Interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.171.2025.2.DW

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek, z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 kwietnia 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku)

(…) (dalej jako: „Wnioskodawca”) jest spółką zarządzającą przedsiębiorstwem którego przedmiotem działalności jest wytwarzanie (…).

W dniu (…) 2016 r. Wnioskodawca uzyskał zezwolenie nr (…) na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Zezwolenie to wydała, działając w imieniu ministra właściwego do spraw gospodarki, (…) Specjalna Strefa Ekonomiczna S.A., (dalej jako: „Zarządzający strefą”). W ślad za wydanym zezwoleniem, Wnioskodawca dla uzyskania uprawnienia do skorzystania z pomocy publicznej w postaci zwolnienia podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych został zobowiązany do spełnienia dwóch warunków.

Pierwszym warunkiem było poniesienie na terenie strefy wydatków inwestycyjnych, w rozumieniu § 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2015 r. poz. 465), zwanego dalej „Rozporządzeniem”, co najmniej 92.411.062,00 PLN w terminie do dnia 31 grudnia 2020 r.

Drugim warunkiem było zwiększenie dotychczasowego zatrudnienia kształtującego się na poziomie 464 pracowników, poprzez zatrudnienie 77 nowych pracowników na terenie Strefy po dniu uzyskania zezwolenia w terminie do dnia 31 grudnia 2020 r. i utrzymanie zatrudnienia na poziomie co najmniej 541 pracowników do dnia 31 grudnia 2025 r.

Zezwolenie zostało wydane na prowadzenie działalności gospodarczej o której mowa w Dziale 22 Polskiej Klasyfikacji działalności, tj. produkcja (…). Z uwagi na fakt, że było to kolejne zezwolenie, uzyskane przez Wnioskodawcę dla tej samej lokalizacji w ramach specjalnej strefy ekonomicznej (dale również jako: „SSE”), inwestycja realizowana w ramach zezwolenia miała charakter inwestycji greenfield (Por. Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 sierpnia 2023 r. (0111-KDIB1-3.4010.367.2023.1.JKU), (...) W odniesieniu do podmiotów, których przedsiębiorstwo z racji prowadzonej na podstawie zezwolenia inwestycji objęto strefą, które prowadzą kolejne inwestycje na podstawie nowych zezwoleń na terenie objętym wcześniej strefą, nie znajdzie już zastosowania § 5 ust. 4 Rozporządzenia. Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika bowiem, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku inwestycji, w związku z którą przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa objęto strefą. W związku z tym, w przypadku kolejnej nowej inwestycji, na którą Spółka uzyskała nowe zezwolenie i prowadzi ją w przedsiębiorstwie, już po objęciu granicami strefy, do ustalenia momentu rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia podatkowego zastosowanie znajdzie § 5 ust. 1 Rozporządzenia, zgodnie z którym zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej).

W toku realizacji inwestycji i w następstwie wyzwań związanych z oddziaływaniem otoczenia gospodarczego na przedsiębiorstwo prowadzone przez Wnioskodawcę, zezwolenie nr (…) zostało dwukrotnie zmienione przez kompetentny organ.

Pierwsza zmiana zezwolenia została dokonana decyzją Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii nr (…) z dnia (…) 2021 r. W ślad za pierwszą zmianą zezwolenia Wnioskodawca był zobowiązany:

- do poniesienia na terenie strefy wydatków inwestycyjnych w wysokości co najmniej 92 411 062 zł i do zakończenia inwestycji w terminie do dnia 31 grudnia 2021 r.,

- zwiększenia zatrudnienia kształtującego się na poziomie 464 pracowników poprzez zatrudnienie na terenie strefy po dniu uzyskania zezwolenia co najmniej 77 nowych pracowników w terminie do dnia 31 grudnia 2020 r. i utrzymać zatrudnienie na poziomie co najmniej 541 pracowników do dnia 31 grudnia 2025 r.

Pismem z dnia 30 listopada 2021 r., uzupełnionym pismami z dnia 24 marca 2022 r., 10 sierpnia i 10 listopada 2023 r. oraz z dnia 14 lutego 2024 r. Wnioskodawca wystąpił o drugą zmianę zezwolenia nr (…) polegającą na wydłużeniu o 3 lata terminu poniesienia wydatków inwestycyjnych o terminu zakończenia inwestycji.

