Interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.485.2025.1.JMS

Interpretacja indywidualna
- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowy od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 sierpnia 2025 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

- spłata przez Spółkę kwoty nieoprocentowanej pożyczki (o której mowa w opisanym stanie faktycznym) w momencie, w którym Spółka jest opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek (po 1 kwietnia 2024 r.), a która to pożyczka została udzielona Spółce przed zmianą formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek (przed 1 kwietnia 2024 r.), podlega opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 ustawy o CIT (jako ukryty zysk),

- udzielenie Spółce nieoprocentowanej pożyczki (o której mowa w opisanym stanie faktycznym) przed zmianą formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek (przed 1 kwietnia 2024 r.), która to pożyczka została spłacona przez Spółkę po zmianie formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek (po 1 kwietnia 2024 r.), podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT (stanowi przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń) w okresie stosowania przez Spółkę klasycznego modelu opodatkowania CIT (czyli do 1 kwietnia 2024) w wysokości kwoty odsetek rynkowych, jakie byłyby hipotetycznie należne, gdyby pożyczki były odpłatne.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest osobą prawną posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, gdzie podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania - jest tym samym polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej również jako: „ustawa o CIT”).

Wnioskodawca prowadzi obecnie działalność gospodarczą pod firmą (…) (dalej również jako: „Spółka") wpisaną do Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem 0001011368, która stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o podatku od wartości dodanej i jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a jej przeważającym rodzajem działalności według PKD 2007 jest: (…).

Spółka od (…) 2024 r. jest opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek (dalej również jako: „Estoński CIT”), na zasadach określonych w rozdziale 6b ustawy o CIT, spełniając wszystkie ustawowe warunki opodatkowania w tej formie.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku udziałowcami Spółki są:

- Osoba fizyczna - (…) posiadający 80% udziałów,

- Osoba fizyczna - (…) posiadająca 20% udziałów.

Jeden ze wspólników (dalej również jako „Wspólnik”) udzielił Spółce nieoprocentowanych pożyczek pieniężnych na czas określony, w celu dofinansowania jej bieżącej działalności.

Pożyczki, o których mowa powyżej zostały udzielone Spółce przed zmianą jej formy opodatkowania na ryczał od dochodów spółek (czyli przed 1 kwietnia 2024 r.), natomiast w momencie, w którym wspomniane pożyczki zostały przez Spółkę zwrócone Wspólnikowi, Spółka podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek (czyli po 1 kwietnia 2024 r.)

Wspólnik nie otrzymał jakichkolwiek świadczeń od Spółki w związku z udzieleniem pożyczek (w szczególności odsetek, prowizji czy wynagrodzeń) i tym samym Spółka korzystała z kapitału pożyczek w sposób całkowicie nieodpłatny.

Udzielenie pożyczek, a co za tym idzie dysponowanie przez Spółkę większym kapitałem obrotowym przełożyło się bezpośrednio na potencjał wzrostu Spółki i możliwość osiągania większego zysku, a jednocześnie nie spowodowało uszczuplenia środków finansowych w Spółce.

Alternatywne formy finansowania działalności Spółki takie jak oprocentowane pożyczki od podmiotów zewnętrznych, czy kredyty udzielane przez instytucje bankowe wiążą się z dodatkowymi kosztami związanymi z możliwością korzystania z uzyskanego w ten sposób kapitału. Wobec faktu dysponowania przez Spółkę środkami, które przekazane w drodze nieoprocentowanych pożyczek miały na celu wspomóc działalność Spółki i zwiększyć jej potencjał zysku, wybór takich alternatywnych form finansowania należy uznać za ekonomicznie nieuzasadniony.

W związku z brakiem oprocentowania pożyczek, a tym samym z powodu nieodpłatnego korzystania z kapitału, Spółka wykazała większe zyski (mniejszą stratę) o kwotę odpowiadającą rynkowym odsetkom, które zostałyby zapłacone, gdyby umowy pożyczek przewidywały naliczenie i wypłatę odsetek, czyli gdyby pożyczki były oprocentowane.

