d)  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa,

e)  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym,

f)   utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Brzmienie ww. przepisów wskazuje, że katalog miejsc, które mogą stanowić zakład, ma charakter otwarty. Wszystkie jednak charakteryzuje fizyczny charakter, wykorzystywanie do prowadzonej działalności oraz związek z osiąganymi przez podatnika przychodami (także pośredni; nie musi być to placówka wykorzystywana wprost do produkcji, czy świadczenia usług).

Dla wykładni powyższych przepisów Umowy zasadne jest posłużenie się pomocniczo zapisami Komentarza do Konwencji Modelowej OECD (dalej: „Komentarz”), o którą jest oparta Umowa, a który potwierdza powyższe wnioski. Komentarz jest powszechnie stosowany jako wskazówka interpretacyjna, co potwierdza orzecznictwo.

Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1712/13, wyjaśnił, że: „istniejące obecnie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania powinny być interpretowane zgodnie z Komentarzem, chyba że zasadnicze zmiany w Modelowej Konwencji OECD wykluczałyby taką interpretację”.

Wynika z tego, że w procesie wykładni umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w tym Umowy, zasadne jest wykorzystanie Komentarza. Z Komentarza wynika, że aby doszło do powstania zakładu w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, warunkami koniecznymi są: istnienie stałej placówki, ekonomiczne prawo do dysponowania/rozporządzania tą placówką, oraz wykonywanie z użyciem ww. placówki działalności przedsiębiorstwa, tj. istotnych ilościowo i wartościowo czynności bezpośrednio na rzecz osób trzecich warunek ten uważa się za niespełniony w przypadku wykonywania czynności przygotowawczych lub pomocniczych na rzecz siedziby głównej.

Z przepisów Umowy wynika, że decydującym o odróżnieniu działalności podstawowej od działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym jest więc określenie, czy działalność stałej placówki stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości.

Jeżeli dane czynności są różne od czynności głównych, mogą być wykonywane równolegle do działalności głównej, wspierają działalność główną, nie stanowią istotnej ani zasadniczej części działalności przedsiębiorstwa, należy uznać, że stanowią działalność przygotowawczą lub pomocniczą.

Należy także zwrócić uwagę na ust. 5 tego samego przepisu. Stanowi on, że jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6 (np. komisanta; przepis ten nie znajduje w niniejszej sprawie zastosowania), działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa (z zastrzeżeniem braku powstania zakładu przy wykonywaniu czynności wymienionych w ust. 4, a więc np. nabywania towarów).

Podsumowując, istnieją dwa sposoby rozumienia pojęcia „zakładu”. Przez to pojęcie rozumiemy nie tylko konkretne miejsca prowadzenia działalności, ale także osobę, która jest w stanie zawierać umowy w imieniu przedsiębiorstwa (posiada uprawnienia do składania w imieniu danego podmiotu wiążących oświadczeń woli). Pierwsze znaczenie pojęcia „zakładu” odnosi się do przedmiotów materialnych, które są określonymi miejscami prowadzenia działalności gospodarczej, a drugie - do uprawnień określonej osoby.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy rozważyć, czy zakład Spółki w Polsce nie powstanie z uwagi na:

1.  możliwość stwierdzenia, że Spółka posiada stałą placówkę (w postaci tzw. Home Office, czyli miejsca zamieszkania wykorzystywanego także do zdalnego wykonywania obowiązków pracowniczych Pracowników);

2.  możliwość stwierdzenia, że Pracownik działa na terytorium Polski jako „zależny agent” lub „zależny przedstawiciel” z uwagi ewentualną okoliczność prowadzenia sprzedaży towarów/usług Spółki.

W zakresie pkt 1 należy podnieść, że w swoim miejscu zamieszkania Pracownicy nie będą odbywali fizycznie spotkań z klientami, ani współpracownikami ani odbierał/wysyłał/przesyłał/składował /przepakowywał etc. towarów handlowych/produktów Spółki. Jak również, miejsca zamieszkania Pracowników nie będą oznaczone jako siedziba Spółki, ani w żaden inny sposób pozwalający osobom trzecim powiązać te miejsca ze Spółką.

