Interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.45.2026.3.AN

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 lutego 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 stycznia 2026 r., o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 marca 2026 r. (wpływ 10 marca 2026 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

(…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (dalej: „Wnioskodawca”), jest polską spółką kapitałową, będącą polskim rezydentem podatkowym podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Wnioskodawca, wraz z dwoma inwestorami, tj. Inwestorem 1 i Inwestorem 2 (zwani łącznie: „Inwestorami”) zawarli umowę mającą na celu realizacji wspólnego celu gospodarczego (dalej: „Umowa”), polegającego na realizacji inwestycji budowlanej polegającej na wybudowaniu budynku (…) oraz pylonem reklamowym (dalej: „Inwestycja”). Inwestorzy są podmiotami trzecimi, niebędącymi podmiotami powiązanymi z Wnioskodawcą.

Umowa ustala zasady współpracy Inwestorów, w tym uprawnień i obowiązków Inwestorów oraz celu realizacji Inwestycji, w szczególności:

1) uzyskania projektu budowlanego oraz pozostałej dokumentacji projektowej niezbędnej dla realizacji Inwestycji;

2) przeprowadzenia robót budowlanych, zakończonych Odbiorem Końcowym;

3) uzyskaniu niezbędnych decyzji administracyjnych lub innego rezultatu działania organu administracji publicznej w celu użytkowania budynku składającego się na Inwestycję;

4) komercjalizację Inwestycji;

5) dalszego rozporządzenia Inwestycją w postaci zbycia prawa własności Inwestycji zrealizowanych na Nieruchomościach.

Inwestorzy są właścicielami działek gruntu, na których ma zostać zrealizowana Inwestycja, bądź działek gruntu, które będą wykorzystywane w celu realizacji Inwestycji i na mocy postanowień Umowy zobowiązali się do udostępnienia całości nieruchomości gruntowych w celu ubiegania się przez Inwestorów o pozyskanie decyzji udzielającej pozwolenia na budowę oraz wszelkich innych wymaganych przepisami prawa decyzji administracyjnych niezbędnych do zrealizowania Inwestycji.

Jednym z czynników warunkujących uzyskanie pozwolenia na budowę jest zapewnienie Inwestycji odpowiednich warunków komunikacyjnych. Inwestorzy, jako prywatne podmioty nie mają uprawnień do realizacji inwestycji drogowych na drogach publicznych, bowiem zgodnie z art. 19 ust. 2 pkt 4 ustawy dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (dalej: „u.d.p.”), zarządcą dróg gminnych jest wójt, burmistrz, bądź prezydenta miasta. Z tego względu, wymagane jest współdziałanie Inwestorów oraz przedstawiciela zarządcy drogi gminnej, która ma zapewniać komunikację Inwestycji oraz stanowić jej dostęp do drogi publicznej. Ponadto, zgodnie z art. 16 ust. 1-2 u.d.p., budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją nie drogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia, zaś szczegółowe warunki budowy lub przebudowy dróg określa umowa między zarządcą drogi a inwestorem inwestycji nie drogowej.

Zarządcą dróg jest wójt, burmistrz, bądź prezydent miasta, zatem wymagane jest współdziałanie Inwestorów oraz przedstawiciela zarządcy drogi. W celu usprawnienia procedur pozwalających na rozpoczęcie Inwestycji, Wnioskodawca wraz z Inwestorem 2 zawarli umowę z Gminą Miastem (…) reprezentowaną przez Prezydenta Miasta (…) (dalej: „Umowa z Gminą”), która jest zarządcą dróg, ustalającą zasady współpracy w celu wykonania dokumentacji projektowej i realizacji inwestycji drogowej polegającej na rozbudowie skrzyżowania (…), wraz z budową odcinka publicznej drogi gminnej (…) wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną, budowlami i urządzeniami budowlanymi (dalej: „Inwestycja Drogowa”) w zakresie:

1. Budowy ronda (…), w tym budową/przebudową (…) wraz z przebudową/rozbudową ul. (…) w niezbędnym zakresie.

2. Budowy odcinka (…) drogi (…) wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną, budowlami i urządzeniami budowlanym, w tym budową/przebudową (…).

