Interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.467.2021.9.MBD

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1)  ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 12 sierpnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 sierpnia 2025 r. sygn. akt II FSK 22/23 i

2)  stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest przyjęcie, że dofinansowanie otrzymane na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o Covid-19, Spółka powinna rozpoznać jako przychód (odpowiednio jako przychód zwolniony związany z działalnością strefową w zakresie, w jakim dofinansowanie dotyczy wynagrodzeń pracowników strefowych oraz przychód opodatkowany w części, w jakiej dofinansowanie dotyczy kosztów wynagrodzeń alokowanych do działalności pozastrefowej), a wynagrodzenia sfinansowane ze środków otrzymanych na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o Covid-19, Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (odpowiednio jako koszty działalności strefowej oraz koszty działalności pozastrefowej) jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 września 2021 r., wpłynął Państwa wniosek z 12 sierpnia 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Sp. z o. o. (dalej „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest podmiotem wchodzącym w skład międzynarodowego (…), prowadzącym działalność w zakresie produkcji (…). Działalność gospodarcza prowadzona przez Spółkę, posiadającą siedzibę i miejsce zarządu na terytorium Polski, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej „Ustawa o CIT”). Rokiem podatkowym Spółki jest rok kalendarzowy.

Wnioskodawca prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”) na podstawie otrzymanego zezwolenia (dalej: „Zezwolenie”). W 2020 r., w związku z pandemią Covid-19 wywoływaną wirusem SARS-CoV-2, Wnioskodawca doświadczył poważnych ekonomicznych konsekwencji, które polegały na znaczącym spadku obrotów gospodarczych, a to z kolei spowodowało zmniejszenie uzyskiwanych przychodów. W związku z tym, Spółka zdecydowała się na obniżenie wymiaru czasu pracy pracownikom wykonującym zadania związane z działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie SSE.

Celem złagodzenia negatywnych konsekwencji ekonomicznych związanych z pandemią Covid-19, w tym przede wszystkim w celu utrzymania miejsc pracy, Wnioskodawca skorzystał z formy wsparcia przewidzianej w ustawie z dnia 2 marca 2020 r o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacjami kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1842, ze zm., dalej: „Ustawa o Covid-19”).

Spółka skorzystała z:

- dofinansowania wynagrodzeń pracowników przewidzianego w art. 15g ustawy o Covid-19, oraz

- dofinansowania przewidzianego w art. 15gg ustawy o Covid-19,

- ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (dalej: „FGŚP”).

Spółka otrzymała przedmiotowe dofinansowania, a otrzymane środki wykorzystała zgodnie z celem i na warunkach, na jakich zostały uzyskane, tj. na opłacenie wynagrodzeń pracowników oraz składek na ubezpieczenia społeczne pracowników.

Spółka powzięła wątpliwość związaną z prawidłowym rozliczeniem otrzymanego wsparcia na gruncie przepisów ustawy o CIT, ze szczególnym uwzględnieniem okoliczności prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej.

Pytania

1.  Czy prawidłowe jest przyjęcie, że dofinansowanie otrzymane na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o Covid-19, Spółka powinna rozpoznać jako przychód (odpowiednio jako przychód zwolniony związany z działalnością strefową w zakresie, w jakim dofinansowanie dotyczy wynagrodzeń pracowników strefowych oraz przychód opodatkowany w części, w jakiej dofinansowanie dotyczy kosztów wynagrodzeń alokowanych do działalności pozastrefowej), a wynagrodzenia sfinansowane ze środków otrzymanych na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o Covid-19, Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (odpowiednio jako koszty działalności strefowej oraz koszty działalności pozastrefowej)?

