Interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.313.2025.2.JMS

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 maja 2025 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ulgi badawczo-rozwojowej.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 16 czerwca 2025 r. (data wpływu do Organu 18 czerwca 2025 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym i prowadzi działalność gospodarczą, z której osiąga przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych.

Osią działania Spółki jest wspieranie zakładów produkcyjnych w transformacji cyfrowej, oferując nowoczesne rozwiązania IT, które (…). Spółka tworzy zaawansowane systemy informatyczne, projektuje i wdraża rozwiązania światowych dostawców, (…). Ponadto, Wnioskodawca oferuje szeroki zakres usług programistycznych.

W ramach swojej działalności Spółka oferuje swoim klientom między innymi system (…) ((…)) o nazwie „(…)”. Systemy (…) oferowane na rynku co do zasady służą do monitorowania procesu produkcji i tworzenia zaawansowanych analiz. Rozwiązanie oferowane w tym zakresie przez Spółkę wykracza poza standardowy system (…). Wynika to z faktu, iż procesy produkcyjne realizowane przez nabywców systemu charakteryzują się dużą różnorodnością, ze względu na poziom wyposażenia technologicznego, a także na wyjątkowy proces produkcyjny realizowany przez nabywców systemu. Spółka widzi konieczność tworzenia rozwiązań szczegółowo dopasowanych do potrzeb konkretnego klienta. W tym celu, stworzono modułowy system (…), gdzie klient może dobierać poszczególne funkcjonalności produktu łączyć je, a także zlecić ich odpowiednią modernizację czy dostosowanie do swoich unikalnych potrzeb produkcyjnych.

Podstawowe moduły systemu (…) oferowanego przez Wnioskodawcę pozwalają na identyfikowalność wyrobu, optymalne planowanie produkcji, wskazywanie efektywności produkcyjnej w czasie rzeczywistym, wykrywanie przyczyn przestojów, automatyczne raportowanie, wizualizację oraz historyzację wszelkich danych i wskaźników, traceability ze stanowisk manualnych oraz automatycznych, ukierunkowane na bezpośrednie zbieranie danych z (…). Jednocześnie ze względu na charakterystykę produkcji, każda z powyższych funkcjonalności jest realizowana w inny sposób w różnych zakładach produkcyjnych. Spowodowane jest to między innymi różnicami w parku maszyn, czy użyciu tych samych urządzeń na różnych etapach procesu produkcyjnego. W niektórych przypadkach Spółka koordynuje również wdrożenie systemu (…) w przedsiębiorstwie i jego synchronizację z systemami (…), które służą do kompleksowego zarzadzania przedsiębiorstwem konkretnego producenta.

Spółka oferuje również system zarządzania logistyką o nazwie „(…)”, w skład której wchodzą rozwiązania wspierające: zarządzanie buforami produkcyjnymi w różnych obszarach zakładu produkcyjnego oraz zachowanie ciągłości produkcji, a także optymalizujące transport materiałów z magazynu na linię produkcyjną, zgodnie z metodą (…). System zarządzania logistyką pozwala więc na zmniejszenie ilości zapasów jakie kontrahent musi posiadać, aby realizować swoją działalność produkcyjną. Rozwiązanie zmniejsza ogólne koszty logistyczne i magazynowe, przy jednoczesnym zapewnieniu ciągłości produkcyjnej. W celu spełnienia powyższych założeń Spółka musi świadczyć usługi dopasowane do potrzeb konkretnego kontrahenta, wprowadzając zmiany, które umożliwią optymalizacje procesów logistycznych z uwzględnieniem charakterystyki konkretnego rodzaju procesu produkcyjnego. Rozwiązanie oferowane przez Spółkę w tym zakresie jest oparte o (…). Wnioskodawca dokonuje również integracji niniejszego systemu z systemami (…), czy (…), co wymaga stworzenia nowych rozwiązań w ramach samego systemu zarządzania logistyką i dostosowania systemów zarządczych u kontrahenta.

Ponadto, Spółka oferuje szeroki zakres usług transformacji technologicznej, w tym tworzenie rozwiązań dedykowanych, implementację rozwiązań modułowych do zarządzania i integracji procesów biznesowych. W ofercie usług IT znajdują się m.in. (…). Spółka zajmuje się również projektowaniem i wdrażaniem systemów (…).

Wnioskodawca prowadzi także szereg projektów mających na celu rozwój, a także tworzenie systemów informatycznych odpowiedzialnych za zbieranie danych i optymalizację działalności produkcyjnej. Prace te są prowadzone w 4 możliwych modelach, w zależności od potrzeb klienta:

1. Stworzenie całkowicie nowego programu i jego sprzedaż (…);

2. Stworzenie całkowicie nowego programu na rzecz określonego klienta (…);

3. Rozwój funkcjonalności dostępnego na rynku oprogramowania (…);

4. Wdrożenie dostępnego na rynku oprogramowania u klienta, (…);

(dalej: „Prace B+R”).

Prace B+R stanowią wyłącznie prace kreatywne, a nie zrutynizowane działania polegające na usuwaniu błędów w kodzie.

Spółka wskazuje również, że opisane Prace B+R, prowadzone w ramach prac badawczo-rozwojowych Spółki mają być docelowo kontynuowane i prowadzone również w latach kolejnych.

Wnioskodawca realizuje prace B+R w ramach poszczególnych zespołów. Członkowie zespołów retencjonują wytworzony w czasie projektu kod, a także nabytą wiedzę w celu wykorzystania w przyszłych projektach. Wnioskodawca dokładnie ewidencjonuje proces wprowadzanych zmian w przedmiotowym oprogramowaniu, co pozwala na optymalizacje (…). Wnioskodawca dzięki temu jest również w stanie udokumentować jak uzyskiwana w procesie wiedza przekłada się na rozwój kolejnych projektów.

Wnioskodawca bardzo rzadko otrzymuje jakiekolwiek dane wejściowe od klientów, w zakresie parametrów, jakie powinien posiadać zamawiany system. Spółka co do zasady dokonuje więc wywiadu początkowego na podstawie, którego dokładnie określa środowisko technologiczne i potrzeby jakie w związku z tym pojawiają się po stronie klienta. Po dokonaniu niniejszego wywiadu Spółka tworzy wstępne założenia danego systemu, które są później akceptowane przez Klienta. Na tej podstawie Wnioskodawca rozpoczyna pracę nad stworzeniem określonego oprogramowania. Spółka tworząc oprogramowanie zawsze działa w ramach określonego wcześniej założenia i harmonogramu, skrupulatnie dokonując wyceny i budżetowania danego projektu.

Spółka ewidencjonuje dane i wydatki związane z realizacją określonego projektu za pomocą kart projektowych. Poniżej znajduje się opis działań Wnioskodawcy prowadzonych w zależności od modelu prowadzonego projektu.

Ad. 1 Stworzenie całkowicie nowego programu (…).

W modelu pierwszym Spółka prowadzi prace polegające na wytworzeniu całkiem nowego systemu informatycznego lub oprogramowania celem zaoferowania go na rynku. W niniejszym modelu Wnioskodawca w początkowych fazach projektu opiera się na posiadanych doświadczeniach, nabytych w czasie pracy na rynku i koncertuje się na potrzebach szerokiej grupy podmiotów.

Nawet w sytuacji, w której Spółka korzysta z istniejącej infrastruktury programistycznej celem jej działania jest stworzenie nowego algorytmu, który będzie stanowił całkowicie nową logikę funkcjonowania systemu. W niniejszym modelu Wnioskodawca nie będzie korzystał z algorytmów, które istnieją już na rynku. Można powiedzieć, że we wskazanej sytuacji Spółka stosuje podejście holistyczne i korzystając z dostępnego oprogramowania, lub infrastruktury programistycznej uzyskuje produkt o zupełnie nowych funkcjonalnościach, zwiększający możliwości technologiczne i dający znaczną przewagę konkurencyjną Spółce.