Strony Umowy z Gminą zobowiązały się do współfinansowania Inwestycji Drogowej. Partycypacja kosztowa Inwestorów polega na:

1. Wykonaniu na własny koszt kompletnej i poprawnej dokumentacji projektowej Inwestycji Drogowej. Koszt przygotowania tej dokumentacji, zgodnie z Umową, obciąża Wnioskodawcę. Po przygotowaniu dokumentacji projektowej Wnioskodawca przekaże ją nieodpłatnie Gminie wraz z autorskimi prawami majątkowymi.

2. Przekazanie na rzecz Gminy środków pieniężnych w łącznej kwocie (…) zł, z czego kwota (…)zł obciąża bezpośrednio Wnioskodawcę.

Wnioskodawca nie ma prawa do domagania od Gminy się zwrotu wpłaconych kwot, zatem wpłacenie środków stanowiących koszt partycypacji w realizacji Inwestycji Drogowej jest definitywny.

Środki pieniężne przekazane Gminie stanowią wartość odszkodowań, które Gmina zobowiązana jest wypłacić na rzecz właścicieli działek, które zostaną przejęte w celu realizacji Inwestycji Drogowej.

Ponadto, na podstawie Umowy, Inwestorzy postanowili, że wszelkie umowy, zamówienia, zlecenie oraz inne zobowiązania zawierane i zaciągane w ramach Inwestycji, będą zawierane lub zaciągane przez wszystkich Inwestorów jednocześnie (działających przez swoich reprezentantów lub należycie umocowanych pełnomocników), którzy w ramach danego stosunku prawnego będą mieli status wierzycieli solidarnych lub dłużników solidarnych.

Wnioskodawca, jako inwestor sfinansuje w całości z własnych środków:

1) Koszty dokumentacji projektowej – w pełnej wysokości ustalonej w umowie pomiędzy Inwestorami a projektantem, obejmującej zakres prac niezbędnych do uzyskania prawomocnego pozwolenia na budowę parku handlowego;

2) Wynagrodzenia Pośrednika – którego zadaniem jest skomercjalizowanie obiektu - w pełnej wysokości ustalonej w umowie pomiędzy Inwestorami a Pośrednikiem;

3) Koszty komercjalizacji Inwestycji – do łącznej kwoty (…).

W zakresie, o którym mowa powyżej, Inwestor 1 i Inwestor 2 będą zwolnieni ze zobowiązania, a jeżeli ponieśliby w tym zakresie jakieś koszty lub wydatki, to Wnioskodawca zwróci im pełną kwotę poniesionych kosztów lub wydatków.

W sytuacji ukończenia Inwestycji koszty pokryte przez Wnioskodawcę stanowić będą jego bezzwrotną partycypację finansową i nie będą podlegały rozliczeniu przy podziale zysku uzyskanego z ukończonej Inwestycji.

Celem realizacji Inwestycji jest uzyskanie przychodu ze sprzedaży budynku posadowionego w ramach realizowanej Inwestycji. Czynność ta wypełnia zakres przedmiotowy uznania świadczenia za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przychód podlega podziałowi pomiędzy Inwestorów w ten sposób, że każdy z Inwestorów otrzyma określoną kwotę pieniężną tytułem przeznaczenia zasobów niezbędnych do realizacji inwestycji w postaci nieruchomości, przy czym Inwestorzy zgodnie oświadczają, że wartość działek stanowiących własność/współwłasność Inwestora 1 oraz Inwestora 2 ustalona zostaje na kwotę łączną (…) natomiast wartość działek stanowiących własność Wnioskodawcy na kwotę łączną (…). Pozostała kwota przychodu pozostała po odliczeniu wypłaty Inwestorom wartości nieruchomości o której mowa powyżej oraz innych uzasadnionych kosztów związanych z realizacją Inwestycji, zostanie podzielona pomiędzy Inwestorów w następujących proporcjach:

a) Inwestor 1 – (…) %,

b) Inwestor 2 - (…) %,

c) Wnioskodawca - (…) %.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo ponadto, że:

Przedmiotem działalności Spółki jest realizacja inwestycji/projektów budowlanych związanych z wnoszeniem budynków niemieszkalnych w celu ich sprzedaży (…).