2.  Alternatywnie - w przypadku uznania, że stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe - czy Spółka powinna nie zaliczać dofinansowania otrzymanego na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o Covid-19, do przychodów (zarówno strefowych jak i pozastrefowych), a wynagrodzeń sfinansowanych ze środków otrzymanych na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o Covid-19 Spółka, nie powinna zaliczać do kosztów uzyskania przychodów (zarówno strefowych jak i pozastrefowych)?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem strony prawidłowe jest przyjęcie, że dofinansowanie otrzymane na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o Covid-19, Spółka powinna rozpoznać jako przychód (odpowiednio jako przychód zwolniony związany z działalnością strefową w zakresie, w jakim dofinansowanie dotyczy wynagrodzeń pracowników strefowych oraz przychód opodatkowany w części, w jakiej dofinansowanie dotyczy kosztów wynagrodzeń alokowanych do działalności pozastrefowej), a wynagrodzenia sfinansowane ze środków otrzymanych na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o Covid-19, Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (odpowiednio jako koszty działalności strefowej oraz koszty działalności pozastrefowej).

Ad. 2

W przypadku uznania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej stanowiska w zakresie pytania nr 1 za błędne, Spółka wnosi o potwierdzenie, że nie powinna zaliczać dofinansowania otrzymanego na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o Covid-19, do przychodów (zarówno strefowych jak i pozastrefowych), a wynagrodzeń sfinansowanych ze środków otrzymanych na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o Covid-19, Spółka nie powinna zaliczać do kosztów uzyskania przychodów (zarówno strefowych jak i pozastrefowych).

Poniżej Wnioskodawca w sposób szczegółowy uzasadnia swoje stanowisko.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

1) Definicja dochodu uzyskanego z działalności prowadzonej na terenie SSE Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. W ocenie Spółki, można zatem przyjąć, że dofinansowanie w postaci środków otrzymanych na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o Covid-19, stanowi dla Spółki przychód w rozumieniu przepisów ustawy o CIT. W związku z tym, że Wnioskodawca prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie otrzymanego zezwolenia, a dofinansowanie dotyczyło wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w działalność określoną w Zezwoleniu, należy rozważyć czy dofinansowanie stanowi przychód strefowy. Gdyby bowiem, okazało się, że dofinansowanie stanowi przychód pozastrefowy, a wydatki poniesione na zapłatę wynagrodzeń ze środków FGŚP stanowią koszt uzyskania przychodów działalności strefowej, to po stronie Spółki powstałoby zobowiązanie podatkowe w podatku CIT. Przy takim założeniu Spółka znalazłaby się w odmiennej - gorszej - sytuacji w porównaniu z podatnikami nie prowadzącymi działalności na terenie strefy, którzy zarówno przychód w postaci dofinansowania jak i koszty uzyskania przychodów w postaci wynagrodzeń sfinansowanych ze środków pomocowych rozliczają w ramach tego samego (opodatkowanego) źródła przychodów.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Z kolei, stosownie do art. 17 ust. 4 Ustawy o CIT, wskazane zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Z powyższych regulacji wynika, że zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych podlegają dochody z działalności gospodarczej, która została określona w zezwoleniu i jest prowadzona na terenie SSE. W ocenie Wnioskodawcy, wykładnia art. 17 ust. 4 Ustawy o CIT, daje podstawy do uznania, że dochodami zwolnionymi na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o CIT, są szeroko pojęte dochody powstające w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie strefy (a nie tylko dochody generowane w związku ze sprzedażą produktów wytworzonych na terenie strefy).

Pogląd ten znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych, przykładowo:

-    w wyroku NSA z 15 lutego 2018 r. o sygn. II FSK 245/16 wskazano, że ( ) za dochód z działalności gospodarczej należy uznać wszelki efekt ekonomiczny (finansowy) zarobkowej działalności wytwórczej, budowlanej, handlowej, usługowej. (...) Nie ma uzasadnionych podstaw, aby twierdzić, że przez dochód taki należy rozumieć tylko takie świadczenie, które stanowi bezpośrednio cenę za konkretny towar lub usługę, z kategorycznym wyłączeniem jakichkolwiek innych świadczeń. (...) W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego należy przyjąć, że dochodem z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. są wszelkie przysporzenia wynikające z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE o ile tytuł ich otrzymania zawiera się w zakresie przedmiotowym działalności określonej w zezwoleniu. Jeżeli zatem rekompensata pozostaje w ścisłym, bezpośrednim i racjonalnym związku z przedmiotem działalności gospodarczej określonym w zezwoleniu i prowadzonej przez Spółkę na obszarze SSE to nie ma przeszkód aby uznać, ze rekompensata ta powinna być rozliczona w ramach dochodu strefowego.

