Interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.181.2026.1.PC

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 kwietnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest osobą prawną prowadzącą działalność gospodarczą m.in. w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie biotechnologii.

W celu finansowania badań naukowych Wnioskodawca pozyskuje środki finansowe m.in. poprzez dotacje czy granty.

Obecnie Wnioskodawca jest w trakcie realizacji projektów w oparciu o przyznane i otrzymane następujące dotacje, tj.:

-     X. Y.,

-     grant A.,

-     konkurs nr 2024(…).

Dotacja X. Y. jest przyznawana Wnioskodawcy w EUR i jej rozliczenie wygląda następująco:

-     środki z dotacji wpływają na dedykowany „grantowy” rachunek bankowy prowadzony w EUR,

-     bieżące wydatki projektowe (materiały, sprzęt do badań/najem, wynagrodzenia itd.) są regulowane z odrębnego rachunku „operacyjnego/walutowego” (z którego realizowane są płatności do kontrahentów),

-     faktury/wydatki występują w różnych walutach (PLN, EUR, USD), a płatności są dokonywane w walucie faktury,

-     w razie potrzeby (np. przy płatnościach w PLN lub USD) Wnioskodawca dokonuje wymiany waluty (np. EUR→PLN lub EUR→USD) w banku na rachunku operacyjnym – tak aby zapewnić środki w walucie wymaganej do płatności,

-     po zakończeniu okresu rozliczeniowego (np. miesiąca) Wnioskodawca ustala łączną wartość wydatków kwalifikowanych za dany okres,

-     Wnioskodawca przelicza kwotę wszystkich wydatków kwalifikowanych wg średniego kursu EUR za cały okres rozliczeniowy (np. pół roku, rok),

-     z rachunku grantowego (EUR) Wnioskodawca zasila rachunek operacyjny kwotą EUR odpowiadającą powyższemu rozliczeniu (tj. przelew w EUR pomiędzy rachunkami Wnioskodawcy).

Pozostałe dwie dotacje są przyznawane Wnioskodawcy w PLN i ich rozliczenie wygląda następująco:

-     środki z dotacji wpływają na dedykowany „grantowy” rachunek bankowy prowadzony w PLN,

-     bieżące wydatki projektowe są regulowane z odrębnego rachunku „operacyjnego/walutowego” (z którego realizowane są płatności do kontrahentów),

-     faktury/wydatki występują w różnych walutach (PLN, EUR, USD), a płatności są dokonywane w walucie danej faktury,

-     w przypadku płatności w walutach obcych (np. EUR lub USD) Wnioskodawca nabywa odpowiednią walutę (np. PLN→EUR lub PLN→USD) w banku na rachunku operacyjnym – tak aby zapewnić środki w walucie wymaganej do płatności danej faktury,

-     po zakończeniu okresu rozliczeniowego (np. miesiąca) Wnioskodawca ustala łączną wartość wydatków kwalifikowanych za dany okres,

-     następnie Wnioskodawca ustala się równowartość wydatków kwalifikowanych poniesionych w walutach obcych w PLN (przykładowo: równowartość wydatków w EUR przelicza na PLN zgodnie z zasadami rachunkowymi),

-     na koniec z rachunku grantowego (PLN) Wnioskodawca zasila rachunek operacyjny kwotą PLN odpowiadającą powyższemu rozliczeniu.

Wnioskodawca otrzymuje dotacje w częściach, w tzw. zaliczkach.

W ocenie Wnioskodawcy, dochody/kwoty otrzymane ze wszystkich wskazanych powyżej dotacji podlegają zwolnieniu z CIT (tj. odpowiednio dotacja X. Y. na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r., poz. 554 ze zm., dalej jako „ustawa o CIT”), a pozostałe dwie dotacje w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 48 tej ustawy). W rezultacie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT, wydatki/koszty sfinansowane z tych dotacji Wnioskodawca uznaje za wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych.

Co do zasady omawiane dotacje pokrywają jedynie część tzw. Wydatków kwalifikowanych. Oznacza to, że koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na zakup usług czy towarów objętych danym projektem współfinansowanym z ww. dotacji, częściowo pokrywane są ze środków grantowych/dotacyjnych, a częściowo ze środków własnych Wnioskodawcy. W konsekwencji koszty ponoszone w ramach projektów objętych współfinansowaniem, w części finansowanej z dotacji nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, a w części finansowanej ze środków własnych podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

Tym samym, wydatki na wskazane powyżej projekty podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów „proporcją” określającą stosunek wydatków finansowanych ze środków własnych do wartości całego poniesionego wydatku.

