Interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.42.2026.3.JMS

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 lutego 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ulgi badawczo-rozwojowej. Wniosek został uzupełniony pismami z 7 i 25 marca 2026 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a UPDOP. Wnioskodawca prowadzi działalność pod firmą (…) Sp. z. o. o. (dalej jako: „(…)”).

(…) zajmuje się (…), projektuje i konstruuje maszyny, linie produkcyjne i urządzenia (dalej jako: „maszyny”), w tym projektuje konstrukcje maszyn, tworzy schematy elektryczne oraz oprogramowanie sterujące. Zgodnie z wpisem w KRS przeważającą działalnością (…) jest (…). Efektem prac (…) są m.in. maszyny (…), linie z automatycznym/półautomatycznym (…).

Wyroby (…) każdorazowo stanowią zindywidualizowane, nowoczesne i innowacyjne rozwiązania techniczne. (…) tworzy specjalistyczne maszyny na rzecz podmiotów zlecających (dalej łącznie: „Klienci”) głównie z branży (…) Projektowane i budowane w (…) maszyny stanowią unikalne produkty, zawierające nowoczesne rozwiązania techniczne, w tym roboty ((…)). (…) posiada własne biuro projektowe, hale produkcyjną i montażową.

(…) prowadzi autorskie innowacyjne projekty w zakresie tworzenia maszyn od podstaw oraz ulepszenia (modernizacji) maszyn i linii produkcyjnych, tj. dostosowania ich do wytwarzania nowych (…). W przypadku projektów związanych z modernizacją maszyny następuje przeprojektowanie całego procesu i wymiana elementów kluczowych. Modernizacja nie opiera się na działaniu standardowym, rutynowym lub okresowych zmianach w wyrobach. Modernizacja polega na zastosowaniu nowych innowacyjnych rozwiązań, których efektem jest np. oszczędność czasu i energii, dołączenie nowych funkcjonalności (co zwiększa zautomatyzowanie procesu) itp.

Projektowane przez (…) maszyny mają charakter prototypów, które są wykonywane pojedynczo, na indywidualne zamówienie Klienta. Konstrukcja maszyny nie jest odzwierciedleniem rozwiązań dostępnych na rynku, projektowanie rozwiązania nie polega na zestawieniu gotowych podzespołów, ale jest sekwencją wielu czynności zmierzających do opracowania zindywidualizowanego rozwiązania.

Tworzone w (…) projekty spełniają specyficzne indywidualne oczekiwania klientów m.in. w zakresie zwiększenia wydajności, zwiększenia bezpieczeństwa i dywersyfikacji produkcji. Każdorazowo zadaniem pracowników (…) jest opracowanie maszyny, która będzie ściśle dopasowana do procesów i warunków technologicznych występujących w zakładzie Klienta. Zatem projektowane i budowane maszyny nie mają takich samych odpowiedników w dotychczasowej lub dalszej działalności (…). Dla (…) realizacja projektów wymaga indywidualnego nowatorskiego, innowacyjnego podejścia, tak aby powstała wartość dodana nierealizowana we wcześniejszych projektach, choć wykorzystująca wiedzę i doświadczenie pracowników (…).

Proces budowy maszyn jest systematyczny i zaplanowany zarówno od strony wykonywanych czynności, jak i wymaganych resursów (zespół projektowy, koszty i czas realizacji projektu). Proces realizacji projektów składa się z następujących etapów:

1.  Otrzymanie zapytania ofertowego,

2.  Szczegółowe zapoznanie się z zapytaniem ofertowym,

3.  Opracowanie wstępnej koncepcji rozwiązania technicznego,

4.  Ofertowanie,

5.  Modelowanie (przegotowanie projektu mechanicznego, elektrycznego, oprogramowania),

6.  Zamówienie niezbędnych materiałów i podzespołów,

7.  Montaż,

8.  Wdrożenie oprogramowania,

9.  Uruchomienie i badanie bezpieczeństwa prototypu (w części projektów),

10.  Montaż i uruchomienie w zakładzie Klienta.

Realizacja projektów w (…) rozpoczyna się od zapotrzebowania (zapytania ofertowego) zgłoszonego przez Klienta. Następnie pracownicy (…) szczegółowo zapoznają się z wymaganiami Klienta i warunkami techniczno-funkcjonalnymi w jego zakładzie. Na kolejnym etapie powstaje wstępna koncepcja, na podstawie której kierownik projektu określa przewidywane koszty i czas realizacji projektu oraz przedstawia ofertę Klientowi.

Po akceptacji wstępnej koncepcji przez Klienta oraz przyjęciu zamówienia przez (…) zaczyna się opracowanie konstrukcji maszyny (modelowanie). Na tym etapie do pracy przystępuje dział konstrukcyjny. Do projektowania jest wykorzystywane nowoczesne oprogramowanie (…). Na etapie modelowania są przygotowywane rysunki techniczne oraz modele 3D. W tym samym czasie do prac przystępuje także dział automatyki, w którym tworzone są schematy (…) i dedykowane maszynie oprogramowanie. Specjaliści (…) tworzą programy dla sterowników (…) i paneli operatorskich, programy bazodanowe do śledzenia i zbierania danych o produktach na liniach produkcyjnych i maszynach testowych. Ponadto, (…) specjalizuje się w integracji systemów (…). Systemy (…) są tworzone w graficznym środowisku programistycznym (…). Cały czas dział konstrukcyjny współpracuje z działem elektrycznym i automatyki.

Po opracowaniu modelu maszyny i akceptacji przez klienta, (…) składa zamówienia na materiały, w tym części elektryczne, mechaniczne i pneumatyczne oraz podzespoły niezbędne do przeprowadzenia projektu. Na potrzeby każdego projektu konstruktor projektuje niestandardowe podzespoły niezbędne do budowy maszyny. (…) zleca wytworzenie zaprojektowanych przez swoich pracowników podzespołów do podmiotów zewnętrznych niepowiązanych. Produkcja takich podzespołów odbywa się na podstawie dokumentacji techniczno-rysunkowej/modeli 3D i wytycznych opracowanych przez pracowników (…). Wszystkie wykorzystane w pracach materiały, części i podzespoły stają się nieodłączną integralną częścią prototypu.

W kolejnym etapie, po otrzymaniu wszystkich niezbędnych materiałów i podzespołów zaczyna się etap montażu maszyny. W pracach montażowych biorą udział zatrudnieni w (…) technicy ((…)). Po zakończeniu prac montażowych do pracy przystępują automatycy. Na tym etapie automatycy wgrywają do prototypu stworzony wcześniej program, po czym odbywa się uruchomienie maszyny. Na etapie uruchomienia sprawdzane są wszystkie funkcje maszyny, weryfikowany jest czas cyklu.

W niektórych projektach (…) zleca również przeprowadzenie dodatkowych badań warstwy mechanicznej i elektrycznej prototypu do jednostek zewnętrznych m.in. do centrum badawczo-rozwojowego (…). Przeważającym przedmiotem działalności Instytutu zgodnie z informacjami z KRS jest kod (…) - Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie (…).

Po realizacji wszystkich ww. etapów następuje wysłanie prototypu do Klienta, gdzie maszyna zostaje zamontowana i rozpoczyna się proces jej uruchomienia i kalibracji przez pracowników (…). Ostatnią fazą jest przekazanie Klientowi kompletnej dokumentacji technicznej.

Podsumowując, w każdym przypadku opracowanie całej koncepcji i projektu technicznego (myśl techniczna), zastosowanie specyficznych i innowacyjnych rozwiązań leży po stronie pracowników (…).

Każdy projekt ma harmonogram prac projektowych oraz przedzielony zespół. Zatem, co do zasady, projekty (…) są zaplanowane zarówno od strony organizacji pracy jak i od strony czasu i kosztów z jej realizacji. Wobec powyższego można stwierdzić, że prace projektowe prowadzone są i będą w przyszłości w sposób metodyczny, zaplanowany, zorganizowany i ciągły, uporządkowany według ustalonych procedur. W (…) prowadzona jest także ewidencja zleceń, w tym ich czasu, kosztów oraz budżetu. Powyższe pozwala ustalić zakres i stwierdzić regularność czynności w obszarze prac projektowych.

(…) wdrażając innowacyjne rozwiązania, tj. projektując i produkując unikalne maszyny nie tworzy produktów standardowych dla szerszego kręgu Klientów. Każdy z projektów posiada cechę indywidualności i różni się od pozostałych i jest wynikiem wiedzy pracowników zdobytej w trakcie tworzenia poprzednich rozwiązań (rozwój przez naukę). W trakcie opracowywania poszczególnych maszyn pracownicy (…) na bieżąco rozwiązują problemy, spotykają się z trudnościami i problemami technicznymi, co wymaga twórczego i kreatywnego myślenia. Dzięki coraz to nowym projektom, które są nakierowane na zaspokojenie różnorodnych oczekiwań klientów, (…) rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które są następnie wykorzystywane przy realizacji kolejnych projektów.

W związku z realizacją wyżej opisanych projektów (…) ponosi i/lub będzie ponosić koszty, które obejmują:

-     koszty wynagrodzeń pracowników (w tym: (…)) zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, realizujących zindywidualizowane i innowacyjne projekty, w tym:

a)  wynagrodzeń zasadniczych,

b)  premii zadaniowych i okresowych,

-     składki z tytułu należności wskazanych powyżej, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez (…) jako płatnika składek,

-     koszty zakupu materiałów, podzespołów i części niezbędnych do produkcji maszyn, np. (…), detale wykonane zgodnie z rysunkiem technicznym,

-     koszty nabycia ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, świadczonych przez (…),

-     koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w tym oprogramowania, wykorzystywanych w toku realizacji projektów np. frezarki, oprogramowanie (…),

-     koszty tzw. jednorazowej amortyzacji, o której mowa w art. 16f ust. 3 UPDOP, od takich środków trwałych jak np. komputery, drukarki.

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że:

-     prowadzi pozabilansową ewidencję kosztów w wyżej opisanych projektach. Ewidencja jest prowadzona w arkuszach kalkulacyjnych Excel;

-     do każdego z projektów prowadzona jest ewidencja zaangażowania pracowników pozwalająca na określenie liczby godzin danego pracownika ((…)) przeznaczonych na pracę nad konkretnym projektem. W związku z powyższym, (…) jest w stanie określić proporcję czasu pracy konkretnego pracownika, która pozwoli na wyodrębnienie z wynagrodzenia części odpowiadającej wykonywaniu ww. prac i zakwalifikowanie jej do kosztów kwalifikowanych;

-     metodyka ustalania kosztów wynagrodzeń jest zgodna z interpretacją ogólną Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2024 r., nr DD8.8203.1.2021;

-     opisane we wniosku środki trwałe i wartości niematerialne i prawne są wykorzystywane zarówno w projektach o charakterze badawczo-rozwojowym jak i w pozostałej działalności (…). W związku z powyższym Wnioskodawca ma zamiar ustalić zakres wykorzystania tych składników majątku na potrzeby ulgi B+R w oparciu o wskaźnik czasu zaangażowania pracowników do poszczególnych projektów, w których są wykorzystywane przedmiotowe składniki majątku.

Wnioskodawca podkreśla, że:

-     nie prowadzi i nie prowadził działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej lub Polskiej Strefy Inwestycji na podstawie zezwolenia lub decyzji o wsparciu,

-     podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a UPDOP,

-     zamierza odliczyć w ramach ulgi koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 i ust. 3 UPDOP,

-     zamierza dokonać odliczenia z tytułu ulgi B+R, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 pkt 3 UPDOP,

-     nie zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R odpisów amortyzacyjnych od wartości samochodów osobowych, budowli, budynków i lokali stanowiących odrębną własność,

-     wymienione w tym wniosku składniki wynagrodzenia pracowników biorących udział w projektach będących przedmiotem tego wniosku każdorazowo stanowiły i będą stanowić w przyszłości należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych,

-     koszty te nie zostały zwrócone i nie będą zwrócone w jakiejkolwiek formie ani odliczone od podstawy opodatkowania,

-     nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego,

-     jest małym przedsiębiorcą.

