Interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.383.2025.1.MBD

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w ordynacji podatkowej jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Spółka jest osobą prawną mającą siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług (…) oraz świadczenie usług (…). (...).

Opisana wyżej działalność jest prowadzona w zakładzie Spółki, który składa się z (...) (dalej: „Inwestycja” lub „Zakład”).

Do zasilania procesów produkcyjnych w Zakładzie wykorzystywana jest energia (...). W przypadku braku dostarczanej ilości energii (…), wykorzystywana jest energia z sieci.

Środki na sfinansowanie budowy Zakładu, w tym instalacji fotowoltaicznej, pochodziły w zasadniczej części z dotacji pochodzącej z (...) i przyznanych Spółce w oparciu o umowę zawartą z (...). Umowa została zawarta w celu realizacji projektu pn. „(…)”, dotyczącego rozwoju (...) (…) (dalej: „Projekt (...)”).

Pozostała część środków niezbędnych do realizacji Inwestycji została pozyskana przez Spółkę w postaci finansowania dłużnego otrzymanego od podmiotów niepowiązanych oraz powiązanych posiadających siedzibę w Polsce lub innym państwie należącym do Unii Europejskiej. W konsekwencji, Wnioskodawca ponosi koszty finansowania dłużnego w rozumieniu art. 15c ust. 12 ustawy o CIT, wynikające z pożyczek (kredytów) zaciągniętych na realizację inwestycji, w szczególności koszty odsetek od pożyczek (kredytów) oraz inne koszty związane z korzystaniem ze środków finansowych z tego tytułu.

Z uwagi na fakt, że środki pozyskane przez Spółkę (dotacje oraz finansowanie dłużne) służyły utworzeniu środków trwałych, odsetki od finansowania dłużnego naliczone przez Spółkę do dnia przekazania środka trwałego do używania zostały, zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy o CIT, zaliczone do kosztu ich wytworzenia, który zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, stanowi wartość początkową środka trwałego.

Odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych wytworzonych w ramach budowy Zakładu, co do zasady stanową dla Spółki koszt podatkowy, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, z zastrzeżeniem, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT, nie stanowią kosztu uzyskania przychodów odpisy z tytułu zużycia środków trwałych od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na ich wytworzenie, które zostały sfinansowane uzyskaną dotacją.

Spółka nie wyklucza pozyskania, w przyszłości, kolejnych środków finansowych pod tytułem finansowania dłużnego w postaci pożyczek lub kredytów, od podmiotów z siedzibą w Polsce lub Unii Europejskiej z przeznaczeniem na refinansowanie dotychczasowych kredytów lub pożyczek zaciągniętych na realizację Inwestycji.

Uruchomienie Zakładu Spółki ma pozytywne skutki dla społeczeństwa oraz kraju. Zakład przyczynia się do zmniejszenia ilości odpadów. (…).

Procesy recyklingowe (…). Efektywność recyklingu, pozwalająca na odzyskanie nawet do (…)% zawartości (…), jest wysoka co wskazuje nie tylko ekonomiczną, ale i ekologiczną wartość dodaną, a tym samym minimalizuje potrzebę intensywnego wydobycia surowców naturalnych. Sektor (…). Wzrastające restrykcje dotyczące emisji spalin motywują producentów pojazdów do implementacji coraz bardziej zaawansowanych technologii, co może skutkować (…). Ponadto, (…) odgrywa kluczową rolę w innowacyjnych metodach produkcji (…), (…), co podkreśla jej znaczenie w dążeniu do zrównoważonego rozwoju i ekologicznych rozwiązań energetycznych.

Istotne znaczenie ma również fakt, (…). Obecnie znacząca część (…) znajduje się (...). Dlatego recykling nie tylko zmniejsza zależność od wydobycia kopalnianego, ale także przyczynia się do ochrony środowiska w wymiarze globalnym m.in. (…). Ponadto, odzyskiwanie (…) z materiałów (…).