Zobowiązanie Wnioskodawcy do przekazania środków pieniężnych na współfinansowanie budowy przedmiotowej Inwestycji Drogowej wynika z zawartej przez Wnioskodawcę umowy z Gminą Miastem (…) reprezentowaną przez Prezydenta Miasta (…) (dalej: „Umowa z Gminą”), która jest zarządcą dróg, ustalającą zasady współpracy w celu wykonania dokumentacji projektowej i realizacji Inwestycji Drogowej. Środki te stanowią koszt partycypacji Wnioskodawcy w realizacji przez Gminę Inwestycji Drogowej, które to środki zostaną przez Gminę przekazane jako odszkodowania, które Gmina zobowiązana jest wypłacić na rzecz właścicieli działek, które zostaną przejęte w celu realizacji Inwestycji Drogowej.

Przekazanie środków pieniężnych ma oparcie w przepisach: art. 16 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych („u.d.p.”), zgodnie z którymi budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia, zaś szczegółowe warunki budowy lub przebudowy dróg, określa umowa między zarządcą drogi a inwestorem inwestycji niedrogowej, a także art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny („k.c.”), zgodnie z którym strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

W świetle tych regulacji przekazanie środków nie stanowi darowizny na rzecz Gminy, w rozumieniu art. 888 § 1 k.c. Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu i polega najczęściej na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę.

W przedmiotowej sprawie, Gmina, w ramach zawartej z Wnioskodawcą umowy zobowiązała się do wzajemnej współpracy z Wnioskodawcą w zakresie realizacji Inwestycji Drogowej poprzez:

1. Budowy ronda (…), w tym budową/przebudową (…) wraz z przebudową/rozbudową ul. (…) w niezbędnym zakresie.

2. Budowy odcinka (…) drogi (…) wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną, budowlami i urządzeniami budowlanym, w tym budową/przebudową (…).

Powyższe Gmina realizuje, gdy Wnioskodawca:

1. Wykonaniu na własny koszt kompletnej i poprawnej dokumentacji projektowej Inwestycji Drogowej. Koszt przygotowania tej dokumentacji, zgodnie z Umową, obciąża Wnioskodawcę. Po przygotowaniu dokumentacji projektowej Wnioskodawca przekaże ją nieodpłatnie Gminie wraz z autorskimi prawami majątkowymi.

2. Przekazanie na rzecz Gminy środków pieniężnych w łącznej kwocie (…) zł, z czego kwota (…)zł obciąża bezpośrednio Wnioskodawcę.

Zasady współpracy Wnioskodawcy i Gminy, w tym tytuł prawny przekazania na rzecz Gminy środków pieniężnych wynika z przywołanej wyżej regulacji art. 16 ust. 1 i 2 u.d.p. dotyczącej budowy lub przebudowy dróg publicznych, spowodowanej inwestycją niedrogową oraz swobody umów uregulowanej w art. 353¹ k.c., która pozwala na ułożenie stosunku prawnego według uznania stron, o ile jego treść lub cel nie sprzeciwiają się właściwości stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Środki wpłacone na rzecz Gminy przez Wnioskodawcę zostaną udokumentowane poprzez polecenie przelewu środków z rachunku bankowego Wnioskodawcy na rachunek bankowy Gminy. Dokumentem potwierdzającym wpłatę środków na rzecz Gminy będzie wygenerowane z rachunku bankowego Wnioskodawcy potwierdzenie przelewu.

Z kolei, wydatki poniesione na opracowanie dokumentacji projektowej dla tej inwestycji są udokumentowane fakturami oraz poleceniami przelewów środków z rachunku bankowego Wnioskodawcy zrealizowanymi w ramach zapłaty należności wynikających z tych faktur.