Ponadto, przy każdej z wyżej wymienionych form dofinansowania (granty, dotacje) może wystąpić tzw. „ryczałt”, czyli dodatkowa forma dofinansowania dotycząca kosztów pośrednich projektu (dalej jako „Ryczałt”). W przypadku wskazanych form dofinansowania koszty pośrednie są liczone Ryczałtem od konkretnych kosztów bezpośrednich w projekcie (np. od wynagrodzeń i materiałów z wyłączeniem usług obcych). Omawiane koszty pośrednie nie są wyliczane na bieżąco z uwagi na fakt, że każda forma dofinansowania może przewidywać inną formę ich rozliczania.

W rezultacie wysokość Ryczałtu znana jest dopiero na etapie składania wniosku o płatność przez Spółkę do odpowiedniej instytucji. Na dzień złożenia wniosku wyłączane są z kosztów uzyskania przychodów odpowiednie koszty uzyskania przychodów w wysokości Ryczałtu.

Powyższe wyłącznie z kosztów uzyskania przychodów traktowane jest przez Spółkę jako korekta ww. kosztów wykazywana na bieżąco w CIT.

Wnioskodawca rozlicza zrealizowane różnice kursowe tzw. metodą podatkową, czyli w oparciu o art. 15a ustawy o CIT.

Pytania

1.  Czy w oparciu o art. 15a ust. 2 pkt 1 oraz ust. 3 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 2 pkt 1, art. 12 ust. 3e oraz art. 17 ust. 1 pkt 23 i 48 ustawy o CIT, po stronie Wnioskodawcy powstają różnice kursowe w związku z otrzymaniem dotacji podlegających zwolnieniu z CIT?

2.  Czy w oparciu o art. 15a ust. 2 pkt 2 oraz ust. 3 pkt 2 w związku z art. 7 ust. 3 pkt 3 oraz 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT, po stronie Wnioskodawcy powstają różnice kursowe w związku z ponoszeniem wydatków tzw. mieszanych (tj. częściowo stanowiących, a częściowo niestanowiących kosztów uzyskania przychodów) w proporcji, uwzględniającej również Ryczałt, określającej stosunek wydatków finansowanych ze środków własnych do wartości całego poniesionego wydatku?

3.  Czy w oparciu o art. 15a ust. 2 pkt 3 oraz ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, po stronie Wnioskodawcy powstają różnice kursowe od środków własnych na rachunku bankowym w pełnej wysokości?

Państwa stanowisko w sprawie

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o art. 15a ust. 2 pkt 1 oraz ust. 3 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 2 pkt 1, art. 12 ust. 3e oraz art. 17 ust. 1 pkt 23 i 48 ustawy o CIT, po stronie Wnioskodawcy nie powstają różnice kursowe w związku z otrzymaniem dotacji podlegających zwolnieniu z CIT.

2.  Zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o art. 15a ust. 2 pkt 2 oraz ust. 3 pkt 2 w związku z art. 7 ust. 3 pkt 3 oraz 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT, po stronie Wnioskodawcy powstają różnice kursowe w związku z ponoszeniem wydatków mieszanych (tj. częściowo stanowiących, a częściowo niestanowiących kosztów uzyskania przychodów) w proporcji, uwzględniającej również Ryczałt, określającej stosunek wydatków finansowanych ze środków własnych do wartości całego poniesionego wydatku.

3.  Zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o art. 15a ust. 2 pkt 3 oraz ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, po stronie Wnioskodawcy powstają różnice kursowe od środków własnych na rachunku bankowym w pełnej wysokości.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Ad. 1

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo

2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez firmy audytorskie.

W myśl art. 15a ust. 1 ustawy o CIT, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

W świetle art. 15a ust. 2 pkt 1-3 ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Według art. 15a ust. 3 pkt 1-3 ww. ustawy, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

W świetle powyższego, nie wszystkie różnice kursowe - w wymiarze ekonomicznym - ustalane dla celów rachunkowych i traktowane odpowiednio jako koszt/przychód finansowy w rachunku wyników, uznawane są przez prawo podatkowe za różnice kursowe - dla celów podatkowych różnice te powstają wyłącznie w przypadkach wymienionych enumeratywnie w art. 15a ust. 2 i 3 ustawy CIT.

