Interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.200.2025.2.JG

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych, jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 kwietnia 2025 r., wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 7 maja 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

X (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) powstała (…) r.

Ponadto, Wnioskodawca:

1) jest polskim rezydentem podatkowym,

2) nie rozlicza straty podatkowej,

3) nie wdraża gotowych technologii nabywanych od zewnętrznych podmiotów,

4) nie korzysta z żadnego rodzaju dofinansowania w celu realizacji projektów o charakterze innowacyjnym. W związku z tym pokrywa koszty na działalność B+R tylko i wyłącznie z własnych środków,

5) nie posiada statusu Centrum Badawczo-Rozwojowego (CBR),

6) nie korzysta ze zwolnień podatkowych na podstawie:

a) zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych;

b) decyzji o wsparciu uregulowanej w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji.

Spółka działa na terenie całej Polski i zajmuje się głównie (…).

Prace te są przeprowadzane na posiadanych przez Spółkę nieruchomościach. Spółka zajmuje się również komercjalizacją posiadanych obiektów, oraz w miarę możliwości, wyszukiwaniem i pozyskiwaniem pożyczek/dofinansowań na realizację inwestycji.

Spółka odpowiada za:

1) Budowę, komercjalizację, bieżącą konserwację (…),

2) Budowę (…),

3) Budowę budynku usługowego – (…),

4) Remont, przebudowę i modernizację biur (…), w których Spółka ma obecnie siedzibę i które wynajmuje,

5) Przebudowę, remont, modernizację, a obecnie komercjalizację i zarządzanie nieruchomościami (…).

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że przedmiotowy wniosek dotyczy wyłącznie usług związanych z (…) (dalej zwane jako „Projekt”).

Charakterystyka Projektu.

Wnioskodawca wskazuje, że budynki stanowiące część zachowanej zabudowy (…), wniesione zostały w latach (…). Wraz z upływem czasu, w związku z wybudowaniem nowych (…) budynki te zmieniły kilkukrotnie swoje funkcje. Na początku drugiego kwartału 2019 r. Spółka stała się użytkownikiem wieczystym gruntu i właścicielem odrębnych od gruntu. Spółka od razu przystąpiła do planowania prac i niezbędnych uzgodnień z konserwatorem zabytków.

Najistotniejszymi pracami, jakie zostały wykonane na budynkach były:

1) podcinka fundamentów i spięcie konstrukcji istniejącego budynku na poziomie posadowienia, stropów pośrednich oraz zwieńczenia,

2) wkomponowanie w istniejący zabytkowy budynek nowej konstrukcji żelbetonowej poprzez wykonanie stóp słupów żelbetonowych wraz z płytą monolityczną,

3) wymiana uszkodzonych, historycznych kolebek na nowe, z zachowaniem oryginalnej technologii wykonania,

4) prace renowacyjne na elewacji budynków pod nadzorem konserwatora sztuki w zakresie konserwacji elementów i detali architektonicznych,

5) dobranie technologii przywracającej estetykę zachowanych elementów wraz z zabezpieczeniem na przyszłość,

6) termomodernizacja,

7) zagospodarowanie terenu.

Wnioskodawca zaznacza, że wszystkie podejmowane przez niego czynności w ramach Projektu mają charakter innowacyjny, bowiem od momentu rozpoczęcia działalności, wszelkie inwestycje wyglądały w sposób podobny: zakup działki, projekt, budowa od zera zgodnie z ogólnie przyjętymi normami, sprzedaż lub wynajem gotowej, nowej powierzchni.

Natomiast, w przypadku (…), zakupiona działka była już zabudowana budynkami i dlatego Spółka rozpoczęła pracę od zinwentaryzowania stanu zastanego, oceny rozległości zniszczeń i wieloletnich degradacji.

Zadaniem Spółki, w tym projekcie jest więc podjęcie ryzyka i praca z zabudowaniami historycznymi, będących pod opieką konserwatora zabytków o nieznanym stanie konstrukcyjnym.