Spółka wybrała rodzaj opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek od 1 stycznia 2026 r. W tym celu w ustawowym terminie złożyła do organu podatkowego zawiadomienie na formularzu ZAW-RD.

Towary i usługi zakupione w związku z opracowaniem dokumentacji projektowej dla Inwestycji Drogowej zostaną udokumentowane fakturami, na których Wnioskodawca widnieć będzie jako nabywca.

Nieodpłatne przekazanie Gminie dokumentacji projektowej dla opisanej we wniosku Inwestycji Drogowej będzie następowało wyłącznie do celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Wydatki ponoszone w związku z wykonaniem dokumentacji projektowej dla Inwestycji Drogowej będą związane wyłącznie z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku pomiędzy dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością opodatkowaną generującą podatek należny.

Przepisy ustawy o VAT nie precyzują, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek ten może być bezpośredni bądź pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z wykonaniem dokumentacji projektowej dla Inwestycji Drogowej mają bezpośredni związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę opodatkowaną podatkiem VAT działalnością gospodarczą. Celem poniesienia tych kosztów jest realizacja inwestycji budowlanej polegającej na wybudowaniu budynku (…) oraz pylonem reklamowym (dalej: „Inwestycja”), w celu jego sprzedaży, tj. dokonania odpłatnej dostawy towarów, w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, która to dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Realizacja Inwestycji jest uzależniona bezpośrednio od realizacji Inwestycji Drogowej, a ta jest uzależniona od poniesienia przez Wnioskodawcę wydatków na wykonanie dokumentacji projektowej dla Inwestycji Drogowej.

Wobec powyższego, istnieje bezpośredni i jasny związek wydatków z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Pytania

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym środki pieniężne wpłacone przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy w celu partycypacji w kosztach realizacji Inwestycji Drogowej będą stanowić koszt uzyskania przychodów?

2. W przypadku uznania za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym środki wpłacone na rzecz Gminy w celu partycypacji w kosztach realizacji Inwestycji Drogowej oraz wydatki poniesione na opracowanie dokumentacji projektowej dla tej inwestycji stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami i potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT?

3. Czy w przypadku, gdy środki pieniężne zostaną wpłacone przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy w celu partycypacji w kosztach realizacji Inwestycji Drogowej po zmianie przez Wnioskodawcę formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek w rozumieniu rozdziału 6B ustawy o CIT, to czy wydatek ten będzie stanowił dla Wnioskodawcy dochód niezwiązany z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą) w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że środki pieniężne wpłacone przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy w celu partycypacji w kosztach realizacji Inwestycji Drogowej oraz wydatki poniesione na opracowanie dokumentacji projektowej dla tej inwestycji będą stanowić koszt uzyskania przychodów.

Ad. 2

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku uznania za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym środki wpłacone na rzecz Gminy w celu partycypacji w kosztach realizacji Inwestycji Drogowej oraz wydatki poniesione na opracowanie dokumentacji projektowej dla tej

inwestycji będą stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami i potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT.

Ad. 3

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że gdy środki pieniężne zostaną wpłacone przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy w celu partycypacji w kosztach realizacji Inwestycji Drogowej po zmianie przez Wnioskodawcę formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek w rozumieniu rozdziału 6B ustawy o CIT, wydatek ten nie będzie stanowił dla Wnioskodawcy dochodu niezwiązanego z działalnością gospodarczą (dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą) w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Uzasadnienie

Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja, jaki wydatek stanowi koszt uzyskania przychodu sformułowana przez ustawodawcę w ww. art. 15 ust. 1 ustawy o CIT ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

-        został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu, podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

-        jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-        pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-        poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-        został właściwie udokumentowany,

-        nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 14 Ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem wpłat na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej, z tym że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.