W procesie komercjalizacji niniejszych rozwiązań mogą uczestniczyć podmioty, którym udzielane jest prawo do sublicencji programu. Zajmują się one dostosowaniem i wdrożeniem rozwiązań produkowanych przez Wnioskodawcę u swoich klientów.

W ramach tego modelu działania Spółka może także komercjalizować stworzone rozwiązanie poprzez jego sprzedaż do klienta końcowego, który ostatecznie będzie korzystał z produktu. W takim wypadku oprócz licencji na oprogramowanie, klient nabywa również usługi dodatkowe, związane z modernizacją oprogramowania, dostosowaniem i wdrożeniem konkretnego systemu u klienta. Powyższe wymaga dodatkowej działalności twórczej po stronie Spółki bowiem konieczne jest napisanie nowych części kodów, a także przeprowadzenie testów w środowisku klienta. Przedmiotowe testy skutkują zaakceptowaniem określonych rozwiązań lub dokonaniem stosownych ulepszeń przez Wnioskodawcę w celu zwiększenia efektywności i wydolności systemu. Część wdrożeniowa skutkuje zazwyczaj zwiększeniem poziomu wiedzy w zakresie procesów dotyczących implementacji produktów własnych, a także możliwością podwyższenia poziomu technologicznego oferowanych produktów.

Prowadzone prace mają zawsze twórczy charakter i nie stanowią rutynowych prac.

Koszty prac rozwojowych są alokowane do wartości kosztów prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnych i amortyzowane w czasie wykorzystywania.

Ad. 2 Stworzenie całkowicie nowego programu na rzecz określonego (…).

W niniejszym modelu Spółka dokonuje wywiadu początkowego w czasie którego określa podstawowe parametry planowanego programu i ocenia możliwości jego implementacji. Spółka analizuje możliwość zastosowania konkretnych rozwiązań dopasowanych do klienta na zlecenie, którego tworzony jest całkowicie nowy i niezależny od jakiegokolwiek innego systemu.

Podobnie jak w modelu 1 Wnioskodawca tworzy nowy algorytm, stanowiący całkowicie unikatową logikę funkcjonowania systemu. Tworzona jest zatem nowa wartość biznesowa dla klienta. W niniejszym modelu Spółka korzysta także z opracowanych w ramach innych projektów rozwiązań, które podlegają ulepszeniu. Należy jednocześnie zauważyć, że w wyniku prac powstaje produkt charakteryzujący się zupełnie nowymi własnościami, który nie jest podobny do produktów oferowanych przez Spółkę wcześniej.

System tworzony w ramach niniejszego modelu ma charakter systemu dedykowanego przeznaczonego do użycia u konkretnego klienta w konkretnym zastosowaniu. Proces tworzenia przedmiotowego systemu jest szczegółowo dokumentowany, w celu dalszego wykorzystania pozyskanej wiedzy i doświadczenia w kolejnych projektach.

Po zaakceptowaniu początkowych założeń przez klienta realizowany jest proces tworzenia nowego algorytmu i tworzenia początkowej wersji kodu. Następnie prowadzony jest proces wdrożenia u klienta, który polega na zaimplementowaniu systemu i dokonaniu odpowiednich testów, których rezultaty są dokumentowane i skutkują akceptacją wyników przez klienta, lub dokonaniem ulepszenia/modernizacji.

W ramach wskazanego modelu klient płaci Wnioskodawcy zarówno, za licencje do nowo uzyskanego systemu jak i za prace implementacyjne związane z testowanie i dostosowaniem określonego rozwiązania, a także z wdrożeniem go do działania.

Prowadzone prace mają zawsze twórczy charakter i nie stanowią rutynowych prac.

Ad. 3 Rozwój funkcjonalności dostępnego na rynku oprogramowania dla konkretnego klienta lub grupy klientów.

We wskazanym modelu Wnioskodawca nie tworzy od nowa algorytmu systemu dokonuje jednak istotnych zmian w algorytmie oprogramowania dostępnego na rynku, w celu rozwoju funkcjonalności potrzebnych klientowi. Spółka wprowadza nowe rozwiązania, które przekładają się na możliwość funkcjonowania systemu w innych środowiskach produkcyjnych. Takie działanie ma na celu dodanie lub zmianę funkcjonalności określonych systemów, które funkcjonują na rynku.

Spółka korzysta więc z obcych licencji na oprogramowanie i dokonuje rozwoju istniejących już produktów dodając własne algorytmy i nowe elementy kodu. We wskazanym modelu może również dochodzić do sytuacji, w której klient nabywa określoną licencję i zleca Wnioskodawcy zmodernizowanie systemu, poprzez ulepszenie jego obecnych funkcjonalności, oraz wprowadzenie nowych rozwiązań.

W ramach niniejszego modelu współpracy klientowi może być udzielana sublicencja na stworzony program, zawsze również konieczny jest etap testowania i wdrożenia oprogramowania, który przebiega podobnie jak w pozostałych modelach.

Prowadzone prace mają zawsze twórczy charakter i nie stanowią rutynowych prac.

Ad. 4 Wdrożenie dostępnego na rynku oprogramowania u klienta(…).

We wskazanym modelu klienci Wnioskodawcy zlecają mu wdrożenie istniejącego rozwiązania do środowiska klienta. Pierwszym etapem działania w niniejszym trybie jest przygotowanie wskazanego przez klienta oprogramowania do implementacji. Mimo, iż Spółka dokonuje wdrożenia istniejącego już rozwiązania, w większości przypadków istnieje konieczność napisania nowych algorytmów w celu dostosowania programu do funkcji, jakie ma spełniać u klienta. Powoduje to zmianę części logiki funkcjonowania systemu i wpływa na jego funkcjonalności, poprzez wprowadzenie nowych rozwiązań dopasowanych do potrzeb klienta.

Prace te polegają również na skoordynowaniu nowego oprogramowania z obecnym środowiskiem technologicznym, co wymaga wprowadzenia własnych algorytmów i stworzenia w części nowego kodu związanego z funkcjonowaniem danego systemu w celu wdrożenia go do konkretnego klienta. Ze względu na specyfikę klientów Wnioskodawcy niejednokrotnie zachodzi konieczność dodawania nowych funkcjonalności do istniejącego systemu.

Prowadzone prace mają zawsze twórczy charakter i nie stanowią rutynowych prac.

Znaczą część kosztów ponoszonych na realizację Prac B+R stanowi wynagrodzenie za pracę dla programistów zatrudnionych na podstawie umów o pracę, realizujących, projekty badawczo rozwojowe. Znakomita większość osób realizujących prace B+R pozostaje w Spółce zatrudniona na podstawie umowy o pracę. Sposób wynagradzania pracowników regulowany jest Regulaminem Wynagradzania, jak również ustawą z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1465 ze zm.; dalej: „k.p”).

Zgodnie z Regulaminem Wynagradzania, pracownikom Spółki przysługuje wynagrodzenie zasadnicze, określone w umowie o pracę, wynikające z przyznanej kategorii zaszeregowania w ramach danych stanowisk pracy oraz inne składniki wynagrodzenia i świadczenia pracownicze.