Wnioskodawca wskazuje, że uzyskał już interpretację indywidualną potwierdzającą prawidłowość jego stanowiska (znak: 0111-KDIB1-3.4010.143.2022.1.BM). Interpretacja ta została wygaszona w związku z wydaniem interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2024 r., nr DD8.8203.1.2021, gdyż stanowisko Dyrektora KIS przedstawione w interpretacji indywidualnej okazało się niezgodne z treścią wskazanej interpretacji ogólnej. W konsekwencji Wnioskodawca ponownie występuje o wydanie interpretacji.

Ponadto, pismami uzupełniającymi z 7 i 25 marca 2026 r., doprecyzowali Państwo opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, następująco:

1.  Jakimi zasobami wiedzy dysponowali Państwo przed rozpoczęciem prac nad projektami opisanymi we wniosku, a jakie zasoby pozyskali Państwo w toku prowadzonych prac?

Przed przystąpieniem do realizacji poszczególnych projektów, Spółka dysponowała ugruntowanym kapitałem intelektualnym i technologicznym, na który składały się:

-     Wiedza ekspercka pracowników oraz podwykonawców z zakresu inżynierii i automatyki przemysłowej, nabyta podczas realizacji wcześniejszych, zindywidualizowanych rozwiązań technicznych.

-     Zasób dostępnych na rynku informacji, norm oraz najnowszych rozwiązań z dziedziny technologii, stanowiący bazę wyjściową do planowania procesów produkcji i projektowania.

-     Wypracowane wewnętrznie procedury nabywania i łączenia kompetencji, pozwalające na sprawne przekształcanie teoretycznych założeń w koncepcje techniczne.

-     Dostęp do specjalistycznej wiedzy podwykonawców, stanowiącej uzupełnienie wewnętrznych kompetencji zespołu projektowego.

Realizacja projektów, z uwagi na ich unikalność i konieczność sprostania nietypowym wymaganiom klientów, doprowadziła do wytworzenia nowej wiedzy, tj.:

-     W wyniku zaspokajania różnorodnych oczekiwań rynku, zespół rozwinął unikatowe umiejętności techniczne, wykraczające poza standardowe schematy rynkowe.

-     Poprzez fazę koncepcyjną, projektowanie oraz budowę i testowanie prototypów, pozyskano kluczowe informacje dotyczące eliminowania niepoprawnych rozwiązań technicznych oraz optymalizacji procesów.

-     W toku prac, wymagających twórczego i kreatywnego myślenia, wypracowano autorskie sposoby łączenia dostępnych technologii w celu tworzenia nowych, ulepszonych produktów i usług.

-     Pozyskanie danych z przeprowadzonych analiz, które stanowią zasób wiedzy możliwy do wykorzystania przy realizacji przyszłych, zaawansowanych technologicznie zleceń.

Realizacja projektów przez zespół (…) wymaga systematycznego łączenia ugruntowanego dorobku inżynieryjnego z nowoczesnymi rozwiązaniami technologicznymi. Działalność objęta wnioskiem opiera się na procesie, w którym każda nowa realizacja wymusza nabywanie unikatowych kompetencji, niezbędnych do sprostania indywidualnym wymaganiom funkcjonalnym maszyn i urządzeń.

2.  Jaki rodzaj wiedzy i umiejętności wykorzystują i rozwijają oraz zdobywają Państwo w ramach opisanej we wniosku działalności? Prosimy o wskazanie konkretnych dziedzin wiedzy, z których dorobku Państwo korzystacie i które Państwo rozwijają oraz zdobywają.

W ramach prowadzonych prac Wnioskodawca aktywnie korzysta z dorobku wielu dyscyplin naukowo-technicznych, tj.:

-     Automatyka i Robotyka Przemysłowa - (…).

-     Inżynieria Mechaniczna i Budowa Maszyn - (…).

-     Informatyka Przemysłowa i Systemy Wizyjne - (…).

-     Inżynieria Bezpieczeństwa i Analiza Systemowa - (…).

Działalność objęta wnioskiem sprzyja kształtowaniu specyficznych umiejętności praktycznych, które są niezbędne do tworzenia innowacyjnych rozwiązań technicznych, tj.:

-     Zdolność do tworzenia nieoczywistych koncepcji technicznych, zespół rozwija umiejętność kreatywnego podejścia do problemów konstrukcyjnych, co pozwala na zastępowanie standardowych procesów nowymi, wydajniejszymi układami (np. (…)).

-     Projektowanie Prototypowe i Iteracyjne. Umiejętność prowadzenia prac od fazy koncepcyjnej, poprzez budowę prototypu, aż po jego testowanie i wprowadzanie niezbędnych zmian technologicznych w celu osiągnięcia zadowalających parametrów pracy.

-     Analiza Technologiczna i Diagnostyka, czyli nabywanie biegłości w identyfikowaniu i eliminowaniu niepoprawnych rozwiązań technicznych, co prowadzi do trwałych zmian jakościowych w procesach produkcyjnych.

-     Doskonalenie umiejętności łączenia wiedzy z zakresu (…) w jeden, spójny funkcjonalnie organizm techniczny.

3.  Czy przedmiotem wniosku są również wynagrodzenia za czas nieobecności pracowników tj. urlopu, choroby lub innej nieobecności?

Nie, przedmiotem wniosku nie są wynagrodzenia za czas nieobecności pracowników, tj. urlopu, choroby itp.

4.  Czy środki trwałe będące przedmiotem pytania nr 5 będą wykorzystywane wyłącznie w pracach będących przedmiotem pytania nr 1?