Nie można więc uznać, że Spółka ma ekonomiczne prawo do dysponowania/rozporządzania miejscem pracy Pracowników. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest realizacja usług z zakresu (…). Praca wykonywana przez Pracowników w systemie Home Office będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności względem „właściwej” działalności pomocniczych (administracyjnych; Pracownicy nie będą tam odbywali spotkań z klientami, a nawet miejsce to nie będzie oznaczone jako służące do prowadzenia działalności Spółki).

Spółka nie będzie więc miała prawa do korzystania z przedmiotowej nieruchomości. W konsekwencji należy uznać, że Home Office Pracowników nie będzie stanowić „stałej placówki” Spółki.

Ponadto, Spółka nie osiąga żadnych dodatkowych korzyści z tytułu faktu stacjonowania Pracowników na terenie Polski.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego [stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego – przyp. organu], Pracownicy odpowiedzialni są za wsparcie klientów m.in. z Wielkiej Brytanii, Francji, Niemiec i z innych europejskich lokalizacji.

Tym samym nieprawidłowe byłoby uznanie, iż Pracownicy reprezentują Spółkę w kontaktach z polskimi kontrahentami. Fakt zlokalizowania miejsca normalnej pracy Pracowników na terenie Polski nie ma w tym kontekście znaczenia, z uwagi na wykonywanie obowiązków pracowniczych drogą komunikacji na odległość.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo, można tutaj przytoczyć interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 lipca 2016 r., sygn. IPPB5/4510-680/16-3/RS. Stwierdzono w niej, że skoro „prace biurowe, które mogą okazać się konieczne w toku wykonywania obowiązków Pracownika mogą być wykonywane w domu Pracownika w Polsce”. Przy czym Spółka zaznaczyła, że nie będzie ona miała prawa dostępu oraz prawa do korzystania z jakichkolwiek pomieszczeń w domu Pracownika (które mogą być wykorzystywane przez niego do wykonywania pracy), zakład Spółki w Polsce nie powstanie. Stanowisko to zostało uznane za prawidłowe w całości.

Stanowisko wyrażone przez Spółkę jest zgodne także z wyrażonym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 28 lipca 2016 r., sygn. IPPB5/4510-680/16-3/RS, w której organ interpretacyjny potwierdził stanowisko Wnioskodawcy: „Podniesiono, że jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka nie będzie władać w Polsce żadnymi pomieszczeniami ani inną powierzchnią pod jakimkolwiek tytułem prawnym lub bez tytułu prawnego (pracownik może wykorzystywać jedynie własne mieszkanie). W szczególności, Spółka nie zapewni Pracownikowi powierzchni biurowej w Polsce. Wykonywanie czynności przez Pracownika nie będzie się odbywać w żadnym stałym miejscu pozostającym do dyspozycji Spółki. Tym samym, nie zostanie spełniona pierwsza, ani druga przesłanka, których istnienie jest konieczne do powstania zakładu w rozumieniu art. 5 ust. 1-3 UPO”.

Tożsame stanowisko zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej z 4 grudnia 2014 r., sygn. IPPB5/423-841/14-6/PS. Ponadto, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8 sierpnia 2012 r., sygn. IPPB5/423-356/12-2/PS, uznano, iż działalność pracownika wykonującego w Polsce pracę przy wykorzystaniu powierzchni własnego mieszkania nie spowoduje powstania zakładu spółki zagranicznej na terytorium Polski. Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie również w interpretacji indywidualnej z 28 lipca 2011 r., sygn. IPPB5/423-357/11-5/PS.

W zakresie pkt 2 (działanie na terytorium Polski jako „zależny przedstawiciel”), działań Pracowników nie należy kwalifikować jako takiej działalności, ponieważ nie obejmuje ona wykonywania działalności „podstawowej” (konsultingowej) ani prowadzenia sprzedaży usług oferowanych przez Spółkę. Pracownicy nie podejmują istotnych decyzji z zakresu kontaktów z klientem, w szczególności zawierania umów i określania ich warunków oraz pracują pod kierownictwem liderów z Wielkiej Brytanii.