Z drugiej strony, w Zakładzie Spółki jest prowadzony recycling (…) oraz (…). W obliczu szybkiego wzrostu popularności urządzeń mobilnych i pojazdów elektrycznych, recykling (…) staje się kluczowym elementem (…). (…). Recycling (…) pozwoli (…). Technologia recyklingu jest już obecnie na tyle zaawansowana, że umożliwia odzysk do (…)% materiału po przetworzeniu (…) i do (…)% ponownego przetworzenia materiału z (…).

Należy podkreślić, że recykling jest konkurencyjną metodą pozyskiwania surowców w porównaniu do wydobycia pierwotnego. Szczególnie biorąc pod uwagę aspekty środowiskowe - (...).

Powyższe czynniki powodują, że w ocenie Wnioskodawcy, Zakład Spółki w istotny i pozytywny sposób wpływa na interesy społeczeństwa:

1. Dzięki jego wykorzystaniu odpady zostają poddane przetworzeniu, co pozwala na uniknięcie zastosowania najbardziej nieetologicznej metody postępowania z odpadami jaką jest ich składowanie.

2. Zakład odgrywa istotną rolę w procesie recyclingu odpadów umożliwiając (…).

3. Zakład odgrywa istotną rolę w procesie pozyskiwania kluczowych dla rozwoju nowoczesnych technologii (…).

Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym realizacja przedsięwzięcia polegającego na budowie Zakładu stanowi długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej w rozumieniu w art. 15c ust. 8 i 10 ustawy o CIT, a w konsekwencji, czy Spółka zgodnie z art. 15c ust. 8 ustawy o CIT jest uprawniona do nieuwzględniania kosztów finansowania dłużnego, wynikających z pożyczek (kredytów) zaciągniętych na sfinansowanie budowy Inwestycji lub refinansowanie takich pożyczek (kredytów), w celu obliczania nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, niestanowiącej kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15c ust. 1 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, realizacja przedsięwzięcia polegającego na budowie Zakładu stanowi długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej, o którym mowa w art. 15c ust. 8 i 10 ustawy o CIT, a w konsekwencji Spółka jest uprawniona do nieuwzględniania kosztów finansowania dłużnego, wynikających z pożyczek (kredytów) zaciągniętych na sfinansowanie budowy Inwestycji lub refinansowanie takich pożyczek (kredytów), w celu obliczania nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, niestanowiącej kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15c ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15c ust. 1 ustawy o CIT podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza wyższą ze wskazanych kwot:

1) kwotę 3 000 000 zł albo

2) kwotę obliczoną według następującego wzoru:

[(P - Po) - (K - Am - Kfd)] × 30%

w którym poszczególne symbole oznaczają:

P - zsumowaną wartość przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym,

Po - przychody o charakterze odsetkowym,

K - sumę kosztów uzyskania przychodów bez pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu,

Am - odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a-16m, zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów,

Kfd - zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego nieuwzględnione w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przed dokonaniem pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu.

Zgodnie z art. 15c ust. 8 ustawy o CIT, przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego nie bierze się pod uwagę kosztów finansowania dłużnego wynikających z kredytów (pożyczek) wykorzystywanych do sfinansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej, w przypadku którego spełnione są łącznie następujące warunki:

1) wykonawca projektu podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej;

2) aktywa, których projekt dotyczy, znajdują się całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej;

3) koszty finansowania zewnętrznego są wykazywane dla celów podatkowych w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej;

4) dochody są osiągane w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej.

Ponadto, zgodnie z art. 15c ust. 9 ustawy o CIT, dochodu wynikającego z długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej nie uwzględnia się przy obliczaniu przychodów i kosztów, o których mowa w ust. 1.

Mając na uwadze treść art. 15c ust. 8 ustawy o CIT, Wnioskodawca wskazuje, że w odniesieniu do inwestycji w zakresie budowy Zakładu spełnione są przesłanki wymienione w tym przepisie bowiem:

1) Wykonawca projektu podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej – Wnioskodawca ma siedzibę na terytorium Polski oraz podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Zdaniem Wnioskodawcy, za wykonawcę projektu należy uznać Spółkę jako podmiot odpowiedzialny za realizuję budowy Inwestycji oraz uprawniony do jej eksploatacji.