Poza wynagrodzeniem zasadniczym, pracownikowi z tytułu wykonywanej pracy w Spółce mogą przysługiwać określone dodatki do płac:

1. Dodatek za pracę w godzinach nadliczbowych - przyznawane na podstawie art. 1511 k.p., w przypadku, gdy pracownik nie zgłosił wniosku o udzielenie mu w tym samym wymiarze czasu wolnego od pracy;

2. Dodatkowe wynagrodzenie za pracę w dniu wolnym od pracy, tj. w niedziele i święta - pracownikowi za każdą godzinę pracy wykonywanej w normalnym czasie pracy w niedziele i święta przysługuje, oprócz normalnego wynagrodzenia, dodatek w wysokości 100% stawki godzinowej wynagrodzenia zasadniczego wynikającej z jego osobistego zaszeregowania;

3. Dodatkowe wynagrodzenie za pracę w porze nocnej - pracownikowi wykonującemu pracę w porze nocnej przysługuje - oprócz wynagrodzenia wynikającego ze stawki zasadniczej - dodatek za każdą godzinę pracy w porze nocnej w wysokości 20% stawki godzinowej;

4. Wynagrodzenie za czas dyżuru pełnionego przez pracownika w miejscu pracy, poza normalnymi godzinami pracy - pracownikowi za czas dyżuru pełnionego w miejscu pracy poza normalnymi godzinami, przysługuje czas wolny od pracy w wymiarze odpowiadającym długości dyżuru, a w razie braku możliwości udzielenia czasu wolnego - wynagrodzenie wynikające z jego osobistego zaszeregowania, określone stawką miesięczną lub godzinową;

5. Wynagrodzenie za czas urlopu - zgodnie z art. 172 zdanie pierwsze k.p., za czas urlopu pracownikowi przysługuje wynagrodzenie, jakie by otrzymał, gdyby w tym czasie pracował;

6. Ekwiwalent za urlop - ekwiwalent pieniężny za niewykorzystany urlop, przyznawany na podstawie art. 171 § 1 k.p. w przypadku niewykorzystania przez pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy. Ekwiwalent urlopowy wypłacany jest pracownikom wyłącznie w przypadku rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy;

7. Wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy - świadczenia przysługujące pracownikom w okresie czasowej niezdolności do pracy wypłacane są zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa.

Zgodnie z regulacją art. 92 k.p., Spółka, jako pracodawca, ma obowiązek wypłacania pracownikom wynagrodzenia za czas niezdolności pracownika do pracy - trwającej łącznie do 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia - trwającej łącznie do 14 dni w ciągu roku kalendarzowego - wskutek wyżej wskazanych chorób i innych wyżej wskazanych powodów niezdolności do pracy. Za okres niezdolności pracownika do pracy przekraczający wskazane wyżej terminy, pracownikowi przysługuje prawo do zasiłku chorobowego finansowanego przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych (dalej: „ZUS”). Zasiłek ten faktycznie jest wypłacany przez Spółkę, a następnie potrącany ze zobowiązaniem Spółki z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne. Zasiłek chorobowy finansowany przez ZUS, w przeciwieństwie do wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, nie jest jednak traktowany jako przychody ze stosunku pracy.

8. Diety i inne należności z tytułu podróży służbowej - pracownikowi za czas podróży służbowej przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową w wysokości i na warunkach określonych zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa.

Zgodnie z art. 775 k.p. pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

9. Premie i nagrody - pracownikom za ich wyjątkowe wypełnianie obowiązków, okazywanie inicjatywy w pracy oraz wysokiej produktywności oraz jakości ich pracy mogą zostać przydzielone premie i nagrody, jako dodatek do wynagrodzenia. W Regulaminie Wynagradzania wyodrębniono m.in. premie motywacyjne:

- przyznawane przez kierownika działu za zaangażowanie i wkład w realizację bieżących kontraktów (premie te mają w pełni charakter dyskrecjonalny i decyzja o ich przyznaniu należy do pracodawcy),

- uzależnione od stopnia wykonania planu z Karty Celów Indywidualnych (cele finansowe i cele niefinansowe).

Wszystkie wymienione wyżej składniki wynagrodzenia traktowane są jako przychody podatkowe pracowników ze stosunku pracy i jako takie wykazywane są w składanych deklaracjach podatkowych. Innymi słowy, wszystkie elementy będące przedmiotem niniejszego wniosku traktowane są jako przychody pracowników, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 z późn. zm., dalej: „Ustawa o PIT”) i wliczane są do podstawy opodatkowania pracowników, chyba że objęte są zwolnieniem z opodatkowania.

Wskazane powyżej elementy wynagrodzenia Spółka planuje wypłacać pracownikom także w latach kolejnych.

Wnioskodawca przypisuje do projektów odpowiednich pracowników, którzy są odpowiedzialni za realizację określonego projektu, ewidencjonując na bieżąco czas pracy poświęcany na poszczególne zadania realizowane w ramach projektu. Powyższe działanie umożliwia dokonanie alokacji kosztów pracy do poszczególnych projektów w oparciu o czas pracy przeznaczony na poszczególne zadania.

Część pracowników Wnioskodawcy realizuje zarówno zadania wchodzące w zakres działalności badawczo-rozwojowej, jaki i zadania nie stanowiące prac badawczo-rozwojowych. Wówczas Spółka na podstawie kart projektów dokonuje wyliczenia odpowiedniej proporcji kosztów pracy, na podstawie której wylicza wysokość kosztów dotyczących prac badawczo-rozwojowych oraz pozostałą część kosztów.

Spółka podkreśla, że prace prowadzone przez Spółkę opisane we wniosku, stanowią prace o których mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT. Spółka podkreśla, że powyższe potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lutego 2025 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.788.2024.2.AN wydana na rzecz Wnioskodawcy, w której organ zgodził się z tezą o badawczo- rozwojowym charakterze przedmiotowych prac, podzielając jednocześnie stanowisko Wnioskodawcy i odstępując od uzasadnienia.

Końcowo Wnioskodawca chciałby zaznaczyć, że:

- Spółka nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy o CIT,

- na moment składania niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2474 ze zm.), niemniej rozważa wystąpienie o ustanowienie takiego statusu dla Spółki,

- jako podatnik prowadzący działalność badawczo-rozwojową, który zamierza skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d Ustawy CIT, wyodrębnia w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 Ustawy CIT, koszty działalności badawczo-rozwojowej,

- pokrywa koszty realizacji prowadzonych prac badawczo-rozwojowych ze środków własnych, które nie są/nie będą zwracane w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (w przeciwnym razie Spółka dokona odpowiednich korekt),

- ponoszone przez Spółkę wydatki, które mogą stanowić koszty kwalifikowane w ramach ulgi badawczo-rozwojowej są przez Spółkę zaliczane do kosztów uzyskania przychodów danego roku,

- niniejszy wniosek nie dotyczy sposobu ustalania proporcji czasu przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu,

- niniejszy wniosek nie dotyczy ustalenia, czy wynagrodzenie za czas urlopu i za czas niezdolności do pracy w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe.

Pytania (pytania ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1. Czy wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R wynagrodzenie zasadnicze w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe?

2. Czy wypłacany pracownikom Spółki realizującym prace B+R dodatek za pracę w godzinach nadliczbowych w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo- rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku Spółki w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe?

3. Czy wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R dodatkowe wynagrodzenie za pracę w dniu wolnym od pracy, tj. w niedziele i święta oraz dodatkowe wynagrodzenie za pracę w porze nocnej w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe?

4. Czy wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R wynagrodzenie za czas dyżuru w miejscu pracy w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo- rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe?

5. Czy wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R ekwiwalenty za niewykorzystany urlop w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe?

6. Czy wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R diety i inne należności z tytułu podróży służbowej w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo- rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe?

7. Czy wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R premie i nagrody w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe w okresie, za który te premie, prowizje i nagrody są należne i stają się kosztem uzyskania przychodów?

8. Czy koszty obliczonych od należności objętych pytaniami 1-7 składek na ubezpieczenia społeczne, płacone przez Spółkę jako pracodawcę, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowią dla koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane we wniosku oraz w uzupełnieniu wniosku)

1. Wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R wynagrodzenie zasadnicze w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo- rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe.