-    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 312/18 uznał, że: należy także zauważyć, że przepis art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. nie mówi o dochodach ze sprzedaży towarów i usług, ale o „ dochodach uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, który to zwrot jest niewątpliwe szerszy aniżeli zwrot - dochód ze sprzedaży towarów i usług.

Z wyroków tych jednoznacznie wynika, że na proces produkcji wyrobu strefowego mogą składać się różne elementy, które mogą generować przychód alokowany do działalności strefowej. Podkreślić jednak należy, że aby efekt działalności gospodarczej mógł być zaliczany do przychodu strefowego - między działaniem przedsiębiorcy generującym ten efekt, a przedmiotem działalności strefowej musi istnieć „ścisły, bezpośredni i racjonalny związek”. W ocenie Wnioskodawcy, związek z działalnością strefową istnieje w przypadku dofinasowania otrzymanego na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o Covid-19.

2) Dofinansowanie wynagrodzeń z FGŚP jako przychód alokowany do działalności Strefowej

W związku z pandemią ustawodawca przewidział instrumenty wspierające pracodawców dotkniętych przestojami na podstawie Ustawy o Covid-19. Zgodnie z art. 15g Ustawy o Covid-19, przedsiębiorca może zwrócić się z wnioskiem o przyznanie świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy, o wypłatę ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych świadczeń na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników objętych, na zasadach określonych w ust. 7 i 10.

Natomiast, zgodnie z art. 15gg ustawy o Covid-19, podmioty, o których mowa w art. 15g ust. 1, u których wystąpił spadek obrotów gospodarczych w rozumieniu art. 15g ust. 9, w następstwie wystąpienia Covid-19, mogą zwrócić się z wnioskiem do dyrektora wojewódzkiego urzędu pracy, właściwego ze względu no swoją siedzibę, o przyznanie świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy, ze środków Funduszu Gwarantowanych świadczeń Pracowniczych, na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników, o których mowa w art. 15g ust. 4, nieobjętych przestojem ekonomicznym albo obniżonym wymiarem czasu pracy, w następstwie wystąpienia Covid-19.

Zgodnie natomiast, z art. 12 ust. 1 ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z ochroną miejsc pracy świadczenia z FGŚP, przedsiębiorca niezwłocznie wypłaca pracownikom po potrąceniu składek na ubezpieczenia społeczne finansowanych ze środków ubezpieczonego, składek na ubezpieczenie zdrowotne, zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także należności alimentacyjnych na zasadach przewidzianych w ustawie z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, dotyczących potrącania tych należności z wynagrodzenia za pracę.

Spółka otrzymała dofinansowanie do wypłaty wynagrodzeń pracowników z FGŚP na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o COVID-19. Otrzymane środki zostały przeznaczone na sfinansowanie wynagrodzeń pracowników zatrudnionych w zakładzie produkcyjnym działającym na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej. W ocenie Wnioskodawcy, przychody uzyskane z tytułu dofinansowania do wynagrodzeń pracowników mają ścisły i bezpośredni związek z tą działalnością. W związku z tym dofinansowanie stanowi taki rodzaj przychodu, który należy alokować do działalności strefowej (zgodnie z przyjętym przez Spółkę kluczem alokowania kosztów wynagrodzeń do działalności strefowej i pozastrefowej).