2) Aktywa, których projekt dotyczy, znajdują się całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej – Zakład jest zlokalizowany na terytorium Polski.

3) Koszty finansowania zewnętrznego są wykazywane dla celów podatkowych w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej – koszty finansowania zewnętrznego ponoszone przez Wnioskodawcę są/będą wykazywane dla celów podatkowych w całości w Polsce.

4) Dochody są osiągane w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej – dochody wynikające z eksploatacji Inwestycji są/będą przez Spółkę osiągane w całości na terytorium Polski.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, inwestycja w zakresie budowy Zakładu spełnia warunki formalne, o których mowa w art. 15c ust. 8 pkt 1-4 ustawy o CIT oraz ponadto realizowana przez Wnioskodawcę Inwestycja stanowi długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej w rozumieniu art. 15c ust. 10 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15c ust. 10 ustawy o CIT, długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej oznacza projekt:

1) służący dostarczeniu, modernizacji, eksploatacji lub utrzymaniu znaczącego składnika aktywów,

2) będący w ogólnym interesie publicznym.

Ad. 1) Projekt służący dostarczeniu, modernizacji, eksploatacji lub utrzymaniu znaczącego składnika aktywów

Nie powinno budzić wątpliwości, że celem projektu zrealizowanego przez Wnioskodawcę było dostarczenie i eksploatacja (…). Z uwagi na rozmiar Inwestycji: (…). Tym samym, Zakład spełnia przesłankę istotności w wymiarze finansowym. Ponadto, Zakład służy zaspokajaniu ważnych potrzeb społecznych, jakimi są: (…).

Zakład umożliwia Wnioskodawcy osiąganie dochodów z jego eksploatacji, w ramach której są świadczone usługi (…).

Ad. 2) Projekt będący w ogólnym interesie publicznym

Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia ogólnego interesu publicznego. Definicji tego terminu nie zawiera również Dyrektywy Rady (UE) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiające przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (dalej: „Dyrektywa ATAD”), która w zakresie ograniczania zaliczania do kosztów uzyskania przychodów, nadwyżki kosztów finansowania, jest implementowana w art. 15c ustawy o CIT.

Skoro Dyrektywa nie narzuca w jaki sposób należy rozumieć przesłankę pozostawania w ogólnym interesie publicznym, pozostawiając państwom członkowskim swobodę decyzji w tym zakresie, wobec braku definicji legalnej terminu „interes publiczny” zawartej w ustawie o CIT, sformułowanie to należy interpretować zgodnie z zasadami wykładni językowej oraz w braku jednoznacznych rezultatów takiej wykładni, posługując się pomocniczo wykładnią systemową.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN przez pojęcie „publiczny” należy rozumieć między innymi: dotyczący całego społeczeństwa lub jakiejś zbiorowości.

Dokonując analizy powyższej definicji przez pojęcie projekt w ogólnym interesie publicznym publicznej należy rozumieć projekt, który dotyczy lub ma wpływ na całe społeczeństwo lub jakąś zbiorowość – infrastrukturę publiczną.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w prawomocnym wyroku WSA w Warszawie z 23 października 2019 r. sygn. III SA/Wa 459/19, w którym sąd przedstawił następującą definicję infrastruktury publicznej: „przez infrastrukturę publiczną należy rozumieć zbiór instytucji, obiektów czy urządzeń stanowiących podstawę do właściwego funkcjonowania bądź rozwoju danego systemu gospodarczego. Szerzej określając, jest to kompleks urządzeń użyteczności publicznej, niezbędny do zapewnienia należytego funkcjonowania gospodarki narodowej i życia ludności, odpowiednio rozmieszczony w przestrzeni (por. Kupiec i in. w: „Gospodarka Przestrzenna Infrastruktura Ekonomiczna” Uniwersytet w Białymstoku, 2005). Innymi słowy, zgodnie z przedstawionym stanowiskiem sądu infrastrukturą publiczną jest kompleks urządzeń użyteczności publicznej, niezbędny do zapewnienia należytego funkcjonowania gospodarki narodowej i życia ludności.