Tak, środki trwałe będące przedmiotem pytania nr 5 będą wykorzystywane wyłącznie w pracach będących przedmiotem pytania nr 1.

Pytania

1.  Czy opisana powyżej działalność (…) stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w prawie podatkowym art. 4a pkt 26 UPDOP, a Wnioskodawca jest uprawniony w związku z tym do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 UPDOP?

2.  Czy ponoszone w przedstawionym stanie faktycznym przez (…) koszty wynagrodzeń, w tym wynagrodzenie zasadnicze i premie zadaniowe oraz okresowe wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne z tego tytułu pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy?

3.  Czy ponoszone w przedstawionym stanie faktycznym przez (…) wydatki na nabycie materiałów, podzespołów i części niezbędnych do realizacji projektów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 UPDOP, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy?

4.  Czy dokonane przez (…) odpisy amortyzacyjne od opisanych w stanie faktycznym środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w tym oprogramowania, które są wykorzystywane w toku realizacji projektów, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 UPDOP i czy mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 UPDOP?

5.  Czy ponoszone przez Wnioskodawcę koszty tzw. jednorazowej amortyzacji, o której mowa w art. 16f ust. 3 UPDOP, od środków trwałych nabytych w celu wykorzystania w projektach o charakterze rozwojowym będą w całości stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 UPDOP i będą mogły zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy?

Państwa stanowisko w sprawie

1.  Opisana w przedstawionym stanie faktycznym działalność (…), stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w prawie podatkowym art. 4a pkt 26 UPDOP i Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 UPDOP.

2.  Ponoszone przez (…) w przedstawionym stanie faktycznym koszty wynagrodzeń, w tym wynagrodzenia zasadnicze oraz premie zadaniowe i okresowe, wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne z tego tytułu stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP w tej części, w jakiej czas przeznaczony przez poszczególnych pracowników na realizację prac projektowych będących przedmiotem tego wniosku pozostaje w ogólnym czasie pracy danego pracownika w danym miesiącu. W związku z powyższym, koszty te mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

3.  Ponoszone przez (…) w przedstawionym stanie faktycznym wydatki na nabycie materiałów, podzespołów i części niezbędnych do realizacji projektów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 UPDOP, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

4.  Dokonane przez (…) odpisy amortyzacyjne od opisanych w stanie faktycznym środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w tym oprogramowania, które są wykorzystywane w toku realizacji projektów, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 UPDOP i mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 UPDOP w takiej części, w jakiej czas wykorzystania danych składników majątku w projektach będących przedmiotem tego wniosku pozostaje w ogólnym czasie wykorzystania danego składnika majątku. Wnioskodawca może ustalić czas wykorzystania danych składników majątku na potrzeby ulgi B+R w oparciu o wskaźnik czasu zaangażowania pracowników do poszczególnych projektów, w których one są wykorzystywane.

5.  Ponoszone przez Wnioskodawcę koszty tzw. jednorazowej amortyzacji, o której mowa w art. 16f ust. 3 UPDOP, od środków trwałych nabytych w celu wykorzystania w projektach o charakterze rozwojowym będą w całości stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 UPDOP i będą mogły zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

Uzasadnienie własnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Ad. 1

Zgodnie z art. 4a pkt 26 UPDOP, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie natomiast do definicji zawartej w art. 4a pkt 27 UPDOP badaniami naukowymi są:

-     badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.), rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

-     badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 cyt. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Przez prace rozwojowe rozumie się natomiast działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (art. 4 ust. 3 cyt. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji. Prowadzone przez (…) prace bazują na indywidualnych, autorskich pomysłach, uwzględniając wymogi co do projektowanych maszyn, przekazane przez klientów. Jest to działalność twórcza obejmująca prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 cyt. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, ponieważ spełnia łącznie następujące kryteria:

-     działalność stanowi działalność twórczą,

-     działalność podejmowana jest w sposób systematyczny,

-     celem działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań,

-     działalność polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług,

-     działalność nie stanowi rutynowych i okresowych zmian, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Działalność twórcza:

Przepisy UPDOP nie definiuje pojęcia „twórczy”, co oznacza, iż zgodnie z teorią wykładni prawa należy odwołać się do znaczenia tego słowa w języku słownikowym i potocznym w celu jego zrozumienia i zastosowania. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego (zob. http://sjp.pwn.pl. Wszelkie dalsze odwołania do słownikowego znaczenia słów zawarte w niniejszym opracowaniu odnoszą się do wskazanego w niniejszym przypisie słownika), charakter twórczy oznacza „tworzący lub mający zdolność tworzenia, mający na celu tworzenie, odkrywczy”.

W ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (j.t. Dz.U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.) wskazuje się natomiast, że „działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”, (zob. Poźniak-Niedzielska, Niewęgłowski, Prawo autorskie. System prawa prywatnego, tom 13, pod redakcją prof. dr hab. Janusza Barty, wyd. 3, Warszawa 2013, str. 9).

Warto również sięgnąć do Objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów pochodzących z prawa własności intelektualnej, tj. IP Box. Przedmiotowe objaśnienia dotyczą innej ulgi podatkowej, jednakże definicja działalności badawczo-rozwojowej jest wspólna zarówna dla ulgi IP Box, jak i dla ulgi na działalność badawczo-rozwojową, która została przewidziana w art. 18d ust. 1 UPDOP. 

Jak wskazano w Objaśnieniach podatkowych, za działalność twórczą uznaje się działalność, której rezultat jest odpowiednio ustalony, przez co może odbyć się w dowolnej formie; ma charakter indywidualny, w związku z tym nie jest wynikiem wyłącznie mechanicznych działań, ale kreatywnych procesów myślowych; oraz ma charakter oryginalny tzn. stanowi nowy twór, przy czym oryginalność należy rozpatrywać retrospektywnie (tzn. rezultat pracy nie jest twórczy, w sytuacji, w której istnieje identyczne, uprzednio stworzone już dzieło). Ponadto, zostało wskazane, że: „na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”.