Niewątpliwie, wydatek poniesiony na rzecz Gminy, wydatki poniesione na opracowanie dokumentacji projektowej dla tej inwestycji spełniają definicję kosztów uzyskania przychodów, bowiem:

a) Celem poniesienia wydatku jest uzyskanie przychodu z tytułu sprzedaży budynku wybudowanego w ramach realizacji Inwestycji.

b) Uzyskanie przychodu nie jest możliwe bez zapewnienia drogi dojazdowej do Inwestycji, w sytuacji, gdy jedynym dysponentem drogi jest jej zarządca, czyli organ wykonawczy Gminy (tu: Prezydent Miasta).

c) Warunkiem przyśpieszenia procedur potrzebnych do uzyskania pozwolenia na budowę Inwestycji oraz formalnoprawnego uregulowania przebudowy drogi publicznej (gminnej) spowodowanej Inwestycją było zawarcie Umowy z Gminą i partycypacja w kosztach realizacji Inwestycji Drogowej.

d) Wnioskodawca ma interes ekonomiczny w realizacji Inwestycji Drogowej.

e) Wydatek ma charakter bezzwrotny.

f) Wydatek został poniesiony z środków Wnioskodawcy.

g) Wydatek ma swoje źródło w Umowie z Gminą i został wykonany przelewem na rachunek bankowy Gminy, zatem jest należycie udokumentowany.

Stanowisko to ma potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach, przykładowo, interpretacja indywidualna z 12 maja 2024 r. znak: 0111-KDIB1-2.4010.138.2024.1.EJ:

„Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wydatki z tytułu umów drogowych w Modelu rzeczowym i w Modelu partycypacyjnym, mają

bezpośredni związek z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą polegającą na sprzedaży wybudowanych lokali. Z wniosku bowiem wynika, że bez zawarcia umowy drogowej czy to w Modelu rzeczowym, czy w Modelu partycypacyjnym niemożliwa byłaby realizacja Inwestycji deweloperskiej”.

Ad. 2

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. Koszty uzyskania przychodów można w świetle Ustawy o CIT podzielić na dwie kategorie:

1) koszty bezpośrednie - koszty bezpośrednio związane z przychodami, co do których podatnik jest w stanie wykazać związek pomiędzy poniesieniem danego wydatku, a uzyskaniem konkretnego przychodu,

2) koszty pośrednie - koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, ale których poniesienie jest związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i zmierza do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (których jednak podatnik nie jest w stanie przypisać do konkretnego uzyskanego przez niego przychodu).

Za koszty bezpośrednie uznaje się te wydatki, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła i są one niezbędne dla osiągnięcia przychodu (tj. są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów). Natomiast koszty pośrednie stanowią te wydatki, które ponoszone są w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, tj. wydatki na funkcjonowanie przedsiębiorstwa, związane z całokształtem działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Z kolei, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Wydatek na realizację Inwestycji Drogowej ponoszony jest w celu realizacji Inwestycji, której efektem jest wybudowania budynku (…), po sprzedaży którego Wnioskodawca uzyska przychód stanowiący zwrot poniesionych nakładów na Inwestycję oraz przychód pochodzący z podziału sumy przychodów pozostały po pokryciu kosztów poniesionych przez Inwestorów na realizację Inwestycji. Wobec powyższego, wydatek na rzecz Gminy jest powiązany bezpośrednio z przychodami, które Wnioskodawca uzyska po sprzedaży budynku.

Ad. 3

Rozdział 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), reguluje opodatkowanie dochodów podatników Ryczałtem od dochodów spółek (dalej: „estoński CIT”). Estoński CIT jest alternatywnym modelem opodatkowania w stosunku do ogólnych zasad wynikających z przepisów ustawy o CIT. W modelu estońskiego CIT zerwano z zasadą bieżącego opodatkowania dochodu, jednocześnie ustanawiając inny katalog zdarzeń gospodarczych powodujących powstanie obowiązku podatkowego, między innymi tzw. ukryte zyski oraz wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku), lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Ustawa o CIT nie zawiera definicji wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Pewne wskazówki w jaki sposób definiować wydatki tego rodzaju zawierają objaśnienia podatkowe Ministerstwa Finansów z 23 grudnia 2021 r. Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek (dalej: „Przewodnik do Ryczałtu”).

