Interpretacja 0111-KDIB1-2.4010.79.2026.1.BD

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 lutego 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A (dalej: „Spółka”) jest podmiotem należącym do międzynarodowej grupy B, będącej globalnym dostawcą technologii (…), w tym rozwiązań wspierających (…) w kierunku (…). Grupa prowadzi działalność w zakresie (…), oferując produkty i usługi obejmujące (…) oraz technologie (…) dedykowane sektorowi (…). Spółka, działając w ramach grupy, realizuje projekty (…), zapewniając wysoką efektywność oraz niezawodność (…).

Spółka jest rezydentem podatkowym Republiki Czeskiej. Na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej Spółka prowadzi działalność poprzez zakład podatkowy w rozumieniu art. 5 ust. 3 lit. a umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Republiką Czeską (dalej: „UPO Polska-Czechy”). Zakład podatkowy jest rozpoznawany przez Spółkę w ramach poszczególnych projektów, zgodnie z postanowieniami UPO. Zakład ten realizuje projekty w zakresie dostawy i instalacji (…) wraz z osprzętem, obejmujące kompleksowe prace budowlane, montażowe i instalacyjne, w tym dostawę urządzeń, ich montaż, rozruch, przekazanie do eksploatacji oraz obsługę gwarancyjną.

W ramach prowadzonej działalności Spółka zrealizowała projekt polegający na dostawie (…) wraz z akcesoriami oraz jego instalacji na terytorium Polski. Pierwszy dzień obecności zespołu Spółki na miejscu realizacji projektu na terytorium Polski (dalej: „Miejsce”) przypadł na (…) 2024 r., natomiast ostatni dzień wykonywania prac na Miejscu – na (…) 2025 r. Protokół odbioru urządzenia został podpisany w dniu (…) 2025 r., co oznaczało formalne przekazanie (…) do komercyjnego użytkowania oraz rozpoczęcie okresu gwarancyjnego.

Protokół odbioru zawiera tzw. „punch list” (dalej: „Punch List”), tj. listę uwag i zastrzeżeń do protokołu odbioru. Większość obszarów wskazanych w tym wykazie nie wymaga obecności Spółki na Miejscu, jednakże dwa punkty mogą wiązać się z koniecznością przeprowadzenia dodatkowych prac w przyszłości.

Pierwszy z nich dotyczy testu (…). Test (…) obejmuje weryfikację niezawodności (…) w trybie (…), synchronizację z siecią oraz sprawdzenie systemów zabezpieczeń i regulacji, a jego przeprowadzenie wymaga pełnej gotowości instalacji, dostępności źródeł awaryjnych oraz obecności zespołu inżynierów odpowiedzialnych za system sterowania, (…), instalację elektryczną i synchronizację. Test (…) nie jest wymagany do bieżącej eksploatacji urządzenia. Zgodnie z umową, test ten może zostać przeprowadzony jako opcjonalny element programu rozruchu. Kontrahent Spółki dotychczas nie dopuścił jej pracowników do przeprowadzenia testów ani nie ustalił ich terminu, pomimo podpisania protokołu odbioru.

Drugi punkt dotyczy nieszczelności (…) zgłoszonej w Punch list w ramach odbioru prac. Niesprawność (…) nie wpływa na prawidłową pracę (…), która może być eksploatowana pomimo występowania tej usterki. Aktualnie prowadzone są negocjacje pomiędzy Spółką, a kontrahentem w zakresie sposobu usunięcia usterki, tj. naprawy lub wymiany (…). Pierwszy możliwy termin wykonania prac został wstępnie określony na jesień 2026 r., jednakże nie został dotychczas potwierdzony. Ustalenie przyczyny usterki nie jest obecnie możliwe, ponieważ urządzenie pozostaje w ruchu. Diagnostyka będzie możliwa dopiero w trakcie jego przestoju. Strony są w trakcie ustalania odpowiedzialności za powstałą usterkę. W zależności od wyniku ustaleń naprawa może zostać wykonana w ramach gwarancji, jeżeli odpowiedzialność zostanie przypisana Spółce, albo poza jej zakresem, jeżeli winę ponosi strona trzecia.