W świetle powyższego działalność (…) ma charakter twórczy, ponieważ prace składają się na projektowanie i wykonywanie maszyn, w szczególności opracowywanie całościowej koncepcji urządzenia ((…)) tworzenie dokumentacji technicznej, w tym dokumentacji techniczno-rysunkowej i modeli 3D, przeprowadzanie analiz. Działalność ta ma za cel opracowywanie i wdrażanie nowych rozwiązań technicznych wykorzystywanych w branży, a każdy projekt jest oryginalny i indywidualny. Każdy z projektów jest tworzony dla zindywidualizowanych potrzeb klienta ściśle związanych z ciągiem technologicznym funkcjonującym w zakładzie. Powyższe powoduje konieczność sięgania po innowacyjne, dotychczas niewykorzystywane rozwiązania, których zastosowanie pozwoli zrealizować projekt. Wobec tego, każdy produkt jako rezultat pracy (…), stanowi nowe rozwiązanie techniczne, dotychczas niewystępujące w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy.

Działalność podejmowana w sposób systematyczny:

Podobnie jak w przypadku pojęcia „twórczy”, znaczenia tego pojęcia należy poszukiwać w języku powszechnym ze względu na brak ustawowej definicji. Według słownika języka polskiego pojęcie „Systematyczny” to „uporządkowany według pewnego systemu, regularny”, a także „odznaczający się skrupulatnością w wykonywaniu czegoś; dokładny”. Według tego słownika „systematyczny proces” to „proces zachodzący stale, od dłuższego czasu”, natomiast „systematyczne działanie” to działanie „prowadzone w sposób uporządkowany, według pewnego systemu”, których efekty są „planowe i metodyczne”.

Istotne w tym zakresie jest stanowisko organów podatkowych zawarte w interpretacjach indywidualnych, które podkreślają, że: „(...) działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób, czyli bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych podjętych w przeszłości, jak i rozpoczęcie działań badawczo-rozwojowych przy jednoczesnym założeniu, że podatnik w przyszłości będzie dalej podejmował i realizował prace tego rodzaju. Przesłankę tę należy zatem rozumieć jako zakaz obejmowania ulgą incydentalnych działań podatnika (...)”. (tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 8 stycznia 2019 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.538.2018.2.APO). Systematyczny charakter działalności oznacza także działalność prowadzoną w sposób stały, regularny, uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, ze wskazaniem harmonogramu i zasobów (tak np. interpretacja indywidualna z dnia 6 marca 2020 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.617.2019.2.APO).

Warto również wskazać stanowisko Dyrektora KIS w interpretacji indywidualnej z 12 stycznia 2021 r. (znak: 0112-KDIL2-1.4011.833.2020.2.KF), który stwierdził, że „działalność badawczo-rozwojowa musi być także podejmowana w systematyczny sposób, czyli istotne jest bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych podjętych w przeszłości, jak i rozpoczęcie działań badawczo-rozwojowych przy jednoczesnym założeniu, że podatnik w przyszłości będzie dalej podejmował i realizował prace tego rodzaju. Przesłankę tę należy zatem rozumieć jako niemożność uznania za działalność badawczo-rozwojową incydentalnych działań podatnika”.

Odnosząc powyższe do działalności (…) należy wskazać, że prace badawczo-rozwojowe prowadzone są i będą w przyszłości w sposób metodyczny, zaplanowany, zorganizowany i ciągły, uporządkowany według ustalonych procedur. (…) prowadzi prace według ustalonego schematu działania, a zarządzanie projektami składa się z poszczególnych etapów, wytyczających prace projektowe. Cały proces od momentu przyjęcia projektu, aż do jego zakończenia jest szczegółowo zaplanowany, a tym samym działalność (…) podejmowana jest w sposób systematyczny.

Celem działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań:

Jak zostało wskazane we wniosku, dzięki coraz to nowym projektom, które są nakierowane na zaspokojenie różnorodnych oczekiwań klientów, (…) rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które są następnie wykorzystywane przy realizacji kolejnych projektów. W związku z powyższym, (…) w ramach prowadzonej działalności zwiększa zasoby wiedzy, a następnie wykorzystuje ją do tworzenia nowych zastosowań w realizowanych projektach, które są nakierowane na wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy pracowników i podwykonawców do tworzenia nowych prototypów.

W efekcie działalność (…) nie ma na celu wprowadzania jedynie rutynowych czy okresowych zmian do wypracowanych rozwiązań, lecz zmierza do opracowywania nowych i innowacyjnych rozwiązań, które mogą przyczynić się do pozyskiwania nowych klientów/nowych zleceń.

Działalność polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług:

Działalność (…) w przeważającej części polega na tworzeniu urządzeń według wymagań określonych przez klienta, które dotyczą przede wszystkim funkcjonalności technicznych. Doradztwo i oferowanie indywidualnych specjalistycznych rozwiązań technicznych przez (…) wiąże się z wymogiem nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Wyniki prac rozwojowych (…) zapewniają trwałe jakościowe zmiany w procesach produkcyjnych Klientów, dzięki zastosowaniu innowacyjnych, nieoczywistych rozwiązań, powstałych w wyniku łączenia wiedzy oraz doświadczenia pracowników z dziedziny inżynierii i automatyki przemysłowej, a także bazowaniu na najnowszej wiedzy. Ponadto, część prac (…) nakierowana jest na pozyskiwanie nowej wiedzy poprzez projektowanie, wykonywanie analiz technologicznych, a także eliminowanie niepoprawnych rozwiązań technicznych.

