Interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.14.2026.2.MBD

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 stycznia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 lutego 2026 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką kapitałową prawa polskiego. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki są badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie (…). Działalność Spółki polega zasadniczo na opracowywaniu, nowych, (…), które do tej pory nie zostały opatentowane. Działalność Spółki nie jest związana z (…), które zostały opracowane i opatentowane przez inne podmioty, lecz których okres ochrony patentowej się skończył.

Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”). Zakresem wniosku są objęte wyłącznie koszty uzyskania przez Spółkę przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych – Spółka nie zamierza korzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w odniesieniu do takiej działalności, która skutkuje powstawaniem przychodów z zysków kapitałowych. Zakresem wniosku są objęte wyłącznie te koszty, które nie zostały Wnioskodawcy zwrócone w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Charakterystyka działalności prowadzonej przez Spółkę

Podstawą modelu działalności (modelu biznesu) jest działalność badawcza w obszarze opracowywania innowacyjnych (…) – od początku, tj. od pomysłu, przez określenie tzw. celu (…).

Spółka prowadzi działalność, jest celowana (…). Celowana (…) to nowoczesna metoda (…), która nie blokuje działania (…), ale całkowicie je usuwa (…), co może być szczególnie przydatne (…), w których dane (…) pełni niekorzystną rolę, np. (…). Kluczowym elementem tej technologii są tzw. (…)

Proces badawczy oraz model działalności Spółki

Proces opracowywania innowacyjnych (…) można podzielić na trzy główne etapy: (…).

Proces zaczyna się od określenia celu (…).

Spółka nie prowadzi samodzielnie badań na zwierzętach, ponieważ wymagałoby to stworzenia odpowiednich warunków. Spółka projektuje badania, a następnie zleca ich przeprowadzenie zewnętrznym podmiotom. Część próbek pobieranych podczas badań jest analizowana w siedzibie spółki. Spółka natomiast, we własnych laboratoriach, przeprowadza badania na (…). Ze względu na wysoką wartość nakładów ponoszonych na badania (…) oraz ograniczenia w finansowaniu dostępnym dla Spółki, oprócz składanych wniosków o dofinansowanie poszczególnych projektów w ramach programów grantowych, przyjętą strategią jest nawiązanie współpracy (tzw. partneringu) z firmą (…), która sfinansowałaby całość lub część badań (…), zarejestrowałaby (…) i uzyskiwałaby przychody z jego sprzedaży. Z kolei Spółka poza pozyskiwaniem płatności, takich jak płatność początkowa, za osiągnięcie kamieni milowych czy za zarejestrowanie (…), otrzymywałaby tantiemy ze sprzedaży (…) (wynoszące zwykle kilka lub kilkanaście procent przychodów ze sprzedaży (…)).

Powyższy model działalności jest powszechny wśród podmiotów z branży (…)j. Duże firmy (…) są w stanie prowadzić względnie niewiele projektów badawczych, a dodatkowo często charakteryzują się niższą sprawnością i kreatywnością w opracowywaniu nowych (…) od małych firm (…) skoncentrowanych wyłącznie na działalności badawczej, takich jak Spółka. Mają natomiast zaplecze finansowe, organizacyjne i sprzedażowe pozwalające na przeprowadzenie najdroższych etapów badań, a także na wprowadzenie (…) na globalny rynek.

Projekty prowadzone przez Spółkę

Spółka w ramach swojej działalności prowadzi prace nad kilkoma projektami jednocześnie. Niektóre prace mogą być także prowadzone w związku z badaniami, które nie są jeszcze przypisane do konkretnego nazwanego projektu – takie badania często kończą się niepowodzeniem i dopóki nie osiągną określonego poziomu uzasadniającego wyróżnienie danej naukowej koncepcji, nie są nazywane projektem.

Prace badawcze prowadzone przez Spółkę można zatem podzielić na dwie grupy:

1. prace prowadzące do rozpoczęcia projektu – obejmujące np. prace nad odkryciem procesów zachodzących w komórce, które mogą stanowić punkt wyjścia do dalszych badań. W ramach tych prac rozwijane są także metody badawcze.

2. prace w ramach projektu – obejmujące prace nad opracowaniem związku chemicznego, który ma mieć określone działanie.