Z kolei w interpretacjach podatkowych wskazuje się, że „Jako inwestycje publiczne mogą być więc rozumiane te inwestycje, które ze względu na ich znaczenie społeczne, ułatwiają funkcjonowanie społeczeństwa, spełniają podstawowe potrzeby społeczne, zapewniając wypełnianie zadań publicznych.” (Interpretacja Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z 9 lutego 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.593.2020.1.PC)

Uwzględniając powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Zakład stanowi projekt będący w ogólnym interesie publicznym, o którym mowa w art. 15c ust. 8-10 ustawy o CIT.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca wskazuje, że w interpretacjach podatkowych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wielokrotnie akceptowano kwalifikację instalacji związanych z przetwarzaniem odpadów, jako długoterminowych projektów z zakresu infrastruktury publicznej, a co za tym idzie akceptowano nieuwzględnienie kosztów finansowania dłużnego związanych z tego typu projektami w ramach stosowania art. 15c ust. 1 ustawy o CIT. W tym zakresie można wskazać:

- interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 maja 2019 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.137.2019.1.AM), która dotyczyła realizacji przedsięwzięcia obejmującego zaprojektowanie, budowę, utrzymanie, zarządzanie i eksploatację instalacji termicznego przekształcania odpadów komunalnych. W powołanej interpretacji zostało wskazane, że „Jako inwestycje publiczne mogą być więc rozumiane te inwestycje, które ze względu na ich znaczenie społeczne, ułatwiają funkcjonowanie społeczeństwa, spełniają podstawowe potrzeby społeczne, zapewniając wypełnianie zadań publicznych.”. Ostatecznie organ skonkludował, że „realizacja przedsięwzięcia polegającego na zaprojektowaniu, budowie, utrzymaniu, zarządzaniu i eksploatacji Instalacji stanowi długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej, o którym mowa w art. 15c ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”.

- interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 stycznia 2025 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.591.2024.1.ASK), która dotyczyła rozbudowy spalarni odpadów komunalnych. W interpretacji tej organ zgodził się z wnioskodawcą, że tego typu inwestycja stanowi długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej spełniający warunki wskazane w art. 15c ust. 8 ustawy o CIT.

Spółka wskazuje, że tak jak przedstawiono w opisie stanu faktycznego, ważną częścią Inwestycji jest (…). W odniesieniu do elektrowni wytwarzających energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii, m.in. słońca lub wiatru, wykształtowała się linia orzecznicza zarówno sądów administracyjnych, jak i Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej uznająca tego typu inwestycje za długoterminowe projekty z zakresu infrastruktury publicznej, o których mowa w art. 15c ust. 8 ustawy o CIT. Tytułem przykładu można w tym zakresie wskazać na:

- interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 czerwca 2024 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.203.2024.1.EJ), w której wskazano że: „interpretując pojęcie interesu publicznego należy przede wszystkim ocenić, czy dana potrzeba znajduje w obiektywnie określonej sytuacji faktycznej uzasadnienie społeczne z punktu widzenia korzyści, które może przynieść, a wymaga to relatywizacji do konkretnego układu wartości, z uwagi na który nadaje się jej publiczny wymiar. Nie ma przy tym znaczenia, czy inwestycje realizuje podmiot prywatny czy publiczny, jeżeli realizuje w ten sposób interes publiczny (por. wyroki NSA z 20 września 2022 r., sygn. II FSK 10/20, z 25 maja 2023 r., sygn. II FSK 2874/20, z 8 lutego 2023 r., sygn. II FSK 1615/20). Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że realizacja Inwestycji polegająca na budowie oraz eksploatacji farmy fotowoltaicznej może być uznana za realizację celu publicznego. Związku z tym należy zgodzić się z Państwem, że planowane przedsięwzięcie stanowi projekt z zakresu infrastruktury publicznej.”

