Interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.288.2025.1.DW

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek, z 20 maja 2025 r., o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

1. Działalność Spółki

Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego zarejestrowaną (…) Posiada siedzibę w Polsce i jest podatnikiem podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Rok podatkowy (obrotowy) Spółki jest tożsamy z rokiem kalendarzowym. Spółka funkcjonuje w ramach grupy kapitałowej (…), która jest głównym producentem (…).

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja wyrobów (…). Podstawowym produktem Spółki stanowi natomiast (…). Jednocześnie, Spółka jest największym krajowym producentem (…). Portfolio marki uzupełniają (…).

Ponadto, Spółka świadczy usługi logistyczne na rzecz innych podmiotów z Grupy w zakresie magazynowania i przechowywania towarów oraz usługi wspomagającej transport wyrobów. Prowadzi też działalność badawczo-rozwojową tworząc rozwiązania wdrażane następnie w procesach produkcyjnych.

Spółka prowadzi działalność strefową i korzysta z tego tytułu z preferencji podatkowych. Posiada zezwolenie nr (…) z (…) 2004 r. (dalej: „Zezwolenie”) na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie (…) (dalej: „Strefa”). Uzyskała również decyzję o wsparciu nr (…) z (…) 2019 r. wydaną przez zarządzającego Strefą (dalej: „Decyzja 1”) i decyzję o wsparciu nr (…) z (…) 2021 r. wydaną przez zarządzającego Strefą (dalej: „Decyzja 2”).

2. Zezwolenie

Cel przedsięwzięcia objęty zakresem Zezwolenia (dalej: „Inwestycja”) polegał na uruchomieniu zakładu produkcji (…).

Teren Inwestycji stanowił obszar w dużej części już zabudowany nieruchomościami (budynki i budowle), które Spółka zakupiła od swojego jedynego udziałowca (…). Nieruchomości stanowiły obiekty produkcyjne mające służyć jedynie planowanej działalności gospodarczej. Ponadto, Spółka wybudowała nowe obiekty, takie jak centrum dystrybucyjne oraz zmodernizowała już istniejący budynek (…). Dodatkowo wybudowała place składowe, drogi wewnątrzzakładowe oraz parking dla TIR-ów oczekujących na załadunek towaru.

Spółka w ramach Inwestycji zrealizowała budowę wytwórni (…). Część odpadów (…) jest używana do wytwarzania ciepła technologicznego. Dzięki temu (…) odpady poprodukcyjne są wykorzystane w 100%. Jednocześnie emitują bardzo małą ilość zanieczyszczeń powstających przy spalaniu (w porównaniu do (…)).

Jednocześnie, Spółka zakupiła nowe maszyny i urządzenia stanowiące linie do (…). Ponadto, zrealizowała budowę zespołu (…). W ramach Inwestycji wybudowano też nowoczesne centrum dystrybucyjne o powierzchni (…), obejmujące zarówno miejsca magazynowe dla gotowych wyrobów, jak i zaplecze logistyczne sprzedaży.

W Spółce wdrożony został również zintegrowany system zarządzania, który poza systemem finansowym, posiada moduł zarządzania produkcją, zasobami ludzkimi, logistyką i dystrybucją.

Działalność gospodarcza (produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wytworzonych wyrobów i świadczonych usług) prowadzona w ramach Zezwolenia na terenie Strefy określona została według następujących kodów PKWiU:

- (…)

Jednocześnie oznaczona została jako działalność prowadzona na nieruchomościach o łącznej powierzchni (…) ha na działkach oznaczonych nr ewidencyjnymi: (…).

Na wniosek Spółki została wydana decyzja nr (…) z (…) 2005 r. w sprawie zmiany Zezwolenia. Zgodnie z nią rozszerzony został przedmiot działalności o następującą pozycję PKWiU 2008: (…), a także:

- zwiększona została wartość wydatków inwestycyjnych na terenie strefy będących podstawą obliczenia pomocy publicznej z 40 mln EUR na 80 mln EUR,

- dodano postanowienie, zgodnie z którym inwestycja miała być realizowana w Strefie w Podstrefie (…) na terenie o powierzchni (…) ha, z czego:

- (…) ha zostało włączone rozporządzeniem Rady Ministrów z (…) w sprawie (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej (…),

- (…) ha zostało włączone rozporządzeniem Rady Ministrów z (…) zmieniającym rozporządzenie w sprawie (…).

Decyzja wydana na wniosek Spółki miała na celu zmianę Zezwolenia w zakresie rozszerzenia przedmiotu działalności gospodarczej i zwiększenia poziomu nakładów inwestycyjnych. Wnioskowana zmiana związana była z rozszerzeniem zakresu Inwestycji i zwiększeniem obszaru Podstrefy (…), gdzie Inwestycja miała być realizowana. Na tym terenie planowano budowę (…). Powyższe miało przyczynić się do zwiększenia zdolności produkcyjnych Spółki i poszerzenia asortymentu produkowanych wyrobów.