Wnioskodawca wskazuje, że do momentu rozpoczęcia prac nad Projektem, Spółka realizowała prace w sposób powtarzalny, poprzez wykorzystanie tych samych rozwiązań i schematów, które występowały w dotychczasowej praktyce gospodarczej Spółki. Wnioskodawca nabywał niezabudowaną nieruchomość, budował budynek, a po zakończeniu budowy dokonywał komercjalizacji projektu.

W przypadku (…), tak jak wskazano powyżej, zakupiona działka była już zabudowana „budynkami historycznymi”. Wnioskodawca w tym wypadku musiał zastosować specjalne technologie, które w znacznym stopniu różniły się od tych występujących w jego praktyce gospodarczej (dla przykładu – w przypadku Projektu – (…) zastosowano podcinkę fundamentów i spięcie konstrukcji istniejącego budynku, gdzie w pozostałych projektach takie prace nie miały miejsca). Co więcej, zdobytą dotychczas wiedzę wykorzystał do stworzenia koncepcji, które pozwoliła mu na realizację Projektu – „(…)”.

Szczegółowy zakres prac o charakterze innowacyjnym, Wnioskodawca przedstawia poniżej.

Przebieg prac w ramach Projektu.

I. Wnioskodawca wskazuje, że Projekt rozpoczął od sprawdzenia stanu fundamentów, gdzie już na tym etapie okazało się, że wraz z upływem czasu część z nich przestała istnieć i tym samym, pierwszym, głównym zadaniem było odkrycie fundamentów i ich podbicie, poprzez wylanie nowych fundamentów w brakujących miejscach, pod istniejącymi ścianami.

II. Po uzupełnieniu fundamentów Wnioskodawca uwzględniając stan starej konstrukcji i zbyt cienkie fundamenty oraz szkody górnicze, wykonał opaskę fundamentową.

III. Po zakończeniu prac ziemnych – zeskanowano budynki, przez co konieczne było spięcie ściągami budowlanymi na wysokości stropów kolebkowych, co wyprostowało ściany i umożliwiło prace na wyższych kondygnacjach. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że na wysokości zwieńczenia budynku, została zdemontowana stara więźba dachowa wraz z drewnianym stropem. Zastosowano strop strunobetonowy, który odciąża kolebki na kondygnacjach poniżej, przenosząc ciężar na ściany zewnętrze jak również odtworzono drewnianą więźbę dachową.

IV. Na budynku Ujeżdżalni odtworzono historyczną więźbę dachową, która w większej część zachowała się w oryginale przez ponad 150 lat, a w celu nadania budynkowi nowej funkcji, oraz do dostosowania do bieżących standardów, dobudowano do niego antresolę, która stanowi niezależną konstrukcję.

V. W budynkach wykonano m.in. instalacje: wentylacji, klimatyzacji, światłowodowe, centralnego ogrzewania, elektryczne, wodne i kanalizacyjne, zamontowano windę. Efektem powyższych działań jest nadanie budynkom, które niegdyś mieściły (…), nową usługowo-biurową funkcję i przywrócono je do stanu użyteczności.

Dla lepszego zobrazowania Wnioskodawca, dla przykładu przedstawia, w jaki sposób przebieg prac wyglądał w przypadku pozostałych realizacji, które do tej pory realizował w ramach praktyki gospodarczej:

I. Zakup nieruchomości niezabudowanej.

II. Przygotowanie projektu budowlanego spełniającego wymogi Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego, z wykorzystaniem własnego doświadczenia i koncepcji.

III. Przeprowadzenie procesu budowlanego od podstaw, z zastosowaniem nowoczesnych technik i materiałów, bez konieczności dostosowywania się do zaleceń konserwatora zabytków lub do warunków zastanych na nieruchomości już zabudowanej.

IV. Sprzedaż lub wynajem gotowej, nowej nieruchomości.

Do wytworzenia „innowacyjnego rozwiązania”, o którym mowa powyżej, doprowadziły takie działania, jak:

- inwentaryzacja budynków,

- skanowanie budynków,

- opracowanie indywidualnej technologii wykonania prac,

- przygotowanie projektu

- przy czym Wnioskodawca zastosował odpowiednie technologie, które szczegółowo opisał powyżej.