Kluczowe dla uznania, czy dana placówka w postaci pracownika lub zespołu pracowników zajmujących się kontaktem z klientami stanowi zakład, jest określenie, czy mają oni faktycznie wpływ na zawieranie umów z klientami lub ich treść (wówczas może dojść do powstania zakładu). Jeżeli, przeciwnie, osoby te pełnią jedynie funkcje administracyjne, a wszelkie istotne decyzje z zakresu kontaktów z klientem (w szczególności zawierania umów i określania ich warunków) są podejmowane gdzie indziej, miejsca ich pracy nie należy uznawać za zakład.

Powyższe stanowisko znajduje uzasadnienie w Komentarzu. W jego części poświęconej wykładni pojęcia „zakładu” wskazano, że „ocena, czy działalność wykonywana w placówce ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy, zależy od całokształtu działalności przedsiębiorstwa. Istotny jest faktyczny zakres działalności prowadzonej przez przedsiębiorcę zagranicznego poprzez placówkę, ustalany np. poprzez pryzmat kosztów ponoszonych przez tę placówkę albo poprzez pryzmat informacji dotyczących tego, kto zajmuje się wyszukiwaniem klientów, z kim kontrahenci prowadzą negocjacje, do kogo wysyłają faksy [...]. Działalność o takim charakterze nie stanowi z perspektywy przedsiębiorstwa samoistnej działalności, lecz ma podrzędne znaczenie w stosunku do działalności podstawowej, czyli ma sens gospodarczy tylko w powiązaniu z pozostałą działalnością przedsiębiorstwa”.

Znajduje to potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo można przytoczyć interpretację indywidualną z 7 stycznia 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.502.2018.1 AJ, gdzie organ interpretacyjny wskazał, iż „warunkiem zastosowania art. 5 ust. 5 UPO jest, aby osoba działała „w imieniu przedsiębiorstwa”, czyli występowała w roli przedstawiciela, a także posiadała i zwyczajowo wykonywała pełnomocnictwo do zawierania umów w umawiającym się państwie. Z taką sytuacją mamy do czynienia, jeżeli oświadczenie woli tej osoby wywołuje dla reprezentowanego przedsiębiorstwa stan związania. Wystarczające jest, że reprezentowany godzi się na dokonanie czynności cywilnoprawnych przez przedstawiciela. Dla oceny, czy osoba ma pełnomocnictwo do zawierania umów, bardziej miarodajny jest całokształt okoliczności i zachowań osób uczestniczących w dokonywaniu czynności prawnych, niż umocowanie cywilnoprawne”.

Podobnie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 lipca 2016 r., sygn. IPPB5/4510- 680/16-3/RS, uznano za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym „możliwość związania mocodawcy oraz zaangażowania go w działalność na danym terytorium ma decydujące znaczenie przy ocenie, czy dana osoba może być uznana za agenta” (patrz: Komentarz do art. 5 ust. 5, w szczególności pkt 32 i 32.1 Komentarza do tego artykułu). Mając na uwadze fakt, że Pracownicy nie będą uprawnieni do zawierania ani negocjowania umów handlowych w imieniu Wnioskodawcy, co stanowi podstawową przesłankę umożliwiającą uznanie danego podmiotu za agenta (przedstawiciela), działalność Pracowników nie może być również uznana za działalność zależnego agenta. Podsumowując, w związku z zawarciem opisanych umów o pracę z Pracownikami na terytorium Polski nie powstanie zakład Spółki w rozumieniu art. 5 ust. 1-7 UPO skutkujący opodatkowaniem Spółki podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce”.

W tym zakresie należy podnieść, że:

1.  w strukturze organizacyjnej Spółki Pracownicy zajmują stanowiska na szczeblu administracyjnym (nie kierownicze), nie niosące za sobą kompetencji w zakresie podejmowania decyzji;

2.  pracownicy nie będą posiadali uprawnień do podpisywania umów w imieniu firmy, jak również nie będą posiadali kart kredytowych/bankowych umożliwiających dysponowanie środkami Spółki;

3.  pracownicy nie będą brali udziału w procesach sprzedażowych Spółki, nie mając wpływu na warunki, na jakich Spółka współpracuje ze swoimi kontrahentami;

4.  pracownicy pracują pod kierownictwem managementu z siedzibą w Wielkiej Brytanii.