Minister Rozwoju, Pracy i Technologii, decyzją nr (…) z dnia (…) 2024 r. dokonał zmiany zezwolenia nr (…) zmienionego wcześniej decyzją Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii nr (…) z dnia (…) 2021 r. w taki sposób, że zgodnie z drugą zmianą zezwolenia Wnioskodawca był zobowiązany:

- do poniesienia na terenie strefy wydatków inwestycyjnych w wysokości co najmniej 92 411 062 zł i do zakończenia inwestycji w terminie do dnia 31 grudnia 2024 r.

Wnioskodawca spełnił pierwszy warunek wykorzystania pomocy publicznej (w szczególności: warunek zakończenia inwestycji oraz poniesienia wydatków inwestycyjnych) w kwietniu 2024 r. tj. na trzy miesiące przez wydaniem drugiej decyzji zmieniającej zezwolenie nr (…).

Wnioskodawca spełnił również warunek zatrudnienia (na którego spełnienie, zgodnie z pierwszą zmianą zezwolenia nr (…) dokonaną decyzją Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii nr (…) z dnia (…) 2021 r. miał czas do 31 grudnia 2020 r.). Wnioskodawca spełni warunek utrzymania zatrudnienia do dnia 31 grudnia 2025 r. (o którym to warunku mowa również w pierwszej decyzji zmieniającej).

Wnioskodawca, dbając o swoje bezpieczeństwo podatkowe w kontekście braku spełnienia przez siebie warunków wykorzystania pomocy publicznej polegającej na zastosowaniu zwolnienia dochodu strefowego w CIT, do dnia uzyskania drugiej zmiany zezwolenia decyzją Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii, decyzją nr (…) z dnia (…) 2024 r. zaniechał rozliczenia tej pomocy. Zgodnie bowiem z przyjętą strategią gospodarczą nie chciał narazić się na ewentualną konieczność późniejszego zwrotu pomocy publicznej.

Wszelkie wydatki związane z inwestycją Wnioskodawca ewidencjonuje w sposób umożliwiający ich wyodrębnienie rachunkowe. Wnioskodawca w zakresie wydatków stosuje zasady wynikające z przepisów szczególnych, w tym w szczególności zasadę kasowego dyskontowania poniesionych wydatków.

Z uwagi na wynikające z praktyki interpretacyjnej zasady rozliczania inwestycji typu greenfield w ramach SSE oraz w ślad za przedstawionymi okolicznościami stanu faktycznego sprawy, Wnioskodawca powziął wątpliwość co do prawidłowości sposobu rozliczenia należnej mu pomocy publicznej w zakresie zastosowania zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm. dalej jako: „u.p.d.o.p.”).

Pytanie

Czy Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniosła (w ujęciu kasowym) pierwsze wydatki związane z inwestycją objętą wydanym zezwoleniem nr (…) poprzez dokonanie korekt deklaracji podatkowych CIT-8 złożonych za okres począwszy od miesiąca następującego po miesiącu poniesienia pierwszego wydatku inwestycyjnego związanego z zezwoleniem nr (…) (w granicy przedawnienia zobowiązania podatkowego) do momentu wyczerpania tej pomocy publicznej? (pytanie oznaczone nr 1)

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, aby wykorzystać przynależną mu pomoc publiczną będzie on zobowiązany do dokonania korekt już złożonych deklaracji CIT-8 z uwagi na fakt, że po stronie Wnioskodawcy nie istnieje dowolność co do wyboru momentu rozpoczęcia korzystania z pomocy publicznej. Oznacza to, że aby skonsumować pomoc, Wnioskodawca powinien dokonać korekt złożonych deklaracji CIT-8:

1. które zostały złożone za okres począwszy od pierwszego miesiąca od wydania zezwolenia oraz,

2. co do których nie upłynął termin przedawnienia zobowiązania podatkowego oraz,

3. z których wynikał należny podatek CIT.

Jednocześnie, Wnioskodawca będzie uprawniony do korzystania z pomocy publicznej wynikającej z zezwolenia nr (…) do momentu jej wykorzystania.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: „u.p.d.o.p.”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p., dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1670 oraz z 2021 r. poz. 2105), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Z kolei, stosownie do treści art. 17 ust. 4 u.p.d.o.p., zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Powyższe warunki, jak każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, należy interpretować ściśle. Przedmiotowe zwolnienie podatkowe przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej fizycznie na terenie strefy.

Podstawą do korzystania ze zwolnienia jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej. Zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki jej prowadzenia. Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1604 dalej jako: „ustawa o SSE”).