Mając na uwadze, że ustawowy katalog zdarzeń prowadzących do realizacji podatkowych różnic kursowych ma charakter zamknięty, wszelkie inne zdarzenia niż wymienione w tym przepisie nie mogą skutkować powstaniem różnic kursowych dla celów podatkowych. Prawidłowość takiego poglądu potwierdza m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako „DKIS”) w indywidualnej interpretacji podatkowej z 16 grudnia 2022 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.734.2022.2.AW, w której uznano, że „regulacje art. 15a ustawy o CIT stanowią wyczerpujący katalog sytuacji bądź transakcji, których wystąpienie prowadzi do rozpoznania różnic kursowych na cele podatkowe (dla podatników, którzy wybrali podatkową metodę rozliczania różnic kursowych). Katalog przyczyn powstania różnic kursowych dodatnich (art. 15a ust. 2 ustawy o CIT), jak i ujemnych (art. 15a ust. 3 ustawy o CIT) jest katalogiem zamkniętym. Skoro zatem transakcja (…) nie mieści się w katalogu transakcji prowadzących do powstania podatkowych różnic kursowych, oznacza to, że wynik tej czynności nie znajduje odzwierciedlenia w wyniku podatkowym.”

W świetle przepisów art. 15a ust. 2 pkt 1 i ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, różnice kursowe powstają, jeżeli wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa/wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Na mocy art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, m.in. za przychody związane z działalnością gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych (z wyłączeniem przychodów nie mających zastosowania w omawianej sytuacji), uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W świetle art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się (m.in. z zastrzeżeniem ust. 3e), dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1)  wystawienia faktury albo

2)  uregulowania należności.

Z kolei w oparciu o art. 12 ust. 3e ww. ustawy, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f (nie mające zastosowania w omawianej sytuacji), za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

W rezultacie z uwagi na fakt, że dotacja nie stanowi przychodu należnego z tytułu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, za datę powstania przychodu w przypadku dotacji należy uznać dzień jej otrzymania przez uprawnionego beneficjenta.

W oparciu o wcześniej przywołany art. 15a ust. 2 pkt 1 i ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, w celu powstania różnic kursowych od przychodów konieczne jest spełnienie m.in. następujących przesłanek łącznie:

-     wystąpienie przychodu należnego,

-     wystąpienie różnicy w czasie pomiędzy datą powstania przychodu należnego a datą jego otrzymania.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku otrzymania dotacji co najmniej jedna z tych przesłanek nie występuje.

Jakkolwiek dyskusyjne jest czy świetle przepisów o CIT dotacja stanowi przychód należny (omawiana kwestia nie znajduje jednoznacznego rozstrzygnięcia w oparciu o wskazane regulacje), dla potrzeb niniejszego uzasadnienia przyjęto, podejście bezpieczne, zgodnie z którym dotacja może stanowić przychód należny na gruncie CIT.

Bez względu jednak na powyższe, w świetle przepisów o CIT datą powstania przychodu podatkowego w przypadku dotacji jest dzień jej otrzymania. W związku z powyższym, nawet przyjmując pogląd, że dotacja stanowi przychód należny dla potrzeb CIT, nie można zidentyfikować różnicy pomiędzy datą powstania przychodu należnego a dniem jego otrzymania. Wynika to z faktu, że w przypadku dotacji dniem powstania przychodu należnego, jak i jego otrzymania jest ten sam dzień, czyli dzień otrzymania dotacji.

W ocenie Wnioskodawcy, wobec braku odmiennych regulacji powyższe dotyczy również dotacji wypłacanej w transzach, tj. poprzez otrzymywanie zaliczek.

W takiej sytuacji nie mogą wystąpić różnice kursowe, ponieważ data powstania przychodu należnego oraz przychodu faktycznie otrzymanego jest tożsama, a jest nią dzień otrzymania dotacji.