Podręcznik Frascati 2015 (Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, Organizacja Współpracy Gospodarczej i Rozwoju) do działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio odnosi się do szeregu czynności wykonywanych w ramach prac (…). Mając na względzie procesy oraz specyfikę działalności (…), warto wskazać do fragment dot. prototypowania. Zgodnie z jego treścią faza koncepcyjna, projektowanie, budowa i testowanie prototypów stanowią działalność badawczo-rozwojową, do momentu wprowadzenia w nich wszelkich niezbędnych zmian i poprawek oraz osiągnięcia zadowalających rezultatów. Tym samym działalność prowadzona przez (…) wyczerpuje znamiona określone w ww. podręczniku, czyli w ramach prowadzonych projektów i produkcji działalność ta obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowa zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Działalność nie stanowi rutynowych i okresowych zmian, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń:

Prace projektowe prowadzone przez (…) nie mają charakteru rutynowego i nie stanowią okresowych zmian, bowiem projektowane maszyny każdorazowo zawierają nowe kreatywnie, innowacyjne koncepcje i rozwiązania dedykowane indywidualnym warunkom technicznym funkcjonującym w zakładzie Klienta.

Działalność w zakresie projektowania, budowy i modernizacji specjalistycznych maszyn, urządzeń i linii produkcyjnych została uznana za działalność badawczo-rozwojową w następujących interpretacjach podatkowych:

-     interpretacji z 9 października 2020 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.357.2020.2.MBD), w której Dyrektor KIS zgodził się z wnioskodawcą i uznał, że prowadzenie działalności w branży elektrotechnicznej m.in. w zakresie specjalistycznego projektowania, programowania, budowania, instalowania i uruchamiania maszyn, linii produkcyjnych czy robotów przemysłowych, w tym: montaż elektryczny i mechaniczny, symulacja, automatyzacja i robotyzacja nowych procesów, modernizacja istniejących linii produkcyjnych, obliczenia wytrzymałościowe oraz prefabrykacja szaf sterowniczych, stanowa działalność badawczo-rozwojową;

-     interpretacji z 27 maja 2020 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.89.2020.1.BM), w której Dyrektor KIS uznał stanowisko wnioskodawcy, że prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na projektowaniu i produkcji maszyn, urządzeń, pozostałych narzędzi mechanicznych, a także zajmowanie się ich naprawą i konserwacją, w tym projektowanie zautomatyzowanych systemów produkcji; natomiast realizowane przez wnioskodawcę zlecenia polegają na projektowaniu, programowaniu oraz uruchamianiu nowoczesnych oraz niezawodnych zrobotyzowanych systemów produkcyjnych na rzecz klientów mieści się w definicji działalności badawczo-rozwojowej, uprawniającej jednocześnie do zastosowania tzw. ulgi B+R;

-     interpretacji z 16 listopada 2017 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.387.2017.1.APO), w której Dyrektor KIS potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że prowadzenie działalności w zakresie konstruowania urządzeń i maszyn zindywidualizowanych, dostosowanych do specyficznych potrzeb klientów, w tym: projektowanie i wykonawstwo układów sterowań, zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, organizacja Współpracy Gospodarczej i Rozwoju, projektowanie i prefabrykacja szaf sterujących, modernizacja programowalnych sterowników logicznych (PLC) oraz sterowników numerycznych (CNC), wizualizacja i kontrola procesów produkcyjnych, a także programowanie robotów spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej.

Reasumując powyższe, działalność (…) w ramach projektów będących przedmiotem tego wniosku spełnia wszystkie niżej wymienione kryteria:

-     jest ukierunkowana na nowe odkrycia, ponieważ opracowuje nowe produkty i pracuje nad nowoczesnymi procesami produkcyjnymi (automatyzacja), a tym samym pozyskuje nową wiedzę, która prowadzi do rozwoju nowych produktów i procesów produkcyjnych,

-     opiera swoją działalność na oryginalnych koncepcjach i hipotezach nowych rozwiązań, natomiast urządzenia oraz zastosowane w nich rozwiązania techniczne posiadają cechę unikatowości, co wyklucza wszelkie działania rutynowe i odtwórcze,

-     projektuje i tworzy nowe produkty, które w stosunku do dotychczasowej działalności mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter i odróżniają się w znacznym stopniu od dotychczas funkcjonujących w ofercie (…),

-     realizuje swoje prace w warunkach niepewności technologicznej, bowiem na bieżąco są identyfikowane i rozwiązywane problemy techniczne oraz technologiczne, co pozwala na produkcję prototypów, a następnie docelowych produktów,

-     prowadzi prace w sposób systematyczny, tj. działania zaplanowane są od strony formalnej i uwzględnione w budżecie, bowiem prowadzona jest dokumentacja projektowa określająca zasoby oraz czynności, które realizowane są w wyniku pracy zatrudnionych przez (…) wykwalifikowanych pracowników;

-     prowadzi prace, których wyniki mogą być powtórzone, a zapewnia to wiedza i doświadczenie pracowników.

Tym samym działalność prowadzona przez (…) w zakresie projektowania i budowy specjalistycznych maszyn stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w prawie podatkowym art. 4a pkt 26 UPDOP a Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 UPDOP.

Ad. 2

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 UPDOF, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w Ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Wskazany powyżej przepis UPDOF stanowi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zakres przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o UPDOP obejmuje „wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.” Przyjąć należy, że skoro ustawodawca wymienił „w szczególności” niektóre rodzaje przychodów, katalog ten ma charakter otwarty i nie należy traktować go w sposób wyłączny.

W ramach realizacji Projektu (…) ponosi koszty osobowe, tj. koszty związane zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę. Koszty te obejmują w szczególności:

•      wynagrodzenie zasadnicze,

•      premie i dodatki,

•      składki na ubezpieczenia społeczne (tj. emerytalne, rentowe, chorobowe) naliczone od ww. składników wynagrodzenia.

Wymienione składniki kosztów z wyjątkiem składek na ubezpieczenia społeczne, stanowią przychody pracowników z tyt. stosunku pracy, wymienione wyprost w art. 12 ust. 1 UPDOF jako „wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych”. Składki na ubezpieczenia społeczne naliczone od wspomnianych składników wynagrodzeń zostały natomiast wprost wskazane w art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP, jako koszty kwalifikowane.