Pytania

1. Czy spłata przez Spółkę kwoty nieoprocentowanej pożyczki (o której mowa w opisanym stanie faktycznym) w momencie, w którym Spółka jest opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek (po 1 kwietnia 2024 r.), a która to pożyczka została udzielona Spółce przed zmianą formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek (przed 1 kwietnia 2024 r.), podlega opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 ustawy o CIT (jako ukryty zysk)?

2. Czy udzielenie Spółce nieoprocentowanej pożyczki (o której mowa w opisanym stanie faktycznym) przed zmianą formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek (przed 1 kwietnia 2024 r.), która to pożyczka została spłacona przez Spółkę po zmianie formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek (po 1 kwietnia 2024 r.), podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT (stanowi przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń) w okresie stosowania przez Spółkę klasycznego modelu opodatkowania CIT (czyli do 1 kwietnia 2024) w wysokości kwoty odsetek rynkowych, jakie byłyby hipotetycznie należne, gdyby pożyczki były odpłatne?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Zdaniem Wnioskodawcy, spłata przez Spółkę kwoty nieoprocentowanej pożyczki (o której mowa w opisanym stanie faktycznym) w momencie, w którym Spółka jest opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek (po 1 kwietnia 2024 r.), a która to pożyczka została udzielona Spółce przed zmianą formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek (przed 1 kwietnia 2024 r.) nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 ustawy o CIT (jako ukryty zysk).

Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę pożyczki, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Powyższy przepis nie przesądza o konieczności oprocentowania pożyczki - należy zatem uznać, że umowa pożyczki może być odpłatna (odpłatność wówczas jest wyrażona w odsetkach) lub nieodpłatna.

Art. 353¹ Kodeksu Cywilnego, stwierdza również, że „Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego”.

Na podstawie art. 28m ust. 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznie, udzielenie Spółce przez jej Wspólnika nieoprocentowanych pożyczek należy rozpatrywać jedynie w zakresie potencjalnego wystąpienia dochodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT - tj. dochodu z tytułu ukrytych zysków.

Art. 28m ust. 3 ustawy o CIT precyzuje, że przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, łub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu.

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Należy w tym miejscu zwrócić przede wszystkim uwagę na art. 28m ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, ten bowiem stwierdza, że do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

W konsekwencji, spłata przez Spółkę nieoprocentowanych pożyczek (udzielonych Spółce przez jej Wspólnika) nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT (jako ukryty zysk), ponieważ:

- „do ukrytych zysków (...) nie zalicza się kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika (...)”. Przez podatnika rozumie się w tym wypadku Spółkę opodatkowaną ryczałtem od dochodów spółek;

- udzielone Spółce przez jej Wspólnika pożyczki były całkowicie nieodpłatne, zatem nie przewidywały odsetek, prowizji, wynagrodzeń ani opłat.

2. Zdaniem Wnioskodawcy, udzielenie Spółce nieoprocentowanej pożyczki (o której mowa w opisanym stanie faktycznym) przed zmianą formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek (przed 1 kwietnia 2024 r.), która to pożyczka została spłacona przez Spółkę po zmianie formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek (po 1 kwietnia 2024 r.), nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT (nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń) w okresie stosowania przez Spółkę klasycznego modelu opodatkowania CIT (czyli do 1 kwietnia 2024) w wysokości kwoty hipotetycznych odsetek rynkowych, jakie byłyby należne, gdyby pożyczki były odpłatne.

Podatnik wybierając Estoński CIT stosuje regulacje właściwe tylko dla tego modelu opodatkowania, które zostały określone w rozdziale 6b ustawy o CIT. Oznacza to pominięcie, co do zasady, znajdujących zastosowanie w przypadku klasycznego modelu opodatkowania CIT przepisów ustawy, odnoszących się w szczególności do: ustalenia dochodu, przychodów podatkowych, kosztów uzyskania przychodów, zwolnień od podatku, podstawy opodatkowania i wysokości podatku, możliwych do zastosowania odliczeń. Jak wynika bowiem z art. 28h ust. 1 ustawy o CIT: „Podatnik opodatkowany ryczałtem nie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 19, art. 24b, art. 24ca i art. 24d.”