2. Wypłacany pracownikom Spółki realizującym prace B+R dodatek za pracę w godzinach nadliczbowych w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe.

3. Wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R dodatkowe wynagrodzenie za pracę w dniu wolnym od pracy, tj. w niedziele i święta oraz dodatkowe wynagrodzenie za pracę w porze nocnej w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe.

4. Wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R wynagrodzenie za czas dyżuru pełnionego przez pracownika w miejscu pracy, poza normalnymi godzinami pracy w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe.

5. Wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R ekwiwalenty za niewykorzystany urlop w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo- rozwojowe.

6. Wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R diety i inne należności z tytułu podróży służbowej w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe.

7. Wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R premie i nagrody w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe w okresie, za który te premie, prowizje i nagrody są należne i stają się kosztem uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy.

8. Koszty obliczonych od należności objętych pytaniami 1-7 składek na ubezpieczenia społeczne płacone przez Spółkę jako pracodawcę, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe.

Uzasadnienie stanowiska Spółki.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, uznaje się m.in. należności z tytułów o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, do którego odnosi się przytoczony art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Co przy tym istotne, ustawodawca wprowadził wyłącznie trzy warunki uznania kosztów wynikających ze stosunku pracy za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi badawczo-rozwojowej (dalej: „ulga B+R”):

- koszty te muszą stanowić koszty uzyskania przychodów dla pracodawcy,

- koszty muszą dotyczyć pracowników realizujących działalność badawczo-rozwojową podatnika oraz

- koszty te muszą stanowić dla pracowników należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT.

W ocenie Wnioskodawcy, przepis ten nie powinien być interpretowany w sposób zawężający, ograniczający koszty kwalifikowane jedynie do wynagrodzeń zasadniczych. Innymi słowy, nieuprawnione i sprzeczne z celem ustawy byłoby uznanie, że składników wynagrodzenia innych niż wynagrodzenie zasadnicze w ogóle w kalkulacji ulgi nie można uwzględnić. Zdaniem Wnioskodawcy, inne niż wynagrodzenie zasadnicze składniki wynagrodzenia, które spełniają kryterium pochodzenia ze źródła, jakim jest stosunek pracy (art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT), mogą być uwzględnione w podstawie kalkulacji ulgi B+R w takiej samej proporcji, w jakiej na cele tej ulgi uwzględniane jest wynagrodzenie zasadnicze (według proporcji wynikającej z faktycznego przeznaczenia czasu pracy na realizację działalności B+R). Przykładowo, jeśli z przyjętego sposobu ustalania rozkładu czasu pracy pracownika wynika, że w danym miesiącu pracownik faktycznie poświęcił na realizację działalności B+R 80% przepracowanych przez siebie godzin, to wówczas zarówno wydatki na wynagrodzenie zasadnicze tego pracownika, jak również na inne kwalifikowane składniki wynagrodzenia dotyczące tego miesiąca powinny stanowić koszty kwalifikowane ulgi B+R do wysokości 80% kwoty tych wydatków.

W ocenie Wnioskodawcy, fakt zawarcia w analizowanym przepisie bezpośredniego odwołania do przepisu art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, bez żadnego zawężenia jego zakresu wskazuje, że ustawodawca zamierzał uznać za koszty kwalifikowane wszystkie należności objęte zakresem tego przepisu, jednak po zastosowaniu do wypłaconych kwot odpowiedniej proporcji. Innymi słowy, przepis art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT należy odczytywać w ten sposób, że wszystkie należności z tytułu art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT wypłacane pracownikom realizującym działalność B+R mogą stanowić koszty kwalifikowane, po ograniczeniu ich wysokości poprzez zastosowanie odpowiedniego współczynnika proporcji (tj. części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu).

W ocenie Wnioskodawcy, rozstrzygające w tym zakresie jest jedynie faktyczne uczestnictwo pracownika w działalności B+R. Zdaniem Wnioskodawcy, wskazana okoliczność ma charakter kluczowy i przesądza ostatecznie o możliwości uznania kosztów pracowniczych, o których mowa we wniosku, za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi badawczo-rozwojowej, określone w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT. Innymi słowy, jeśli pracownik zatrudniony jest w celu prowadzenia prac B+R i faktycznie uczestniczy w realizacji tych prac, kosztem kwalifikowanym będą wszystkie składniki wypłacanego mu wynagrodzenia w odpowiedniej proporcji (tj. części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu).

Ponadto, jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, katalog przychodów ze stosunku pracy określony w art. 12 ust. 1 jest wyłącznie przykładowy. O zakwalifikowaniu świadczenia jako przychodu ze stosunku pracy decyduje to, czy określone świadczenie może otrzymać wyłącznie pracownik lub były pracownik, czy również inna osoba nie związana tego rodzaju stosunkiem prawnym. Istotnym jest więc to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia ze stosunkiem pracy (tak w: wyroku NSA z dnia 21 sierpnia 2012 r., sygn. akt II FSK 86/11; wyroku NSA z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2176/09; wyroku WSA w Warszawie z dnia 4 stycznia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 946/12; por. również wyrok Sądu Apelacyjnego w Gdańsku z dnia 21 stycznia 2014 r., sygn. akt III AUa 862/13).

Analogiczne stanowisko prezentowane jest przez doktrynę. Jak wskazuje A. Bartosiewicz, „dla kwalifikacji danego przychodu jako przychodu pochodzącego ze stosunku pracy (i stosunków pokrewnych) decydujące znaczenie ma nie nazwa świadczenia czy też tytuł wypłaty, ale przede wszystkim to, z jakiego stosunku jest ono otrzymywane, od kogo pochodzi i na czyją rzecz jest dokonywane. Świadczeniodawcą (dokonującym) wypłaty jest pracodawca, natomiast beneficjentem jest pracownik (ewentualnie były pracownik). ” (komentarz do art. 12 w: Bartosiewicz Adam, PIT. Komentarz, wyd. V, LEX 2015).

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy, przychodami ze stosunku pracy są wszelkie należności i świadczenia otrzymywane przez pracownika od pracodawcy w związku z wykonywaniem pracy, o ile istnieje związek tego świadczenia z łączącym strony stosunkiem pracy. Wszystkie natomiast wydatki, które dla pracowników stanowią przychody ze stosunku pracy, dla pracodawcy stanowić mogą koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT w odpowiedniej proporcji (tj. części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu).

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zaprezentowane w interpretacjach indywidualnych:

- z dnia 3 lutego 2020 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.545.2019.1.MBD, w której Organ stwierdził, że ,,(...) użyty w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym”.

- z dnia 30 września 2020 r. znak: 0113-KDIPT2-3.4011.764.2020.20.SJ „Należy się zgodzić ze stwierdzeniem prezentowanym w orzecznictwie, że zarówno czas urlopu jak i czas zwolnienia chorobowego, za które przysługuje wynagrodzenie chorobowe, nie są bezpośrednim czasem wykonywania pracy, ale są czasem zatrudnienia pracownika, za który to czas przysługują pracownikowi należności wynikające z zatrudnienia, a na pracodawcy ciążą obowiązki związane, czy to z wypłatą wynagrodzenia, czy z odprowadzaniem składek z tytułu zatrudnienia (por. wyrok NSA z 5 lutego 2021 r. sygn. II FSK 1038/19).”

Należy jednocześnie podkreślić, że art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT stanowi, iż za koszty kwalifikowane uznaje się za poniesione w danym miesiącu należności z tytułu umowy o pracę oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. W takim też zakresie Spółka planuje zaliczać poszczególne elementy przychodów pracownika ze stosunku pracy do kosztów kwalifikowanych.

Ad. 1 - wynagrodzenie zasadnicze.