(…) określa zaangażowanie pracowników do prac projektowych w oparciu o dane z ewidencji godzin pracy. Prowadzona ewidencja umożliwia rzetelną wiarygodną weryfikację zaangażowania pracowników w prace rozwojowe nad poszczególnymi projektami. Zdaniem Wnioskodawcy, taki sposób ewidencjonowania czasu pracy w zakresie prac badawczo-rozwojowych jest zgodny z normą art. 9 ust. 1b UPDOP.

Wobec powyższego, (…) jest w stanie, na podstawie prowadzonych wewnętrznych ewidencji, przypisać czas pracy pracowników poświęcony na realizację zadań w ramach Projektu wyodrębniony w ujęciu dziennym. Zatem, Spółka jest w stanie określić procentowy stopień zaangażowania Pracowników Spółki w działalność B+R w danym miesiącu.

Biorąc pod uwagę powyższe, ponoszone przez (…) wydatki na wypłatę wynagrodzeń pracowników, którzy realizują zadania związane z ww. działalnością, w tym wynagrodzenia zasadnicze, premie okresowe i zadaniowe oraz składki na ubezpieczenie społeczne stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP i mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

Ad. 3

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 UPDOP, kosztami kwalifikowanymi są koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo- rozwojową. 

Z literalnego brzmienia powyższych przepisów wynika, że ustawodawca wprowadził wyłącznie dwa warunki uznania kosztów materiałów i surowców za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi badawczo-rozwojowej:

•      koszty te muszą stanowić koszty uzyskania przychodów dla podatnika,

•      nabyte materiały i surowce są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W ocenie Wnioskodawcy, przytoczony przepis pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wszelkich materiałów (stanowiących koszty uzyskania przychodu) niezbędnych do realizacji prac rozwojowych. W sytuacji, gdy wykorzystanie tych materiałów jest niezbędne do realizacji projektu należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek tych materiałów i surowców z działalnością badawczo-rozwojową. Takie stanowisko zostało potwierdzone m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 11 maja 2017 r. (znak: 0114-KDIP2-1.4010.27.2017.1.MR).

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, wykorzystanie wszystkich materiałów, podzespołów w tym części elektrycznych, mechanicznych i pneumatycznych jest niezbędne w celu realizacji projektu polegającego na projektowaniu i budowie maszyn. Ponadto, wszystkie wykorzystane w pracach materiały, części i podzespoły stają się nieodłączną substancją wyrobu końcowego i umożliwiają jego prawidłowe funkcjonowanie zgodnie z założeniami z etapu projektowania.

Mając powyższe na uwadze, nie ulega wątpliwości, iż wszystkie materiały, części i podzespoły używane przy projektowaniu, a także budowie maszyn, w tym wykonywane na indywidualne zlecenie (…) przez podmioty zewnętrzne, stanowiące część składową maszyn, do których są wyłącznie dedykowane, stanowią koszty kwalifikowane ponoszone w związku z działalnością badawczo-rozwojową. W związku z powyższym, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia ww. kosztów od postawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 2 UPDOP.

Ad. 4

Zgodnie z art. 18d ust. 3 UPDOP, kosztami kwalifikowanymi są dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 15 ust. 6 UPDOP, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Z treści przywołanych przepisów wynika, że co do zasady, odpisy amortyzacyjne dokonane od wartości środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą B+R przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d ust. 3 UPDOP. Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 UPDOP odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli stanowią one dla Wnioskodawcy koszty podatkowe, a środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne są rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 12 kwietnia 2019 roku (znak: 0111-KDIB1-3.4010.147.2019.1.JKT) wyjaśnił, że: „odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości, stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej”. Organ podatkowy w tej sprawie potwierdził także, że odpisy amortyzacyjne od licencji na specjalistyczne oprogramowanie do obliczeń numerycznych wykorzystywanych w ramach prac B+R stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 UPDOP.

Powyższe stanowisko zostało zaprezentowane także w:

-     indywidualnej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 grudnia 2019 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.535.2019.1.BM),

-     indywidualnej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 maja 2019 r. (znak: 0113-KDIPT2-3.4011.299.2019.1.AC),

-     indywidualnej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 maja 2017 r. (znak: 0114-KDIP2-1.4010.41.2017.1.MR),

-     indywidualnej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 czerwca 2017 r. (znak: 0115-KDIT2-3.4010.34.2017.3.PS).

Opisane we wniosku środki trwałe i wartości niematerialne i prawne są wykorzystywane zarówno w projektach o charakterze badawczo-rozwojowym jak i w pozostałej działalności (…). W związku z powyższym, Wnioskodawca ma zamiar ustalić zakres wykorzystania tych składników majątku na potrzeby ulgi B+R w oparciu o wskaźnik czasu zaangażowania pracowników do poszczególnych projektów, w których są wykorzystywane przedmiotowe składniki majątku. Zdaniem Wnioskodawcy, taki klucz alokacji kosztów do działalności badawczo-rozwojowej wskazuje rzeczywisty zakres, w jakim składnik majątku służy prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wobec powyższego, dokonane przez (…) odpisy amortyzacyjne od opisanych w stanie faktycznym środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w tym oprogramowania, które są wykorzystywane w toku realizacji projektów, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 UPDOP i mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 UPDOP w takiej części, w jakiej czas wykorzystania danych składników majątku w projektach będących przedmiotem tego wniosku pozostaje w ogólnym czasie wykorzystania danego składnika majątku. Wnioskodawca może ustalić czas wykorzystania danych składników majątku na potrzeby ulgi B+R w oparciu o wskaźnik czasu zaangażowania pracowników do poszczególnych projektów, w których są wykorzystywane przedmiotowe składniki majątku.