Należy podkreślić, iż przed podpisaniem protokołu odbioru Spółka wykonała wszystkie czynności przewidziane procedurą rozruchu, w tym zimne i gorące testy, testy obciążeniowe, 72-godzinny bieg próbny, testy odbiorowe oraz szkolenie klienta. Realizacja tych etapów potwierdza zakończenie głównych prac instalacyjnych i uruchomieniowych. Po dniu (…) 2025 r. Spółka nie wykonywała żadnych czynności na Miejscu. Dostęp do instalacji jest możliwy wyłącznie po uzyskaniu zgody klienta, której dotychczas nie udzielono. W przypadku konieczności wykonania naprawy w ramach gwarancji dostęp musi zostać uzgodniony i zatwierdzony przez klienta.

Pytania

1.  Czy prawidłowym jest stanowisko, że w opisanym stanie faktycznym [stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym – przyp. organu], w sytuacji gdy test (…) nie został wykonany przed podpisaniem przez klienta protokołu odbioru ani nie ustalono terminu jego ewentualnego przeprowadzenia, w przypadku ewentualnego wykonania testu (…), okres, w którym pracownicy Spółki będą przebywali na Miejscu w związku z przeprowadzeniem tego testu nie powinien być uwzględniany do określenia okresu trwania prac montażowych lub instalacyjnych w rozumieniu art. 5 ust. 3 lit. a UPO Polska-Czechy?

2.  Czy prawidłowym jest stanowisko, że okres, w którym pracownicy Spółki będą przebywali na Miejscu w celu naprawy opisanej w stanie faktycznym [stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym – przyp. organu] usterki (…), niezależnie od tego czy naprawa zostanie zrealizowana w ramach gwarancji lub poza jej zakresem, nie powinien być uwzględniany do określenia okresu trwania prac montażowych lub instalacyjnych w rozumieniu art. 5 ust. 3 lit. a UPO Polska-Czechy?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

W opisanym stanie faktycznym [stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym – przyp. organu], w sytuacji gdy test (…) nie został wykonany przed podpisaniem przez klienta protokołu odbioru ani nie ustalono terminu jego ewentualnego przeprowadzenia, w przypadku ewentualnego wykonania testu (…), okres, w którym pracownicy Spółki będą przebywali na Miejscu w związku z przeprowadzeniem tego testu nie powinien być uwzględniany do określenia okresu trwania prac montażowych lub instalacyjnych w rozumieniu art. 5 ust. 3 lit. a UPO Polska-Czechy.

Ad 2.

Okres, w którym pracownicy Spółki będą przebywali na Miejscu w celu naprawy opisanej w stanie faktycznym [stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym – przyp. organu] usterki (…), niezależnie od tego czy naprawa zostanie zrealizowana w ramach gwarancji lub poza jej zakresem, nie powinien być uwzględniany do określenia okresu trwania prac montażowych lub instalacyjnych w rozumieniu art. 5 ust. 3 lit. a UPO Polska-Czechy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2025 r. poz. 278 z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”), podatnicy mający siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Natomiast w myśl art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby ani zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu wyłącznie od dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy o CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się m.in. dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na jej terytorium zagraniczny zakład.

Definicja zagranicznego zakładu została zawarta w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT. Zgodnie z nią, „zagraniczny zakład” oznacza:

a.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

b.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację prowadzoną na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,

c.   osobę działającą w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta posiada i faktycznie wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w jego imieniu,

– chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania (dalej: „UPO”, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Mając na uwadze, iż Spółka jest rezydentem podatkowym Republiki Czeskiej, zastosowanie znajdzie UPO Polska-Czechy. Stosownie do art. 5 ust. 1 UPO Polska-Czechy, „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie albo częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 5 ust. 2 UPO Polska-Czechy, określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

a. miejsce zarządu,

b. filię,

c. biuro,

d. zakład fabryczny,

e. warsztat,

f. kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 3 lit. a UPO Polska-Czechy, określenie „zakład” ponadto obejmuje plac budowy lub prace konstrukcyjne, montażowe lub instalacyjne, oraz czynności nadzorcze z nimi związane, ale tylko wówczas, gdy taki plac budowy, prace lub czynności trwają dłużej niż dwanaście miesięcy.

W opisanym stanie faktycznym [stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym – przyp. organu], nie mamy do czynienia ze stałą placówką w rozumieniu art. 5 ust. 1 UPO Polska-Czechy, dlatego też dla ustalenia istnienia zakładu, konieczne jest przeanalizowanie czy plac budowy, prace konstrukcyjne, montażowe lub instalacyjne, oraz czynności nadzorcze z nimi związane trwają powyżej dwunastu miesięcy.

Dla celów interpretacji postanowień UPO zasadne jest odwołanie się do Modelowej Konwencji OECD („Modelowa konwencja w sprawie podatku od dochodu i majątku 2017”, wersja pełna) oraz Komentarza do niej, które - choć nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa - zawierają wskazówki interpretacyjne pomocne przy interpretacji umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych w oparciu o Modelową konwencję OECD (tak jak UPO Polska-Czechy).

Zgodnie z pkt 55 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji OECD: „Zasadniczo plac budowy istnieje do momentu zakończenia prac lub ich trwałego zaniechania. Okres, w którym konstrukcja lub jej części są poddawane testom przez wykonawcę lub podwykonawcę, należy co do zasady wliczyć do okresu istnienia placu budowy. W praktyce przekazanie budynku lub instalacji zamawiającemu zazwyczaj oznacza zakończenie prac, pod warunkiem że wykonawca i podwykonawcy nie prowadzą już na placu budowy działań mających na celu ukończenie robót (…)”.

Jak czytamy dalej w tymże „Prace wykonywane na placu budowy po zakończeniu robót, realizowane na podstawie gwarancji wymagającej dokonania napraw, co do zasady nie są wliczane do pierwotnego okresu budowy. W zależności od okoliczności jednak, wszelkie późniejsze prace (w tym prace wykonywane w ramach gwarancji) prowadzone na placu budowy przez wydłużony okres mogą wymagać uwzględnienia przy ocenie, czy działalność jest prowadzona poprzez odrębny stały zakład (…)”.

Jak wynika z powyższego fragmentu Komentarza do Modelowej Konwencji OECD prace wykonywane na placu budowy po zakończeniu robót, nie powinny być wliczane do pierwotnego okresu trwania placu budowy.

Przenosząc powyższe na grunt opisanego stanu faktycznego [stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego – przyp. organu], w ocenie Spółki, okres trwania pierwotnych prac montażowych i instalacyjnych na Miejscu powinien trwać od (…) 2024 r. (a więc od dnia, kiedy pracownicy Spółki po raz pierwszy pojawili się na Miejscu) do (…) 2025 r., kiedy podpisano protokół odbioru urządzenia oznaczający formalne zakończenie prac (jak wskazano w opisie stanu faktycznego [stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego – przyp. organu], faktyczne zakończenie prac miało miejsce (…) 2025 r.) i rozpoczęcie okresu gwarancyjnego. Ewentualne późniejsze prace na Miejscu, takie jak test (…) czy naprawy zidentyfikowanych usterek nie powinny być uwzględniane w pierwotnym okresie prac montażowych i instalacyjnych, a co najwyżej mogą skutkować powstaniem nowego placu budowy lub miejsca wykonywania prac w rozumieniu art. 5 ust. 3 lit. a UPO Polska-Czechy w przypadku, gdy okres ich prowadzenia przekroczy 12 miesięcy.

Test (…), wskazany w Punch List, ma charakter opcjonalny i nie jest warunkiem dopuszczenia (…) do eksploatacji. Został przewidziany w umowie jako dodatkowy element programu rozruchu, którego przeprowadzenie zależy od decyzji klienta. Brak ustalenia terminu testu oraz brak zgody na jego realizację po odbiorze urządzenia oznacza, że główne prace instalacyjne i rozruchowe zostały zakończone. W konsekwencji ewentualne wykonanie testu w przyszłości należy traktować jako odrębną czynność serwisową, a nie kontynuację prac montażowych.

Analogicznie należy ocenić czynności związane z naprawą (…). Usterka ta nie uniemożliwia pracy (…), która została przekazana do komercyjnego użytkowania. Naprawa jest czynnością incydentalną, wynikającą z obowiązków gwarancyjnych lub ustaleń stron, a nie z procesu instalacyjnego. Protokół odbioru został podpisany, a projekt uznany za zakończony, co potwierdza, że potencjalna naprawa w przyszłości nie jest elementem pierwotnych prac montażowych.

Spółka zwraca uwagę, że w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD jednoznacznie wskazano, że dodatkowe prace wykonywane po zakończeniu robót nie wpływają na okres trwania budowy lub montażu. Natomiast, zarówno test (…) jak i czynności związane z naprawą (…) nie są wymagane do prawidłowego działania (…). Jednocześnie, po podpisaniu protokołu odbioru, Spółka nie posiada dostępu do Miejsca (dostęp do instalacji jest możliwy wyłącznie po uzyskaniu zgody klienta, której dotychczas nie udzielono, a sami pracownicy Spółki zakończyli prace na Miejscu jeszcze przed podpisaniem protokołu odbioru), co dodatkowo wskazuje na odrębność ewentualnych dodatkowych prac od pierwotnych prac montażowych i instalacyjnych.

Końcowo, Spółka pragnie również zwrócić uwagę, że konieczność uwzględnienia w okresie trwania pierwotnych prac montażowych i instalacyjnych (…) również okresu trwania dodatkowych, potencjalnych prac, które nie są niezbędne do prawidłowego działania (…) oraz nie jest pewne, kiedy ani czy w ogóle będą miały miejsce pozostawiałaby Spółkę w stanie ciągłej niepewności odnośnie do powstania obowiązku podatkowego na terytorium Polski. To natomiast skutkowałoby brakiem możliwości dokonywania prawidłowych rozliczeń podatku dochodowego przez Spółkę, która funkcjonowałaby w ciągłym ryzyku korygowania przeszłych okresów rozliczeniowych w sytuacji, gdyby klient zdecydował się na przeprowadzenie dodatkowych prac.

Mając na względzie powyższe, za prawidłowym powinno być stanowisko Spółki, zgodnie z którym:

·      w opisanym stanie faktycznym [stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym – przyp. organu], w sytuacji gdy test (…) nie został wykonany przed podpisaniem przez klienta protokołu odbioru ani nie ustalono terminu jego ewentualnego przeprowadzenia, w przypadku ewentualnego wykonania testu (…), okres, w którym pracownicy Spółki będą przebywali na Miejscu w związku z przeprowadzeniem tego testu nie powinien być uwzględniany do określenia okresu trwania prac montażowych lub instalacyjnych w rozumieniu art. 5 ust. 3 lit. a UPO Polska-Czechy.

·      okres, w którym pracownicy Spółki będą przebywali na Miejscu w celu naprawy opisanej w stanie faktycznym [stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym – przyp. organu] usterki (…), niezależnie od tego czy naprawa zostanie zrealizowana w ramach gwarancji lub poza jej zakresem, nie powinien być uwzględniany do określenia okresu trwania prac montażowych lub instalacyjnych w rozumieniu art. 5 ust. 3 lit. a UPO Polska-Czechy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554, dalej: „ustawy o CIT”):

Natomiast w myśl art. 3 ust. 2 ustawy o CIT:

Określając podmiotowy zakres obowiązywania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca polski przyjął dwie zasady: nieograniczonego obowiązku podatkowego, dotyczącego osób prawnych mających siedzibę lub zarząd w Polsce (zasada rezydencji - art. 3 ust. 1 ustawy o CIT) i ograniczonego obowiązku podatkowego, dotyczącego tych osób prawnych, które nie mają siedziby lub zarządu w Polsce (zasada źródła - wyrażona w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma siedzibę lub zarząd.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT:

Jak wynika z ww. ustawy, uzyskiwanie dochodów w Polsce za pośrednictwem zakładu zagranicznego przedsiębiorcy prowadzi do powstania źródła przychodów w Polsce, które powinny być opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej.

Zgodnie z definicją zagranicznego zakładu zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy CIT pojęcie to oznacza:

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej.

Spółka posiada siedzibę na terytorium Republiki Czeskiej, dlatego też należy odnieść się do postanowień Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Warszawie 13 września 2011 r. (Dz. U. z 1994 r., poz. 189, dalej: „Umowa”, „UPO Polska-Czechy”, „UPO”), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Czechy 7 czerwca 2017 r. (dalej: „Konwencja MLI”).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Umowy:

Powyższe oznacza, że zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Oznacza to, że zyski Spółki podlegają opodatkowaniu w Czechach, chyba że prowadzi ona w Polsce działalność poprzez zakład. W takim przypadku zyski w części, w jakiej można je przypisać działalności tego zakładu, mogą być opodatkowane w Polsce.

Z powołanych unormowań wynika, że zysk może być przypisany zakładowi wyłącznie wtedy, gdy wynika on z działalności prowadzonej przez przedsiębiorstwo za pośrednictwem tego zakładu.