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R wynagrodzenia zasadnicze stanowią należności z tytułu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT. Przepis ten bowiem wprost stanowi, że przychodem ze stosunku pracy są w szczególności m.in. wynagrodzenia zasadnicze.

Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Wnioskodawcy, wynagrodzenie zasadnicze bez wątpienia stanowi dla pracowników Spółki wynagrodzenie ze stosunku pracy. Ponadto, konieczność wypłaty wynagrodzenia zasadniczego za pracę jest podstawowym obowiązkiem pracodawcy, uregulowanym przez szereg przepisów k.p.

W związku z tym, wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R wynagrodzenie zasadnicze w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe.

Ad. 2 - dodatek za pracę w godzinach nadliczbowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacany pracownikom Spółki realizującym prace B+R dodatek za pracę w godzinach nadliczbowych stanowi należność z tytułu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT. Przepis ten bowiem wprost stanowi, że przychodem ze stosunku pracy są w szczególności m.in. wynagrodzenia za nadgodziny oraz różnego rodzaju dodatki.

Ponadto, wypłata dodatkowego wynagrodzenia za nadgodziny stanowi ustawowy obowiązek pracodawcy wynikający z umowy o pracę, gdyż na podstawie art. 151¹ k.p., za pracę w godzinach nadliczbowych, oprócz normalnego wynagrodzenia, pracownikowi przysługuje dodatek w wysokości:

1) 100% wynagrodzenia - za pracę w godzinach nadliczbowych przypadających:

a) w nocy,

b) w niedzielę i święta niebędące dla pracownika dniami pracy, zgodnie z obowiązującym go rozkładem czasu pracy,

c) w dniu wolnym od pracy udzielonym pracownikowi w zamian za pracę w niedzielę lub w święto, zgodnie z obowiązującym go rozkładem czasu pracy;

2) 50% wynagrodzenia - za pracę w godzinach nadliczbowych przypadających w każdym innym dniu niż określony w pkt 1.

Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Wnioskodawcy, dodatek za pracę w godzinach nadliczbowych bez wątpienia stanowi dla pracowników Spółki wynagrodzenie ze stosunku pracy, którego wypłata przez pracodawcę uregulowana jest przepisami Kodeksu pracy.

W związku z tym, wypłacany pracownikom Spółki realizującym prace B+R dodatek za pracę w godzinach nadliczbowych w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe.

Ad. 3 - dodatkowe wynagrodzenie za pracę w dniu wolnym od pracy, tj. w niedziele i święta oraz dodatkowe wynagrodzenie za pracę w porze nocnej.

Art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT wprost stanowi, że za przychody ze stosunku pracy uważa się m.in. różnego rodzaju dodatki.

Jak wyjaśniono powyżej, takimi dodatkami są np. dodatek za pracę w dniu wolnym od pracy, tj. w niedziele i święta oraz dodatek za pracę w porze nocnej. Dodatki te są świadczeniami wynikającymi z Kodeksu pracy.

Otrzymanie dodatku za pracę w porze nocnej związanie jest nierozłącznie ze stosunkiem pracy, a warunkiem otrzymania jest świadczenie pracy przez pracownika w specyficznych warunkach. Z tych względów, zdaniem Wnioskodawcy, dodatek za pracę w porze nocnej będzie stanowił dla Wnioskodawcy „koszt kwalifikowany” w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, jako wydatek stanowiący dla pracowników Spółki przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT. Art. 151⁸ k.p. wprowadza obowiązek wypłacenia dodatku za pracę w porze nocnej. Wypłacany przez Spółkę dodatek za pracę w dniu wolnym od pracy, tj. w niedziele i święta wynika natomiast z art. 151¹¹ k.p.

Biorąc pod uwagę powyższe, wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R dodatkowe wynagrodzenie za pracę w dniu wolnym od pracy, tj. w niedziele i święta oraz dodatkowe wynagrodzenie za pracę w porze nocnej w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe.

Ad. 4 - wynagrodzenie za czas dyżuru w miejscu pracy.

Art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT wprost stanowi, że za przychody ze stosunku pracy uważa się m.in. różnego rodzaju dodatki.

Zgodnie z art. 151⁵ k.p., pracodawca może zobowiązać pracownika do pozostawania poza normalnymi godzinami pracy w gotowości do wykonywania pracy wynikającej z umowy o pracę w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym przez pracodawcę (dyżur). Z uwagi na regulacje art. 151⁵ § 3 k.p. zaznaczenia wymaga fakt, że wynagrodzenie za czas dyżuru będące przedmiotem niniejszego wniosku, dotyczy wyłącznie dyżuru pełnionego w miejscu pracy (tzw. dyżuru aktywnego), a nie w domu (tzw. dyżuru nieaktywnego). Otrzymanie wynagrodzenia za czas dyżuru związane jest nierozłącznie ze stosunkiem pracy, a warunkiem otrzymania jest świadczenie pracy przez pracownika w specyficznych warunkach. Z tych względów, zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie za czas dyżuru w miejscu pracy będzie stanowić dla Wnioskodawcy „koszt kwalifikowany” w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT jako wydatek stanowiący dla pracowników Spółki przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

- z dnia 14 listopada 2022 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.764.2022.1.JG w której potwierdzono stanowisko wnioskodawcy, że: „Biorąc pod uwagę powyższe, wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R wynagrodzenie za czas dyżuru w miejscu pracy w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu według ustalonej proporcji, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe.”

- z dnia 17 grudnia 2020 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.568.2020.1.JKU, w której wskazano, że: „wypłacane pracownikom Wnioskodawcy realizującym prace B+R wynagrodzenie za czas dyżuru w miejscu pracy wymienione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu według ustalonej proporcji, stanowi dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5) należy uznać za prawidłowe,”

Podobne tezy przedstawiono również w interpretacjach z dnia 21 czerwca 2019 r., znak 0114-KDIP2- 1.4010.151.2019.2.JC, i z dnia 11 grudnia 2019 r., znak 0114-KDIP2-1.4010.401.2019.2.JS.

Biorąc pod uwagę powyższe, wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R wynagrodzenie za czas dyżuru w miejscu pracy w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu i, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe.

Ad. 5 - ekwiwalenty za niewykorzystany urlop.

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R ekwiwalenty za niewykorzystany urlop stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT. Przepis ten bowiem wprost stanowi, że przychodem ze stosunku pracy są w szczególności m.in. ekwiwalenty za niewykorzystany urlop.

Wskazać należy, że ustawodawca nie określił definicji „ogólny czas pracy” użytej w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT. Termin „czas pracy” został zdefiniowany w art. 128 § 1 k.p.. W myśl przywołanego przepisu czasem pracy jest czas, w którym pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy. Będzie to więc czas pracy wynikający z umowy o pracę, która określa wymiar czasu pracy (art. 29 k.p.) oraz czas pracy w godzinach nadliczbowych (tzw. nadgodziny), za które przysługuje pracownikowi wynagrodzenie, jak i prawo do odbioru dnia wolnego od pracy.

Ponadto, na podstawie art. 171 § 1 k.p., w przypadku niewykorzystania przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy pracownikowi przysługuje ekwiwalent pieniężny. Wypłata takiego ekwiwalentu jest zatem ustawowym obowiązkiem pracodawcy wynikającym z k.p., związanym z zawartymi umowami o pracę i wykonywaniem pracy przez pracowników. Jak Wnioskodawca wyjaśniał już we wcześniejszej części niniejszego wniosku, ekwiwalent urlopowy wypłacany jest pracownikom wyłącznie w przypadku rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy. Art. 172 k.p. reguluje natomiast kwestię wynagrodzenia za czas urlopu (czyli wynagrodzenia, jakie pracownik by otrzymał, gdyby w tym czasie pracował).