Kolejna decyzja nr (…) w sprawie zmiany Zezwolenia została wydana (…) 2012 r. w zakresie zmiany oznaczeń wyrobów i usług celem dostosowania do nowej PKWiU obowiązującej od 1 stycznia 2009 r. i rozszerzenia przedmiotu działalności o pozycję (…). Zgodnie z decyzją zmieniony został przedmiot działalności określony w Zezwoleniu w ten sposób, że ujęto w nim następujące pozycje PKWiU:

- (…)

Rozszerzenie przedmiotu działalności o pozycję (…) znajdowała uzasadnienie, bowiem produkcja (…) była ściśle powiązana z działalnością objętą Zezwoleniem dotyczącą produkcji (…).

Ostatnia decyzja nr (…) w sprawie zmiany Zezwolenia została wydana (…) 2014 r. Zmieniała ona termin obowiązywania Zezwolenia z 15 listopada 2017 r. na 31 grudnia 2026 r. Światowy kryzys finansowy, wzrost kosztów produkcji i słabsze wyniki finansowe uzasadniały potrzebę przedłużenia terminu, aby umożliwić pełniejsze wykorzystanie dostępnej pomocy publicznej.

3. Decyzja 1

Jako cel nowej inwestycji zawarty we wniosku o udzielenie Decyzji 1 (Decyzja została sprostowana postanowieniami z (…) 2019 r. i (…) 2019 r. w zakresie drobnych omyłek w numerach ksiąg wieczystych, powierzchni działki i kwocie kosztów kwalifikowanych) wskazano zwiększenie efektywności i zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu Spółki (dalej: „Inwestycja 1”).

Projekt Inwestycji 1 obejmował w szczególności:

- (…)

Tym samym Inwestycja 1 została podzielona na dwa etapy realizowane symultanicznie:

1. Roboty budowlane obejmujące budowę nowej i modernizację istniejącej powierzchni przemysłowej oraz budowę i przyłączenie niezbędnych instalacji i mediów.

2. Wyposażenie obecnego zakładu i nowej powierzchni przemysłowej obejmujące zakup nowych środków trwałych (…) oraz rozbudowa lub modernizacja istniejących środków trwałych.

Projekt Inwestycji 1 obejmował rozbudowę zakładu o nowej powierzchni magazynowej, prace modernizacyjne i optymalizacyjne linii technologicznych oraz zakup nowych środków trwałych - elementów wyposażenia nowej powierzchni przemysłowej i elementów parku technologicznego m.in. nowych linii technologicznych, systemu do transportu półfabrykatów.

Niemniej w rozbudowanym zakładzie wytwarzane miały być również produkty pozostające w aktualnej ofercie produkcyjnej Spółki, a sam proces technologiczny nie uległby istotnej modyfikacji. Zwiększenie mocy produkcyjnych wynikać miało przede wszystkim z modernizacji linii technologicznych (związanej także z relokacją maszyn i urządzeń), uporządkowania procesu technologicznego, poprawieniu logistyki wewnątrzzakładowej i wyposażeniu linii produkcyjnej w dodatkowe środki wytwórcze (środki trwałe) w ramach cyklu produkcyjnego.

Decyzja 1 objęła działalność określoną w następujących pozycjach PKWiU 2015 (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.):

- (…)

Inwestycja 1 realizowana zgodnie z Decyzją 1 położona jest na nieruchomościach o łącznej powierzchni (…) ha działki oznaczone numerami ewidencyjnymi: (…). Teren realizacji Inwestycji 1 położony jest w całości granicach Strefy.

4. Decyzja 2

Jako cel nowej inwestycji wskazany przez Spółkę we wniosku o udzielenie Decyzji 2 wskazano:

- zwiększenie zdolności produkcyjnych istniejącego przedsiębiorstwa w ramach dotychczasowego asortymentu m.in. poprzez zakup nowych linii produkcyjnych, zakup nowych maszyn i urządzeń oraz zwiększenia zaplecza infrastrukturalnego (…),

- dywersyfikację produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych o (…) (dalej: „Inwestycja 2”).

Inwestycja 2 dotyczyła całego procesu produkcyjnego dotychczasowego asortymentu (…) produkowanych przez Spółkę oraz komponentów do produkcji (…) - co przyczyniło się do zwiększenia mocy produkcyjnych w ramach dotychczasowego asortymentu Spółki.

Projekt Inwestycji 2 obejmował w szczególności:

- prace modernizacyjne i optymalizacyjne, w tym m.in.:

- usprawnienie oraz reorganizację ciągów komunikacyjnych w ramach zakładu (place, drogi, ogrodzenia, punkty rozdziału);

- automatyzację wybranych procesów produkcyjnych;

- modernizację wybranych elementów istniejącej infrastruktury zakładu m.in. reorganizacja przestrzeni służącej przechowywaniu surowców, (…).

- budowę (…):

- budowa i modernizacja infrastruktury, m.in. budowa hali produkcyjnej, modernizacja pomieszczeń warsztatowych, wykonanie instalacji;

- zakup i uruchomienie maszyn do (…).

Natomiast, wprowadzenie nowych produktów Spółki w ramach realizacji Inwestycji 2 polegającej na dywersyfikacji produkcji istniejącego zakładu w (…) wiązało się z następującymi działaniami:

- wdrożenie produkcji (…),

- wdrożenie produkcji (…).