W myśl art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o SSE, podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z pomocy publicznej, zwane dalej „zezwoleniem”, zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki dotyczące w szczególności:

1) zatrudnienia przez przedsiębiorcę przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie strefy przez określony czas określonej liczby pracowników;

2) dokonania przez przedsiębiorcę na terenie strefy inwestycji o wartości przewyższającej określoną kwotę;

3) terminu zakończenia inwestycji;

4) maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych inwestycji i dwuletnich kosztów kwalifikowanych pracy;

5) wymagań, o których mowa w art. 5 ust. 3 - w przypadku, gdy inwestycja będzie realizowana na gruntach stanowiących własność lub użytkowanie wieczyste podmiotów innych niż wymienione w art. 5 ust. 1.

Zgodnie z art. 12 ustawy o SSE, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych (...).

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cyt. powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności.

W myśl § 5 ust. 1 i 3 rozporządzenia z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 465 z dnia 1 kwietnia 2015 r. w brzmieniu obowiązującym na moment wydania zezwolenia nr (…) tj. od 1 kwietnia 2015 r. do 10 stycznia 2018 r. dalej jako: „rozporządzenie SSE”),

1) Zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej. (..)

3) Zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy przysługuje począwszy od miesiąca, w którym przedsiębiorca rozpoczął ponoszenie kosztów pracy, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, przy spełnieniu warunków, o których mowa w § 3 ust. 6.

W § 5 ust. 4 rozporządzenia SSE, zawarto natomiast wyjątek od tej reguły zgodnie z którym, w przypadku przedsiębiorcy, którego całość lub jego zorganizowaną część objęto granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu, w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

W myśl § 3 ust. 4 rozporządzenia SSE, przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne polegającą na utworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie nowych dodatkowych produktów bądź na zasadniczej zmianie dotyczącej całościowego procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa. Za nową inwestycję uznaje się również nabycie przedsiębiorstwa, które jest w likwidacji albo zostałoby zlikwidowane, gdyby nie zostało nabyte, albo zorganizowanej części takiego przedsiębiorstwa, o ile nabywca nie jest powiązany ze zbywcą.

Ustawodawca w § 5 ust. 1 i 4 rozporządzenia SSE, odmiennie określił moment, od którego zwolnienie to przysługuje. W przypadku nowej inwestycji jest nią miesiąc poniesienia wydatków inwestycyjnych, o których mowa w zezwoleniu na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej. Natomiast, przy objęciu przedsiębiorstwa granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji - miesiąc następujący po miesiącu, w którym zostały poniesione wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu.

Jak wskazuje się w treściach uzasadnień organu interpretacyjnego w ramach wydawanych interpretacji indywidualnych, rozróżnienie to promuje tworzenie nowych inwestycji typu greenfield, poprzez wyrównywanie szans przedsiębiorców prowadzących działalność w tej formie. Stąd w przypadku, gdy przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część objęto granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji, na podstawie zezwolenia, które ściśle określa obszar strefy, to zwolnienie od podatku dochodowego nowej inwestycji należy odroczyć do momentu, aż zostaną spełnione warunki określone w zezwoleniu (§ 5 ust. 4 Rozporządzenia).

Ponadto, jak wskazuje się w literaturze przedmiotu, w przypadku inwestycji greenfield, (…) zwykło się przyjmować, że możliwość konsumowania pomocy publicznej następowała po poniesieniu wydatków kwalifikowanych w wysokości przekraczającej 100 000 euro. Choć kwota ta nie wynikała wprost z przepisów, to wywodzono ją pośrednio z minimalnego poziomu inwestycji (M. Gosek, A. Szczotkowska, Pozyskanie, utrata, sukcesja i możliwość zmiany treści zezwoleń strefowych oraz decyzji o wsparciu [w:] M. Gosek, Funkcjonowanie przedsiębiorstw w Specjalnej Strefie Ekonomicznej oraz Polskiej Strefie Inwestycji. Aspekty prawne, podatkowe i księgowe, CH Beck, Warszawa 2025).

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie okoliczności stanu faktycznego sprawy, inwestycja na którą uzyskał on pomoc publiczną ma charakter inwestycji greenfield. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że po jego stronie nie istnieje dowolność co do wyboru momentu korzystania z pomocy publicznej wynikającej z zezwolenia nr (…). W szczególności jest bowiem tak, że kwestia zwolnienia podatkowego związanego z działalnością w SSE stanowi element konstrukcyjny podatku CIT i jako preferencja podatkowa, zwolnienie to powinno być wykładane ściśle. Bez znaczenia w okolicznościach sprawy jest fakt, że finalnie warunki zastosowania zwolnienia zostały przez Wnioskodawcę spełnione dopiero w sierpniu 2024 r. gdyż z uwagi na charakter inwestycji (greenfield) był on uprawniony do rozpoznania zwolnienia od momentu poniesienia pierwszych wydatków w ramach inwestycji. Strategia ostrożnościowa Wnioskodawcy (zaniechanie korzystania z pomocy publicznej do momentu rozstrzygnięcia o spełnieniu przez Wnioskodawcę warunków wynikających z zezwolenia nr (…)), jakkolwiek zabezpieczała go przed koniecznością zwrotu pomocy publicznej, to nie mogła skutecznie zmodyfikować zasad zwolnienia wynikających z ustawy podatkowej.