- prawomocny wyrok WSA w Gdańsku z 27 lutego 2024 r. (sygn. I SA/Gd 40/24), w którym sąd argumentował, że: „Przy wykładni interesu publicznego należy uwzględniać respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, np. bezpieczeństwa i sprawiedliwości. Zważywszy na powyższe, projekt będący w ogólnym interesie publicznym w rozumieniu art. 15c ust. 10 u.p.d.o.p. to zdaniem Sądu projekt dotyczący ogółu osób, istotny dla całego społeczeństwa i gospodarki zapewniający ciągłość i bezpieczeństwo w dostawie energii elektrycznej. (…) Rację ma bowiem skarżąca wskazując, że realizowane przedsięwzięcie w zakresie budowy elektrowni niezależnie od rodzaju wytwarzanej energii ma istotne znaczenie z punktu widzenia polityki energetycznej każdego kraju w zakresie rozbudowy infrastruktury wytwórczej energii elektrycznej, kształtowania krajowej strategii energetycznej oraz zapewnienia bezpieczeństwa energetycznego z uwzględnieniem wpływu na środowisko. Tak więc za zasadne należy uznać zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego wskazane w skardze. Organ interpretacyjny uznając, że inwestycja nie stanowi długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej nie badał bowiem w sposób prawidłowy, czy inwestycja spełnia warunki z art. 15c ust. 8 u.p.d.o.p.

- wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 lutego 2023 r. (sygn. II FSK 1615/20) oraz z 25 maja 2023 r. (sygn. II FSK 2874/20).

W ocenie Wnioskodawcy, budowa całego Zakładu, w tym farmy fotowoltaicznej z całą pewnością realizuje obiektywną potrzebę społeczną, (…).

Podsumowując, realizacja przedmiotowej Inwestycji spełnia kryteria określone w art. 15c ust. 8 ustawy o CIT, z uwagi na następujące okoliczności:

1. Spółka podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski.

2. Aktywa, których dotyczy projekt znajdują się na terytorium Polski.

3. Koszty finansowania zewnętrznego są/będą w całości wykazywane dla celów podatkowych w Polsce.

4. Dochody osiągane z eksploatacji Zakładu są opodatkowane w Polsce.

W ocenie Wnioskodawcy, przytoczone przez Spółkę okoliczności uzasadniają twierdzenie, że w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym realizacja przedsięwzięcia polegającego na budowie Zakładu stanowi długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej, o którym mowa w art. 15c ust. 10 ustawy o CIT, a w konsekwencji Spółka jest uprawniona do nieuwzględniania kosztów finansowania dłużnego, wynikających z pożyczek (kredytów) zaciągniętych na sfinansowanie budowy Inwestycji lub refinansowanie takich pożyczek (kredytów), w celu obliczania nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, niestanowiącej kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15c ust. 1 ustawy o CIT.

Wnioskodawca jest świadomy, że przedstawione powyżej orzeczenia sądów administracyjnych oraz interpretacje indywidualne nie stanowią powszechnie obowiązującego prawa, jednakże ze względu na tożsamość stosowanych regulacji prawa podatkowego, stanowią potwierdzenie utrwalonej oraz jednolitej linii orzeczniczej do omawianych przepisów prawa podatkowego i powinny zostać potraktowane jako istotna wskazówka interpretacyjna w zakresie opisanego zdarzenia faktycznego oraz przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 oraz 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

Zgodnie z art. 15c ust. 1 ustawy o CIT:

podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza wyższą ze wskazanych kwot:

kwotę 3 000 000 zł albo

kwotę obliczoną według następującego wzoru:

[(P - Po) - (K - Am - Kfd)] x 30%

w którym poszczególne symbole oznaczają:

P - zsumowaną wartość przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym,

Po - przychody o charakterze odsetkowym,

K - sumę kosztów uzyskania przychodów bez pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu,

Am - odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a-16m, zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów,

Kfd - zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego nieuwzględnione w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przed dokonaniem pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu.

Warunkiem koniecznym stosowania ograniczenia wynikającego z art. 15c ustawy o CIT jest wystąpienie u danego podatnika nadwyżki kosztów finansowania dłużnego nad osiągniętymi przez podatnika w danym roku podatkowym, podlegającymi opodatkowaniu, przychodami o charakterze odsetkowym.