Jak wskazano w Przewodniku do Ryczałtu: „Sposób kwalifikacji tego dochodu uzależniony jest od indywidualnego stanu faktycznego, w jakim pozostaje spółka. W ocenie wydatków kwalifikujących się do tego rodzaju dochodów można się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1, wynikającą z praktyki podmiotu jak również bogatego orzecznictwa sądowo-administracyjnego. Wprawdzie pojęcie „wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z pojęciem „wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów”, jednak należy zwrócić uwagę na podobieństwo, jakie może je cechować. Podobieństwa pomiędzy wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodu, należy upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Te same cele powinny realizować wydatki związane z działalnością gospodarczą. Należy bowiem zwrócić uwagę, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżniają od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter” (Przewodnik, str. 41 pkt 64).

Skoro ustawodawca na gruncie ustawy o CIT posługuje się dwoma odmiennymi podejściami, tj. kosztów uzyskania przychodów i wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, to nie jest zasadne przypisanie tym pojęciom takiego samego znaczenia. Należy przy tym mieć na względzie, iż co prawda w Przewodniku wskazano, że analiza konkretnego wydatku jako niezwiązanego z działalnością gospodarczą może zostać dokona z posiłkowym uwzględnieniem praktyki stosowania przepisów o kosztach uzyskania przychodów (oraz dorobku orzeczniczego wypracowanego na ich gruncie), niemniej każdorazowo wymaga to indywidualnej oceny danego wydatku.

Oznacza to, że ujęcie danego wydatku w katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy CIT nie będzie równoznaczne z automatycznym uznaniem go za wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą. Na potrzeby uznania wydatku za niezwiązany z działalnością gospodarczą istotny jest cel jego poniesienia, zatem nie można wykluczyć, iż niektóre z wydatków uznawanych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy CIT za wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, będą jednocześnie związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Ponadto, brak możliwości utożsamiania wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą z katalogiem wydatków z art. 16 ust. 1 ustawy CIT, potwierdza również wykładnia literalna przepisów art. 16 ust. 1 oraz art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT. Wskazany art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT, wprowadza na grunt przepisów ustawy CIT nowe pojęcie, jakim są wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą. Terminem tym z kolei nie posługuje się art. 16 ust. 1 ustawy CIT. Jeden przepis odnosi się do wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, a drugi do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Powielając argumenty przedstawione w uzasadnieniu stanowiska dotyczącego pytania pierwszego Wnioskodawca uważa, że opisany wydatek na rzecz Gminy poniesiony w celu partycypacji w kosztach realizacji Inwestycji Drogowej ma bezpośredni związek z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

a) Celem poniesienia wydatku będzie uzyskanie przychodu z tytułu sprzedaży budynku wybudowanego w ramach realizacji Inwestycji.

b) Uzyskanie przychodu nie będzie możliwe bez zapewnienia drogi dojazdowej do Inwestycji, w sytuacji, gdy jedynym dysponentem drogi jest jej zarządca, czyli organ wykonawczy Gminy (tu: Prezydent Miasta).

c) Warunkiem przyśpieszenia procedur potrzebnych do uzyskania pozwolenia na budowę Inwestycji oraz formalnoprawnego uregulowania przebudowy drogi publicznej (gminnej) spowodowanej Inwestycją było zawarcie Umowy z Gminą i partycypacja w kosztach realizacji Inwestycji Drogowej.

d) Wnioskodawca ma interes ekonomiczny w realizacji Inwestycji Drogowej.

e) Wydatek będzie miał charakter bezzwrotny.

f) Wydatek zostanie poniesiony z środków Wnioskodawcy.

g) Wydatek ma swoje źródło w Umowie z Gminą i został wykonany przelewem na rachunek bankowy Gminy, zatem będzie należycie udokumentowany.