Jak wskazuje Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 16 czerwca 2016 r. (IBPB-1-2/4510-458/16/MS):

(...) ani przepisy u.p.d.o.p., ani przepisy ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, ani w końcu przepisy rozporządzenia o specjalnych strefach ekonomicznych nie zawierają rozwiązań dotyczących możliwości wyboru przez podatnika momentu korzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Można przypuszczać, że istnienie takiego przepisu mogłoby wręcz kolidować z regulacją wyrażoną w § 5 ust. 1 rozporządzenia o specjalnych strefach ekonomicznych, w myśl którego zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

Zdaniem tut. Organu przepis ten określa dokładnie moment, od którego działalność podatnika w specjalnej strefie ekonomicznej zostaje objęta zwolnieniem podatkowym. Stwierdzenie, że przepis ten określa pierwszy możliwy moment rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia, nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa podatkowego. Funkcją powyższego przepisu jest wskazanie w jakiej dacie, w okresie przypadającym między dniem uzyskania zezwolenia a dniem wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, przedsiębiorca korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych.

Zasada ścisłej interpretacji przepisów dotyczących ulg i zwolnień podatkowych wskazuje, że nie należy rozszerzać rozumienia pojęć użytych w ustawie. Za wykładnię rozszerzającą znaczenia § 5 ust. 1 rozporządzenia o specjalnych strefach ekonomicznych należy uznać założenie, zgodnie z którym miesiąc poniesienia pierwszych wydatków inwestycyjnych stanowi jedynie pierwszy z możliwych momentów skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Wytyczna ścisłej interpretacji przepisów dotyczących zwolnień z opodatkowania nie może być utożsamiana z prawem do „ścieśniania” okresu korzystania ze zwolnienia.

Zbiór przepisów dotyczących zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. tworzy spójny system, który nie pozwala podatnikowi arbitralnie decydować, które przychody i koszty będzie rozliczał w ramach wyniku podatkowego na zasadach ogólnych, a w stosunku do których woli zastosować zwolnienie podatkowe. Takie stosowanie przepisów o zwolnieniach z opodatkowania byłoby sprzeczne z ich funkcją i celem. Wobec powyższego należy uznać, że Spółka nie może wybrać momentu, od którego rozpocznie korzystanie ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. na podstawie zezwolenia na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej. Moment ten został określony w obowiązujących przepisach prawa.

W ślad za powyższą argumentacją, jedyną znajdującą oparcie w przepisach prawa podatkowego metodą skonsumowania pomocy publicznej wynikającej z zezwolenia nr (…) jest dokonanie przez Wnioskodawcę korekt złożonych deklaracji CIT-8:

1) które zostały złożone za okres począwszy od pierwszego miesiąca od wydania zezwolenia oraz,

2) co do których nie upłynął termin przedawnienia zobowiązania podatkowego oraz,

3) z których wynikał należny podatek CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1604 dalej: „ustawa o SSE”).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o SSE,

W myśl art. 16 ust. 1 ustawy o SSE,

Katalog dochodów podlegających zwolnieniu od opodatkowania zawiera art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 17 ust. 4 ustawy o CIT,

Powyższe warunki, jak każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, należy interpretować ściśle. Przedmiotowe zwolnienie podatkowe przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej fizycznie na terenie strefy. Podstawą do korzystania ze zwolnienia jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej. Zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki jej prowadzenia.

Stosownie do § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 121 dalej: „Rozporządzenia SSE”),

Natomiast, według § 5 ust. 4 Rozporządzenia SSE,

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy o CIT, ani przepisy ustawy o SSE, ani w końcu przepisy Rozporządzenia SSE, nie zawierają rozwiązań dotyczących możliwości wyboru przez podatnika momentu korzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT. Można przypuszczać, że istnienie takiego przepisu mogłoby wręcz kolidować z regulacjami wyrażonymi w § 5 ust. 1 i ust. 4 Rozporządzenia SSE.