W myśl art. 15c ust. 3 ustawy o CIT:

przez nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego rozumie się kwotę, o jaką poniesione przez podatnika koszty finansowania dłużnego, podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, przewyższają uzyskane przez podatnika w tym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu przychody o charakterze odsetkowym.

Natomiast, w myśl art. 15c ust. 7 ustawy o CIT:

kwotę kosztów wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów na podstawie ust. 1 uwzględnia się w danym źródle przychodów proporcjonalnie do wysokości kosztów, o których mowa w ust. 1, poniesionych w ramach danego źródła przychodów.

Zgodnie z art. 15c ust. 12 ustawy o CIT:

przez koszty finansowania dłużnego rozumie się wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, w tym skapitalizowane lub ujęte w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych, niezależnie na rzecz kogo zostały one poniesione.

Jak zostało wskazane w art. 15c ust. 13 ustawy o CIT:

przez przychody o charakterze odsetkowym rozumie się przychody z tytułu odsetek, w tym odsetek skapitalizowanych, oraz inne przychody równoważne ekonomicznie odsetkom odpowiadające kosztom finansowania dłużnego.

Jednocześnie, prawodawca zastrzegł w art. 15c ust. 8 ustawy o CIT, że:

przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego nie bierze się pod uwagę kosztów finansowania dłużnego wynikających z kredytów (pożyczek) wykorzystywanych do sfinansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej, w przypadku którego spełnione są łącznie następujące warunki:

1) wykonawca projektu podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej;

2) aktywa, których projekt dotyczy, znajdują się całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej;

3) koszty finansowania zewnętrznego są wykazywane dla celów podatkowych w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej;

4) dochody są osiągane w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej.

Konsekwencją spełnienia warunków określonych w ww. art. 15c ust. 8 ustawy o CIT jest możliwość pomniejszenia kosztów finansowana dłużnego o koszty odpowiadające wydatkom poniesionym na realizację infrastruktury publicznej.

Zgodnie z art. 15c ust. 9 ustawy o CIT:

dochodu wynikającego z długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej nie uwzględnia się przy obliczaniu przychodów i kosztów, o których mowa w ust. 1.

Długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej oznacza projekt służący dostarczeniu, modernizacji, eksploatacji lub utrzymaniu znaczącego składnika aktywów, będący w ogólnym interesie publicznym (art. 15c ust. 10 ustawy o CIT).

Jednocześnie, wskazać należy, że uregulowanie przewidziane w art. 15c ust. 8, 9 i 10 ustawy o CIT, nie dotyczy wszystkich długoterminowych projektów z zakresu infrastruktury publicznej, lecz tylko takich, które spełniają dodatkowe cztery warunki wskazane w art. 15c ust. 8 ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyżej wskazane przepisy, aby dany projekt został uznany za długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej spełnione muszą być następujące warunki:

- przedmiotem projektu ma być znaczący składnik aktywów, a zatem stanowić zasoby majątkowe podatnika o wiarygodnie określonej wartości. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 120, ze zm.) to kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych;

- celem projektu ma być dostarczenie, modernizacja lub eksploatacja tego znaczącego składnika aktywów;

- cel projektu wskazany powyżej ma być w ogólnym interesie publicznym. Pojęcie „interes” oznacza, że pewien stan lub przedmiot zostaje uznany za „interes” danego podmiotu, ponieważ jest on dla niego wartościowy, korzystny lub przez niego pożądany. W przypadku interesu publicznego pewien stan lub przedmiot jest uznany za wartościowy korzystny lub pożądany przez całe społeczeństwo lub jakąś jego zbiorowość.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, nie definiuje pojęcia „długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej”, z tego też względu zasadne jest odniesienie się w tym względzie do art. 4 ust. 4 pkt b Dyrektywy Rady (EU) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. – której implementacja jest podstawą zmian w przepisach – zgodnie z którym, państwa członkowskie mogą wyłączyć z zakresu stosowania ust. 1 nadwyżkę kosztów finansowania zewnętrznego poniesionych na: pożyczki wykorzystywane do sfinansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej, w przypadku gdy wykonawca projektu, koszty finansowania zewnętrznego, aktywa oraz dochody znajdują się w całości w Unii. Na użytek akapitu pierwszego lit. b) długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej oznacza projekt służący dostarczeniu, modernizacji, eksploatacji lub utrzymaniu znaczącego składnika aktywów, który to projekt dane państwo członkowskie uważa za będący w ogólnym interesie publicznym. W przypadku, gdy zastosowanie ma akapit pierwszy lit. b), ewentualny dochód wynikający z długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej wyłącza się z EBITDA podatnika, a wszelkie wyłączone nadwyżki kosztów finansowania zewnętrznego nie są wliczane do nadwyżki kosztów finansowania zewnętrznego grupy względem stron trzecich, o których mowa w ust. 5 lit. b).

Długoterminowym projektem z zakresu infrastruktury publicznej w rozumieniu art. 4 ust. 4 dyrektywy ATAD jest projekt służący dostarczeniu, modernizacji, eksploatacji lub utrzymaniu znaczącego składnika aktywów, który to projekt dane państwo członkowskie uważa za będący w ogólnym interesie publicznym. Oznacza to, że Dyrektywa nie narzuca w jaki sposób należy rozumieć przesłankę pozostawania w ogólnym interesie publicznym, pozostawiając państwom członkowskim swobodę decyzji w tym zakresie. Decydującym w tym względzie jest zatem cel projektu, który decyduje o jego przydatności z punktu widzenia ogólnego interesu publicznego. Jako inwestycje publiczne mogą być więc rozumiane te inwestycje, które ze względu na ich znaczenie społeczne, ułatwiają funkcjonowanie społeczeństwa, spełniają podstawowe potrzeby społeczne, zapewniając wypełnianie zadań publicznych.

W odniesieniu do projektów finansowanych z funduszy europejskich, istotne jest ustalenie, czy projekt infrastrukturalny spełnia łącznie przesłanki projektu długoterminowego i projektu z zakresu infrastruktury publicznej, ponieważ źródło finansowania (fundusze unijne) nie powinno być traktowane jako samodzielna przesłanka umożliwiająca klasyfikowanie przedsięwzięć jako długoterminowych projektów z zakresu infrastruktury publicznej. Usługi świadczone w ogólnym interesie to usługi, które organy publiczne państw członkowskich zaliczają do usług służących dobru ogółu i które w związku z tym podlegają szczególnym zobowiązaniom z tytułu świadczenia usług publicznych (przy czym mogą być one świadczone zarówno przez sektor publiczny jak i prywatny). Jako inwestycje publiczne mogą być rozumiane te inwestycje, które ze względu na ich znaczenie społeczne, ułatwiają funkcjonowanie społeczeństwa, spełniają podstawowe potrzeby społeczne, zapewniając wypełnianie zadań publicznych.

Ponadto, przy ocenie czy projekt można zakwalifikować jako projekt z zakresu infrastruktury publicznej zasadne jest odniesienie się do przepisów ustaw o samorządzie województwa, samorządzie powiatowym oraz samorządzie gminnym, które definiują zadania własne jednostek samorządu terytorialnego. Projekty finansowane ze środków UE, których zakres jest tożsamy z katalogiem zadań własnych wskazanych w ww. przepisach mogłyby być uznane za projekty z zakresu infrastruktury publicznej, niezależnie od tego czy świadczone są przez podmioty sektora publicznego czy prywatnego.

Przechodząc zatem, na grunt przepisów poszczególnych ustaw dotyczących jednostek samorządu terytorialnego, należy zauważyć, że ustawa z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 581), nakłada na samorząd obowiązek określenia strategii rozwoju województwa, w której to strategii powinno być uwzględnione m.in. zachowanie wartości środowiska przyrodniczego przy uwzględnieniu potrzeb przyszłych pokoleń (art. 11 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy), a art. 11 ust. 2 pkt 5 ustawy o samorządzie województwa stanowi, że samorząd województwa prowadzi politykę rozwoju województwa, na którą składa się racjonalne korzystanie z zasobów przyrody oraz kształtowanie środowiska naturalnego, zgodnie z zasadą zrównoważonego rozwoju. Również ustawa z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym i ustawa z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym do zadań powiatu/gminy zalicza ochronę środowiska i przyrody.