Stanowisko to zostało potwierdzone m..in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 29 kwietnia 2021 r. o sygn. akt I SA/Sz 125/21. Jak uzasadnił skład orzekający: Trzeba podkreślić, że dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników ze środków FGŚP ma charakter przychodu incydentalnego, wynikającego ze zdarzenia losowego, jednak bezpośrednio związanego z podstawową działalnością gospodarczą przedsiębiorcy. Pozyskiwanie wsparcia finansowego nie może stanowić samodzielnego przedmiotu działalności gospodarczej. Dofinansowanie to zawsze jest bezpośrednio związane z podstawową działalnością przedsiębiorcy, przy której zatrudnieni zostali pracownicy, których wynagrodzenie zostało objęte dofinansowaniem. Otrzymanie wsparcia finansowego w formie dofinansowania do wynagrodzeń nie byłoby możliwe, gdyby Wnioskodawca nie prowadził podstawowej działalności, przy której zatrudnieni zostali pracownicy objęci dofinansowaniem, i których miejsca pracy zobowiązał się on utrzymać. W ocenie Sądu pomiędzy dofinansowaniem do wynagrodzeń pracowników ze środków FGŚP, a działalnością podstawową Skarżącej istnieje ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek, a zatem stanowi ono integralną część działalności strefowej. Przy uwzględnieniu celów ustanowienia specjalnych stref ekonomicznych oraz powyższych rozważań w ocenie Sądu przyznane dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników zatrudnionych w fabrykach na terenie PSSE i wykonujących zadania związane z prowadzoną tam działalnością gospodarczą na podstawie zezwoleń stanowią przychód zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.

W związku z tym, że przychód z otrzymanego z FGŚP świadczenia podlega alokacji do przychodów uzyskanych z działalności zwolnionej, to również wydatek w postaci wynagrodzeń wypłaconych pracownikom dzięki uzyskanym świadczeniom będzie kosztem odpowiednio alokowanym do działalności strefowej.

3) Kalkulacja dochodu z działalności strefowej i pozastrefowej

Zdaniem Spółki, wynagrodzenia sfinansowane ze środków uzyskanych z FGŚP na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o Covid-19, należy alokować do działalności strefowej i pozastrefowej. W tym zakresie koszty wynagrodzeń pracowników zaangażowanych wyłącznie w działalność Spółki określoną w Zezwoleniu powinny być przypisane do kosztów działalności strefowej. Wynagrodzenia pracowników, którzy nie są zaangażowani w działalność strefową, powinny być alokowane do działalności pozastrefowej (opodatkowanej). Natomiast, koszty wynagrodzeń pracowników, których nie można przypisać jednoznacznie do żadnej z ww. grup powinny być alokowane do działalności strefowej i pozastrefowej z wykorzystaniem klucza alokacyjnego opartego na proporcji przychodowej.

Stanowisko takie zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 kwietnia 2021 r. nr 0111-KDIB1-1.4010.60.2021.2.MMU. Organ stwierdził, że wynagrodzenie dla pracowników Spółki wypłacone ze środków pochodzących z dofinansowania z FGŚP jest dla Spółki podatkowym kosztem uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 4g ustawy o p d o p., a w odniesieniu do pracowników wykonujących w ramach obowiązków służbowych czynności związane z działalnością strefową stanowi koszt uzyskania przychodów z działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o p.d.o.p., jako koszty bezpośrednio alokowane do wyniku z działalności strefowej, bądź jako koszty wspólne przypisane w części do tego wyniku za pomocą klucza przychodowego (w odniesieniu do pracowników pełniących funkcje i wspólne dla całej Spółki).

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód w postaci dofinansowania otrzymanego na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o Covid-19, powinien być alokowany do działalności strefowej i pozastrefowej w takiej samej proporcji (tj. z wykorzystaniem identycznych kluczy alokacyjnych), jak Spółka uczyni to w stosunku do kosztów uzyskania przychodów.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 10 listopada 2021 r. wydałem interpretację indywidualną Znak: 0111-KDIB1-3.4010.467.2021.1.MBD, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

-    prawidłowe jest przyjęcie, że dofinansowanie otrzymane na podstawie art. 15g i 15gg ustawy o COVID, Spółka powinna rozpoznać jako przychód (odpowiednio jako przychód zwolniony związany z działalnością strefową w zakresie, w jakim dofinansowanie dotyczy wynagrodzeń pracowników strefowych oraz przychód opodatkowany w części, w jakiej dofinansowanie dotyczy kosztów wynagrodzeń alokowanych do działalności pozastrefowej), a wynagrodzenia sfinansowane ze środków otrzymanych na podstawie art. 15g i 15gg ustawy o COVID, Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (odpowiednio jako koszty działalności strefowej oraz koszty działalności pozastrefowej), w części dotyczącej:

-    rozpoznania jako przychód zwolniony związany z działalnością strefową w zakresie, w jakim dofinansowanie dotyczy wynagrodzeń pracowników strefowych, za nieprawidłowe,

-    rozpoznania jako przychód opodatkowany w części, w jakiej dofinansowanie dotyczy kosztów wynagrodzeń alokowanych do działalności pozastrefowej, za prawidłowe,

-    zaliczenia wynagrodzeń sfinansowanych ze środków otrzymanych na podstawie art. 15g i 15gg ustawy o COVID do kosztów uzyskania przychodów odpowiednio jako koszty działalności strefowej oraz koszty działalności pozastrefowej, za jest prawidłowe,

-    Spółka powinna nie zaliczać dofinansowania otrzymanego na podstawie art. 15g i 15gg ustawy o COVID, do przychodów (zarówno strefowych jak i pozastrefowych), a wynagrodzeń sfinansowanych ze środków otrzymanych na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o COVID, Spółka nie powinna zaliczać do kosztów uzyskania przychodów (zarówno strefowych jak i pozastrefowych), za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 15 listopada 2021 r.

Skarga na interpretację indywidualną

15 grudnia 2021 r. złożyli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, wnosząc o uchylenie zaskarżonej Interpretacji oraz o zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Odpowiedzi na skargę udzieliłem pismem z 20 stycznia 2022 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.467.2021.2.MBD.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę – wyrokiem z 26 sierpnia 2022 r. sygn. akt I SA/Wr 61/22.

Wnieśli Państwo skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 27 sierpnia 2025 r. sygn. akt II FSK 22/23 uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz uchylił w całości zaskarżoną interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 listopada 2021 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.467.2021.1.MBD.

Wyrok, wpłynął do mnie 10 października 2025 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

•    uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

•    ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest przyjęcie, że dofinansowanie otrzymane na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o Covid-19, Spółka powinna rozpoznać jako przychód (odpowiednio jako przychód zwolniony związany z działalnością strefową w zakresie, w jakim dofinansowanie dotyczy wynagrodzeń pracowników strefowych oraz przychód opodatkowany w części, w jakiej dofinansowanie dotyczy kosztów wynagrodzeń alokowanych do działalności pozastrefowej), a wynagrodzenia sfinansowane ze środków otrzymanych na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o Covid-19, Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (odpowiednio jako koszty działalności strefowej oraz koszty działalności pozastrefowej) jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawą z dnia z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r., poz. 568 ze zm.), dokonano zmian m.in. w ustawie z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm., dalej „ustawa o COVID”).

Zgodnie z art. 15zzb ust. 1 ustawy z o COVID:

starosta może, na podstawie zawartej umowy, przyznać przedsiębiorcy w rozumieniu art. 4 ust. 1 lub 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców dofinansowanie części kosztów wynagrodzeń pracowników w rozumieniu art. 15g ust. 4 zdanie pierwsze oraz należnych od tych wynagrodzeń składek na ubezpieczenia społeczne w przypadku spadku obrotów gospodarczych w następstwie wystąpienia COVID-19.