Stosownie do art. 5 ust. 1-4 Umowy:

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w przypadku ewentualnego wykonania testu (…) okres, w którym pracownicy Spółki będą przebywali na Miejscu w związku z przeprowadzeniem tego testu nie powinien być uwzględniany do określenia okresu trwania prac montażowych lub instalacyjnych w rozumieniu art. 5 ust. 3 lit. a UPO Polska-Czechy.

Dokonując interpretacji postanowień UPO należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

W komentarzu do art. 5 ust. 3 Modelowej Konwencji OECD stwierdzono, iż: określenie plac budowy, budowa lub prace instalacyjne i montażowe obejmuje nie tylko budowę budynków, lecz również budowę dróg, mostów lub kanałów, renowację (obejmującą ważne prace budowlane, a nie tylko prace związane z utrzymaniem i dekoracją) takich budynków, dróg, mostów lub kanałów, układanie rurociągów i prowadzenie prac ziemnych. Również określenie prace montażowe nie ogranicza się do prac instalacyjnych związanych z placem budowy: obejmuje ono również instalowanie nowych urządzeń w wybudowanych już budynkach oraz poza nimi. Zgodnie z Komentarzem prace instalacyjne rozumiane jako składanie (montaż) wcześniej przygotowanych elementów produkcyjnych lub rusztowań w jedną całość są objęte zakresem art. 5 ust. 3 MK OECD.

Zasadnym jest przyjęcie, że zakres użytego w Umowie pojęcia „budowa albo montaż” rozciąga się na różnego rodzaju prace budowlano-montażowe, wykonywane w państwie źródła w określonym miejscu i przez określony czas. Pojęcie „budowa albo montaż” jako szczególna forma działalności uznawanej za „zakład” oznacza zatem działalność o charakterze usługowym, polegająca na wykonywaniu czynności budowlano-montażowych, a zatem zyski wyłącznie z takich usług mogą być przypisane przedsiębiorstwu zagranicznemu jako uzyskane przez prowadzony w drugim państwie zakład wykonujący budowę albo montaż przez okres przekraczający określony Umową czas.

Postanowienia UPO przewidują, że plac budowy, prace budowlane lub instalacyjne mogą stanowić zakład w rozumieniu art. 5. Powstanie zakładu w przypadku placu budowy, prac budowlanych lub instalacyjnych jest jednak ograniczone czynnikiem czasowym. Zgodnie bowiem z UPO, wskazane powyżej działania będą stanowić zakład jedynie wówczas, gdy trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy. Obiekt budowlany, który nie spełnia powyższego warunku czasowego, nie stanowi sam w sobie zakładu, nawet, jeżeli w jego ramach istnieje stała placówka związana z działalnością budowlaną.

Wspólnym mianownikiem dla wszystkich wskazówek dotyczących obliczenia ww. terminu jest położenie nacisku na aspekty gospodarcze, a nie stricte formalne związane z prowadzeniem działalności gospodarczej za pośrednictwem stałego zakładu w formie placu budowy lub montażu. Przyczyną takiego podejścia jest przede wszystkim walka z nadużyciami podatników prowadzącymi do niespełnienia się kryterium terminu, od którego zależy powstanie stałego zakładu w formie placu budowy lub montażu, na przykład poprzez dzielenie kontraktów budowlanych na kilka części, z których każda odnosi się do okresu krótszego niż ten konstytuujący stały zakład budowlany lub montażowy (zob. punkt 18 Komentarza OECD do art. 5 ust. 3).

Zakończenie biegu dwunastomiesięcznego okresu prowadzenia budowy, prac montażowych lub instalacyjnych następuje wraz z całkowitym ukończeniem prac budowlanych, montażowych lub instalacyjnych.

Nie można uważać, że plac budowy przestaje istnieć, jeżeli prace są przerwane czasowo. Sezonowe lub inne czasowe przerwy powinny wchodzić w okres liczony jako trwanie placu budowy (prac budowlano-montażowych). Sezonowe przerwy mogą być spowodowane złą pogodą. Czasowe przerwy mogą być spowodowane np. brakiem materiałów, brakiem siły roboczej lub innymi przyczynami wynikającymi z charakteru prowadzonych prac. Zgodnie z Komentarzem OECD przerwy w realizacji projektu budowlanego nie mają wpływu na przerwanie prac budowlanych. Może jednak dojść do sytuacji, w której dłuższe przerwy w pracach budowlanych mogą doprowadzić do zawieszenia czasu budowy. Czas przerwy w realizacji danego projektu budowlanego będzie jednak wliczony do okresu 12 miesięcy, jeżeli podjęte po przerwie prace budowlane będą funkcjonalnie związane z tym, które zostały przerwane.