Inwestycja 2 była podzielona na dwa etapy:

1. Roboty budowlane obejmujące budowę hal produkcyjnych i infrastruktury okołoprodukcyjnej.

2. Wyposażenie obecnego zakładu produkcyjnego i nowej powierzchni przemysłowej obejmujące zakup nowych środków trwałych oraz modernizację lub rozbudowę istniejących środków trwałych.

Decyzja 2 obejmuje działalność określoną w następujących pozycjach PKWiU 2015:

- (…)

Teren realizacji Inwestycji 2 obejmuje nieruchomości o łącznej pow. (…) ha, położone w (…), w tym:

- nieruchomości o łącznej powierzchni (…) ha działki oznaczone numerami ewidencyjnymi: (…),

- nieruchomości o łącznej powierzchni (…) ha oznaczone numerami ewidencyjnymi (…).

5. Inwestycja, Inwestycja 1, Inwestycja 2

Zarówno Zezwolenie, Decyzja 1, jak i Decyzja 2 dotyczą tożsamej działalności gospodarczej polegającej na produkcji (…), w ramach której produkcja jest zorganizowana w sposób etapowy, a jednocześnie ciągły z funkcjonalnym przypisaniem kolejnych etapów procesu produkcyjnego do określonych części zakładu (…).

Inwestycje współistnieją pod tym samym adresem na pokrywającym się w części terenie i korzystają ze wspólnej infrastruktury (np. instalacje elektryczne i cieplne, elektrociepłownia, infrastruktura transportowa, magazynowa). Położone są na tożsamych (…) lub przylegających do siebie (…) działkach ewidencyjnych na terenie Strefy. Ponadto większość oznaczeń PKWiU przypisana do poszczególnych Inwestycji jest zbieżna (…).

Pytania

1) Czy dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności na terenie Strefy określonej w Zezwoleniu oraz Decyzji 1 i Decyzji 2 na terenach w nich wskazanych, Spółka może prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych?

2) Czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej, prowadzonej na podstawie Zezwolenia na terenie Strefy oraz Decyzji 1 i Decyzji 2 na terenach w nich wskazanych, w ten sposób, że:

a. w pierwszej kolejności wykorzystywany jest limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Zezwolenia, jako decyzji administracyjnej wydanej najwcześniej,

b. a po jego wykorzystaniu, gdy limit pomocy publicznej z niego wynikający nie jest wystarczający do objęcia całości dochodu zwolnionego zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc pu­bliczna powinna być rozliczana dostępnym limitem wynikającym z kolejnych decyzji tj. De­cyzji 1 i Decyzji 2 - w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania?

Państwa stanowisko w sprawie

1) Dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności na terenie Strefy określonej w Zezwoleniu oraz Decyzji 1 i Decyzji 2 na terenach w nich wskazanych, Spółka może prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych.

2) Zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej, prowadzonej na podstawie Zezwolenia na terenie Strefy oraz Decyzji 1 i Decyzji 2 na terenach w nich wskazanych, w ten sposób, że:

a. w pierwszej kolejności wykorzystywany jest limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Zezwolenia, jako decyzji administracyjnej wydanej najwcześniej,

b. a po jego wykorzystaniu, gdy limit pomocy publicznej z niego wynikający nie jest wystarczający do objęcia całości dochodu zwolnionego zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczana dostępnym limitem wynikającym z kolejnych decyzji tj. Decyzji 1 i Decyzji 2 - w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania.

Uzasadnienie Stanowiska Spółki

1. Wspólna ewidencja dla działalności zwolnionej

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a Ustawy CIT, wolne od podatku są:

- dochody, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1604, dalej: „Ustawa SSE”) przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami;

- dochody podatników, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 459, dalej: „Ustawa WNI”) i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Powyższe zwolnienia podatkowe przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu (art. 17 ust. 4 Ustawy CIT). Jednocześnie art. 9 ust. 1 Ustawy CIT nakłada na podatników obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości podatkowych odpisów amortyzacyjnych. Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku (art. 7 ust. 3 pkt 1 Ustawy CIT).

Z przepisem tym korespondują regulacje § 5 ust. 5 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 121; dalej: „Rozporządzenie SSE”), zgodnie z którym zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy.

W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Co więcej, wedle art. 12 ust. 1 Ustawy SSE, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia strefowego przez osoby prawne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego na zasadach określonych w przepisach o CIT. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w rozporządzeniu Rady Ministrów. Przedsiębiorcy korzystający z takiej pomocy publicznej obowiązani do prowadzenia ksiąg podatkowych - przechowują księgi i związane z ich prowadzeniem dokumenty, a przedsiębiorcy korzystający z takiej pomocy publicznej z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy - dodatkowo przechowują dokumenty związane z poborem podatków oraz innych dochodów budżetu państwa, a także przychodów państwowych funduszy celowych (z art. 12a ust. 1 Ustawy SSE). Analogiczne regulacje są zawarte w art. 3 ust. 1 Ustawy WNI, który stanowi, że wsparcie na realizację nowej inwestycji, udzielane jest w formie zwolnienia od podatku dochodowego na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o CIT. Przedsiębiorcy korzystający z takiej pomocy publicznej są obowiązani do prowadzenia ksiąg podatkowych oraz przechowują księgi i związane z ich prowadzeniem dokumenty do czasu upływu 10-letniego terminu przedawnienia roszczeń związanych ze zwrotem pomocy publicznej (art. 19 ust. 1 Ustawy WNI).