Przepisy te, w zależności od realizowanej inwestycji (greenfield lub brownfield), określają dokładnie moment, od którego działalność podatnika w specjalnej strefie ekonomicznej zostaje objęta zwolnieniem podatkowym. Stwierdzenie, że przepisy te określają pierwszy możliwy moment rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia, nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa podatkowego. Funkcją powyższych przepisów jest wskazanie w jakiej dacie, w okresie przypadającym między dniem uzyskania zezwolenia a dniem wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, przedsiębiorca korzysta ze zwolnienia od podatku CIT.

Zasada ścisłej interpretacji przepisów dotyczących ulg i zwolnień podatkowych wskazuje, że nie należy rozszerzać rozumienia pojęć użytych w ustawie. Za wykładnię rozszerzającą znaczenia § 5 ust. 1 i ust. 4 Rozporządzenia SSE należy uznać założenie, zgodnie z którym przepisy te określają jedynie pierwszy z możliwych momentów skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, w zależności od realizowanej inwestycji (greenfield lub brownfield). Wytyczna ścisłej interpretacji przepisów dotyczących zwolnień z opodatkowania nie może być utożsamiana z prawem do „ścieśniania” okresu korzystania ze zwolnienia.

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Z uwagi na fakt, że było to kolejne zezwolenie, uzyskane przez Spółkę dla tej samej lokalizacji w ramach specjalnej strefy ekonomicznej, inwestycja realizowana w ramach zezwolenia miała charakter inwestycji greenfield.

Ustawodawca w § 5 ust. 1 i 4 Rozporządzenia, odmiennie określił moment, od którego zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu prowadzenia działalności na terenie SSE na podstawie otrzymanego zezwolenia przysługuje. W przypadku nowej inwestycji jest nią miesiąc poniesienia wydatków inwestycyjnych, o których mowa w zezwoleniu na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej. Natomiast, przy objęciu przedsiębiorstwa granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji - miesiąc następujący po miesiącu, w którym zostały poniesione wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu.

Rozróżnienie to promuje tworzenie nowych inwestycji typu greenfield, poprzez wyrównywanie szans przedsiębiorców prowadzących działalność w tej formie. Stąd w przypadku, gdy przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część objęto granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji, na podstawie zezwolenia, które ściśle określa obszar strefy, to zwolnienie od podatku dochodowego nowej inwestycji należy odroczyć do momentu, aż zostaną spełnione warunki określone w zezwoleniu (§ 5 ust. 4 Rozporządzenia).

W odniesieniu do podmiotów, których przedsiębiorstwo z racji prowadzonej na podstawie zezwolenia inwestycji objęto strefą, które prowadzą kolejne inwestycje na podstawie nowych zezwoleń na terenie objętym wcześniej strefą, nie znajdzie już zastosowania § 5 ust. 4 Rozporządzenia. Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika bowiem, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku inwestycji, w związku z którą przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa objęto strefą.

W związku z tym, w przypadku kolejnej nowej inwestycji, na którą Spółka uzyskała nowe zezwolenie i prowadzi ją w przedsiębiorstwie, już po objęciu granicami strefy, do ustalenia momentu rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia podatkowego zastosowanie znajdzie § 5 ust. 1 Rozporządzenia, zgodnie z którym zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

Natomiast, w zakresie możliwości złożenia korekty zeznania należy wskazać, że zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o CIT,

Kwestię złożenia korekty zeznania rocznego regulują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).

W myśl art. 81 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej,

Zgodnie z art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej,

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym (poprawnym już) wypełnieniu formularza podatkowego z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji. Korekta może dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji. Zauważyć należy, że przy korekcie deklaracji należy uwzględnić przepisy dotyczące przedawnienia zobowiązania podatkowego wynikające z Ordynacji podatkowej.

Na podstawie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej,

Analizując opisy spraw a także powołane powyżej przepisy, należy zgodzić się ze stanowiskiem w myśl którego, Spółka będzie uprawniona do zastosowania zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniosła (w ujęciu kasowym) pierwsze wydatki związane z inwestycją objętą wydanym zezwoleniem nr (…) poprzez dokonanie korekt deklaracji podatkowych CIT-8 złożonych za okres począwszy od miesiąca następującego po miesiącu poniesienia pierwszego wydatku inwestycyjnego związanego z zezwoleniem nr (…) (w granicy przedawnienia zobowiązania podatkowego) do momentu wyczerpania tej pomocy publicznej.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pyt. 1 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W odniesieniu do powołanych interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.