Decyzja o uruchomieniu nowego projektu zapada w momencie, w którym Spółka uzna, że w wyniku prac prowadzących do rozpoczęcia projektu zidentyfikowano szereg elementów dających względnie wysokie prawdopodobieństwo osiągnięcia sukcesu przez projekt, który jest zwykle przedmiotem wniosku o dofinansowanie w jednym z programów grantowych.

Poniżej Spółka prezentuje uruchomione projekty badawcze, które zostały wyodrębnione na podstawie wcześniejszych prac koncepcyjnych i eksperymentalnych.

(…)

Spółka zwraca uwagę, że ze względu na wysoką złożoność projektów, ograniczoną przewidywalność wyników badań oraz wymagania dotyczące bezpieczeństwa i skuteczności, większość projektów opracowania (…) na pewnym etapie może zakończyć się niepowodzeniem, w szczególności w przypadku projektów, w których nie rozpoczęto jeszcze badań (…).

Przykładem takiego projektu realizowanego przez Spółkę jest (…).

Organizacja Spółki

W opisaną powyżej działalność Spółki, zaangażowani są wysoce wyspecjalizowani pracownicy (około połowa pracowników Spółki ma stopień doktora) funkcjonujący w ramach zespołów podlegających pod nadzór Dyrektora ds. Technologii, Dyrektora Naukowego oraz Dyrektora Operacyjnego.

Poniżej Spółka przedstawia tabelę z listą zespołów bezpośrednio zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową Spółki, wraz z opisem realizowanych przez te zespoły funkcji.

(…)

Wnioskodawca wskazuje, że wszystkie ww. prace, wykonywane przez zaangażowane w nie zespoły mają twórczy charakter, ponieważ (poza wyjątkami opisanymi w dalszej części wniosku) nastawione są w szczególności na:

-        zdobywanie nowej oraz wykorzystanie dostępnej wiedzy w celu opracowania nowych (…),

-        przeprowadzanie eksperymentów celem odkrycia związku lub grupy związków o odpowiednich właściwościach i zbadanym działaniu, które mogą stanowić punkt wyjścia do opracowania (…),

-        opracowywanie nowatorskich metod badawczych pozwalających optymalizować procesy badawcze, wdrażanych i wykorzystywanych później przez Spółkę podczas badań,

-        opracowanie innowacyjnych (…), które do tej pory nie zostały opatentowane, wykorzystujących mechanizmy oraz metody (…) różniące się od tych mających zastosowanie w tradycyjnych (…),

-        przeprowadzanie badań pozwalających na zarejestrowanie (…), w tym badań (…) charakteryzujących się indywidualnym podejściem w zależności od przedmiotu badania lub jego etapu.

Co istotne, rozwiązania tworzone przez zespoły (…) w ramach tych prac mają oryginalny charakter (tj. mają na celu wynalezienie nowego, dotąd nieopatentowanego (…)) i są prowadzone w sposób systematyczny przez osoby posiadające odpowiednie kompetencje i wykształcenie, a efekt końcowy prowadzonych prac w dużej mierze zależy od ich zindywidualizowanego oraz twórczego podejścia do realizowanych projektów.

W związku z powyższym, prace wykonywane przez ww. zespoły, w ocenie (…), stanowią działalnością badawczo-rozwojową – w znaczeniu, jakie terminowi temu nadaje ustawa o CIT. W dalszej części wniosku ta część działalności Spółki określana jest jako Działalność B+R.

Niezależnie od powyższego, część pracowników ww. zespołów, może wykonywać również czynności nie związane z procesem badawczym, które mają charakter rutynowy, administracyjny lub operacyjny. Udział tych czynności w całkowitym czasie pracy danego pracownika zależy od zajmowanego przez niego stanowiska. Wnioskodawca zaznacza jednak, że tego typu prace nie są kwalifikowane przez niego jako Działalność B+R i nie są objęte zakresem niniejszego wniosku.

W ramach struktury działalności Spółki są również zespoły, które nie uczestniczą bezpośrednio w pracach badawczo-rozwojowych, jednak prowadzenie tego typu działalności nie byłoby bez nich możliwe (dalej: „Działy wsparcia”):

(…)

Niemniej jednak, Spółka nie kwalifikuje prac wykonywanych przez Działy wsparcia jako Działalności B+R i nie są one przedmiotem niniejszego wniosku.

Dokumentowanie (ewidencja) prac

Opisane w niniejszym wniosku prace prowadzone są w sposób ciągły przez wskazane przez Wnioskodawcę zespoły. W każdym z tych zespołów prowadzona jest ewidencja prac (w formie zestandaryzowanego arkusza Excel, tzw. raportu). Z uwagi na to, że pracownicy Spółki zaangażowani bezpośrednio w prace badawczo-rozwojowe, co do zasady, poświęcają większość lub cały czas swojej pracy (w zależności od specyfiki danego zespołu lub stanowiska) na prowadzenia prac kwalifikowanych przez Spółkę jako Działalność B+R, w ramach ww. raportów, ewidencjonowane są wyłącznie prace, które nie stanowią Działalności B+R, z uwagi na ich administracyjny i rutynowy charakter. Wskazane raporty zawierają następujące dane:

a. dane zespołu, którego dotyczy raport;

b. projekty w jakie zaangażowany jest dany zespół oraz ogólny zakres zadań zespołu w ramach tych projektów;

c. rezultat prac (np. projekt zakończył się przygotowaniem raportu, dokumentacji (…));

d. pracownicy zaangażowani w prace; raport zawiera tzw. numer ID oraz nazwę stanowiska każdego pracownika, co pozwala Spółce na jednoznaczne ustalenie, kto uczestniczył w pracach wykonywanych przez dany zespół w danym okresie;

e. zakres prac administracyjnych/rutynowych wykonywanych przez poszczególnych pracowników;

f. stopień zaangażowania każdego pracownika w wymienione prace administracyjne/rutynowe (wyrażony w procentach); jest to informacja o tym, jaką część czasu pracy w danym okresie pracownik poświęcił na prace, które nie są klasyfikowane przez Spółkę jako Działalność B+R.

Odpowiedzialność za rzetelne prowadzenie ewidencji spoczywa na kierownikach poszczególnych zespołów, których dane wskazane są w treści każdego raportu. Co do zasady raporty, składające się na ewidencję, tworzone są odrębnie dla każdego zespołu i obejmują okres miesiąca – choć w uzasadnionych przypadkach może być to okres dłuższy (jednak nie dłuższy niż rok podatkowy Spółki). W dalszej części wniosku Spółka określać będzie opisaną powyżej ewidencję jako „Raporty B+R”.

Wyodrębnienie finansowe opisanej we wniosku działalności oraz związanych z nią kosztów

W związku z realizacją opisanych we wniosku prac Spółka ponosi przede wszystkim koszty zatrudnienia pracowników. Spółka dokonuje wyodrębnienia Działalności B+R w następujący sposób:

-        w pierwszej kolejności – wykorzystując funkcjonującą w (…) strukturę zespołów; Spółka jest w stanie dokonać przypisania konkretnych osób do konkretnych zespołów (jednego lub kliku), dzięki czemu możliwe jest ustalenie, które osoby były zaangażowane w prace kwalifikowane jako Działalność B+R;

-        w drugiej kolejności – wykorzystując sporządzane przez kierowników tych zespołów Raporty B+R.

Koszty te wyodrębnione zostały również w ewidencji prowadzonej przez Spółkę dla celów rachunkowości.

Na koszty zatrudnienia tj. wydatki na wynagrodzenia pracowników pozostających w ramach stosunku pracy (dalej: „Koszty osobowe”), składają się w szczególności:

-        wynagrodzenia brutto, w tym wynagrodzenie chorobowe, urlopowe i inne wynagrodzenia wypłacane na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy stanowiące po stronie pracowników przychody, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”) ,

-        należności z tytułu podróży służbowych (w szczególności pokrycie koszów transportu i noclegów);

-        składki z tytułu należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (z wyjątkiem tych należności, w przypadku których regulacje z zakresu ubezpieczeń społecznych przewidują zwolnienie z oskładkowania), w części finansowanej przez Spółkę.

Dzięki wykorzystaniu Raportów B+R, z Kosztów osobowych zostaje wyłączona również ta ich część, która odnosi się do czasu pracy poświęconego przez pracowników na zadania pozostające poza zakresem Działalności B+R.