Z powyższych regulacji wynika obowiązek prowadzenia ewidencji dotyczącej działalności prowadzonej w ramach zezwolenia lub na podstawie decyzji o wsparciu podatnik, aby możliwe było ustalenie zakresu i prawidłowości wykorzystania pomocy publicznej. Ewidencja zapewniać ma rzetelne określenie kwoty dochodu zwolnionego z podatku dochodowego oraz dochodu podlegającego opodatkowaniu. Przepisy nie wymagają wprost, aby ewidencja prowadzona była odrębnie dla każdego zezwolenia i każdej decyzji o wsparciu. Jeśli zaś w drodze wykładni językowej nie da się wyprowadzić obowiązku prowadzenia odrębnych ewidencji, to nie należy nakładać takiego obowiązku z wykorzystaniem wykładni rozszerzającej czy wnioskowania na niekorzyść podatnika.

W rezultacie Spółka powinna być zobowiązana jedynie do prowadzenia:

- ewidencji rachunkowej dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności opodatkowanej na zasadach ogólnych oraz

- ewidencji rachunkowej dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Strefy określonej w posiadanym Zezwoleniu, Decyzji 1 i Decyzji 2.

Taka wykładnia jest spójna systemowo z przewidzianym ustawowo chronologicznym rozliczaniem kilku zezwoleń i decyzji o wsparciu (przywoływane dalej art. 12 ust. 2 Ustawy SSE i art. 13 ust. 6 Ustawy WNI). Powyższe stanowisko znajduje też potwierdzenia w świetle wykładni funkcjonalnej. Procedury ewidencjonowania i rozliczania pomocy publicznej nie powinny generować zbędnych obciążeń dla beneficjentów lecz powinny być zaprojektowane w sposób, który czyni je atrakcyjnymi dla inwestorów realizujących inwestycje w priorytetowych obszarach gospodarki.

Zaprezentowany powyżej pogląd znajduje potwierdzenie w wydanym wyroku WSA w Rzeszowie z 8 października 2020 r. sygn. I SA/Rz 340/20 (orzeczenie prawomocne), w którym Sąd uchylił interpretację indywidualną i potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym może on prowadzić jedną wspólną ewidencję do celów ustalenia wyniku podatkowego z działalności zwolnionej z podatku dochodowego - dla zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy oraz decyzji o wsparciu w ramach Polskiej Strefy Inwestycji.

W podobny sposób wypowiedział się WSA w Krakowie w wyroku z 27 kwietnia 2021 r. sygn. I SA/Kr 1147/20 (orzeczenie prawomocne) podkreślając, że nie można podzielić poglądu, że przedsiębiorca jest zobowiązany do odrębnego ustalania osiągniętego dochodu lub poniesionej straty (za dany rok podatkowy) w odniesieniu do zezwoleń i odrębnie co do decyzji o wsparciu. Przepisy podatkowe nakładają na podatników obowiązek wyodrębnienia przychodów z działalności zwolnionej od pozostałych przychodów, natomiast nie ma normatywnego zakazu prowadzenia wspólnej ewidencji w odniesieniu do przychodów i kosztów z działalności objętej zezwoleniami strefowymi i decyzjami o wsparciu, ani zakazu wykorzystywania limitu pomocy zgodnie z kolejnością wydawanych zezwoleń i decyzji o wsparciu.

Powyższe stanowisko o dopuszczalności jednej wspólnej ewidencji dla działalności określonej w zezwoleniu i decyzji o wsparciu znajduje ponadto potwierdzenie w wyroku NSA z 14 sierpnia 2024 r., II FSK 617/23, wyroku NSA z 4 lipca 2023 r., sygn. II FSK 78/21, wyroku NSA z 14 czerwca 2023 r., sygn. II FSK 2872/20 i w wydanych w ostatnim czasie interpretacjach indywidualnych, dotyczących wspólnego rozliczania zezwoleń i decyzji o wsparciu. Jako przykład można w tym miejscu wskazać interpretacje indywidualne wydane przez DKIS:

- z 3 lutego 2025 r., 0111-KDIB1-3.4010.288.2020.11.AN (po uwzględnieniu wyroku WSA w Krakowie z 27 kwietnia 2021 r., I SA/Kr 1147/20 i wyroku NSA z 28 maja 2024 r., II FSK 1119/21),

- z 4 stycznia 2024 r., 0111-KDIB1-3.4010.569.2019.11.ZK (po uwzględnieniu wyroku WSA w Rzeszowie z 8 października 2020 r., I SA/Rz 340/20 i wyroku NSA z 4 lipca 2023 r., II FSK 78/21),

- z 4 stycznia 2024 r., 0111-KDIB1-3.4010.357.2019.11.MBD (po uwzględnieniu wyroku WSA w Gliwicach z 3 września 2020 r., I SA/Gl 15/20 i wyroku NSA z 14 czerwca 2023 r., II FSK 2872/20),

- z 25 lipca 2019 r., 0114-KDIP2-3.4010.82.2019.2.MS.

Łączna językowa i systemowa wykładnia wskazanych powyżej przepisów w uwzględnieniem wykładni funkcjonalnej prowadzi do wniosku, że brak jest nakazu przypisywania dochodu do poszczególnych zezwoleń lub decyzji o wsparciu. W konsekwencji, Spółka powinna dokonać zsumowania przychodów oraz kosztów (bez wydzielenia poszczególnych Inwestycji) i ustalić łączną sumę dochodów na podstawie jednej wspólnej ewidencji dla działalności podlegającej zwolnieniu z CIT (prowadzonej na podstawie Zezwolenia, Decyzji 1, Decyzji 2).

2. Chronologiczne rozliczanie pomocy publicznej

Artykuł 12 ust. 1 Ustawy o SSE stanowi, że dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 2 Ustawy SSE, w przypadku gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwa zezwolenia strefowe, przyjmuje się, że rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydawania zezwoleń.

Pomoc publiczna, która udzielana jest podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia stanowi pomoc regionalną z tytułu kosztów nowej inwestycji lub tworzenia nowych miejsc pracy.

Spółka korzysta z pomocy z tytułu kosztów nowej inwestycji. W tej sytuacji zastosowanie znajduje § 3 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia SSE, zgodnie z którym wielkość pomocy z tytułu kosztów nowej inwestycji liczona jest jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 Rozporządzenia SSE.

Z uwagi na treść § 7 Rozporządzenia SSE, w którym wskazane jest, że koszty inwestycji oraz wielkość pomocy są dyskontowane na dzień uzyskania zezwolenia, wartość otrzymanej pomocy publicznej powinna być w pierwszej kolejności dyskontowana na dzień udzielenia zezwolenia wydanego najwcześniej, a następnie po wyczerpaniu limitu pomocy wynikającego z tego zezwolenia lub utraty jego ważności, na dzień wydania kolejnych zezwoleń (chronologicznie).

Powyższe stanowi wykazanie, że limit dostępnej pomocy określany jest jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy publicznej określonej dla danego obszaru i zdyskontowanej wartości kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą. A co za tym idzie, na przedsiębiorcy prowadzącym działalność na terenie strefy nie ciąży obowiązek wydzielania organizacyjnego działalności prowadzonej na podstawie różnych zezwoleń strefowych, jak również wyodrębniania wyniku podatkowego osiągniętego w ramach poszczególnych projektów inwestycyjnych, objętych różnymi zezwoleniami.

Analogiczne regulacje zawiera Ustawa WNI. Art. 3 tej ustawy stanowi, że wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem” jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wedle art. 13 ust. 6 Ustawy WNI, jeżeli przedsiębiorca posiada co najmniej dwie decyzje o wsparciu, rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu. Jeśli zaś przedsiębiorca korzysta z pomocy publicznej na podstawie decyzji o wsparciu oraz na podstawie zezwolenia strefowego, dla rozliczenia łącznej pomocy publicznej przyznanej temu przedsiębiorcy przepis ten stosuje się odpowiednio (art. 13 ust. 7 Ustawy WNI).

Przepisy Ustawy WNI bezpośrednio regulują więc sytuację, w której przedsiębiorca korzysta ze zwolnienia zarówno na podstawie wydanych zezwoleń, jak i decyzji o wsparciu. Z ich literalnego brzmienia wynika, że rozliczenie pomocy publicznej „następuje” zgodnie z kolejnością wydania zezwoleń lub decyzji o wsparciu. Po stronie podatnika nie tyle funkcjonuje więc uprawnienie do rozliczania pomocy publicznej w określony sposób, ale istnieje obowiązek jej rozliczania chronologicznie, zgodnie z kolejnością wydania zezwoleń lub decyzji o wsparciu. Brak jest przepisów statuujących jednoznaczne wyjątki od reguły chronologicznego rozliczania, nie ma też podstaw do ich domniemania. Nie są takimi przepisami art. 12 ust. 3 Ustawy SSE i art. 13 ust. 8 Ustawy WNI o rozliczaniu pomocy w odniesieniu do konkretnej inwestycji, które odnoszą się zasadniczo do sytuacji, gdy tereny prowadzenia inwestycji z kilku zezwoleń lub decyzji nie są tożsame. Taki wniosek zdaniem przedstawicieli doktryny (A. Piskor [w:] Funkcjonowanie przedsiębiorstw w specjalnej strefie ekonomicznej oraz Polskiej Strefie Inwestycji. Aspekty prawne, podatkowe i księgowe, M. Gosek (red.), Warszawa 2025, s. 391 i n.) można wyprowadzić pośrednio z uzasadnienia nowelizacji, która weszła w życie od 1 stycznia 2022 r. (uzasadnienie projektu ustawy nowelizującej z 29 października 2021 r., druk nr 1532, Sejm IX kadencji). Taki sposób interpretacji jest też zgodny z dyrektywą, aby przepisy odczytywać w sposób nieprowadzący do sprzeczności.

W przypadku analizowanego stanu faktycznego wszystkie Inwestycje położone są na tożsamych lub przylegających do siebie działkach ewidencyjnych na terenie Strefy. Powinien więc znaleźć zastosowanie art. 13 ust. 6, a nie art. 13 ust. 8 Ustawy WNI.

Odmienna interpretacja przepisów skutkująca wymogiem osobnego rozliczania wyniku podatkowego dla każdego zezwolenia lub decyzji o wsparciu utrudniałaby osiągnięcie celu regulacji. Obciążenie inwestorów koniecznością oddzielnego obliczania dochodu i ustalania odrębnych limitów pomocy publicznej czyniłoby te przepisy mniej efektywnymi stymulowaniu wzrostu inwestycji prywatnych.

Podsumowując, literalna wykładnia wyżej wskazanych przepisów, w zestawieniu z wykładnią funkcjonalną oraz wykładnią systemową uwzględniającą pozostałe przepisy prowadzi do wniosku, że prawidłowym podejściem jest wykorzystywanie limitu pomocy publicznej chronologicznie tj. zgodnie z kolejnością wydania przyznanych zezwoleń i decyzji o wsparciu.

Wart podkreślenia jest fakt, że zarówno organy podatkowe, jak i sądy administracyjne przychylają się do powyższego stanowiska o rozliczeniu pomocy publicznej zgodnie z kolejnością wydania zezwoleń i decyzji o wsparciu. Powołują się na literalną wykładnię przytoczonych przepisów podkreślając ich analogiczne brzmienie w obu ustawach i korzystają z dorobku orzeczniczego wypracowanego na tle art. 12 ust. 2 Ustawy SSE. Zwracają także uwagę na konieczność lokalizacji inwestycji na obszarze tej samej specjalnej strefy ekonomicznej. Przykładowo, jednoznacznie i wprost wypowiedział się w tym zakresie:

- NSA w wyroku z 14 sierpnia 2024 r., II FSK 617/23,

- WSA w Opolu w wyroku z 22 stycznia 2025 r., I SA/Op 1042/24 (nieprawomocny),

- WSA we Wrocławiu w wyroku z 3 grudnia 2024 r., I SA/Wr 553/24 (nieprawomocny),

- WSA w Rzeszowie wyroku z 18 stycznia 2024 r., I SA/Rz 566/23 (nieprawomocny),

- WSA w Lublinie w wyroku z 17 stycznia 2024 r., I SA/Lu 632/23 (nieprawomocny),

- WSA w Łodzi w wyroku z 23 marca 2023 r., I SA/Łd 122/23 (nieprawomocny),

- DKIS w interpretacji z 24 października 2023 r., 0111-KDIB1-3.4010.585.2023.1.DW,

- DKIS w interpretacji z 21 czerwca 2023 r., 0111-KDIB1-3.4010.298.2023.1.AN,

- DKIS w interpretacji z 1 marca 2023 r., 0111-KDIB1-3.4010.11.2023.1.ZK,

- DKIS w interpretacji z 15 lutego 2023 r., 0111-KDIB1-3.4010.31.2023.1.JG,

- DKIS w interpretacji z 25 lipca 2019 r., 0114-KDIP2-3.4010.82.2019.2.MS,

- DKIS w interpretacji z 22 lipca 2019 r., 0111-KDIB1-3.4010.175.2019.1.BM,

- DKIS w interpretacji z 20 lutego 2019 r., 0111-KDIB1-3.4010.631.2018.2.MO.

W związku z powyższym za prawidłowe należy uznać podejście, zgodnie z którym zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia oraz na terenie wskazanym w Decyzji 1 oraz Decyzji 2, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany będzie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Zezwolenia, a gdy limit wynikający z Zezwolenia nie będzie wystarczający do objęcia całości dochodu strefowego zwolnieniem podatkowym (lub gdy zezwolenie utraci ważność) otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczana zgodnie z limitem wynikającym z kolejnych decyzji tj. Decyzji 1 i następnie Decyzji 2, w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”),

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o CIT, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się,

1) przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku,

3) kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o CIT,

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku CIT lub podatku PIT, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1604 dalej: „ustawa o SSE”).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT,

Podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z pomocy publicznej, zwane dalej „zezwoleniem” (art. 16 ust. 1 ustawy o SSE).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o SSE,

W przypadku gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwa zezwolenia, o których mowa w art. 16 ust. 1, przyjmuje się, że rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydawania zezwoleń (art. 12 ust. 2 tej ustawy o SSE).

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o SSE,

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cyt. powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności.

Powyższe regulacje prawne ustanawiają podstawowe warunki korzystania z ulgi podatkowej z tytułu prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej działalności gospodarczej, jaką jest niezapłacony przez przedsiębiorcę strefowego podatek dochodowy.

Zasadniczym elementem stosowania tej ulgi jest więc łączne wystąpienie dwóch warunków:

- prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,

- uzyskiwanie dochodu z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu.

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 469, dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT,

Stosownie do art. 17 ust. 4 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 3 i 4 ustawy o WNI, podstawą do korzystania z regionalnej pomocy publicznej (zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym), udzielanej zgodnie z ustawą, jest wsparcie na realizację nowej inwestycji, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej, przy czym wielkość tej pomocy publicznej nie może przekroczyć jej maksymalnej dopuszczalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 14 ust. 3.

Wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję w drodze decyzji, zwaną dalej „decyzją o wsparciu” (art. 13 ust. 1 ustawy o WNI).

Zgodnie z art. 13 ust. 6 ustawy o WNI,

Zgodnie z art. 13 ust. 7 ustawy o WNI,

Stosownie do art. 13 ust. 8 ustawy o WNI,

Przedmiotem decyzji o wsparciu, w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI, jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu.

Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

W tym miejscu należy wskazać, że konstrukcja zwolnienia dotyczącego specjalnych stref ekonomicznych nie jest analogiczna do wsparcia przewidzianego dla podejmowania nowych inwestycji.

Wyodrębnienie poszczególnych dochodów w ramach prowadzonej ewidencji ma na celu ustalenie wyniku podatkowego uzyskanego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu i z działalności na terenie SSE na podstawie wydanego zezwolenia.

Jak wskazano w objaśnieniach podatkowych z dnia 6 marca 2020 r. dotyczących sposobu ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym, osiągniętego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie o WNI w przedsiębiorstwach korzystających ze zwolnienia podatkowego z tytułu realizacji nowej inwestycji na podstawie decyzji o wsparciu nie wystarczy standardowa ewidencja kosztów z rozróżnieniem kosztów w rozumieniu prawa bilansowego i kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT (str. 47 objaśnień).

Niezbędna jest dodatkowa ewidencja/konta, czyli tzw. wydzielenie rachunkowe:

- kosztów bezpośrednio związanych z przychodami na terenie określonym w decyzji o wsparciu i poza nią,

- w zakresie realizacji nowej inwestycji - kosztów bezpośrednio związanych z przychodami z działalności objętej zwolnieniem oraz kosztów pozostałej działalności, jeżeli taka występuje,

- pozostałych (innych niż bezpośrednie) kosztów uzyskania przychodów, umożliwiająca ich przyporządkowanie do przychodów z działalności zwolnionej i do przychodów z działalności opodatkowanej.

Podatnik uzyskujący dochody z działalności gospodarczej, w ramach której realizowana jest nowa inwestycja, określona w decyzji o wsparciu, powinien poprzez odpowiednie zmiany w przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości dokonać wyodrębnienia w ewidencji księgowej operacji gospodarczych dotyczących tej działalności. Dokonane zmiany powinny umożliwić uzyskanie informacji, które są wymagane w zakresie rozliczania przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu. Zapewnienie ww. wyodrębnionej ewidencji oznacza co najmniej wyodrębnienie operacji gospodarczych w księgach rachunkowych, przykładowo na kontach ksiąg pomocniczych (str. 50 objaśnień).

Analogicznemu wyodrębnieniu powinna podlegać ewidencja przychodów i kosztów działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie wydanego zezwolenia.

Zatem, konieczne jest prowadzenie ewidencji rachunkowej w taki sposób, aby odrębnie można było ustalić przychody, koszty, dochód/stratę uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (SSE) w ramach wydanego zezwolenia i odrębnie w ramach decyzji o wsparciu. Dochody uzyskane z tych dwóch źródeł zwolnionych z opodatkowania nie podlegają łączeniu.

Należy zauważyć, że dla działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE jak i dla działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, ustawodawca przewidział odrębne zwolnienia, odpowiednio w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT. Jeśli dochody z obu powyższych źródeł zwolnionych miałyby być rozliczane łącznie, ustawodawca dałby temu podstawy w odpowiednich zapisach ustawy o CIT, co jednak nie ma miejsca.

Zatem, przychodów z działalności prowadzonej na terenie SSE nie łączy się z przychodami osiągniętymi z nowej inwestycji, realizowanej na podstawie decyzji o wsparciu (str. 34, akapit 45 objaśnień).

Połączenie przychodów i kosztów w tym przypadku umożliwiałoby kompensowanie straty poniesionej na jednej działalności zwolnionej (gdyby taka wystąpiła) z dochodem z drugiej działalności objętej zwolnieniem. Ponadto, powodowałby nieuzasadnione „bieżące” zmniejszenie wykorzystania przysługującej pomocy publicznej, która pozostawałaby do wykorzystania na kolejne lata.

Do powyższej kwestii Ministerstwo Finansów odniosło się w akapicie nr 79 Objaśnień podatkowych, w którym czytamy: „W przypadku, gdy zwolnienie wynika jedynie z zezwoleń (podatnik nie posiada decyzji albo nie rozpoczęła się realizacja inwestycji w ramach decyzji), albo zwolnienie wynika jedynie z decyzji o wsparciu (podatnik nie posiada zezwoleń), dochód podlegający zwolnieniu ustalany jest na podstawie skumulowanych przychodów oraz kosztów wynikających z działalności określonych w tych zezwoleniach albo decyzjach o wsparciu. W przypadku, gdy zwolnienie podatkowe wynika zarówno z zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej w SSE oraz z decyzji o wsparciu podatnik wyodrębnia te dwa źródła dochodów zwolnione z opodatkowania. Wykazaniu w zeznaniu podatkowym podlegają wyłącznie dochody osiągnięte z tych dwóch źródeł. W przypadku, gdy z jednego z tych źródeł podatnik osiągnie stratę, nie podlega ona wykazaniu w zeznaniu podatkowym, w tym również poprzez przychody i koszty generujące tą stratę”.