Co więcej, nawet w przypadku przyjęcia założenia, że w świetle regulacji CIT można rozpoznać inny dzień powstania przychodu należnego z tytułu dotacji niż dzień jej otrzymania, kluczowa dla konkluzji jest natury różnic kursowych. Zgodnie bowiem z art. 15a ustawy o CIT, różnice kursowe od przychodów należnych (oraz poniesionych kosztów) mają charakter akcesoryjny/pochodny w stosunku do instrumentu „bazowego” od którego są naliczane. W tym przypadku instrumentem bazowym są przychody podatkowe.

W rezultacie potencjalnie powstałe różnice kursowe jako akcesoryjne/pochodne powinny dzielić byt prawny instrumentu bazowego.

Prawidłowość powyższego pogląd znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: „NSA”) w wyroku z 23 stycznia 2020 r., sygn. II FSK 526/18 uznał, że „ w orzecznictwie sądów administracyjnych wyrażone zostało stanowisko, że różnice kursowe nie stanowią samodzielnej pozycji kosztów lub przychodów, ale są jedynie elementem innych przychodów lub kosztów (por. wyroki NSA: z 8 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1525/14; z 4 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 1544/11; z 20 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 3/11, publik. CBOSA). Różnice kursowe muszą być zatem ściśle powiązane z działaniem gospodarczym, które stało się dla danego przedsiębiorcy podstawą przychodu bądź straty.”

Taka wykładnia przepisów znajduje również potwierdzenie w praktyce władz skarbowych. Przykładowo DKIS w interpretacji indywidualnej z 5 sierpnia 2024 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.315.2024.1.AW, uznał, że „różnice kursowe dzielą bowiem byt prawny i podatkowy transakcji, z którą są związane (podobnie jak odsetki za zwłokę mają związek z zaległością). Oznacza to, że jeśli określone wydatki kosztu podatkowego stanowić nie mogą bądź koszt ten jest ograniczony, to również ograniczeniu podlegają adekwatnie naliczone różnice kursowe.”

Jakkolwiek przytoczone powyżej wskazane stanowisko władz podatkowych odnosi się bezpośrednio do różnic kursowych od poniesionych kosztów to należy uznać, że przedstawiony pogląd z powodzeniem należy również odnieść do różnic kursowych powstałych od przychodów.

W świetle art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody uzyskane przez podatników od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym także ze środków z programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów Rzeczypospolitej Polskiej, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze; w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej na rzecz podmiotów, którym służyć ma ta pomoc.

Ponadto, w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 48 ww. ustawy, wolne od podatku są również kwoty otrzymane od agencji rządowych lub agencji wykonawczych, jeżeli agencje otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W świetle natomiast ust. 3 pkt 1 ww. artykułu, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania CIT nie uwzględnia się m.in. przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli dochody z tych źródeł są wolne od podatku.

Mając na uwadze powyższe regulacje oraz fakt, że w przypadku Wnioskodawcy dochód otrzymany z tytułu dotacji podlega zwolnieniu z CIT, należy stwierdzić, że nawet w przypadku uznania, że technicznie można by wyliczyć różnice kursowe od dotacji (co jak uzasadnił powyżej Wnioskodawca w jego ocenie nie jest prawidłowe) to tak wyliczone różnice kursowe będą „pochodną” dochodu zwolnionego z CIT i konsekwentnie – tak jak sam dochód zwolniony - nie powinny wpływać na wynik podatkowy.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji należy uznać, że w przypadku przychodów podatkowych, z których dochód podlega zwolnieniu z CIT (a takimi są dotacje otrzymane przez Wnioskodawcę) nie powstaną różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o art. 15a ust. 2 pkt 1 oraz ust. 3 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 2 pkt 1, art. 12 ust. 3e oraz art. 17 ust. 1 pkt 23 i 48 ustawy o CIT, po stronie Wnioskodawcy nie powstają różnice kursowe w związku z otrzymaniem dotacji podlegających zwolnieniu z CIT.

Ad. 2

Jak wskazano powyżej, dotacje otrzymane przez Wnioskodawcę są zwolnione z podatku na bazie odpowiednio art. 17 ust. 1 pkt 23 i 48 ustawy o CIT.

Równocześnie, na bazie art. 16 ust. 1 pkt 58 ww. aktu, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów m.in. wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 23 oraz 48.