W szczególności podkreślić należy, że Pracownicy zatrudnieni są na stanowiskach administracyjnych, wspierając od strony administracyjnej i technicznej realizację umów z klientami z różnych państw i nie są uprawnieni do negocjowania treści kontraktów, nie mając żadnego wpływu na warunki umów Spółki z klientami.

Żadne z czynności wchodzących w zakres obowiązków i uprawnień Pracowników nie noszą znamion reprezentacji. Decyzyjny, czy reprezentacyjny charakter obowiązków może być przypisany jedynie pracownikom zajmującym wyższe stanowiska w Spółce, w tym kierownicze. Osoby o takim statusie nie są zatrudniane na terytorium Polski.

Mając na uwadze zakres obowiązków i uprawnień Pracowników, przedstawiony w opisie stanu faktycznego [stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego – przyp. organu], wykonywaną przez nich pracę należy uznać za mającą charakter pomocniczy lub przygotowawczy, a więc jeżeli już w ogóle można rozpatrywać obecność Pracowników w Polsce w kategoriach placówki, to mieszczącej się w dyspozycji art. 5 ust. 4 lit. f Umowy, a więc nie stanowiącej Zakładu.

Na potwierdzenie takiego stanowiska można przytoczyć wyżej cytowaną interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 lipca 2016 r., sygn. IPPB5/4510-680/16-3/RS.

Podobnie ten sam organ stwierdził w interpretacji indywidualnej z 16 września 2016 r., sygn. PPB5/4510-685/16-5/RS, w której wyjaśniono, że: „fakt, że przedsiębiorstwo nie bierze czynnego udziału w transakcjach, może oznaczać, że przekazało takie uprawnienia przedstawicielowi (...) osoba ma pełnomocnictwo do zawierania umów, jeżeli reprezentowane przedsiębiorstwo wprawdzie formalnie podpisuje umowy, ale do ich zawarcia doprowadza działanie przedstawiciela (...). Żaden z pracowników czy innych przedstawicieli polskiego podmiotu nie będzie działać na terytorium Polski w imieniu Wnioskodawcy posiadając pełnomocnictwo do zawierania umów w Polsce w imieniu Wnioskodawcy i wykonując to pełnomocnictwo w sposób stały. Mając powyższe na uwadze oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, iż działalność Wnioskodawcy na terytorium Polski nie będzie stanowić zakładu”.

Podsumowując, nie można uznać, że w Polsce powstanie zakład Spółki.

Spółka:

1.  nie będzie posiadać w Polsce stałej placówki (z uwagi na brak możliwości dysponowania Home Office Pracowników przez Spółkę);

2.  nie będzie prowadzić w Polsce („poprzez” Pracowników) sprzedaży towarów/usług (wszystkie istotne aspekty „sprzedaży”, w szczególności ustalanie cen i indywidualnych warunków umów w postaci obniżek tych cen, będą prowadzone z terenu Niemiec - Pracownicy nie będą prowadzili procesów o charakterze administracyjnym).

W związku z powyższym na Spółce nie ciąży i nie będzie ciążył obowiązek podatkowy na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 17 lutego 2022 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0111-KDIB1-2.4010.655.2021.2.BD, w której Państwa stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 28 lutego 2022 r.

Skarga na interpretację indywidualną

4 kwietnia 2022 r. wnieśli Państwo na tę interpretację skargę z 30 marca 2022 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Wnieśli Państwo o uwzględnienie skargi oraz uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, od organu na rzecz strony Skarżącej według norm przypisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 12 października 2022 r. sygn. akt I SA/Gl 547/22.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 28 października 2025 r. sygn. akt II FSK 163/23 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 28 października 2025 r. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wpłynął do organu 15 stycznia 2026 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

•      uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

•      ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Natomiast odnosząc się do przywołanego przez Państwa wyroku należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe wydawane są w indywidualnych sprawach w odzwierciedleniu do konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych i nie mają charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego. Powołane orzeczenia nie są źródłem prawa i nie mogą stanowić podstawy prawnej działań organów administracji. Organy administracji są związane oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w orzeczeniu sądu administracyjnego, jednakże to związanie istnieje tylko w ramach tej sprawy, która była rozpoznawana przez sąd administracyjny – zgodnie z art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.