W świetle powyższego nie powinno być zatem wątpliwości, że ekwiwalenty za niewykorzystany urlop stanowią przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 Ustawy o PIT, a co za tym idzie mogą być zaliczone do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT.

W zgodzie z powyższym pozostaje orzecznictwo sądów administracyjnych.

Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 5 lipca 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 154/23 wskazał, że: „Z kolei w treści art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. wskazał, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika oraz wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Powyższy katalog ma charakter otwarty i nie ogranicza przychodów tylko do wymienionych pozycji. Pojęcie „należności” użyte w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p. jest pojęciem szerszym od pojęcia „przychodów”. Pojęć tych nie należy zatem utożsamiać. Przy ustalaniu kosztów kwalifikowanych nie jest wobec tego istotne, czy dane świadczenie stanowi przychód pracownika w rozumieniu u.p.d.o.f., a jedynie to, czy Jest ono należnością pracownika z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., tj. należnością z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy.”

Podobnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 12 stycznia 2022 r., sygn. III SA/Wa 1322/21 wskazał, że: „Zatem, koszty pracownicze obejmujące: wynagrodzenie zasadnicze oraz wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, jak również sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych mogą być uznane za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej (w części przypadającej na Zainteresowanych jako wspólników Spółki), z uwzględnieniem proporcji wskazanej w art. 26e ust. 2 pkt 1 i 1a u.p.d.o.f, tj. w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie przepracowanym przez pracownika lub zleceniobiorcę w danym miesiącu.”

Analogiczne stanowisko przedstawił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 9 czerwca 2021 r., sygn. I SA/Po 319/21, gdzie wskazano że: „Stosownie do treści art. 26e ust. 2 pkt 1 powoływanej ustawy - za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, Jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Użycie przez ustawodawcę określenia "w szczególności" oznacza, że katalog zawarty w art. 12 u.p.d.o.f. nie jest zamknięty, a wyliczenie to wskazuje jedynie przykładowe przychody.”

Podobnie również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 23 kwietnia 2021 r., I SA/G1 364/21, zgodnie z którym wskazano, że : „Mając na uwadze powyższe, koszty składek na ubezpieczenia społeczne obliczonych od należności objętych pytaniami oznaczonymi we wniosku nr 2- 5, nr 6 - w części dotyczącej ekwiwalentu za niewykorzystany urlop oraz nr 8-9, płacone przez Spółkę Komandytową jako pracodawcę, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu według ustalonej proporcji, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT.”

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 13 lutego 2019 r., sygn. I SA/Sz 835/18, uznał, że: „W ocenie Sądu, nie można podzielić stanowiska organu interpretacyjnego, uznającego za koszt kwalifikowany przychód z wynagrodzenia pracownika B+R za godziny nadliczbowe oraz ekwiwalent za niewykorzystany urlop a wykluczającego uznanie przychodu pracownika B+R z wynagrodzenia w związku z udzielonym dniem wolnym od pracy za ponadnormatywny czas pracy lub w związku z urlopem.”

Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Wnioskodawcy, wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo- rozwojowe.

Ad. 6 - diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika.

W opinii Wnioskodawcy, świadczenia otrzymywane przez pracowników jako zwrot kosztów podróży służbowej, zarówno krajowej, jak i zagranicznej (m.in. diety), co do zasady stanowią przychody pracowników ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, mogą być jednak zwolnione z opodatkowania do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju (art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a Ustawy o PIT). Zdaniem Wnioskodawcy fakt, że przychody te są zwolnione z opodatkowania do pewnej wysokości, nie zmienia jednak ich klasyfikacji jako w całości stanowiących przychód z art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT. Bowiem zwolnienie nie może być zrównywane z wyłączeniem z opodatkowania i jako takie nie zmienia klasyfikacji rodzajowej przychodu. Jak wskazuje się w piśmiennictwie „przychodem ze stosunku pracy są również diety wypłacane w związku z przebywaniem w podróży służbowej. Korzystają one jednak ze zwolnienia od podatku dochodowego.” (Komentarz do art. 12 w: Bartosiewicz Adam, PIT. Komentarz, wyd. V, LEX 2015).

Konieczność przekazywania takich świadczeń na rzecz pracowników wynika wprost z przepisów, gdyż zgodnie z art. 775 § 1 Kodeksu pracy, pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. W opinii Wnioskodawcy, przychód z tytułu otrzymanych diet bezsprzecznie związany jest ze stosunkiem pracy, jako dodatkowe świadczenie związane z podwyższonymi kosztami utrzymania podczas podróży. Pracownik otrzymując dietę uzyskuje skonkretyzowane świadczenie, stanowiące dla niego przysporzenie majątkowe związane z pozostawaniem zatrudnionym u danego pracodawcy. Powyższe potwierdzają również interpretacje organów podatków, przykładowo interpretacja indywidualna z dnia 5 stycznia 2018 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, znak 0114-KDIP3- 3.401 1.445.2017.2.JK3, w której wskazano, że: „świadczenia otrzymane przez pracowników w związku z podróżami, stanowiącymi podróż służbową stanowią przychód pracownika ze stosunku pracy korzystający jednak ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości wynikającej z rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawne należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej łub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, przy uwzględnieniu uregulowań zawartych w tym rozporządzeniu.”

Należy ponadto zauważyć, że w przypadku, gdy z woli pracodawcy kwota diety przekroczy kwoty zwolnione od opodatkowania (w wysokości wynikającej z przepisów rozporządzenia z dnia 29 stycznia 2013 r. Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, Dz. U. 2013 poz. 167), nadwyżka nad kwotę zwolnioną podlega opodatkowaniu z tytułu stosunku pracy u pracownika. W wyroku NSA z dnia 11 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1516/13, w którym sąd uznał, że pełen zwrot kosztów podróży (bezpłatne wyżywienie) jest opodatkowany, stwierdzono, co następuje: „słusznie uznał organ interpretacyjny, że w zakresie zwrotu kosztów’ wyżywienia za czas podróży służbowej wolna od podatku dochodowego jest tylko równowartość diety określonej w przepisach dotyczących podróży służbowych.” Ponadto NSA w wyroku z dnia 19 lipca 2017 r., sygn. II FSK 1678/15, zauważył, że „w rozumieniu art. 12 ust. 1 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f. nadwyżka kwoty zwróconych pracownikowi wydatków na całodzienne wyżywienie w trakcie krajowej i zagranicznej podróży służbowej ponad kwoty diet, o których mowa w rozporządzeniach jest przychodem pracownika ze stosunku pracy podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”.

W ocenie Wnioskodawcy, diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika związane z realizacją prac badawczo-rozwojowych mogą zostać uznane za „koszty kwalifikowane” na cele zastosowania ulgi B+R. Takie stanowisko zostało również potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 lipca 2024 r., znak: 0114-KDIP2- 1.4010.259.2023.12.KW, a także z dnia 27 czerwca 2019 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, znak 0111-KDIB1-3.4010.253.2019.1.MO: „W odniesieniu natomiast do diet i innych należności za czas podróży służbowej pracownika należy uznać, że będą one stanowiły koszty kwalifikowane, o ile podróż stanowiąca podstawę wypłaty wskazanych świadczeń jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.”

Analogicznie do wyżej przedstawionego stanowiska opowiedział się również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych:

- z dnia 25 września 2024 r. znak: 0114-KDIP2-1.4010.458.2024.1.AZ, w której wskazano, że: „Diety i inne należności za czas podróży służbowej mogą stanowić dla Państwa koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu według ustalonej proporcji i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe.”

- z dnia 17 grudnia 2020 r, znak: 0111-KDIB1-3.4010.568.2020.1.JKU, potwierdzając stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „Wypłacane pracownikom Wnioskodawcy realizującym prace B+R diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu według ustalonej proporcji, stanowią dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe.”