Projekt (…) (proces inwestycyjny) jest prowadzony w taki sposób, że zadania są podzielone na wiele podmiotów.

Wnioskodawca wskazuje, że nad wytworzeniem przedmiotowego rozwiązania „pracowały” następujące podmioty:

• (…).

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że w Projekcie brali udział wspólnicy Spółki oraz osoby zatrudnione na podstawie umowy zlecenia i umowy o dzieło.

Wnioskodawca wskazuje, że byli to w szczególności:

(…).

Wydatki poniesione na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze oraz usługi równorzędne.

Wnioskodawca wskazuje, że poniósł wydatki na ekspertyzy, opinie oraz usługi doradcze od podmiotów trzecich. Jednocześnie Spółka wskazuje, że otrzymała od tychże podmiotów oświadczenia, w których zostało potwierdzone, że prowadzą one głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

Wnioskodawca poniżej wskazuje podmioty, od których nabył ekspertyzy, opinie oraz usługi doradcze:

(…).

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że nabywał efekty prac B+R od podmiotów niepowiązanych, takie jak: materiały budowlane oraz techniki instalacyjne.

Ponadto, w piśmie uzupełniającym doprecyzowali Państwo opis sprawy następująco:

1. Twórczy charakter realizowanych w ramach Projektu prac przejawia się opracowaniem przez Wnioskodawcę zupełnie nowego schematu i sposobu działania oraz zastosowaniem innowacyjnych, a przede wszystkim adekwatnych technologii, dotychczas niewykorzystywanych w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy.

2. W wyniku realizacji Projektu Wnioskodawca nabył nową wiedzę głównie w dziedzinie budownictwa i inżynierii, a także renowacji zabytków, którą może wykorzystać w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

3. Realizowany Projekt wymagał połączenia i kształtowania wiedzy oraz umiejętności z zakresu budownictwa, inżynierii lądowej, architektury, geodezji, planowania przestrzennego, a także remontu zabytków. W szczególności, dotyczyło to prac polegających na: podcince fundamentów i spięciu konstrukcji istniejącego budynku; wkomponowaniu w istniejący zabytkowy budynek nowej konstrukcji żelbetonowej; remoncie i renowacji poszczególnych elementów zabytkowego budynku. Połączenie i kształtowanie wiedzy oraz umiejętności w powyższych dziedzinach pozwoliło na efektywne zrealizowanie Projektu, a w konsekwencji nadanie budynkom, które niegdyś mieściły (…), nowej funkcji usługowo-biurowej i przywrócenie ich do stanu użyteczności. Co więcej, owa wiedza i umiejętności będą mogły zostać również wykorzystane do realizacji przyszłych projektów.

4. Wskazane we wniosku prace nie mają charakteru rutynowych ani okresowych zmian.

5. W ocenie Wnioskodawcy, działalność opisana we wniosku podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany i metodyczny. Jednocześnie, działalność ta odbywa się według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac i dąży do osiągnięcia określonych celów.

6. Głównym i ostatecznym celem Wnioskodawcy było przywrócenie funkcjonalności historycznym zabudowaniom mieszczącym się w centralnej części miasta, z którym Wnioskodawca jest ściśle związany regionalnie. (…) zyskały kompleksową renowację, odświeżony wygląd i dbających o to miejsce nowych właścicieli. Harmonogram realizacji Projektu został rozpisany na 24 miesiące i zakładał kolejno prace przy fundamentach, konstrukcji, aż po dach i wykończenie detalami. Jednocześnie, ukończenie każdego z poszczególnych etapów prac stanowiło cele pośrednie, niezbędne do osiągnięcia celu głównego. Wszystkie założenia udało się zrealizować i zakończyć w przeciągu 21 miesięcy, czyli o 3 miesiące szybciej, niż było to zakładane na początku. Świadczy to o determinacji i skuteczności całego zespołu zaangażowanego w Projekt, pomimo nieprzewidzianych trudności pojawiających się przy realizacji poszczególnych etapów prac.

7. W ocenie Wnioskodawcy, efekty Projektu, którego Wnioskodawca jest „twórcą”:

- był i jest kreacją nowego, nieistniejącego wcześniej rozwiązania,

- nie był i nie jest efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny,

- nie był/nie jest jedynie „techniczną”, a był/jest „twórczą”, realizacją szczegółowego projektu.

8. Wnioskodawca prowadzi ewidencję rachunkową zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, w której jest w stanie wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej, stosownie do art. 9 ust. 1b ustawy o CIT.

9. Wydatki ponoszone w związku z realizacją Projektu nie zostały przez Wnioskodawcę odliczone od podstawy opodatkowania.

10. Osoby zatrudnione na podstawie umowy zlecenia i umowy o dzieło wykonywały następujące rodzaje prac: projektowanie; wykonanie konstrukcji stalowych i aluminiowych; wykonanie pokrycia dachowego; renowacja elewacji i historycznej więźby dachowej; wykonanie instalacji sanitarnej, elektrycznej, wentylacyjnej, klimatyzacyjnej; izolacje termiczne; wykonanie suchej zabudowy; dostarczenie dachówek i wszelkich innych materiałów budowlanych.

11. W prace nad Projektem nie były zaangażowane osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę.

12. Zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy, podmioty, od których nabyto ekspertyzy, opinie oraz usługi doradcze nie są podmiotami wpisanymi do Zintegrowanego Systemu Informacji o Szkolnictwie Wyższym i Nauce POL-on, w rozumieniu przepisów ustawy z 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1571 ze zm.).

Pytania

1. Czy zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym, działalność Wnioskodawcy spełnia przesłankę uznania jej za działalność badawczo-rozwojową na gruncie art. 4a pkt 26 ustawy o CIT?

2. Czy zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania ulgi badawczo-rozwojowej wydatków poniesionych na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, które głównie prowadzą działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym, podejmowana przez niego działalność spełnia przesłankę uznania jej za działalność badawczo-rozwojową na gruncie art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

2. Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do uwzględnienia w podstawie obliczenia ulgi badawczo-rozwojowej wydatków poniesionych na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone na podstawie umowy przez podmioty, które głównie prowadzą działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Stosownie do treści art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc: prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast, w myśl art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z ujętą tam definicją prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Według podręcznika Frascati działalność badawczo-rozwojowa musi być nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

W opinii Wnioskodawcy, prowadzona przez niego działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w części dotyczącej prowadzenia prac rozwojowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, podejmowana przez niego działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do projektowania i tworzenia zmienionych lub nowych produktów. Podejmowana przez Wnioskodawcę działalność nie ma charakteru rutynowego, ani okresowego. Rozwojowy charakter działalności Wnioskodawca objawia się przede wszystkim w sposobie przeprowadzonych prac na obiektach, dzięki którym Spółka ma możliwość pracy z nowym rodzajem zabudowań, tj. zabudowaniami historycznymi, co przekłada się na szerszy katalog oferowanych produktów i usług, które do tej pory nie występowały w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy. Przy realizacji Projektu nieodzowne jest wykorzystanie własnej wiedzy, doświadczenia oraz kreatywności. Wnioskodawcy nie jest narzucony żaden konkretny sposób działania, wobec czego korzysta ze swobody w tym zakresie.

Aby daną działalność można było uznać za działalność badawczo-rozwojową, musi ona łącznie spełniać następujące kryteria:

a) twórczości;

b) systematyczności; oraz

c) zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś).

