Interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.541.2025.1.JMS

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ulgi badawczo-rozwojowej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzącym działalność gospodarczą w formie spółki komandytowej (dalej: „Spółka”). Spółka specjalizuje się w (…) sprzedaży (…), kierując swoją ofertę głównie do (…) na podstawie udzielanych zamówień (…).

W ramach przyjętej strategii (…) - Spółka podjęła decyzję o realizacji projektu badawczo-rozwojowego (dalej: „projekt B+R”), którego celem jest (…). Projekt nosi tytuł „(…).”

Platforma ta ma umożliwić m.in.:

(…)

Projekt B+R realizowany przez Spółkę obejmuje następujące etapy:

• analizę (…),

• zbadanie (…),

• opracowanie (…),

• zaprojektowanie (…),

• zaprojektowanie ((…)),

• stworzenie projektu (…),

• przygotowanie (…),,

• wdrożenie (…),,

• zaprojektowanie dalszych rozwiązań wykorzystujących (…) oraz (…).

Projekt spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT - ma charakter twórczy, jest realizowany w sposób systematyczny i ma na celu opracowanie nowego rozwiązania możliwego do wdrożenia w działalności operacyjnej Spółki. Po zakończeniu fazy (…), Spółka przystąpiła do realizacji elementu projektu, tj. platformy (…), (…),. W tym celu, Spółka zawarła umowę z (…), na mocy, której:

(…).

Na moment składania niniejszego wniosku prace programistyczne są w trakcie realizacji, a Spółka oczekuje na przekazanie finalnego produktu. Platforma tworzona jest na indywidualne zamówienie, bez wykorzystywania gotowych komponentów licencyjnych i zostanie wdrożona najpierw w wersji testowej ((…),), a następnie - o ile testy zakończą się pozytywnie - będzie wykorzystywana do przeprowadzenia badań, a na koniec będzie służyła działalności operacyjnej w działalności gospodarczej Spółki - w tym momencie projekt zostanie zakończony.

Spółka planuje ująć platformę jako wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji, zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Jednocześnie, mimo że sama usługa programistyczna została zlecona podmiotowi zewnętrznemu i nie stanowi kosztu kwalifikowanego w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, Spółka zamierza uznać odpisy amortyzacyjne od tej wartości niematerialnej i prawnej za koszt kwalifikowany w ramach ulgi B+R, na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT - ponieważ platforma będzie wykorzystywana w działalności badawczo-rozwojowej, w tym do:

(…).

Pytania

1) Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej platformy (…) - jako autorskiego prawa majątkowego nabytego od podmiotu zewnętrznego - mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT, jeżeli narzędzie to będzie wykorzystywane w ramach realizowanego przez Spółkę projektu B+R (w tym w szczególności do (...))?

2) Czy fakt, że wykonanie ((...)) platformy (…) zostało zlecone zewnętrznej firmie (...) (a nie zrealizowane własnymi siłami Spółki), wyklucza możliwość zaliczenia odpisów amortyzacyjnych od tej wartości niematerialnej i prawnej do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi B+R, o której mowa w art. 18d ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Według nas amortyzacje platformy będą stanowiły koszt kwalifikowany w ramach ulgi B+R, o której mowa w art. 18d ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Wskazuję na wstępie, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Wskazuję jednocześnie, że przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji nie jest ocena, czy wskazane we wniosku prace stanowią działalność badawczo-rozwojową w myśl art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”, „ustawa o CIT”),

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 4 u.p.d.o.p.,

za koszty kwalifikowane uznaje się odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4.

Stosownie do art. 18d ust. 5 u.p.d.o.p.,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 u.p.d.o.p.,

podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.

Art. 18d ust. 7 u.p.d.o.p.,

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Ponadto, zgodnie z art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p.,

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., zgodnie z którym

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Z uwagi na powołane przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1) podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2) koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,

3) koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT,

4) ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5) jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6) w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7) podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8) kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawy o CIT,

9) koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Z przedstawionego przez Państwa opisu sprawy wynika, że Spółka podjęła decyzję o realizacji projektu badawczo-rozwojowego, którego celem jest (...). Projekt spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT tj. ma charakter twórczy, jest realizowany w sposób systematyczny i ma na celu opracowanie nowego rozwiązania możliwego do wdrożenia w działalności operacyjnej Spółki. Wskazali Państwo, że celu realizacji ww. projektu, Spółka zawarła umowę z (...).

Jednocześnie, mimo że sama usługa programistyczna została zlecona podmiotowi zewnętrznemu i nie stanowi kosztu kwalifikowanego w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, Spółka zamierza uznać odpisy amortyzacyjne od tej wartości niematerialnej i prawnej za koszt kwalifikowany w ramach ulgi B+R, na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT, ponieważ platforma będzie wykorzystywana w działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z cytowanym powyżej art. 18d ust. 2 pkt 4 u.p.d.o.p., za koszty kwalifikowane uznaje się odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o CIT nie definiuje co należy rozumieć pod pojęciem aparatury naukowo-badawczej.

W świetle wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego, aparatura naukowo-badawcza, to zestawy urządzeń badawczych, pomiarowych lub laboratoryjnych o małym stopniu uniwersalności i wysokich parametrach technicznych (zazwyczaj wyższych o kilka rzędów dokładności pomiaru w stosunku do typowej aparatury stosowanej dla celów produkcyjnych lub eksploatacyjnych). Do aparatury naukowo-badawczej nie zalicza się sprzętu komputerowego i innych urządzeń nie wykorzystywanych bezpośrednio do realizacji prac B+R.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo aparatura oznacza: «zespół współpracujących ze sobą urządzeń». Natomiast, naukowo-badawcza to «naukowy i badawczy».

Z kolei słowo nauka oznacza:

1. «ogół wiedzy ludzkiej ułożonej w system zagadnień; też: dyscyplina badawcza odnosząca się do pewnej dziedziny rzeczywistości»

2. «zespół poglądów stanowiących usystematyzowaną całość i wchodzących w skład określonej dyscypliny badawczej»

3. «uczenie się lub uczenie kogoś»

4. «pouczenie, wskazówka»

5. «kazanie kościelne»

Słowo badawczy:

1. «mający na celu badanie»

2. «przenikliwy, ciekawy»

Odnosząc powyższe wyjaśnienia do przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wskazać należy, że platforma (…) nie spełnia kryteriów niezbędnych do zaliczenia jej do aparatury naukowo-badawczej. Nie stanowi bowiem zespołu urządzeń badawczych pomiarowych lub laboratoryjnych.

Zatem, odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej platformy (…) nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 4 u.p.d.o.p.

Zatem, odpowiadając na Państwa wątpliwości, w zakresie ustalenia czy:

• odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej platformy (…) - jako autorskiego prawa majątkowego nabytego od podmiotu zewnętrznego - mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT, jeżeli narzędzie to będzie wykorzystywane w ramach realizowanego przez Spółkę projektu B+R (w tym w szczególności do (...)),

• fakt, że wykonanie ((...)) platformy (…) zostało zlecone zewnętrznej firmie (...) (a nie zrealizowane własnymi siłami Spółki), wyklucza możliwość zaliczenia odpisów amortyzacyjnych od tej wartości niematerialnej i prawnej do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi B+R, o której mowa w art. 18d ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT,

Państwa stanowisko, należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.