Wykorzystanie Raportów B+R pozwala zatem uniknąć sytuacji, w której do kosztów Działalności B+R zostałyby zaliczone koszty inne, niż Koszty osobowe specjalistów zaangażowanych bezpośrednio w prace badawczo-rozwojowe. W szczególności, do kosztów tych nie są zaliczone koszty ponoszone w ramach Działów wsparcia oraz koszty osób pełniących wyłącznie funkcje kierownicze.

Koszty osobowe stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodu i ponoszone są ze środków własnych Spółki, które nie zostaną jej zwrócone w jakiejkolwiek formie (poza niżej opisanym wyjątkiem) lub odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Jak wskazano, Spółka otrzymuje finansowanie w formie grantów (m.in. od (…)), które są częściowo przeznaczane na pokrycie kosztów zatrudnienia (w szczególności kosztów zatrudnienia pracowników zaangażowanych w Działalność B+R). Niemniej jednak, na podstawie ewidencji prowadzonej w celu ubiegania się o przyznanie grantów oraz ustalenia ich wysokości (zawierającej m.in. dane o pracownikach zaangażowanych w projekty objęte grantem oraz wysokości sfinansowanego wynagrodzenia), Spółka dokona wyłączenia z Kosztów osobowych, tej ich części, która zostanie pokryta środkami pochodzącymi z przedmiotowych grantów. Innymi słowy, jako koszty Działalności B+R, na cele ulgi badawczo-rozwojowej, Spółka rozpoznawać będzie wyłącznie te koszty, które nie są finansowane ww. grantami.

W piśmie z 18 lutego 2026 r. będącym uzupełnieniem wniosku, odpowiedzieli Państwo na następujące pytania:

1. Jaką konkretnie istniejącą wiedzę wykorzystują Państwo do prac opisanych we wniosku?

Odp. W pracach opisanych we wniosku Spółka wykorzystuje istniejącą, specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności z obszarów (…).

2. Czy w wyniku prac powstanie nowa wiedza? Jeśli tak to z jakiej dziedziny, dyscypliny?

Odp. Podstawą modelu działalności Spółki jest działalność badawcza, jednak nie polega ona wyłącznie na prowadzeniu prac empirycznych oraz teoretycznych mających na celu zdobywanie nowej wiedzy.

Co prawda, w wyniku prac opisanych we wniosku, dochodzi do powstania nowej wiedzy w dziedzinie (…).

3. W związku ze wskazaniem w opisie sprawy, że: (…) rozwiązania tworzone przez zespoły (…) w ramach tych prac mają oryginalny charakter (tj. mają na celu wynalezienie nowego, dotąd nieopatentowanego (…)) i są prowadzone w sposób systematyczny (…), proszę o doprecyzowanie czy działalność ta podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia?

Odp. Tak. Spółka wskazała w treści wniosku, iż opisane w nim projekty są prowadzone w sposób ciągły, systematyczny i zorganizowany. Są one w związku tym prowadzone również w sposób uporządkowany, zaplanowany i metodyczny. Zasadniczo każdy projekt prowadzony przez Spółkę posiada zdefiniowane cele i harmonogram prac.

4. Czy zamierzają Państwo dokonać odliczenia z tytułu ulgi B+R, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Odp. Spółka zamierza dokonywać odliczeń z tytułu ulgi na działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

5. Czy w latach następnych działalność gospodarcza będzie przez Państwa prowadzona na dotychczasowych zasadach?

Odp. Na moment sporządzania niniejszej odpowiedzi działalność Spółki jest i będzie prowadzona w następnych latach na dotychczasowych zasadach, zgodnie z opisem przedstawionym we wniosku.

Jednocześnie nie można wykluczyć, że w przyszłości zakres działalności może ulec zmianie lub że zostaną uruchomione dodatkowe obszary operacyjne (w tym również z obszaru działalności badawczo- rozwojowej).

6. Czy Spółka posiada status centrum badawczo-rozwojowego?

Odp. Nie, Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

7. Czy wszystkie Koszty osobowe będące przedmiotem pytania nr 2 stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Odp. Tak, wszystkie Koszty osobowe będące przedmiotem pytania nr 2 stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pytania (ostatecznie sformułowane we wniosku oraz w uzupełnieniu wniosku z 18 lutego 2026 r.)

1. Czy opisana we wniosku Działalność B+R, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, a zatem czy Spółka uprawniona jest do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, poprzez odliczenie od podstawy opodatkowania CIT kosztów kwalifikowanych ponoszonych przez Spółkę w związku z tą działalnością, z uwzględnieniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT?

2. Czy wskazane we wniosku Koszty osobowe, w części ustalonej w oparciu o opisane we wniosku Raporty B+R oraz niesfinansowane z otrzymywanych przez Spółkę grantów, stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT? (część pytania z wyłączeniem kosztów wynagrodzenia chorobowego, urlopowego i innego wynagrodzenia wypłacanego za czas nieobecności pracownika)

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane we wniosku oraz w uzupełnieniu wniosku z 18 lutego 2026 r.)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że:

1. Opisana we wniosku Działalność B+R, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, a zatem Spółka uprawniona jest do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, poprzez odliczenie od podstawy opodatkowania CIT kosztów kwalifikowanych ponoszonych przez Spółkę w związku z tą działalnością, z uwzględnieniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT.

2. Koszty osobowe, w części ustalonej w oparciu o opisane we wniosku Raporty B+R oraz niesfinansowanej z otrzymywanych przez Spółkę grantów, stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Uzasadnienie Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

W myśl art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z pkt 27 i 28 ustawy o CIT, wynika z kolei, że:

-        badania naukowe oznaczają: (i) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce („Prawo o szkolnictwie wyższym”); (ii) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 tej ustawy.

-        prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym.

Definicje zawarte w przepisach Prawa o szkolnictwie wyższym wskazują z kolei, że:

-        badania podstawowe to prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

-        badania aplikacyjne to prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń;

-        prace rozwojowe to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Dodatkowe wytyczne dotyczące kwalifikacji danej działalności jako Działalności B+R zawierają objaśnienia podatkowe Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczące rozwiązania znanego jako IP BOX. W świetle tych objaśnień (str. 9 i kolejne) w celu zakwalifikowania działalności podatnika do działalności B+R należy łącznie:

-        zwiększać zasoby wiedzy oraz wykorzystywać ją do tworzenia nowych zastosowań,

-        spełnić przesłankę twórczości (kreatywności),

-        spełnić przesłankę systematyczności.

Badania naukowe i prace rozwojowe

Spółka stoi na stanowisku, że opisane w stanie faktycznym prace prowadzone w ramach Działalności B+R Spółki można zakwalifikować jako badania aplikacyjne i prace rozwojowe, o których mowa powyżej, ponieważ są one ukierunkowane na zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań – jak również obejmują one wykorzystanie tej wiedzy do projektowania, tworzenia i wdrożenia m.in. nowych (…) czy metod badawczych.

Przykładem badań aplikacyjnych prowadzonych przez Spółkę może być m.in. odkrywanie nowych (…), natomiast do prac rozwojowych zaliczyć można m.in. badania (…) prowadzone w fazach I – III (które to, zgodnie z Podręcznikiem Frascati, kwalifikowane są jako działalność badawczo-rozwojowa).

Twórczy charakter

Działalność twórcza oznacza taką aktywność, która ma na celu tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym i niepowtarzalnym, która nie ma odtwórczego charakteru. Zdaniem Wnioskodawcy, prace realizowane przez (…) w ramach Działalności B+R mają twórczy charakter, ponieważ nastawione są (jak już opisano w stanie faktycznym) m.in. na:

-        zdobywanie nowej oraz wykorzystanie dostępnej wiedzy w celu opracowania nowych (…),

-        opracowanie innowacyjnych (…), które do tej pory nie zostały opatentowane, wykorzystujących mechanizmy oraz metody (…) różniące się od tych mających zastosowanie w tradycyjnych (…),

-        przeprowadzanie badań pozwalających na zarejestrowanie (…), w tym badań (…) charakteryzujących się indywidualnym podejściem w zależności od przedmiotu badania lub jego etapu,

-        przeprowadzanie eksperymentów celem odkrycia związku lub grupy związków o odpowiednich właściwościach i zbadanym działaniu, które mogą stanowić punkt wyjścia do opracowania (…),

-        opracowywanie nowatorskich metod badawczych pozwalających optymalizować procesy badawcze, wdrażanych i wykorzystywanych później przez Spółkę podczas badań.