Tym samym, wydatki sfinansowane z otrzymanych dotacji przez Wnioskodawcę nie stanowią kosztów uzyskania przychodów dla celów CIT.

Zgodnie art. 7 ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania CIT nie uwzględnia się m.in. kosztów uzyskania przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli dochody z tych źródeł są wolne od podatku.

W świetle przepisów art. 15a ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT, różnice kursowe powstają, jeżeli wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa/wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Mając na uwadze przywołane wcześniej orzecznictwo sądowe oraz stanowiska władz skarbowych o tym, że „różnice kursowe nie stanowią samodzielnej pozycji kosztów lub przychodów, ale są jedynie elementem innych przychodów lub kosztów” (wyrok NSA z 23 stycznia 2020 r., sygn. II FSK 526/18), a także „różnice kursowe dzielą bowiem byt prawny i podatkowy transakcji, z którą są związane (DKIS w interpretacji indywidualnej z 5 sierpnia 2024 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.315.2024.1.AW), w ocenie Wnioskodawcy od wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów nie powstają różnice kursowe.

W rezultacie, w sytuacji gdy poniesiony wydatek częściowo nie stanowi kosztu uzyskania przychodów (z uwagi na finansowanie z dotacji zwolnionej z podatku), a częściowo stanowi taki koszt (jako finansowany ze środków własnych Wnioskodawcy), różnice kursowe od takich wydatków powinny powstawać w proporcji wydatków stanowiących koszt uzyskania przychodów do wydatku poniesionego ogółem (wg wyliczonej proporcji). Taka proporcja powinna również uwzględniać Ryczałt, czyli dofinansowanie kosztów pośrednich projektu znane dopiero na etapie składania wniosku o płatność przez Spółkę.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o art. 15a ust. 2 pkt 2 oraz ust. 3 pkt 2 w związku z art. 7 ust. 3 pkt 3 oraz 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT, po stronie Wnioskodawcy powstają różnice kursowe w związku z ponoszeniem wydatków mieszanych (tj. częściowo stanowiących, a częściowo niestanowiących kosztów uzyskania przychodów) w proporcji, uwzględniającej również Ryczałt, określającej stosunek wydatków finansowanych ze środków własnych do wartości całego poniesionego wydatku.

Ad. 3

W świetle przepisów art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa/wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

W ocenie Wnioskodawcy powyżej opisane różnice kursowe od tzw. środków własnych mają odmienną naturę od różnic kursowych opisanych w pkt 1 i 2. Wynika to z faktu, że poprzednie różnice kursowe miały charakter akcesoryjny/pochodny odpowiednio do przychodów należnych oraz kosztów uzyskania przychodów.

Tymczasem różnice kursowe od tzw. środków własnych są „oderwane” od samych przychodów czy kosztów ich uzyskania. Odnoszą się jedynie do posiadania środków walutowych przez dany podmiot. Dla istnienia różnic kursowych od takich środków nie ma znaczenia pochodzenie waluty ani sposób jej wydatkowania.

Prawidłowość powyższego podejście znajduje potwierdzenie w stanowisku władz skarbowych. Przykładowo DKIS w interpretacji indywidualnej z 7 maja 2025 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.109.2025.2.ED, uznał, że „sens ekonomiczny tych różnic polega na odzwierciedleniu rzeczywistych przysporzeń i strat podatnika z tytułu obrotu własnymi środkami i wartościami pieniężnymi w walucie obcej. Powstanie różnic kursowych od środków własnych w walucie obcej jest oderwane od istoty ekonomicznej operacji gospodarczych skutkujących ruchem waluty na rachunku, tj. nie ma znaczenia czy te różnice związane są z zapłatą kosztu podatkowego. W konsekwencji, każda wypłata środków pieniężnych w walucie obcej skutkuje powstaniem tego rodzaju różnic kursowych. Co istotne, różnic takich nie ustala się na okoliczność otrzymania lub nabycia środków i wartości pieniężnych, lecz są one ustalane na okoliczność wypływu środków i wartości pieniężnych w sensie wyzbycia się ich. Dopiero porównanie wartości waluty obcej z dnia jej wpływu z wartością z dnia jej wypływu pozwala ocenić skutki ryzyka kursowego W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, nie ma znaczenia, że pozyskane środki pochodzą z dotacji zwolnionych z podatku, ani też fakt, że część z nich wydatkowana na różnego rodzaju zakupy projektowe nie będzie stanowiła kosztów uzyskania przychodu. Zdaniem Wnioskodawcy, wszelkie różnice kursowe powstałe z tytułu tzw. środków własnych powinny powodować powstanie różnic kursowych.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o art. 15a ust. 2 pkt 3 oraz ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, po stronie Wnioskodawcy powstają różnice kursowe od środków własnych na rachunku bankowym w pełnej wysokości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 554 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”),