Plac budowy należy traktować jako odrębną jednostkę, nawet jeżeli podstawą jest kilka kontraktów, pod warunkiem jednak, że stanowi on całość w sensie ekonomicznym (handlowym) i geograficznym (integralny zarówno ekonomicznie, jak i geograficznie). Aby budowa, montaż lub instalacja mogły zostać uznane za jednolitą placówkę, czyli jeden zakład, musi zatem pomiędzy nimi istnieć spójność ekonomiczna i geograficzna (miejsce wykonywania prac). Natomiast budowa, montaż lub instalacja nie stanowią jednolitej placówki (jednego zakładu) jeżeli nie występują pomiędzy nimi jakiekolwiek powiązania.

W rozpatrywanej sprawie w ramach prowadzonej działalności Spółka zrealizowała projekt polegający na dostawie (…) wraz z akcesoriami oraz jego instalacji na terytorium Polski. Pierwszy dzień obecności zespołu Spółki na Miejscu realizacji projektu na terytorium Polski przypadł na (…) 2024 r., natomiast ostatni dzień wykonywania prac na Miejscu – na (…) 2025 r. Protokół odbioru urządzenia został podpisany (…) 2025 r., co oznaczało formalne przekazanie (…) do komercyjnego użytkowania oraz rozpoczęcie okresu gwarancyjnego. Protokół odbioru zawiera tzw. Punch List, tj. listę uwag i zastrzeżeń do protokołu odbioru. Większość obszarów wskazanych w tym wykazie nie wymaga obecności Spółki na Miejscu, jednakże dwa punkty mogą wiązać się z koniecznością przeprowadzenia dodatkowych prac w przyszłości.

Pierwszy z nich dotyczy testu (…), który obejmuje weryfikację niezawodności (…), a jego przeprowadzenie wymaga pełnej gotowości instalacji, dostępności źródeł awaryjnych oraz obecności zespołu inżynierów. Test (…) nie jest wymagany do bieżącej eksploatacji urządzenia i może zostać przeprowadzony jako opcjonalny element programu rozruchu. Kontrahent Spółki dotychczas nie dopuścił jej pracowników do przeprowadzenia testów ani nie ustalił ich terminu, pomimo podpisania protokołu odbioru.

Drugi punkt dotyczy nieszczelności (…), która nie wpływa na prawidłową pracę (…) i może być ona eksploatowana pomimo występowania tej usterki. Ustalenie przyczyny usterki nie jest obecnie możliwe, ponieważ urządzenie pozostaje w ruchu. Diagnostyka będzie możliwa dopiero w trakcie jego przestoju. Naprawa może zostać wykonana w ramach gwarancji albo poza jej zakresem.

Przed podpisaniem protokołu odbioru Spółka wykonała wszystkie czynności przewidziane procedurą rozruchu, w tym zimne i gorące testy, testy obciążeniowe, 72-godzinny bieg próbny, testy odbiorowe oraz szkolenie klienta. Realizacja tych etapów potwierdza zakończenie głównych prac instalacyjnych i uruchomieniowych.

Odnosząc wyżej cytowane przepisy prawa podatkowego do analizowanej sprawy stwierdzam, że okres, w którym pracownicy Spółki będą przebywali na Miejscu w związku z przeprowadzeniem testu (…) powinien być uwzględniany do określenia okresu trwania prac montażowych lub instalacyjnych w rozumieniu art. 5 ust. 3 lit. a UPO Polska-Czechy.