W myśl art. 15g ust. 1 ustawy o COVID:

przedsiębiorca w rozumieniu art. 4 ust. 1 lub 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, organizacja pozarządowa w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U. z 2020 r. poz. 1057) oraz podmiot, o którym mowa w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, u których wystąpił spadek obrotów gospodarczych w następstwie wystąpienia COVID-19, państwowa lub prowadzona wspólnie z ministrem właściwym do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego instytucja kultury, w rozumieniu ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 2020 r. poz. 194), u której wystąpił spadek przychodów w następstwie wystąpienia COVID-19, a także kościelna osoba prawna działająca na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania, oraz jej jednostka organizacyjna, może zwrócić się z wnioskiem o przyznanie świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy, o wypłatę ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych świadczeń na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników objętych przestojem ekonomicznym albo obniżonym wymiarem czasu pracy, w następstwie wystąpienia COVID-19, na zasadach określonych w ust. 7 i 10.

Podmiotom, o których mowa w ust. 1 i 1a, przysługują środki z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych na opłacanie składek na ubezpieczenia społeczne pracowników należnych od pracodawcy na podstawie ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2020 r. poz. 266, 321, 568, 695, 875 i 1291) od przyznanych świadczeń, o których mowa w ust. 1 i ust. 1a (art. 15g ust. 2 ustawy o COVID).

Stosownie do art. 15gg ust. 1 ustawy o COVID:

podmioty, o których mowa w art. 15g ust. 1, u których wystąpił spadek obrotów gospodarczych w rozumieniu art. 15g ust. 9, w następstwie wystąpienia COVID-19, mogą zwrócić się z wnioskiem do dyrektora wojewódzkiego urzędu pracy, właściwego ze względu na swoją siedzibę, o przyznanie świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy, ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników, o których mowa w art. 15g ust. 4, nieobjętych:

1. przestojem, o którym mowa w art. 81 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, lub

2. przestojem ekonomicznym w następstwie wystąpienia COVID-19, o którym mowa w art. 15g ust. 5, lub

3. obniżonym wymiarem czasu pracy w następstwie wystąpienia COVID-19, o którym mowa w art. 15g ust. 5.

Zgodnie z art. 15gg ust. 2 ustawy o COVID:

podmiotom, o którym mowa w ust. 1, przysługują środki z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych na opłacanie składek na ubezpieczenia społeczne pracowników należnych od pracodawcy na podstawie ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych od przyznanych świadczeń, o których mowa w ust. 1.

W myśl art. 15gg ust. 4 ustawy o COVID:

wynagrodzenia pracowników, o których mowa w ust. 1, są dofinansowywane ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych do wysokości połowy wynagrodzeń, o których mowa w ust. 1, jednak nie więcej niż 40% przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia z poprzedniego kwartału ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego na podstawie przepisów o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych, obowiązującego na dzień złożenia wniosku, o którym mowa w ust. 1. Zgodnie z art. 31q ust. 1 ustawy o COVID, koszty, o których mowa w art. 15zzb-15zze oraz art. 15zze2, oraz koszty ich obsługi są finansowane w roku 2020 ze środków Funduszu Pracy, o którym mowa w ustawie z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, w ramach kwot ujętych w planie finansowym Funduszu Pracy na rok 2020.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”):

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 updop).

Przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się m.in. przychodów i kosztów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku (art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 updop).

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 updop:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Za przychody związane z działalnością gospodarczą uważa się należne przychody, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 updop).

Co do zasady zatem wsparcie przedsiębiorców w formie dofinansowania wynagrodzeń będzie stanowić przychód z prowadzonej działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 12 ust. 1 updop.

Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym stanowi art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1670, ze zm. dalej: „ustawa o SSE”).

Zgodnie z ww. przepisem, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

Zasady zwolnienia dotyczące osób prawnych określa art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, zgodnie z którym:

wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 482 i 2020 oraz z 2020 r. poz. 284 i 1086), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego Zezwolenia.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że:

zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Jak wynika z powyższych przepisów omawiane zwolnienie jest formą pomocy publicznej, której celem jest skłonienie przedsiębiorców do rozpoczęcia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Przepisy te wyznaczają jednocześnie granice korzystania z tej pomocy. Zarówno art. 12 ustawy o SSE, jak i art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, odwołujący się w swej treści do art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, wiążą prawo do zwolnienia z posiadaniem zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz respektowaniem warunków określonych w tym zezwoleniu.

Oznacza to, że zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, podlega tylko dochód z działalności gospodarczej, prowadzonej na terenie strefy, stosownie do uzyskanego zezwolenia na prowadzenie działalności w granicach strefy. Jeżeli zatem dany rodzaj działalności gospodarczej nie został wymieniony w zezwoleniu, to uzyskany z tej działalności dochód nie korzysta ze zwolnienia podatkowego.

Fakt, że podmiot prowadzący działalność strefową otrzymuje z tytułu swojej działalności dofinansowanie, które umożliwia sfinansowanie wynagrodzeń pracowników nie oznacza, że takie wsparcie nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania. Zwolnienie przewidziane treścią art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, nie ma wprawdzie charakteru podmiotowego, jednak przesłanka zwolnienia winna odnosić się do prowadzonej działalności, nie zaś do rodzajów przychodów osiąganych z działalności gospodarczej.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: „dochód podlegający zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., to nie tylko dochód bezpośrednio wygenerowany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w strefie, dochód uzyskany ze sprzedaży wyrobów strefowych czy świadczenia usług, ale także dochód, który podatnik uzyskał w związku z innymi czynnościami, jeżeli pomiędzy tymi czynnościami, a działalnością podstawową istnieje ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek. Skoro zatem skarżąca w celu ograniczenia negatywnych konsekwencji ekonomicznych związanych z pandemią Covid-19, w tym przede wszystkim w celu utrzymania stworzonych miejsc pracy, otrzymała środki pieniężne na dofinansowanie wynagrodzeń i składek ZUS pracowników zatrudnionych w ramach działalności strefowej, tj. działalności prowadzonej na terenie SSE, to pomiędzy dofinansowaniem do wynagrodzeń i składek ZUS pracowników ze środków pochodzących z FGŚP, a działalnością podstawową skarżącej istnieje ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek, zatem stanowi ono integralną część działalności strefowej. Nie można bowiem uznać, aby otrzymane przez skarżącą dofinansowanie do wynagrodzenia i składek ZUS pracowników zatrudnionych w SSE było związane z jakąkolwiek inną działalnością, aniżeli ta, która jest objęta zwolnieniem na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Co więcej, wsparcie zostało udzielone w związku z wystąpieniem spadku obrotów w prowadzonej na terenie SSE działalności gospodarczej i w ramach zezwolenia, co potwierdza ścisły i bezpośredni związek uzyskanego wsparcia z działalnością strefową skarżącej.

Nadto pozyskiwanie wsparcia finansowego przez skarżącą Spółkę nie może stanowić samodzielnego przedmiotu działalności gospodarczej. Dofinansowanie to zawsze jest bezpośrednio związane z podstawową działalnością przedsiębiorcy, przy której zatrudnieni zostali pracownicy, których wynagrodzenie i składki ZUS zostały objęte dofinansowaniem. Otrzymanie wsparcia finansowego w formie tego dofinansowania nie byłoby możliwe, gdyby skarżąca nie prowadziła podstawowej działalności, przy której zatrudnieni zostali pracownicy objęci dofinansowaniem, i których miejsca pracy zobowiązała się ona utrzymać.”

Zatem, analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że otrzymane przez Państwa dofinansowanie w zakresie, w jakim dotyczy wynagrodzeń pracowników strefowych stanowi przychód związany z działalnością gospodarczą prowadzaną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Podsumowując, otrzymane dofinansowanie nie jest związane z samodzielną, odrębną działalnością. Widoczny jest ścisły i nierozerwalny funkcjonalny związek z Państwa działalnością korzystającą ze zwolnienia, co pozwala na stwierdzenie, że przychód w postaci otrzymanego dofinansowania przeznaczonego na sfinansowanie wynagrodzeń pracowników zatrudnionych w SSE powstał w związku działalnością prowadzoną na terenie SSE.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop,

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

-    został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

-    jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-    pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-    poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-    został właściwie udokumentowany,

-    nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami.

Stosownie do art. 9 ust. 1 updop,

podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 updop:

jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3

stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 15 ust. 2a updop:

zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Art. 15 ust. 2 updop, przewiduje możliwość zastosowania klucza alokacji polegającego na przypisaniu do danego źródła przychodu kosztów, co do których nie jest możliwe przypisanie do jednego źródła przychodów, poprzez alokowanie kosztów do poszczególnych źródeł w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Tym samym, można stwierdzić, że przepisy art. 15 ust. 2 i 2a updop, ustanawiają zasadę proporcjonalnego podziału kosztów uzyskania przychodów, których podatnik nie jest w stanie w sposób wyłączny przypisać do żadnego źródła przychodów. Proporcjonalnej alokacji dokonuje się w oparciu o tzw. klucz przychodowy, który polega na podziale kosztów w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 15 ust. 2 updop, ustanawia zasadę proporcjonalnego podziału takich kosztów pomiędzy przychody opodatkowane, nieopodatkowane i zwolnione z opodatkowania, natomiast art. 15 ust. 2a updop, reguluje sytuacje, w których w ramach jednego źródła część kosztów pośrednich alokowana jest do przychodów podlegających opodatkowaniu, a część do nieopodatkowanych lub zwolnionych.

Zatem, zgodzić się z Państwem należy, że koszty wynagrodzeń pracowników zaangażowanych wyłącznie w działalność Spółki określoną w Zezwoleniu powinny być przypisane do kosztów działalności strefowej. Wynagrodzenia pracowników, którzy nie są zaangażowani w działalność strefową, powinny być alokowane do działalności pozastrefowej (opodatkowanej). Natomiast, koszty wynagrodzeń pracowników, których nie można przypisać jednoznacznie do żadnej z ww. grup powinny być alokowane do działalności strefowej i pozastrefowej z wykorzystaniem klucza alokacyjnego opartego na proporcji przychodowej.

Odnosząc się z kolei do sposobu alokacji przychodów w związku z otrzymanym dofinansowaniem, wskazać należy, że skoro alokowali Państwo koszty wynagrodzeń w określonej proporcji do kosztów uzyskania przychodów działalności zwolnionej i opodatkowanej to w takiej samej wysokości należy ustalić przychód z tytułu dofinansowania wynagrodzeń przypadających na działalność zwolnioną i opodatkowaną.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest przyjęcie, że dofinansowanie otrzymane na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o Covid-19, Spółka powinna rozpoznać jako przychód (odpowiednio jako przychód zwolniony związany z działalnością strefową w zakresie, w jakim dofinansowanie dotyczy wynagrodzeń pracowników strefowych oraz przychód opodatkowany w części, w jakiej dofinansowanie dotyczy kosztów wynagrodzeń alokowanych do działalności pozastrefowej), a wynagrodzenia sfinansowane ze środków otrzymanych na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o Covid-19, Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (odpowiednio jako koszty działalności strefowej oraz koszty działalności pozastrefowej) jest prawidłowe.

W związku z uznaniem Państwa stanowiska w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 za prawidłowe, rozstrzygnięcie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, uznałem za bezzasadne.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Wskazuję, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania interpretacji indywidualnej, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 sierpnia 2025 r. sygn. akt II FSK 22/23.

Wskazane przez Państwa orzeczenia sądów administracyjnych zapadły w odniesieniu do indywidualnych i właściwych tylko tym wyrokom opisów spraw. W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa sądów administracyjnych, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca powołanych przez Państwa wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których wyroki ten zostały wydane.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania skarżonej interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.