Ad. 5

Zgodnie z art. 16f ust. 3 UPDOP, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h- 16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 18d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Z treści przywalanych przepisów wynika, że do kosztów kwalifikowanych mogą zostać zaliczone również koszty związane z odpisami amortyzacyjnymi w zakresie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000.00 zł i do których stosuje się możliwość skorzystania z tzw. jednorazowej amortyzacji. Należy bowiem wskazać, że przepisy UPDOP nie wyłączają z kategorii kosztów kwalifikowanych ujętych w art. 18d ust. 3 wydatków tego rodzaju.

Tożsamy pogląd wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 13 czerwca 2019 r. (znak: 0112-KDIL3-3.4011.113.2019.2.AA), w której uznał za prawidłowe stanowisko podatnika w zakresie zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 3 UPDOF m.in. kosztów sprzętu komputerowego oraz elektronicznego o wartości poniżej 10 000 zł.

W interpretacji indywidualnej z 18 maja 2020 r. (znak: 0112-KDIL2-2.4011.188.2020.1.MC) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 10 grudnia 2018 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.500.2018.1.MBD) również nie kwestionował prawidłowości stanowiska podatnika, w myśl którego: „stosując zasadę o uznawaniu za koszty kwalifikowane odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wykorzystywanych w działalności B+R, również odpisy jednorazowe (dokonywane w ramach tzw. jednorazowej amortyzacji) będą objęte zakresem art. 26e ust. 3 u.p.d.o.f.”.

W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, że również koszty tzw. jednorazowej amortyzacji od środków trwałych zakupionych w celu realizacji projektów o charakterze badawczo-rozwojowym będą w całości stanowić koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 3 UPDOP, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”, „ustawa o CIT”):

W myśl art. 4a pkt 27 u.p.d.o.p.,

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 u.p.d.o.p.,

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

W celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 u.p.d.o.p.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p., zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p., wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d u.p.d.o.p. - co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF).

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

-     w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

-     w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że Spółka prowadzi autorskie innowacyjne projekty w zakresie tworzenia maszyn od podstaw oraz ulepszenia (modernizacji) maszyn i linii produkcyjnych, tj. dostosowania ich do wytwarzania nowych referencji, do aktualnych wymagań bezpieczeństwa. Proces budowy maszyn jest systematyczny i zaplanowany zarówno od strony wykonywanych czynności, jak i wymaganych resursów (zespół projektowy, koszty i czas realizacji projektu). Prace projektowe prowadzone są i będą w przyszłości w sposób metodyczny, zaplanowany, zorganizowany i ciągły, uporządkowany według ustalonych procedur. Spółka wdrażając innowacyjne rozwiązania, tj. projektując i produkując unikalne maszyny nie tworzy produktów standardowych dla szerszego kręgu Klientów. Każdy z projektów posiada cechę indywidualności i różni się od pozostałych i jest wynikiem wiedzy pracowników zdobytej w trakcie tworzenia poprzednich rozwiązań (rozwój przez naukę).

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego zgodzić się z Państwem należy, że opisana działalność (…) stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w prawie podatkowym art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, a Wnioskodawca jest uprawniony w związku z tym do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Ad. 2-5

Zgodnie z art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p.,

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 u.p.d.o.p.

Na podstawie art. 18d ust. 2 u.p.d.o.p.,

Art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p., stanowi, że:

Stosownie do art. 18d ust. 5 u.p.d.o.p.,

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 u.p.d.o.p.,

Art. 18d ust. 7 u.p.d.o.p.,

Ponadto, zgodnie z art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p.,

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.:

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., zgodnie z którym

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

-     podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu u.p.d.o.p.,

-     koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 u.p.d.o.p.,

-     ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu u.p.d.o.p., przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

-     jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

-     w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

-     podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

-     kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w u.p.d.o.p.,

-     koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 2

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo, wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R, zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm., dalej: „u.p.d.o.f.”):

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.

Zgadzam się z Państwem, że ponoszone w przedstawionym stanie faktycznym przez (…) koszty wynagrodzeń, w tym wynagrodzenie zasadnicze i premie zadaniowe oraz okresowe wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne z tego tytułu pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Ad. 3

Odnosząc się natomiast do kosztów materiałów i surowców w pierwszej kolejności, należy odwołać się do art. 18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p., który stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek‑Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Zatem, ponoszone w przedstawionym stanie faktycznym przez (…) wydatki na nabycie materiałów, podzespołów i części niezbędnych do realizacji projektów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Ad. 4-5

Odnosząc się natomiast do kwestii zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów z tytułu amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych należy stwierdzić, że w myśl powołanego wyżej art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p., za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p.,

Odnosząc się do opisu sprawy w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady, odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d ustawy o CIT.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W celu alokacji kosztów do kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p., ulgi badawczo-rozwojowej, podatnik zobowiązany jest wyodrębnić koszty te w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p.

Jednak w przypadku, gdy Spółka pomimo prawidłowo prowadzonej ewidencji nie jest w stanie wyodrębnić poniesionych kosztów to może je alokować do kosztów kwalifikowanych na podstawie zaproponowanego klucza alokacji, jeżeli w sposób jak najbardziej precyzyjny odzwierciedla on proporcje odpisów amortyzacyjnych zużytych przy pracach badawczo-rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zgodzić się z Państwem należy, że odpisy amortyzacyjne od opisanych w stanie faktycznym środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w tym oprogramowania, które są wykorzystywane w toku realizacji projektów, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że ponoszą Państwo również koszty tzw. jednorazowej amortyzacji, o której mowa w art. 16f ust. 3 ustawy o CIT, od takich środków trwałych jak np. komputery, drukarki. Ponadto, wskazali Państwo, że środki trwałe będące przedmiotem pytania nr 5 będą wykorzystywane wyłącznie w pracach będących przedmiotem pytania nr 1.

Zgodnie z art. 16f ust. 3 u.p.d.o.p.,

W świetle powyższego, również za koszty kwalifikowane, w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy, może być uznana w całości amortyzacja jednorazowa określona w art. 16f ust. 3 ustawy o CIT, od środków trwałych wykorzystywanych wyłącznie do działalności badawczo-rozwojowej i będę mogły zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.