Prace wykonywane są w sposób twórczy tj. prowadzą do powstania nowych rozwiązań. Wnioskodawca realizując dany Projekt określa dla niego cele, zasoby, a także wyznacza odpowiedni harmonogram. Usługi wykonywane przez Wnioskodawcę nie są wynikiem mechanicznych działań, a także nie są to czynności o charakterze rutynowym. Realizacja projektu wymaga indywidualnego podejścia do problemu, a także zgromadzenia i wyselekcjonowania wiedzy. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza robiący coś regularnie i starannie, o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu: też o efektach takich działań: planowy, metodyczny.

W opinii Wnioskodawcy, prowadzi on działalność w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Z kolei kryterium zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań należy odnosić do wewnętrznej działalności danego podmiotu.

Realizacja Projektu wymagała od Wnioskodawcy zlokalizowania obecnie istniejącej wiedzy i zasobów w celu ustalenia najbardziej optymalnego rozwiązania. Jednocześnie Wnioskodawca za uwagi na obszerność informacji musi zdobytą wiedzę odpowiednio wyselekcjonować. Wnioskodawca realizując Projekt rozwija swoją specjalistyczną wiedzę i umiejętności, a następnie wykorzystuje oraz będzie wykorzystywać do bieżącego lub przyszłych projektów.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prowadzona przez niego działalność gospodarcza spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w części dotyczącej prowadzenia prac rozwojowych.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że poniósł wydatki na ekspertyzy, opinie oraz usługi doradcze od podmiotów trzecich, od których otrzymał również oświadczenia, w których zostało potwierdzone że prowadzą one głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do uwzględnienia w podstawie obliczenia ulgi badawczo-rozwojowej wydatków poniesionych na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne na podstawie przepisu z art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „updop”):

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

Stosownie do art. 18d ust. 1 updop,

Rodzaje kosztów kwalifikowanych zostały wskazane w treści art. 18d ust. 2 updop.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 updop,

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego nr 1 wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop - co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF).

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

- w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

- w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Odnosząc powyższe do opisu stanu faktycznego należy uznać, że prowadzona przez Państwa działalność w zakresie projektu „(…)” nie wypełnia ww. definicji działalności B + R. Opisana we wniosku działalność wpisuje się w zakres „standardowej” działalności polegającej na pracach budowlanych, remontowych i modernizacyjnych.

Działalność Państwa w zakresie projektu „(…)” ma co prawda indywidualny charakter, niemniej jednak, prace związane z przebudową, remontem lub modernizacją budynków w celu przywrócenia funkcjonalności historycznym zabudowaniom, nie wypełniają definicji działalności badawczo-rozwojowej.

Jak wynika z opisu najistotniejszymi pracami, jakie zostały wykonane na budynkach były:

1) podcinka fundamentów i spięcie konstrukcji istniejącego budynku na poziomie posadowienia, stropów pośrednich oraz zwieńczenia,

2) wkomponowanie w istniejący zabytkowy budynek nowej konstrukcji żelbetonowej poprzez wykonanie stóp słupów żelbetonowych wraz z płytą monolityczną,

3) wymiana uszkodzonych, historycznych kolebek na nowe, z zachowaniem oryginalnej technologii wykonania,

4) prace renowacyjne na elewacji budynków pod nadzorem konserwatora sztuki w zakresie konserwacji elementów i detali architektonicznych,

5) dobranie technologii przywracającej estetykę zachowanych elementów wraz z zabezpieczeniem na przyszłość,

6) termomodernizacja,

7) zagospodarowanie terenu.

Zatem, ww. prace mają wyłącznie charakter prac konserwatorskich, remontowych oraz robót budowlanych wykonywanych pod nadzorem konserwatora zabytków z wykorzystaniem dostępnych obecnie materiałów i technologii.

Reasumując, podejmowana przez Państwa działalność nie stanowi działalność badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, uprawniającej do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową na gruncie wyżej powołanej ustawy.

W związku z powyższym, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem dotyczącym pytania oznaczonego nr 1, a zatem stanowisko to należy uznać za nieprawidłowe.

W konsekwencji, za nieprawidłowe należy uznać stanowisko do pytania nr 2.

Wydatki poniesione na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, które głównie prowadzą działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły, nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.