Wyrażone powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w treści przewodnika do ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r. (strona 45 oraz 46 przewodnika) cyt: „Podatnik wybierając ryczałt stosuje regulacje dedykowane temu modelowi opodatkowania, które zostały określone w rozdziale 6b ustawy o CIT. Oznacza to pominięcie, co do zasady, normujących analogiczne przepisów ustawy o CIT. odnoszących się w szczególności do:

- ustalenia dochodu (art. 7 ustawy o CIT) - przychodów podatkowych (art. 12 ustawy o CIT),

- kosztów uzyskania przychodów (art. 15 ustawy o CIT),

- zwolnień od podatku (art. 17 ustawy o CIT),

- podstawy opodatkowania i wysokości podatku (art. 18 oraz 19 ustawy o CIT), czy możliwych do zastosowania odliczeń (art. 18-18f ustawy o CIT)”.

Podobne założenie przyświecało ustawodawcy, co wynika wprost z projektu uzasadnienia ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (strona 33 i 34) cyt: „Podatnik wybierając ryczałt stosuje wyłącznie regulacje rozdziału 6b, z pominięciem pozostałych przepisów ustawy o CIT. Ponieważ jest to alternatywny sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w stosunku do klasycznego CIT. Przepis art. 28h wskazuje, iż dla ustalenia podstawy opodatkowania oraz podatku od ryczałtu nie stosuje się innych przepisów ustawy o CIT, regulujących analogiczne kwestie.”

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż korzyść uzyskana z nieodpłatnego świadczenia (w postaci braku oprocentowania pożyczki) nie będzie stanowić dla Spółki przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wspomniany przepis stanowi bowiem, że „Przychodami (...) są w szczególności: (...) wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (...).”

Wobec powyższego momentem rozpoznania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń jest data otrzymania świadczenia, co literalnie wynika z treści powołanego art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Zatem w przypadku zawarcia nieoprocentowanej pożyczki datą otrzymania świadczenia byłby dzień płatności (wymagalności) odsetek, gdyby były one ustalone na warunkach rynkowych.

Biorąc natomiast pod uwagę, iż Spółka (pożyczkobiorca) w momencie wymagalności pożyczki (a tym samym wymagalności hipotetycznych odsetek) była opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek, stosując przy tym zasady opodatkowania wyłącznie dla tego modelu, nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Reasumując, w związku z nieodpłatnym korzystaniem przez Spółkę z kapitału pożyczki udzielonej przez Wspólnika nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w ramach ogólnych zasad opodatkowania z uwagi na fakt opodatkowania Wnioskodawcy ryczałtem od dochodów spółek.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

W myśl art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy CIT:

W myśl natomiast art. 28m ust. 4 pkt 3 ustawy CIT:

Stosownie do postanowień art. 28o ust. 1 ustawy CIT:

Ryczałt wynosi:

1) 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności;

2) 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem, co do zasady, efektywna dystrybucja zysku ze spółki do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

- wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

- inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy CIT),

- wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,

- wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem /akcjonariuszem/wspólnikiem.

Z przedstawionego przez Państwa opisu sprawy wynika, że jeden ze wspólników udzielił Spółce nieoprocentowanych pożyczek pieniężnych na czas określony, w celu dofinansowania jej bieżącej działalności. Pożyczki, o których mowa we wniosku zostały udzielone Spółce przed zmianą jej formy opodatkowania na ryczał od dochodów spółek tj. przed 1 kwietnia 2024 r., natomiast w momencie, w którym pożyczki zostały przez Spółkę zwrócone Wspólnikowi, Spółka podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów tj. czyli po 1 kwietnia 2024 r.

Wspólnik nie otrzymał jakichkolwiek świadczeń od Spółki w związku z udzieleniem pożyczek, a w szczególności odsetek, prowizji czy wynagrodzeń i tym samym Spółka korzystała z kapitału pożyczek w sposób całkowicie nieodpłatny.

Poddali Państwo w wątpliwość w pytaniu nr 1, czy spłata przez Spółkę kwoty nieoprocentowanej pożyczki w momencie, w którym Spółka jest opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek, a która to pożyczka została udzielona Spółce przed zmianą formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek, podlega opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią powołanego wyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany. Świadczenie ma być wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy.

Natomiast, z treści art. 28m ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT wynika, że do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Zauważyć należy, że w sprawie opisanej we wniosku, beneficjentem w związku z brakiem obowiązku zapłaty odsetek od Pożyczki będzie Państwa Spółka (podatnik ryczałtu), a nie jej udziałowiec. Wobec czego brak obowiązku zapłaty odsetek od pożyczek nie będzie prowadził do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków.

Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy spłata przez Spółkę kwoty nieoprocentowanej pożyczki (o której mowa w opisanym stanie faktycznym) w momencie, w którym Spółka jest opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek (po 1 kwietnia 2024 r.), a która to pożyczka została udzielona Spółce przed zmianą formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek (przed 1 kwietnia 2024 r.), podlega opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 ustawy o CIT (jako ukryty zysk), jest prawidłowe.

Ad. 2

Odpowiadając na Państwa wątpliwości zawarte we wniosku w pytaniu drugim, wskazać należy, że:

Jak wynika z art. 28h ust. 1 ustawy o CIT:

Z przewodnika do Ryczałtu wynika, że: Podatnik wybierając ryczałt stosuje regulacje dedykowane temu modelowi opodatkowania, które zostały określone w rozdziale 6b ustawy o CIT. Oznacza to pominięcie, co do zasady, normujących analogiczne przepisów ustawy o CIT, odnoszących się w szczególności do:

- ustalenia dochodu (art. 7 ustawy o CIT),

- przychodów podatkowych (art. 12 ustawy o CIT),

- kosztów uzyskania przychodów (art. 15 ustawy o CIT),

- zwolnień od podatku (art. 17 ustawy o CIT),

- podstawy opodatkowania i wysokości podatku (art. 18 oraz 19 ustawy o CIT), czy

- możliwych do zastosowania odliczeń (art. 18 - 18f ustawy o CIT).

Zauważyć należy, że w przypadku podatnika opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych, przysporzenie w postaci braku obowiązku zapłaty odsetek w związku z korzystaniem z kapitału pożyczki wiązałoby się z obowiązkiem wykazania przez tego podatnika przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Jak jednak wskazano wyżej, w stosunku do podatników opodatkowanych ryczałtem od dochodów spółek nie mają co do zasady zastosowania regulacje obowiązujące podatników opodatkowanych na zasadach ogólnych a katalog dochodów do opodatkowania w przypadku estońskiego CIT został wyraźnie określony w rozdziale 6b ustawy o CIT w art. 28m ust. 1 ustawy CIT.

Jak stanowi art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Z powołanego art. 12 ust. 1 pkt 2 uCIT, wynika więc, że gdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą otrzyma nieodpłatne świadczenie (lub świadczenie częściowo odpłatne) obowiązany jest wykazać z tego tytułu przychód podatkowy. Co istotne, przysporzenie majątkowe musi być powiązane z uzyskaniem przez podatnika korzyści niezwiązanej z jakikolwiek świadczeniem ekwiwalentnym.

Momentem rozpoznania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń jest data otrzymania świadczenia, co literalnie wynika z treści powołanego art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem w przypadku zawarcia nieoprocentowanej pożyczki będzie to dzień płatności (wymagalności) odsetek gdyby były one ustalone na warunkach rynkowych (a więc co do wysokości oprocentowania i momentu ich wymagalności).

Tym samym zgodzić się z Państwem należy, że w związku z nieodpłatnym korzystaniem przez Spółkę z kapitału pożyczki udzielonej przez Wspólnika nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w ramach ogólnych zasad opodatkowania z uwagi na fakt opodatkowania Wnioskodawcy ryczałtem od dochodów spółek.

Wobec powyższych wyjaśnień wskazuję, że Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy udzielenie Spółce nieoprocentowanej pożyczki (o której mowa w opisanym stanie faktycznym) przed zmianą formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek (przed 1 kwietnia 2024 r.), która to pożyczka została spłacona przez Spółkę po zmianie formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek (po 1 kwietnia 2024 r.), podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT (stanowi przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń) w okresie stosowania przez Spółkę klasycznego modelu opodatkowania CIT (czyli do 1 kwietnia 2024) w wysokości kwoty odsetek rynkowych, jakie byłyby hipotetycznie należne, gdyby pożyczki były odpłatne, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.