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu. Przepis art. 12 ustawy o CIT, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 ustawodawca precyzuje jedynie rodzaje przychodów.

Jak stanowi art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,

Z kolei jak stanowi art. 12 ust. 2 ustawy o CIT,

Stosownie do art. 12 ust. 3e ustawy o CIT,

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika, względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami. W obrocie bezgotówkowym będzie to dzień uznania rachunku bankowego podatnika jako rachunku wierzyciela. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie którymi podmiot może rozporządzać jak właściciel.

Przychodem są bowiem przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Powyższe oznacza, że wszystkie środki pieniężne jakie wpływają na Państwa konto, co do zasady, bez względu na źródło ich pochodzenia, stanowią przychód w rozumieniu omawianej ustawy.

Nie wszystkie przychody rozpoznawane przez podatnika wpływają na podstawę opodatkowania.

Katalog przychodów zwolnionych z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zawarty został w art. 17 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT:

Istota różnic kursowych polega na zwiększeniu lub zmniejszeniu równowartości w złotówkach kwoty wyrażonej w innej walucie, wynikającej z zastosowania do jej przeliczenia na złotówki w różnych momentach innych kursów walut.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy o CIT,

Stosownie do art. 15a ust. 1 ustawy CIT,

W myśl art. 15a ust. 2 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 15a ust. 3 ustawy o CIT,

Natomiast, zgodnie z art. 15a ust. 6 ustawy o CIT,

Zgodnie z brzmieniem art. 15a ust. 7 ustawy o CIT,

W przepisach art. 15a ust. 2 i 3 ww. ustawy, ustawodawca przewidział zamknięty katalog przypadków, w których powstają różnice kursowe dla celów podatkowych. Zatem, dla podatników ustalających różnice kursowe na podstawie art. 15a ustawy o CIT (różnice kursowe podatkowe), różnice kursowe powiększające odpowiednio przychody albo koszty uzyskania przychodów powstają w przypadkach wskazanych w ww. przepisach.

Powołane powyżej przepisy określają sytuacje, kiedy powstają podatkowe różnice kursowe mające wpływ na wysokość podstawy opodatkowania, m.in.:

-     gdy wartość przychodu należnego w walucie obcej w dniu jego powstania dla celów podatkowych jest inna niż jego wartość w dniu faktycznego otrzymania,

-     gdy wartość kosztu podatkowego w walucie obcej w dniu jego zarachowania jest inna niż jego wartość w dniu zapłaty,

-     wartość środków (wartości pieniężnych) w walucie obcej w dniu ich nabycia (wpływu na rachunek bankowy) jest inna niż ich wartość w dniu ich wypływu z tego rachunku.

Powyższe oznacza, że nie są uznawane za różnice kursowe dla celów podatkowych różnice wynikające z kursów walut, jeśli, np. zobowiązanie czy należność wyrażone są w walucie obcej a uregulowanie następuje w polskich złotych lub odwrotnie - zobowiązanie bądź należność wyrażone są w polskich złotych a zapłata dokonywana jest w walucie obcej. Tym samym, nie wszystkie różnice kursowe – w wymiarze ekonomicznym – ustalane np. dla celów rachunkowych i traktowane odpowiednio jako koszt/przychód finansowy w rachunku wyników, uznawane są przez prawo podatkowe za różnice kursowe, bowiem dla celów podatkowych różnice te powstają wyłącznie w przypadkach wymienionych enumeratywnie w art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o CIT. Mając na uwadze, że ustawowy katalog zdarzeń prowadzących do realizacji podatkowych różnic kursowych ma charakter zamknięty, wszelkie inne zdarzenia niż wymienione w tym przepisie nie mogą skutkować powstaniem różnic kursowych dla celów podatkowych.