W rozpatrywanej sprawie po podpisaniu protokołu odbioru urządzenia, może zaistnieć konieczność przeprowadzenia dodatkowych prac, które mogą wiązać się z obecnością pracowników Spółki na Miejscu. Jak wskazano we wniosku przeprowadzenie testu (…) wymaga szeregu czynności w tym m.in. obecności zespołu inżynierów odpowiedzialnych za system sterowania, (…), instalację elektryczną i synchronizację.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że mimo, że test (…) ma charakter opcjonalny, to jednak został przewidziany jako dodatkowy element programu rozruchu. Z powyższego wynika, że po odbiorze zespół pracowników Spółki może dalej być obecny na Miejscu w związku z koniecznością przeprowadzenia testu (…). Co istotne, po dacie spisania odbioru urządzenia, po uzyskaniu zgody klienta możliwy będzie również dostęp do instalacji. To że dotychczas nie doszło do przeprowadzenia testów ani nie ustalono ich terminu, mimo podpisania protokołu odbioru nie można wiązać z zakończeniem prac instalacyjnych i uruchomieniowych. Jak Państwo wskazali w opisie zostały zakończone tylko główne prace instalacyjne i uruchomieniowe. Przebywanie pracowników celem ewentualnego przeprowadzenie testów (…) jako nierozerwalnie związane z pracami instalacyjno-uruchomieniowymi i wpływa na bieg 12 miesięcznego terminu powstania zakładu.

W świetle powyższego, okres w którym Państwa pracownicy będą wykonywać czynności w ramach testu (…) również powinien być wliczany do okresu trwania prac instalacyjno-montażowych. Fakt, że test (…) w umowie został wskazany jako opcjonalny element programu rozruchu nie może wpłynąć na kwalifikację tych prac jako prac instalacyjno-montażowych. W przeciwnym przypadku podatnicy poprzez odpowiednie zapisy w umowie mogliby, w zależności od sytuacji, wpływać na możliwość powstania zakładu podatkowego a tym samym dowolnie kształtować swoje obowiązki podatkowe. Z takim podejściem nie sposób się zgodzić.

Zatem, w sytuacji gdy realizacja projektu obejmującego dostawę (…) wraz z wykonaniem testu (…) będzie trwała powyżej 12 miesięcy, to powyższe prace będą skutkowały powstaniem dla Państwa zakładu podatkowego na terytorium Polski w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT w związku z art. 5 ust. 3 lit. a UPO Polsko-Czeska.

Tym samym, nieprawidłowe jest Państwa stanowisko wskazujące, że w sytuacji gdy test (…) nie został wykonany przed podpisaniem przez klienta protokołu odbioru ani nie ustalono terminu jego ewentualnego przeprowadzenia, w przypadku ewentualnego wykonania testu (…), okres, w którym pracownicy Spółki będą przebywali na Miejscu w związku z przeprowadzeniem tego testu nie powinien być uwzględniany do określenia okresu trwania prac montażowych lub instalacyjnych w rozumieniu art. 5 ust. 3 lit. a UPO Polska-Czechy.

Zatem, Państwa stanowisko do pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Przedmiotem wątpliwości jest również ustalenie, czy okres w którym pracownicy Spółki będą przebywali na Miejscu w celu naprawy usterki (…) w ramach gwarancji lub poza jej zakresem powinien być uwzględniany do określenia okresu trwania prac montażowych lub instalacyjnych w rozumieniu art. 5 ust. 3 lit. a UPO Polska-Czechy.

W rozpatrywanej sprawie wystąpiła konieczność usunięcia usterki związanej z (…). Naprawa ta może zostać dokonana w ramach gwarancji lub poza jej zakresem.

Jak wskazano powyżej prace podejmowane już po zakończeniu prac montażowych i instalacyjnych obejmujące obsługę gwarancyjną, która zobowiązuje przedsiębiorstwo do dokonania napraw, lub poza jej zakresem nie są wliczane do pierwotnego okresu trwania okresu prac instalacyjno-montażowych. W konsekwencji ww. czynności obejmujące usunięcie usterki (…) nie powinny być wliczone do terminu wynikającego z art. 5 ust. 3 lit. a UPO Polska-Czechy. Dodatkowo jednak należy zaznaczyć, iż może zaistnieć potrzeba uwzględnienia wszelkich późniejszych prac (w tym prac wykonanych w ramach gwarancji) wykonanych w zakresie prac montażowo-instalacyjnych trwających w dłuższym okresie czasu w celu ustalenia, czy prace te są prowadzone w ramach odrębnego stałego zakładu.

Zatem, prawidłowe jest Państwa stanowisko wskazujące, że okres, w którym pracownicy Spółki będą przebywali na Miejscu w celu naprawy usterki (…), niezależnie od tego czy naprawa zostanie zrealizowana w ramach gwarancji lub poza jej zakresem, nie powinien być uwzględniany do określenia okresu trwania prac montażowych lub instalacyjnych w rozumieniu art. 5 ust. 3 lit. a UPO Polska-Czechy.

Zatem, Państwa stanowisko do pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.