Podobne stanowisko wyrażone zostało także w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 maja 2022 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.43.2022.3.AN.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, dieta zarówno w części podlegającej zwolnieniu, jak i przekraczającej tę kwotę, stanowi jednolitą całość, w całości podlegającą podatkowi dochodowemu od osób fizycznych, zwolnioną jednak do określonej wysokości. Zdaniem Wnioskodawcy dowodzi to, że diety, również w części zwolnionej z opodatkowania, stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT i mogą zostać uznane za „koszty kwalifikowane” na cele zastosowania ulgi B+R. Zatem, wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe.

Ad. 7 - premie i nagrody.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się w szczególności m.in. nagrody. Nie zostało w tym przepisie doprecyzowane, czy w przepisie tym mowa jest o nagrodach okolicznościowych i motywacyjnych, czy np. nagrodach związanych z przeprowadzanymi wewnątrzzakładowymi konkursami.

Powinność przyznawania wyróżniającym się pracownikom nagród została uregulowana w przepisach. Zgodnie z art. 105 Kodeksu pracy, pracownikom, którzy przez wzorowe wypełnianie swoich obowiązków, przejawianie inicjatywy w pracy i podnoszenie jej wydajności oraz jakości przyczyniają się szczególnie do wykonywania zadań zakładu, mogą być przyznawane nagrody i wyróżnienia. Z tego względu zdaniem Wnioskodawcy nie powinno być wątpliwości, że nagrody przyznawane wyróżniającym się pracownikom stanowią dla tych pracowników przychód ze stosunku pracy, bez względu na to, czy na cele wewnętrzne świadczenie takie nazywane jest nagrodą, czy też premią.

Ponadto, jak wskazuje się w doktrynie, umieszczone w przywołanym przepisie pojęcie „nagrody” powinno być rozumiane szeroko i dotyczy zarówno nagród regulaminowych, jak również uznaniowych: „Pracownicy mogą otrzymywać od pracodawców różnego rodzaju nagrody pieniężne. Mogą one mieć charakter okolicznościowy, incydentalny, lecz zasady ich wypłacania mogą być również stale, określane w układach zbiorowych czy też przepisach wewnątrzzakładowych. Nagrody pieniężne, o których mowa, stanowią przychodzę stosunku pracy.” (Komentarz do art. 12 w: Bartosiewicz Adam, PIT. Komentarz, wyd. V, LEX 2015).

Biorąc pod uwagę cel omawianego przepisu, zgodnie z którym, jak już wyżej wskazywano, wszelkie świadczenia uzyskiwane przez pracownika od pracodawcy w związku z łączącym strony stosunkiem pracy powinny stanowić przychody pracownika ze stosunku pracy, w opinii Wnioskodawcy, również premie (zarówno regulaminowe, jak i uznaniowe) powinny zostać uznane za przychód pracowników, o którym mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, a zatem można uznać takie świadczenia za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, o ile będą one dotyczyły pracowników zatrudnionych w celu prowadzenia prac B+R.

Premie nie zostały wprawdzie uregulowane przepisami Kodeksu pracy, jednak ich cel jest analogiczny jak w przypadku nagród: mają motywować pracowników lub nagradzać za zaangażowanie. Rozróżnia się dwa rodzaje premii: premie regulaminowe oraz uznaniowe. Różnica polega na tym, że premie regulaminowe wynikają z obowiązujących u pracodawcy aktów wewnętrznych, takich jak regulamin wynagradzania bądź premiowania, natomiast premia uznaniowa zależy od dyskrecjonalnego uznania pracodawcy. W tym zakresie premie uznaniowe swoim charakterem zbliżone są do nagród. Premie pracownicze zawsze nierozerwalnie związane są ze stosunkiem pracy i w większości zależą od jakości świadczonej przez pracowników pracy. Mogą mieć również charakter motywacyjny. Stanowią one dodatkowy składnik wynagrodzenia, nawet jeśli ich wysokość zależy od uznania pracodawcy.

Przyznawane pracownikom nagrody i premie mogą mieć różny charakter - przykładowo mogą się wiązać z dodatkową aktywnością pracowników, jak też nagradzać najbardziej kompetentnych pracowników. W przypadku części z nich nie jest możliwe precyzyjne określenie, czy stanowią one premie czy też nagrody, jak również rozgraniczenie, w jakim stopniu są one uznaniowe. Jednak w Spółce system nagradzania skierowany jest wyłącznie do pracowników, tj. przyznawanych premii i nagród nie mogą uzyskać osoby trzecie, pozostające poza strukturą zatrudnienia w Spółce. Ponadto, z tytułu uczestnictwa w programach premiowania/nagradzania pracownicy otrzymują konkretne, indywidualnie im przypisane i łatwe do określenia przysporzenie.

Należy zauważyć, że również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podatkowych zgodnie uznają, że premie, bez względu na to, czy mają uznaniowy czy też regulaminowy charakter, stanowią dla pracowników przychód z art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 9 kwietnia 2015 r., znak IPPB5/4510-46/15-2/KS uznał za prawidłowe następujące stanowisko wnioskodawcy: „Zgodnie z Systemem motywacji wprowadzonym na podstawie ZUZP obowiązującym w Spółce, poza wynagrodzeniem zasadniczym, pracownicy uprawnieni są do otrzymania premii okresowych, których przyznanie wymaga spełnienia określonych warunków, opisanych w stanie faktycznym do niniejszego wniosku. W konsekwencji, premia okresowa jest elementem dodatkowym do wynagrodzenia zasadniczego, mieszczącym się w katalogu art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT.” Za taką kwalifikacją premii pracowniczych opowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 9 kwietnia 2015 r., znak: IPPB5/4510-46/15-2/KS oraz w interpretacji z dnia 14 marca 2014 r., znak IPPB5/423-1037/13-2/AS, jak również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 28 listopada 2012 r., znak: IPTPB1/415-539/12-2/MD.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 25.09.2024 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.45 8.2024.1.AZ: „Należy zatem wskazać, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy premie uznaniowe stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop. Oznacza to, że poniesione koszty pracownicze w postaci premii uznaniowych mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu (okresie rozliczeniowym).

Ponadto, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 9 października 2023 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.481.2023.1.JMS uznał za prawidłowe następujące stanowisko wnioskodawcy „wypłacane Osobom zatrudnionym realizującym działalność badawczo-rozwojową wynagrodzenie zasadnicze wraz z narzutami i premiami (regulaminowymi oraz uznaniowymi) w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy Osoby zatrudnionej w danym miesiącu według ustalonej proporcji, stanowi dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe”, a w interpretacji z dnia 15 kwietnia 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.75.2021.2.APO za prawidłowe zostało uznane następujące stanowisko wnioskodawcy: „Wynagrodzenia Pracowników bezpośrednio wykonujących prace w ramach Działalności B+R wraz z ich pochodnymi, w tym premie zadaniowe, wynagrodzenie za nadgodziny, nagrody uznaniowe, nagrody regulaminowe, koszty benefitów i świadczeń o charakterze niepieniężnym stanowią koszty kwalifikowane.”

Podobne stanowisko zaakceptował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 26 maja 2021 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.167.2021.1.JKU, w której stwierdził, że „wypłacane pracownikom Wnioskodawcy reałizującym prace badawczo-rozwojowe, wynagrodzenia zasadnicze oraz za wynagrodzenia za nadgodziny, premie, bonusy i nagrody, diety i inne należności za czas podróży służbowej, a także wydatki związane z zapewnieniem pracownikom innych świadczeń o charakterze niepieniężnym (ubezpieczenie nażycie, karnety sportowe, lekcje języka angielskiego, itp.) mogą stanowić dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu według ustalonej proporcji i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi na prace badawczo- rozwojowe.”