Z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że projekt realizowany przez wnioskodawcę koncentruje się (…).

Nie ulega wątpliwości, że świadczenie usług (…) w celu odzyskania z niego (…) oraz świadczenie usług z zakresu (...), a także (…), ma ogromne znaczenie ekologiczne, redukując negatywny wpływ na środowisko. Dzięki recyklingowi można zmniejszyć zużycie surowców, których zasoby są ograniczone, a także ograniczyć emisję szkodliwych substancji do środowiska. Możliwość ponownego wykorzystania odpadów do wytworzenia nowych produktów, stanowi kluczowy element ochrony środowiska i z punktu widzenia korzyści dla całego społeczeństwa ma wymiar publiczny.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 8 lutego 2023 r. sygn. akt II FSK 1615/20 podkreślił, że oceniając przesłankę inwestycji realizującej ogólny interes publiczny w rozumieniu art. 15c ust. 10 ustawy o CIT należy rozważyć, czy może być ona uznana za wartościową, korzystną lub pożądaną przez zbiorowość.

Jak już wyżej wykazano, realizowane przez Państwa przedsięwzięcie niewątpliwie ma istotne znaczenie dla całego społeczeństwa, a co za tym idzie zasadne jest uznanie, że budowa Zakładu stanowi długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej.

Uruchomienie Zakładu Spółki ma pozytywne skutki dla społeczeństwa oraz kraju. Zakład przyczynia się do zmniejszenia ilości odpadów. (…). (…). Zatem, realizacja przedsięwzięcia polegającego na budowie Zakładu, stanowi długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej, o którym mowa w art. 15c ust. 10 ustawy o CIT.

Zatem:

- dzięki wykorzystaniu Zakładu odpady zostają poddane przetworzeniu, co pozwala na uniknięcie zastosowania najbardziej nieetologicznej metody postępowania z odpadami jaką jest ich składowanie,

- Zakład odgrywa istotną rolę w procesie recyclingu odpadów umożliwiając (…),

- Zakład odgrywa istotną rolę w procesie pozyskiwania kluczowych dla rozwoju nowoczesnych technologii (…)

co niewątpliwie w istotny i pozytywny sposób wpływa na interesy społeczeństwa, a więc Projekt realizowany jest w ogólnym interesie publicznym.

W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym spełnione są także wymienione w art. 15c ust. 8 ustawy o CIT, warunki, tj.:

1. wykonawca projektu, tj. Wnioskodawca podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej;

2. aktywa, których projekt dotyczy, znajdują się całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej;

3. koszty finansowania zewnętrznego są wykazywane przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej;

4. dochody Wnioskodawcy są osiągane w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej.

W konsekwencji, zgodnie z art. 15c ust. 8 ustawy o CIT, przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, mają Państwo prawo, nie brać pod uwagę kosztów finansowania dłużnego wynikających z pożyczek (kredytów) zaciągniętych na sfinansowanie budowy Inwestycji lub refinansowanie takich pożyczek (kredytów) wykorzystywanych do sfinansowania opisanej inwestycji.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym realizacja przedsięwzięcia polegającego na budowie Zakładu stanowi długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej w rozumieniu w art. 15c ust. 8 i 10 ustawy o CIT, a w konsekwencji, czy Spółka zgodnie z art. 15c ust. 8 ustawy o CIT jest uprawniona do nieuwzględniania kosztów finansowania dłużnego, wynikających z pożyczek (kredytów) zaciągniętych na sfinansowanie budowy Inwestycji lub refinansowanie takich pożyczek (kredytów), w celu obliczania nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, niestanowiącej kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15c ust. 1 ustawy o CIT, uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Końcowo odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały ona wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa we wniosku wyroków sądowych, zauważyć należy, że stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i odnoszą się tylko do nich, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. W konsekwencji, nie mogą wpływać na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych rozstrzygnięć jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy jednakże stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach osadzonych w określonych stanach faktycznych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.