Spółka, realizując Działalność B+R, odpowiada za kompleksowy proces opracowywania innowacyjnych (…) opartych na technologii (…). Celem tych prac jest (…). Realizacja projektów badawczych wymaga indywidualnego podejścia na każdym etapie, ponieważ każdy z nich charakteryzuje się specyficznymi zadaniami, które nie mają charakteru odtwórczego ani rutynowego. Czynności te muszą być każdorazowo dostosowane do właściwości badanego związku (…).

Istotnym aspektem działalności Spółki jest również fakt, że Działalność B+R jest prowadzona w celu opracowywania (…), które dotychczas nie zostały opatentowane. Spółka nie zajmuje się rozwojem ani ulepszaniem istniejących terapii, lecz tworzeniem całkowicie nowych rozwiązań. Spółka zaznacza, że prace wchodzące w zakres Działalności B+R nie stanowią działań rutynowych ani okresowych zmian w już istniejących produktach leczniczych. Wszystkie tego typu prace zostały przez Spółkę wykluczone z Działalności B+R i nie stanowią przedmiotu niniejszego wniosku.

Systematyczność

Działalność uznawana przez Spółkę za działalność badawczo-rozwojową nie ma charakteru jednorazowego, lecz jest prowadzona w sposób zorganizowany i ciągły od momentu powstania Spółki. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, działalność ta spełnia kryterium systematyczności prac.

Ponadto, zgodnie z Podręcznikiem Frascati 2015 Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej („Podręcznik Frascati”), działalność badawcza i rozwojowa wiąże się z niepewnością (…). Na początku projektu B+R nie można dokładnie określić rodzaju rezultatu ani kosztu (w tym poświęconego czasu) w kontekście jego celów (punkt 2.18 niniejszego podręcznika). W tym kontekście, Spółka zaznacza, że w szczególności na początkowym etapie projektu badawczo-rozwojowego (…) nie jest w stanie precyzyjnie zdefiniować ani jego finalnego rezultatu, ani związanych z nim kosztów, ani też ilości czasu, który będzie konieczny do poświęcenia, aby osiągnąć założony cel. Co więcej, zdarza się, że prace wykonywane w ramach Działalności B+R Spółki, kończą się niepowodzeniem – przykładem jest projekt (…).

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, prace realizowane przez pracowników zaangażowanych w Działalność B+R stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT i mogą stanowić podstawę do skorzystania przez Spółkę z ulgi B+R, o której mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, poprzez odliczenie od podstawy opodatkowania CIT kosztów kwalifikowanych ponoszonych przez Spółkę w związku z tą działalnością, z uwzględnieniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT.

Uzasadnienie Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej „ustawa o SUS”), w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zatem przepis art. 18d ust. 2 pkt 1 wskazuje, że za koszty kwalifikowane należy uznać wynagrodzenia stanowiące przychód pracownika ze stosunku pracy oraz sfinansowane przez pracodawcę (zleceniodawcę) składki z tytułu tych wynagrodzeń określone w ustawie o SUS w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu. Przepis ten nie uzależnia możliwości uznania komponentów wynagrodzenia za koszty kwalifikowane od sposobu ich opodatkowania, w szczególności czy podlegają one opodatkowaniu czy też są z niego zwolnione.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, wydatki ponoszone przez nią na wynagrodzenia brutto stanowiące po stronie pracowników przychody, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, należności z tytułu podróży służbowych (w tym zwolnione z opodatkowania PIT) oraz sfinansowane przez Spółkę składki z tytułu należności określonych w ustawie o SUS tj. Koszty osobowe, w części w jakiej dotyczyć będą działalności badawczo-rozwojowej mogą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1.