W tym stanie rzeczy, Wnioskodawca nie dostrzega argumentów za uznaniem tego wydatku za wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1 i 2

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 287 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa CIT”):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej.

W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby poniesiony przez podatnika wydatek stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

-        wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

-        jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-        pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-        poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-        został właściwie udokumentowany,

-        wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 updop. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ust. 1 updop, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

Zatem, kosztami uzyskania przychodów z danego źródła przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie danego źródła przychodów.

Ponadto, należy mieć na względzie, że uznając dany wydatek za koszt uzyskania przychodu podatnik odnosi ewidentne korzyści, bowiem koszt uzyskania przychodu zmniejsza podstawę opodatkowania. Zatem, możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien wiedzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem, to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

a) „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,

b) „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast

c) „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty powinny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast, jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z treści złożonego wniosku wynika, że przedmiotem Państwa działalności jest realizacja inwestycji/projektów budowlanych związanych z wnoszeniem budynków niemieszkalnych w celu ich sprzedaży. Zobowiązanie Wnioskodawcy do przekazania środków pieniężnych na współfinansowanie budowy przedmiotowej Inwestycji Drogowej wynika z zawartej przez Wnioskodawcę Umowy z Gminą. Środki wpłacone na rzecz Gminy przez Wnioskodawcę zostaną udokumentowane poprzez polecenie przelewu środków z rachunku bankowego Wnioskodawcy na rachunek bankowy Gminy. Dokumentem potwierdzającym wpłatę środków na rzecz Gminy będzie wygenerowane z rachunku bankowego Wnioskodawcy potwierdzenie przelewu. Z kolei, wydatki poniesione na opracowanie dokumentacji projektowej dla tej inwestycji są udokumentowane fakturami oraz poleceniami przelewów środków z rachunku bankowego Wnioskodawcy zrealizowanymi w ramach zapłaty należności wynikających z tych faktur. Nieodpłatne przekazanie Gminie dokumentacji projektowej dla opisanej we wniosku Inwestycji Drogowej będzie następowało wyłącznie do celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Ponadto, wskazali Państwo, że nie macie prawa do domagania od Gminy się zwrotu wpłaconych kwot, zatem wpłacenie środków stanowiących koszt partycypacji w realizacji Inwestycji Drogowej jest definitywny.

Podkreślam, że uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Biorąc pod uwagę powyższe, w niniejszej sprawie istnieje związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy wydatkami jakie ponieśli Państwo w ramach partycypacji w kosztach realizacji Inwestycji Drogowej a przychodem jaki osiągną Państwo ze sprzedaży budynku posadowionego w ramach realizowanej Inwestycji.

Zatem, Państwa stanowisko zgodnie z którym, środki pieniężne wpłacone przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy w celu partycypacji w kosztach realizacji Inwestycji Drogowej będą stanowić koszt uzyskania przychodów, jest prawidłowe.

Z kolei, w odniesieniu do momentu rozpoznania kosztów Inwestycji Drogowej wskazuję, że dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. Koszty podatkowe na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można podzielić na:

-         koszty bezpośrednio związane z przychodami (art. 15 ust. 4-4c updop), oraz

-         koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (art. 15 ust. 4d updop).

Należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośrednio związanego z przychodami” oraz kosztu „innego niż bezpośrednio związanego z przychodami” – brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być, więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach, której wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód z jej zbycia.

Natomiast, do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np.: koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym, nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Zdaniem Organu, środki wpłacone na rzecz Gminy w celu partycypacji w kosztach realizacji Inwestycji Drogowej oraz wydatki poniesione na opracowanie dokumentacji projektowej dla tej inwestycji mają bezpośrednie odzwierciedlenie w uzyskanych przez Państwa przychodach ze sprzedaży Inwestycji.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT:

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

W myśl art. 15 ust. 4b ustawy o CIT:

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 4c ustawy o CIT:

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Z wniosku wynika, że jednym z czynników warunkujących uzyskanie pozwolenia na budowę jest zapewnienie Inwestycji odpowiednich warunków komunikacyjnych, zatem istnieje związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy wydatkami jakie ponieśli Państwo na Inwestycję Drogową, a przychodami jakie osiągną Państwo ze sprzedaży Inwestycji.