Powyższe obrazuje również przykład nr 33 z Objaśnień.

Niezbędne jest zatem, by na podstawie prowadzonej ewidencji rachunkowej, możliwe było ustalenie przychodów, kosztów, dochodu/straty odrębnie z obu zwolnionych źródeł dochodów, korzystających odpowiednio ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 lub art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Państwo, uzasadniając swoje stanowisko w sprawie stwierdzili, że dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności na terenie Strefy określonej w Zezwoleniu oraz Decyzji 1 i Decyzji 2 na terenach w nich wskazanych, Spółka może prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku CIT. Ponadto, wskazaliście Państwo, że zwolnieniu z podatku CIT powinien podlegać dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej, prowadzonej na podstawie Zezwolenia na terenie Strefy oraz Decyzji 1 i Decyzji 2 na terenach w nich wskazanych, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Zezwolenia, jako decyzji administracyjnej wydanej najwcześniej, a po jego wykorzystaniu, gdy limit pomocy publicznej z niego wynikający nie jest wystarczający do objęcia całości dochodu zwolnionego zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczana dostępnym limitem wynikającym z kolejnych decyzji tj. Decyzji 1 i Decyzji 2 - w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania.

Z przedstawionym stanowiskiem nie można się zgodzić.

Rozpatrując przedmiotowe zagadnienie nie można pominąć okoliczności, że zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania. W związku z tym przepisy dotyczące zwolnień podatkowych muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową i nie powinny być one przedmiotem wykładni rozszerzającej.

Stanowisko to zgodne jest z wypracowanym przez orzecznictwo i utrwalonym już poglądem, że przepisy dotyczące wszelkiego rodzaju ulg i zwolnień podatkowych - jako odstępstwo od sformułowanej w art. 84 Konstytucji RP zasady równości i powszechności opodatkowania - powinny być interpretowane ściśle. Wykładnia przepisów zawierających takie normy winna być precyzyjna, aby mogła doprowadzić do prawidłowego jej odczytania, wykluczone jest dokonywanie wykładni rozszerzającej, czy zawężającej mogącej spowodować skutki o charakterze prawotwórczym, przy czym organy podatkowe obowiązane są do stosowania przepisów prawa, zaś sądy do badania poprawności realizowania tego procesu (por. wyrok WSA w Gdańsku z 8 lipca 2014 r., I SA/Gd 538/14; wyrok NSA z 25 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 94/12).

Państwo nie mogą tym samym prowadzić łącznej ewidencji dla celów działalności zwolnionej prowadzonej na podstawie Zezwolenia oraz na podstawie Decyzji 1 i Decyzji 2.

Tym samym, powinni Państwo prowadzić odrębną ewidencję dla działalności prowadzonej na podstawie Zezwolenia oraz dla działalności prowadzonej na podstawie Decyzji 1 i Decyzji 2.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Zauważyć należy, że w sytuacji, gdy przedsiębiorca (podatnik) posiada zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz decyzję o wsparciu nowej inwestycji, dochody osiągnięte z tych dwóch źródeł zwolnionych z opodatkowania nie podlegają łączeniu.

Dla właściwego zastosowania ww. art. 13 ust. 6 ustawy o WNI (odniesienia kwoty pomocy publicznej wykorzystanej w roku podatkowym do limitu określonego w danym zezwoleniu/decyzji) należy zsumować wykorzystaną w danym roku podatkowym pomoc publiczną z nowej inwestycji z pomocą publiczną z działalności w SSE - tak ustaloną sumę należy uwzględnić w dostępnym limicie pomocy publicznej (str. 21, akapit 33 objaśnień).

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 z którego wynika, że zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej, prowadzonej na podstawie Zezwolenia na terenie Strefy oraz Decyzji 1 i Decyzji 2 na terenach w nich wskazanych, w ten sposób, że:

a. w pierwszej kolejności wykorzystywany jest limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Zezwolenia, jako decyzji administracyjnej wydanej najwcześniej,

b. a po jego wykorzystaniu, gdy limit pomocy publicznej z niego wynikający nie jest wystarczający do objęcia całości dochodu zwolnionego zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczana dostępnym limitem wynikającym z kolejnych decyzji tj. Decyzji 1 i Decyzji 2 - w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania.

także należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Powołane orzeczenia sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszącymi, w związku z tym, nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej. Orzeczenia sądowe są dla organu nieocenionym źródłem wiedzy i materiałem poznawczym, bieżąco wykorzystywanym w toku załatwiania spraw. Z tego względu należy pamiętać, że orzeczenia mają charakter indywidualny, nie wiążą organów podatkowych i są formalnie wiążące dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie. Orzeczenia nie mają mocy prawnej precedensów i charakteru wykładni powszechnie obowiązującej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.