W celu ustalenia w jakiej części pracownicy zespołów opisanych w treści wniosku zaangażowani są w Działalność B+R oraz jaka część Kosztów osobowych nie została pokryta środkami pochodzącymi z otrzymanych grantów, Spółka korzystać będzie z Raportów B+R, list płac wraz z dokumentacją kadrową oraz ewidencji prowadzonych na cele ww. grantów. Na tej podstawie, Spółka do kosztów kwalifikowanych zaliczać będzie Koszty osobowe, wyłączając z nich jednak:

-        tę część Kosztów osobowych, która odpowiada proporcji, w jakiej czas poświęcony przez pracowników Spółki na realizację działalności innej niż kwalifikowana przez Spółkę jako badania aplikacyjne i prace rozwojowe pozostaje w ogólnym czasie pracy;

-        tę część Kosztów osobowych, która została sfinansowana ze środków otrzymanych w ramach grantów.

Taki sposób wyliczenia kosztów kwalifikowanych działalności badawczo-rozwojowej oznacza, że z puli tej zostaną wyeliminowane koszty wynagrodzeń sfinansowanych z grantów oraz przyporządkowane do prac innych niż te, które Spółka kwalifikuje jako badania aplikacyjne i prace rozwojowe.

Spółka wskazuje także, że możliwość kwalifikacji kosztów jako kosztów kwalifikowanych działalności badawczo-rozwojowej, ustalanych w sposób analogiczny do opisanego przez Spółkę w stanie faktycznym, została potwierdzona przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 lutego 2023 r. o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.162.2019.10.MW.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1

Stosownie do art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm. dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 updop:

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej, oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop:

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm.):

badania naukowe są działalnością obejmującą:

a) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop:

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym:

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza:

(i) robiący coś regularnie i starannie,

(ii)o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu,

(iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny.

W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop - co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF).

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

-        w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

-        w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Z opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że działalność prowadzona przez Państwa jest działalnością twórczą, obejmującą prace rozwojowe lub badania aplikacyjne, podejmowaną w sposób systematyczny (uporządkowany, zaplanowany), w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Każdy projekt realizowany w ramach tej działalności posiada jasno zdefiniowany cel. Ponadto, działalność ta posiada charakter nowatorski, nieprzewidywalny, prowadzona jest w sposób metodyczny. Każdy projekt prowadzony przez Spółkę posiada zdefiniowane cele i harmonogram prac.

Odnosząc się do powołanych przepisów, zgadzam się z Państwem, że prace realizowane przez pracowników zaangażowanych w Działalność B+R stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 updop i mogą stanowić podstawę do skorzystania przez Państwa z ulgi B+R, o której mowa w art. 18d ust. 1 updop, poprzez odliczenie od podstawy opodatkowania CIT kosztów kwalifikowanych ponoszonych przez Państwa w związku z tą działalnością, z uwzględnieniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 updop.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Ad. 2

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 updop:

za koszty kwalifikowane uznaje się, poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Stosownie do art. 18d ust. 5 updop:

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 updop:

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

W myśl art. 18d ust. 8 updop:

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Stosownie do art. 9 ust. 1b updop:

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

-        podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

-        koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,

-        ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

-        jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

-        w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

-        podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

-        kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

-        koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w związku z pracami badawczo-rozwojowymi, ponoszą Państwo koszty zatrudnienia tj. wydatki na wynagrodzenia pracowników pozostających w ramach stosunku pracy (dalej: „Koszty osobowe”), na które składają się w szczególności:

-        wynagrodzenia brutto, w tym wynagrodzenie chorobowe, urlopowe i inne wynagrodzenia wypłacane na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy stanowiące po stronie pracowników przychody, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”) ,

-        należności z tytułu podróży służbowych (w szczególności pokrycie koszów transportu i noclegów);

-        składki z tytułu należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (z wyjątkiem tych należności, w przypadku których regulacje z zakresu ubezpieczeń społecznych przewidują zwolnienie z oskładkowania), w części finansowanej przez Spółkę.

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 2, wskazać należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm., dalej: „ustawa o PIT”):

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku PIT, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo.

Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika.

Zatem, zgadzam się z Państwem, że Koszty osobowe, w części ustalonej w oparciu o opisane we wniosku Raporty B+R oraz niesfinansowanej z otrzymywanych przez Spółkę grantów, stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt. 1 updop.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W części pytania oznaczonego nr 2 dotyczącego kosztów wynagrodzenia chorobowego, urlopowego i innego wynagrodzenia wypłacanego za czas nieobecności pracownika, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

-        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.