Jednocześnie należy zauważyć, że w praktyce trudne może być rozróżnienie premii od nagrody, gdyż często posiadają one podobne elementy konstrukcyjne. Z tego względu, zdaniem Wnioskodawcy, przy interpretowaniu omawianych przepisów premie i nagrody powinny być traktowane analogicznie.

W odniesieniu zaś do momentu ujęcia omawianych premii i nagród w kosztach uzyskania przychodów, Wnioskodawca wskazuje, że odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 Ustawy o CIT).

Zatem, moment zaliczenia (potrącenia) wydatków dotyczących działalności badawczo-rozwojowej do kosztów uzyskania przychodów decyduje o momencie, w którym podatnik uprawniony jest do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w związku z ponoszonymi kosztami (spełniającymi warunki klasyfikacji jako koszty kwalifikowane w ramach powyższej ulgi).

W związku z powyższym, Wnioskodawca może dokonać odliczeń dla celów ulgi na działalność badawczo-rozwojową wypłaconych premii i nagród za okres, za który te premie i nagrody są należne i stają się kosztem uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy. Powyższe stanowisko potwierdzone zostało m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 17 grudnia 2020 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.568.2020.1.JKU, w dniu 24 stycznia 2020 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.523.2019.1.JKU oraz w dniu 31 października 2018 r., znak 0114-KDIP2- 1.4010.323.2018.1.JS.

Z tego względu wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R premie i nagrody, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe w okresie, za który te premie, prowizje i nagrody są należne i stają się kosztem uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy.

Ad. 8 - składki na ubezpieczenia społeczne.

Jak stanowi art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Z tego względu Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wszelkie finansowane przez pracodawcę składki związane z systemem ubezpieczeń społecznych, jeśli dotyczą tej części wynagrodzeń z tytułu stosunku pracy otrzymywanych przez pracowników Spółki realizujących prace B+R, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 23 września 2024 r. przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0111-KDIB1- 3.4010.663.2022.10.AN, w którym potwierdzono tezę, że wynagrodzenia i składki w części, w jakiej obciążają one płatnika za czas urlopu i choroby pracowników zaangażowanych w działalność B+R, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak również w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lipca 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, znak 0111-KDIB1-3.4010.257.2018.1.MO, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko wskazujące, że koszty związane z wypłatą wynagrodzeń z tytułu umów z pracownikami, jak również koszty związane z finansowaniem jako płatnik składek, o których mowa w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych z tytułu tych należności, w części w jakiej czas pracy pracownika przeznaczony jest na realizację działalności B+R, mogą być zaliczone do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że składki, o których mowa w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, obejmują składki na ubezpieczenie emerytalne, składki na ubezpieczenie rentowe, składki na ubezpieczenie wypadkowe, z wyłączeniem Funduszu Pracy oraz Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Należy zwrócić uwagę, że obowiązek i zasady odprowadzania składek na Fundusz Pracy nakłada na pracodawców ustawa z 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, natomiast składki na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych uregulowane są w ustawie z 13 lipca 2006 r. o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy. Zatem składki te nie zostały uregulowane w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, a tylko takie mogą stanowić koszty kwalifikowane, w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT. W ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych w niektórych artykułach są tylko wskazane sytuacje, w których do składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych stosuje się tą ustawę, ale składki te nie są określone tą ustawą. Wobec powyższego, uznać należy, że odliczenie w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową nie obejmuje składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, a jedynie składki, o których mowa w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 31 grudnia 2019 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.465.2019.2.BM oraz w dniu 11 lutego 2019 r., znak: 0111-KDIB1- 3.4010.534.2018.2.BM.

Jak Wnioskodawca dowodził powyżej, w jego ocenie wszystkie z należności objęte pytaniami 1-7 stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT. Z tego względu Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w każdym przypadku, gdy zaistnieje potrzeba obliczenia i odprowadzenia od tych należności składki na ubezpieczenia społeczne (czyli w przypadku, gdy należności te nie będą korzystać ze zwolnienia z oskładkowania), koszty takich składek będą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, wynikającej z czasu przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej i będą mogły podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Należy zaznaczyć, że powyższa interpretacja dotyczy tylko problematyki będącej ściśle przedmiotem pytań postawionych przez Państwa we wniosku. Treść pytań wyznacza bowiem granice tematyczne wydawanej interpretacji. Zatem, pozostałe kwestie poruszone przez Państwa we wniosku nie są przedmiotem niniejszej interpretacji.

Stosownie do treści art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”, „uCIT”):

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p., za koszty kwalifikowane uznaje się:

Stosownie do art. 18d ust. 5 u.p.d.o.p.,

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 u.p.d.o.p.,

Art. 18d ust. 7 u.p.d.o.p.,

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Ponadto, zgodnie z art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p.,

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uCIT:

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., zgodnie z którym

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

- podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu u.p.d.o.p.,

- koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 u.p.d.o.p.,

- ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu u.p.d.o.p., przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

- jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

- w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

- podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w u.p.d.o.p.,

- koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm., dalej: „u.p.d.o.f.”):

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Składkami na ubezpieczenia społeczne, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1230 ze zm.), o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p., należnymi z tytułów wymienionych w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. i finansowanymi (w całości lub w części) przez płatnika, są składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowe, z wyłączeniem Funduszu Pracy oraz Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Należy zauważyć, że składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych nie można uznać za koszty kwalifikowane na potrzeby stosowania ulgi badawczo-rozwojowej.

Obowiązek i zasady odprowadzania składek na Fundusz Pracy nakłada na pracodawców ustawa z 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, natomiast składki na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych uregulowane są w ustawie z 13 lipca 2006 r. o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy. Zatem, składki te nie zostały uregulowane w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, a tylko takie mogą stanowić koszty kwalifikowane, w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT. W ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych w niektórych artykułach są tylko wskazane sytuacje, w których do składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych stosuje się tą ustawę, ale składki te nie są określone tą ustawą.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.

Podsumowując, zgodzić się z Państwem należy, że:

- wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R wynagrodzenie zasadnicze w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe;

- wypłacany pracownikom Spółki realizującym prace B+R dodatek za pracę w godzinach nadliczbowych w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo- rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku Spółki w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe;

- wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R dodatkowe wynagrodzenie za pracę w dniu wolnym od pracy, tj. w niedziele i święta oraz dodatkowe wynagrodzenie za pracę w porze nocnej w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe;

- wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R wynagrodzenie za czas dyżuru w miejscu pracy w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe;

- wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R ekwiwalenty za niewykorzystany urlop w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe;

- wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R diety i inne należności z tytułu podróży służbowej w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo- rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe;

- wypłacane pracownikom Spółki realizującym prace B+R premie i nagrody w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowi koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe w okresie, za który te premie, prowizje i nagrody są należne i stają się kosztem uzyskania przychodów;

- koszty obliczonych od należności objętych pytaniami 1-7 składek na ubezpieczenia społeczne, płacone przez Spółkę jako pracodawcę, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowią dla koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Odnosząc się do powołanych przez Państwo orzeczeń sądów administracyjnych należy wskazać, że są to rozstrzygnięcia wydane w konkretnych sprawach, osadzone w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnosi, w związku z tym, nie ma waloru wykładni powszechnie obowiązującej. Orzeczenia sądowe są dla organu nieocenionym źródłem wiedzy i materiałem poznawczym, bieżąco wykorzystywanym w toku załatwiania spraw. Z tego względu należy pamiętać, że orzeczenia mają charakter indywidualny, nie wiążą organów podatkowych i są formalnie wiążące dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie. Orzeczenia nie mają mocy prawnej precedensów i charakteru wykładni powszechnie obowiązującej.

Odnosząc się do powołanych interpretacji, wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą konkretnej indywidualnej sprawy w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwo sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.