Ad. 1

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zgodzić się z Państwem należy, że w związku z otrzymaniem dotacji po stronie Wnioskodawcy nie powstają różnice kursowe na podstawie art. 15a ust. 2 pkt 1 oraz art. 15a ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, środki przekazywane Spółce w formie dotacji, należy traktować jako przychód podatkowy rozpoznawany w dacie ich otrzymania, a w związku z tym, datą w której jesteście Państwo zobowiązani rozpoznać przychód dla celów podatkowych jest data otrzymania tych środków.

W tej sytuacji, podatkowe różnice kursowe nie powstaną.

Państwa stanowisko jest zatem prawidłowe.

Ad. 2

W opisie stanu faktycznego wskazali Państwo, m.in. że dochody/kwoty otrzymane ze wszystkich wskazanych powyżej dotacji podlegają zwolnieniu z CIT (tj. odpowiednio dotacja X. Y. na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o CIT, a pozostałe dwie dotacje w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 48 tej ustawy).

Zgodnie z cytowanym powyżej art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT:

Wskazany przepis, dotyczy braku uznania za koszt podatkowy wydatków i kosztów sfinansowanych dochodami (przychodami) zwolnionymi na podstawie m.in. art. 17 ust. 1 pkt 23 oraz 48 ustawy o CIT.

W konsekwencji, ponoszone wydatki, które zostaną sfinansowane ze środków pochodzących z dotacji w sytuacji, gdy środki z dotacji są zwolnione z opodatkowania na podstawie ww. artykułów, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Natomiast, wydatki, które zostaną sfinansowane ze środków własnych, spełniają przesłanki niezbędne do uznania ich za koszty uzyskania przychodu, wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Podkreślenia wymaga, że w świetle przepisów art. 15a ust. 2 i ust. 3 ustawy o CIT – dla powstania podatkowych różnic kursowych koniecznym jest, aby jednocześnie dane zdarzenie było wyrażone w walucie obcej i zapłata nastąpiła w walucie obcej. Niespełnienie któregoś z tych warunków skutkuje tym, że nie powstają różnice kursowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

W rezultacie, w przypadku spełnienia ww. warunku koniecznego do powstania podatkowych różnic kursowych w oparciu o art. 15a ust. 2 pkt 2 oraz ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT, powstałe różnice kursowe w związku z ponoszeniem wydatków mieszanych (tj. częściowo stanowiących, a częściowo niestanowiących kosztów uzyskania przychodów) należy ustalić w proporcji, uwzględniającej również Ryczałt, określającej stosunek wydatków finansowanych ze środków własnych do wartości całego poniesionego wydatku.

Zatem, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Ad. 3

W ustawie podatkowej różnice kursowe od tzw. własnych środków pieniężnych zostały zdefiniowane, w art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT:

·     dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;

·     ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Dla powstania wyżej zdefiniowanych różnic kursowych konieczny jest wypływ waluty obcej, środków lub wartości pieniężnych, przy czym jako wypływ należy rozumieć tu nie jakikolwiek wypływ - lecz operację wyzbycia się waluty, środków lub wartości pieniężnych.

Aby zatem w przypadku własnych środków pieniężnych doszło do powstania różnic kursowych musi dojść do wypływu wcześniej nabytej lub uzyskanej ze sprzedaży towarów i usług waluty obcej poprzez jej odsprzedaż bądź uregulowanie zobowiązania.

W konsekwencji, w oparciu o art. 15a ust. 2 pkt 3 oraz ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, po spełnieniu ww. warunków, po stronie Wnioskodawcy powstają różnice kursowe od środków własnych na rachunku bankowym w pełnej wysokości.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowi źródła prawa, wiąże strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawarte w nich stanowisko organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Powołane orzeczenia sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i tylko do nich się odnoszącymi, w związku z tym, nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej. Orzeczenia sądowe są dla organu nieocenionym źródłem wiedzy i materiałem poznawczym, bieżąco wykorzystywanym w toku załatwiania spraw. Z tego względu należy pamiętać, że orzeczenia mają charakter indywidualny, nie wiążą organów podatkowych i są formalnie wiążące dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie. Orzeczenia nie mają mocy prawnej precedensów i charakteru wykładni powszechnie obowiązującej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.