Powyższe wydatki należy tym samym rozliczyć dla celów podatkowych jako koszty bezpośrednio związane z osiąganymi przychodami, które będą potrącane na zasadach wynikających z art. 15 ust. 4, 4b, 4c ustawy o CIT.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy środki wpłacone na rzecz Gminy w celu partycypacji w kosztach realizacji Inwestycji Drogowej oraz wydatki poniesione na opracowanie dokumentacji projektowej dla tej inwestycji stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami i potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, jest prawidłowe.

Ad. 3

Przedmiot wątpliwości w zakresie pytania nr 3 dotyczy ustalenia, czy w przypadku, gdy środki pieniężne zostaną wpłacone przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy w celu partycypacji w kosztach realizacji Inwestycji Drogowej po zmianie przez Wnioskodawcę formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek w rozumieniu rozdziału 6B ustawy o CIT, to czy wydatek ten będzie stanowił dla Wnioskodawcy dochód niezwiązany z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą) w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT:

opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą).

W myśl art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.

Z wyżej cytowanych przepisów art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT wynika, że dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków. Przykłady takich wydatków mogą częściowo pokrywać się z tymi, które dotyczą dochodów z tytułu ukrytych zysków. Jednak w przypadku wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem, na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji. Niektóre kategorie wydatków i kosztów mogą być rozpatrywane zarówno z perspektywy ukrytych zysków, jak i wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W ocenie kosztów kwalifikujących się do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą należy wziąć pod uwagę indywidualny stan faktyczny, w jakim pozostaje dany podatnik, posiłkując się kwalifikacją wydatków do kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, wynikającą z praktyki podmiotu, jak również bogatego orzecznictwa sądowo-administracyjnego.

Wprawdzie pojęcie „wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z pojęciem „wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów”, jednak należy zwrócić uwagę na podobieństwo, jakie może je cechować. Podobieństwa pomiędzy wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodu, należy upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia. Należy przyjąć, że wydatkami związanymi z działalnością gospodarczą (tak jak w przypadku kosztów uzyskania przychodów) są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów.

Tak więc koszty, które nie służą realizacji podstawowego celu prowadzonej działalności gospodarczej, jakim jest osiąganie zysków, lecz są efektem ubocznym działań zmierzających do osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, mogą być uznane za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Oceniając związek poniesionych wydatków z prowadzoną działalnością gospodarczą, trzeba wziąć pod uwagę jego „celowość”. W omawianej sprawie, środki pieniężne które zostaną wpłacone przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy w celu partycypacji w kosztach realizacji Inwestycji Drogowej w sposób bezpośredni wiążą się z uzyskaniem przychodu ze sprzedaży Inwestycji. Jak już wyżej wskazano, jednym z czynników warunkujących uzyskanie pozwolenia na budowę jest zapewnienie Inwestycji odpowiednich warunków komunikacyjnych. Uznać należy zatem, że ww. koszty pozostają w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

Podsumowując, planowane do poniesienia przez Wnioskodawcę jako inwestora wydatki na budowę Inwestycji Drogowej niezbędnej w celu uzyskania przychodu ze sprzedaży budynku posadowionego w ramach realizowanej Inwestycji, tj. budynku (…) oraz pylonem reklamowym, będą wydatkami związanymi z Państwa działalnością gospodarczą.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy w przypadku, gdy środki pieniężne zostaną wpłacone przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy w celu partycypacji w kosztach realizacji Inwestycji Drogowej po zmianie przez Wnioskodawcę formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek w rozumieniu rozdziału 6B ustawy o CIT, to czy wydatek ten będzie stanowił dla Wnioskodawcy dochód niezwiązany z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą) w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerami 4 i 5 które dotyczą podatku od towarów i usług, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

-        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści..

-        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej