Interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.575.2025.2.AN

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowy od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 września 2025 r., wpłynął Państwa wniosek z 15 września 2025 r., o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie, pismem z 16 października 2025 r. (data wpływu do Organu, tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Działalność Wnioskodawcy.

Spółka z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”), jest firmą działającą w branży (…). Głównym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja (…) (dalej: „Produkty”).

Spółka systematycznie prowadzi działania ukierunkowane na wprowadzenie do sprzedaży nowych produktów bądź na ulepszenie już funkcjonujących (będących w sprzedaży), oferowanych klientom rozwiązań (dalej: „Działania”).

Prace prowadzone w ramach Działań, mają z perspektywy Spółki charakter innowacji produktowej i procesowej, stanowiąc nieodłączny i konieczny element działań służących zachowaniu pozycji rynkowej oraz poprawie konkurencyjności Spółki w skali krajowej oraz międzynarodowej.

Działania można zasadniczo podzielić na dwa rodzaje:

1) Działania skupiające się na opracowaniu, stworzeniu nowych rozwiązań, które będą oferowane klientom w postaci nowych produktów;

2) Działania ukierunkowane na poprawę funkcjonalności oferowanych już rozwiązań/produktów (np. zmiany animacji).

Spółka w ramach Działań tworzy zatem nowe, innowacyjne rozwiązania w celu wprowadzenia na rynek nowych produktów bądź ulepszenia już istniejących.

Działania Spółki charakteryzuje systematyczność, zaś wykonywane prace ukierunkowane są na powstawanie nowych rozwiązań, przy wykorzystaniu zasobu wiedzy pracowników oraz know-how Spółki. Zadania wykonywane przez pracowników mają charakter twórczy - stanowią innowacyjne rozwiązania, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Jednocześnie, pracownicy działają pod nadzorem Spółki i w jej ramach, realizując Działania mające charakter rozwojowy, oparte na kreatywności i pomysłowości oraz według przyjętej metodologii. Co do zasady, Działania nad nowymi produktami rozpoczynały się od procesu badawczego, obejmującego analizę rynku, potrzeb klientów i aktualnych trendów.

W oparciu o przedmiotowe badania następowało opracowanie założeń projektowych: ustalenie grupy docelowej, (…), cel jaki dany produkt powinien osiągnąć (…) i ostatecznie stworzenie prototypu. Za opracowanie i wytworzenie prototypów Produktów odpowiadają Pracownicy Działu Animacji.

Pracownicy Działu Animacji testują również prototyp, dokonując w razie potrzeby jego przeprojektowania. Następnie, następuje konfrontacja prototypu z potencjalnymi użytkownikami, która pozwala na weryfikację czy projektowany produkt jest akceptowalny dla użytkowników. Na tym etapie, w zależności od opinii testujących produkt klientów, mogą nastąpić jego kolejne modyfikacje i uwzględnienie uwag osób testujących produkt. W zależności od wyniku tego etapu prac, produkt może być przekazany do wdrożenia lub może nastąpić rezygnacja z produktu.

Działania prowadzone były i będą przez pracowników Działu Animacji funkcjonujących w ramach Spółki. Zespół opracowujący dany produkt najczęściej składa się z animatorów, projektantów, grafików, ilustratorów i product managera.

W trakcie prac nad poszczególnymi projektami (Działaniami) tworzona była i będzie w przyszłości dokumentacja projektowa, która określa m.in. cele danego projektu, osoby zaangażowane, grupę docelową czy docelowy termin jego realizacji.

Spółka realizuje i będzie realizować w przyszłości wiele projektów, które będą ukierunkowane na opracowanie nowych/ulepszenie istniejących produktów. Dla przykładu można wskazać na:

(…)

W związku z Działaniami Spółka ponosiła określonego typu wydatki, m.in:

1) wynagrodzenia na rzecz osób zatrudnionych na umowę o pracę, umowę zlecenie lub umowę o dzieło (Pracownicy), dodatkowe koszty związane z Pracownikami (takie jak różnego rodzaju benefity, koszty podróży służbowych), składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez Spółkę.

Koszty powyższe co do zasady stanowią należności pracowników z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych lub z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym zaznaczyć, że koszty takie jak koszty podróży służbowych nie stanowią co do zasady przychodu pracownika, gdyż nie są ponoszone w jego interesie.

W skład kosztów wskazanych we wniosku wchodzą:

-   wynagrodzenie wynikające z umowy o pracę/zlecenia/o dzieło:

-   koszty ubezpieczenia społecznego (składki ZUS, bez składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych);

-   koszty podróży służbowych - wydatki związane z odbyciem podróży służbowych (wydatki na delegacje, bilety, diety);

-   benefity: np. ubezpieczenie medyczne, ubezpieczenie grupowe, karta sportowa. Spółka zaznacza, iż benefity mogą się zmieniać na przestrzeni lat i Spółka w ramach wniosku wskazuje na najbardziej typowe dodatki funkcjonujące w praktyce obrotu gospodarczego. Benefity co do zasady stanowią przychód pracowników (wyjątkiem może być ubezpieczenie medyczne w części dotyczącej świadczeń niewynikających z kodeksu pracy);

2) amortyzacja - odpisy amortyzacyjne dokonywane są od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności będącej przedmiotem wniosku.

Spółka wskazuje, iż obok kosztów powyżej wskazanych, ponosiła również inne koszty związane z Działaniami (np. koszty marketingu, koszty nabywania usług od współpracowników/podmiotów zewnętrznych) jednak koszty te nie są przedmiotem zapytania w ramach niniejszego wniosku o interpretację.

W Spółce zatrudnieni w dziale Animacji Pracownicy poświęcają 100% czasu pracy na Działania, w związku z czym Spółka nie posiada ewidencji czasu pracy Pracowników rozróżniających ich czas poświęcony na działalność badawczo-rozwojową oraz pozostałą.

Spółka nie posiadała (nie posiada) statusu centrum badawczo-rozwojowego, ani nie prowadziła (nie prowadzi) działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Spółka nie korzysta ze zwolnienia Polskiej Strefy Inwestycji/Specjalnej Strefy Ekonomicznej.

Spółka zaznacza, że:

-   w związku z prowadzonymi przez Spółkę Działaniami zamierza korzystać z odliczenia kosztów kwalifikowanych od podstawy opodatkowania na zasadach określonych w art. 18d i art. 18e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych;

-   Spółka prowadziła opisaną działalność w sposób stały i systematyczny;

-   koszty kwalifikowane Spółki nie zostały zwrócone Spółce w jakiekolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Spółka planuje skorzystać z ulgi B+R od 2019 r. i za lata następne (na przyszłość).

Ponadto, w piśmie uzupełniającym z 16 października 2025 r., wskazali Państwo następująco:

1. W czym przejawia się twórczy charakter opisanych we wniosku Działań będących przedmiotem pytania nr 1?

Spółka prowadzi prace badawczo-rozwojowe (…). Spółka dobiera odpowiedni harmonogram działań, prowadzi m.in. prace koncepcyjne (…), prace projektowe, ilustratorskie czy animacyjne, które mają charakter twórczy.

Wynikiem prac Spółki jest lub ma na celu być stworzenie nowego rozwiązania (…). Działania Spółki dotyczą nowych rozwiązań, a także mających na celu ulepszenie określonych rozwiązań.

Spółka w ramach prac tworzy rozwiązania nie funkcjonujące dotychczas u Wnioskodawcy, zatem posiadają cechę nowości.

Proces twórczy standardowo przebiega w następujących fazach:

1. Faza I - badanie potrzeb i oczekiwań;

2. Faza II - opracowywanie rozwiązań poprzez wykorzystanie zasobów wiedzy z różnych dziedzin np. (…).

3. Faza III - przygotowanie prototypu;

4. Faza IV - testowanie.

Przykładowo, Spółka stworzyła zestaw gier (…), który zawiera:

(…)

2. Jakimi zasobami wiedzy dysponowali Państwo przed rozpoczęciem działalności, o której mowa we wniosku, a jakie zasoby pozyskali Państwo w toku prowadzonych przez Państwa prac będących przedmiotem wniosku – w odniesieniu do każdego z obszarów tej działalności? Proszę o wskazanie konkretnych dziedzin.

Spółka w ramach prowadzonej działalności pozyskała zasoby wiedzy m.in. z następujących dziedzin:

- metodyka nauczania,

- pedagogika specjalna (…)

- logopedia,

- socjologia,

- terapia (…),

- projektowanie (…),

- cyberbezpieczeństwo,

- animacje i ilustracje.

Spółka posiadała już w wyżej wymienionych dziedzinach zasoby przed rozpoczęciem działalności, o którym mowa we wniosku, ale w wyniku Działań znacząco je pogłębia.

3. Jakie konkretnie cele zostały przez Państwa osiągnięte, w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

Działanie następuje w ramach:

- zasobów ludzkich: animatorów, projektantów, grafików, ilustratorów i product managera;

- zasobów rzeczowych: maszyn i urządzeń, głównie komputerów i laptopów oraz urządzeń peryferyjnych, serwerów a także licencji na oprogramowanie zewnętrzne;

- zasobów finansowych: środków pieniężnych Spółki.

Celem Spółki jest stworzenie jak najlepszych materiałów (…). Osiągniętym celem było stworzenie takich materiałów i rozwiązań informatycznych.

4. Czy w wyniku realizowanych prac powstanie nowa wiedza? Jeśli tak to z jakiej dziedziny, dyscypliny?

Tak, przykładowymi dziedzinami/dyscyplinami są:

- metodyka nauczania,

- pedagogika specjalna (…),

- logopedia,

- socjologia,

- terapia (…),

- projektowanie (…),

- cyberbezpieczeństwo,

- profilaktyka uzależnień,

- animacje i ilustracje.

5. Czy Działania, o których mowa we wniosku, obejmują rutynowe i okresowe zmiany, nawet jeżeli mają charakter ulepszeń?

Nie.

6. Czy Państwa działalność, opisana we wniosku, podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia?

Tak.

7. Czy wyodrębniają Państwo koszty kwalifikowane w odrębnej ewidencji rachunkowej określonej w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT?

Tak.

8. Czy wszystkie wydatki ponoszone w związku z realizacją opisanych Działań stanowią koszty uzyskania przychodów?

Tak.

9. Czy przedmiotem pytania nr 2 jest również wynagrodzenie za czas choroby, urlopu lub innej nieobecności pracownika (jakiej?)?

Spółka zamierza uwzględniać wynagrodzenie za czas choroby, urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności pracownika, jednakże nie jest to przedmiotem wniosku ponieważ w tym zakresie została wydana interpretacja ogólna i Spółka będzie się do niej stosować.

10. Czy podróże służbowe, o których mowa we wniosku są związane z działalnością będącą przedmiotem pytania nr 1?

Tak.

Pytania

1. Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego Działania wykonywane w ramach działalności Spółki można uznać za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 u.p.d.o.p.?

2. Czy (w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1), poniesione przez Spółkę koszty wskazane w opisie stanu faktycznego, poniesione w związku z Działaniami stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d u.p.d.o.p., podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1 Działalność badawczo-rozwojowa.

Zdaniem Wnioskodawcy, aktywność Spółki w ramach Działań można uznać za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 - 28 u.p.d.o.p.

W pierwszej kolejności należy wskazać na zakres definicyjny działalności badawczo-rozwojowej. Przez działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rozumie się: działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przez prace rozwojowe, zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rozumie się: prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Uzupełniając powyższą definicję należy przytoczyć art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, zgodnie z którym prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Mając na względzie powyższe definicje wyróżnia się 3 kryteria działalności badawczo-rozwojowej:

1) twórczość,

2) systematyczność, oraz

3) zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

ad. 1) Twórczość.

O twórczym charakterze działalności możemy mówić, gdy podmiot tworzy innowacyjne rozwiązania, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika, a rezultat działalności powinien być odpowiednio ustalony i mieć charakter indywidualny i oryginalny.

W niniejszej sprawie, Spółka, poprzez Działania, tworzy i kształtuje nowe rozwiązania produktowe, które nie tylko będą odzwierciedlać potrzeby rynku i klientów, ale rozwiązania te kształtuje w sposób, który ma przyczynić się do poprawy jakości życia u klientów.

Celem Działań jest stworzenie prototypu i w dalszej kolejności stworzenie nowego produktu, mającego charakter oryginalny. Rezultat Działań jest odpowiednio utrwalony (Spółka posiada dokumentację projektową). Prototypy/produkty tworzone przez Spółkę mają charakter innowacyjny w zakresie prowadzonego przez nią przedsiębiorstwa.

W celu realizacji Działań Spółka zatrudnia Pracowników będących wysokiej klasy specjalistami. Zakres aktywności tych osób ma charakter zindywidualizowanej i kreatywnej działalności, która ma prowadzić do powstania danego prototypu i końcowo nowego produktu.

Tym samym, działalność Spółki spełnia przesłankę twórczości. Spółka tworzy nowe, innowacyjne rozwiązania w celu wprowadzenia na rynek nowych produktów bądź ulepszenia już istniejących. Aktywność w ramach Działań jest innowacyjna na skalę prowadzonego przedsiębiorstwa. Charakter twórczy takiej działalności Spółki będzie zatem spełniony.

ad. 2 Systematyczność.

Działalność systematyczna, to przede wszystkim taka działalność, która prowadzona jest w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

W niniejszej sprawie, Spółka prowadzi działalność w sposób zorganizowany, a więc metodyczny. Spółka prowadzi Działania w oparciu o wypracowany sposób postępowania. Praca odbywa się w określony, zaplanowany sposób, w określonych zespołach - Działania prowadzone są przez wyznaczony do tego dział (dział Animacji). Aktywność w ramach Działań jest ewidencjonowana w postaci tzw. ewidencji projektowych. Wobec tego, działalność ta prowadzona jest w sposób zaplanowany, metodyczny oraz systematyczny.

Biorąc pod uwagę, że praca wykonywana w ramach Działań odbywa się według określonej metodyki działań, a więc ma charakter zaplanowany i metodyczny, w niniejszej sprawie działalność Spółki będzie miała charakter systematyczny.

ad. 3) Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań.

W niniejszej sprawie działalność Spółki ma na celu wykorzystywanie wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działalność Spółki realizowana w ramach Działań polega na wykorzystaniu zasobów wiedzy w celu tworzenia nowych, innowacyjnych rozwiązań w zakresie wytwarzanych produktów. Podejmowane Działania wymagają indywidualnego podejścia i nie stanowią działań rutynowych czy mechanicznych.

Tym samym zostanie spełniona przesłanka zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystywania jej do tworzenia nowych zastosowań.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, zostały spełnione wszystkie przesłanki uznania Działań, realizowanych w ramach działalności Spółki, za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 u.p.d.o.p.

Możliwość stosowania ulgi B+R w odniesieniu do działań skupiających się na tworzeniu prototypów w branży edukacyjnej potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 sierpnia 2024 r., nr 0115-KDIT3.4011.696.2020.18.PS, w której stwierdzono: „(...) Wskazując na cechy działalności w zakresie wytwarzania prototypów, stwierdził Pan, że związane są z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem oraz wykorzystywaniem dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności. Uargumentował Pan to twierdzenie wobec faktu, że stworzenie nowych modułów, dotychczas niestanowiących elementów platformy i umożliwiających nowe formy korzystania z niej, a także nigdy wcześniej nieoferowanych materiałów (...), wymaga prac opartych na wiedzy z zakresu programowania oraz między innymi (...), etc. Jednocześnie, obok korzystania z posiadanych informacji, każda z osób zaangażowanych w proces wytwórczy systematyzuje swoją wiedzę, a także poszerza ją przy okazji przygotowań do opracowywania treści oraz rozwiązań informatycznych.

Nadmienił Pan również, że - dokonując analizy prowadzonej przez siebie działalności - obejmujące ona nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności - stworzenie platformy, która jest narzędziem (...) z założenia wymaga dużego udziału wiedzy jej twórców, zresztą tak jak każdy nowy projekt w postaci prototypu (będącego np. nową funkcjonalnością w przedmiotowej platformie czy też nowym narzędziem (...)).

We wniosku wskazał Pan także, że zdobywana oraz wykreowana wiedza służy zaprojektowaniu oraz wykonaniu platformy czy prototypów.

Biorąc pod uwagę całokształt wszystkich przedstawionych przez Pana informacji stwierdzić trzeba, że Pana działalność opisana we wniosku (zarówno w zakresie stworzonej praformy jak i opisanych prototypów) spełnia przede wszystkim cechy prac rozwojowych, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a nie badań naukowych, o których mowa w art. 4 ust. 2 tej ustawy.

Obejmujące ona bowiem nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Ponadto, jak wskazał Pan we wniosku oraz jego uzupełnieniu, prace wykonywane w ramach Pana działalności dotyczące stworzenia platformy multimedialnej oraz prototypu mają charakter twórczy, każdorazowo prowadzone są w sposób metodyczny i podejmowane są w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności, można wiec przyjąć, że w zakresie objętym pytaniem nr 1 i nr 3 działalność prowadzona przez Pana obejmowała i będzie obejmować prace rozwojowe w rozumieniu przepisów Prawo o szkolnictwie wyższym nauce.

A zatem podejmowana przez Pana działalność w zakresie objętym pytaniem nr 1 oraz nr 3 jest w całości działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Dodatkowo Spółka wskazuje, że uznanie prac w zakresie tworzenia i rozwijania produktów, technologii, narzędzi, prototypów za działalność B+R zostało potwierdzone przez organy podatkowe, przykładowo w następujących interpretacjach:

1) interpretacji indywidualnej z 6 listopada 2024 r. wydanej przez: Dyrektora KIS, znak: 0111-KDIB1-3.4010.555.2024.2.AN,

2) interpretacji indywidualnej z 14 sierpnia 2024 r. wydanej przez: Dyrektora KIS, znak: 0112-KDIL2-2.4011.415.2024.2.MM,

3) interpretacji indywidualnej z 9 marca 2022 r., wydanej przez: Dyrektora KIS, znak: 0111-KDIB1-3.4010.661.2021.1.IZ,

4) interpretacji indywidualnej z 12 sierpnia 2021 r., wydanej przez: Dyrektora KIS, znak: 0111-KDIB1-3.4010.188.2021.2.JKU,

5) interpretacji indywidualnej z 19 maja 2020 r., wydanej przez: Dyrektora KIS, znak: 0111-KDIB1-3.4010.133.2020.1.JKT,

6) interpretacji indywidualnej z 3 marca 2020 r., wydanej przez: Dyrektora KIS, znak: 0111-KDIB1-3.4010.618.2019.2.PC,

7) interpretacji indywidualnej z 31 grudnia 2021 r., wydanej przez: Dyrektora KIS, znak: 0113-KDIPT2-3.4011.861.2021.2.RR,

8) interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 28 lipca 2021 r. znak: 0114-KDWP.4011.112.2021.2.MG.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, aktywność Spółki w ramach Działań można uznać za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 u.p.d.o.p.

Powyższe również potwierdza, że Wnioskodawca prowadzi (i będzie prowadził) działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 u.p.d.o.p

Ad. 2 Koszty kwalifikowane.

W ocenie Spółki, poniesione przez Spółkę koszty wskazane w opisie stanu faktycznego, związane z Działaniami, z uwzględnieniem poniższych uwag, stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d u.p.d.o.p., podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p., podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych, odlicza od podstawy opodatkowania koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej: „kosztami kwalifikowanymi” w ramach określonych w kolejnych ustępach kategorii.

2.1. Wydatki na Pracowników (pkt 1 wskazany w opisie stanu faktycznego).

W pierwszej kolejności Spółka chciałaby się odnieść do wydatków związanych z Pracownikami.

Przepis art. 12 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „u.p.d.o.f.”), wskazany w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p., odnosi się do tzw. „wynagrodzeń pracowniczych”, tj. świadczeń wypłacanych osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, który został zawarty na podstawie umowy o pracę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1a u.p.d.o.p., do kosztów kwalifikowanych zalicza się również wydatki podatnika poniesione na wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług na podstawie m.in. umów zlecenia oraz umów o dzieło zawieranych poza prowadzoną przez daną osobę działalnością gospodarczą (art. 13 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f.).

Ustawowe wymogi wprowadzone dla uznania danych wydatków za „koszt kwalifikowany” sprowadzają się do spełnienia trzech warunków:

a. wydatek zaliczany jest do kosztów podatkowych podatnika planującego zastosować ulgę,

b. dla uzyskującego świadczenie przychód ten musi stanowić przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.,

c. pracownik wykonuje działania, które można uznać za działalność badawczo-rozwojową.

Na tle powyższego należy wskazać, iż na podstawie obowiązującej doktryny oraz wykładni celowościowej art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p. można stwierdzić, że nadrzędnym parametrem służącym ocenie, czy możliwe jest odliczenie ulgi na działalność badawczo-rozwojową związaną z zatrudnieniem pracowników w celu wykonania tej działalności, jest rzeczywiste wykazanie, że dany pracownik działalność taką faktycznie realizuje. Warunek zatrudnienia pracownika w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej interpretować należy z perspektywy tego, czy pracownik rzeczywiście wykonuje prace związane z działalnością badawczo-rozwojową. Bez znaczenia pozostaje przy tym czy w umowie z tym pracownikiem wskazano cel zatrudnienia (działalność badawczo-rozwojowa) oraz kiedy owo zatrudnienie nastąpiło.

Zdaniem Spółki, możliwe jest oddelegowanie do działalności badawczo-rozwojowej wcześniej zatrudnionego pracownika. Nie jest również konieczne, aby umowa o pracę z pracownikiem realizującym zadania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej zawierała jakiekolwiek postanowienia w tym zakresie. Istotne jest jednak, aby pracodawca miał możliwość weryfikacji, ile czasu pracownik faktyczne przeznaczył na działalność badawczo-rozwojową. Przy czym pracodawca nie jest zobligowany ustawowym nakazem konkretnej formy ewidencjonowania czasu pracy - ustawodawca pozostawił tę materię do uszczegółowienia przedsiębiorcy.

W kontekście powyższego należy wskazać, że w przedstawionym stanie faktycznym Spółka nie prowadziła dotychczas ewidencji godzin pracy Pracowników ponieważ Pracownicy w dziale Animacji poświęcają 100% czasu pracy na Działania, które w ocenie Spółki stanowią działalność badawczo-rozwojową.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Spółki, w zakresie wskazanym powyżej, bez wątpienia można uznać, że koszty związane z Pracownikami stanowią koszty kwalifikowane.

Jak wynika z art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a u.p.d.o.p., do kosztów kwalifikowanych zalicza się również wydatki na ubezpieczenia społeczne (bez składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych) poniesione przez Spółkę w związku z zatrudnianiem Pracowników zajmujących się działalnością badawczo-rozwojową.

Bez wątpienia można uznać, że koszty związane z wydatkami na ubezpieczenia społeczne (bez składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych), poniesione przez Spółkę w związku z zatrudnianiem Pracowników, stanowią koszty kwalifikowane.

Podkreślić należy przy tym, że powyższa konkluzja dotyczy nie tylko samego wynagrodzenia za pracę i wartości składek na ubezpieczenia ZUS (składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, wypadkowe, finansowanej przez Spółkę jako pracodawcę/płatnika), ale również innych tzw. kosztów pracowniczych takich jak np. koszty dodatkowego ubezpieczenia medycznego, koszty ubezpieczenia grupowego, tzw. programu benefitowego (do wykorzystania na np.: kartę sportową, wydarzenia kulturalne, podróże), koszty podróży służbowych Pracowników związanych z pracami w zakresie prac badawczo-rozwojowych (m.in. diety i inne należności związane z podróżą, wydatki na nocleg, bilety, koszty paliwa itp.); koszty szkolenia Pracowników związanych z prowadzeniem prac badawczo- rozwojowych, które to stanowią dla pracowników należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., jako koszty związane z Pracownikami, związane z działalnością badawczo-rozwojową (Działaniami) będą mogły zostać uznane za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 u.p.d.o.p.

Podsumowując, koszty pracownicze dla Pracowników (z uwzględnieniem poczynionych w niniejszym punkcie uwag), związane z Działaniami, stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 u.p.d.o.p., i będą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Spółki, z uwagi na poświęcenie 100% czasu pracy przez Pracowników działu Animacji na Działania, nie ma ona konieczności prowadzenia ewidencji czasu pracy w ich zakresie.

Niezależnie od powyższego Wnioskodawca wskazuje, że w zakresie Pracowników działu Animacji wykonujących Działania, Spółka ma de facto możliwość weryfikacji, ile czasu każdy z tych Pracowników przeznaczył na prace związane z Działaniami (prace badawczo-rozwojowe) - jest to 100%. Spełniony jest zatem warunek zakładający możliwość weryfikacji faktycznego czasu przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej. Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, Pracownicy w ramach Działań wykonywali prace, które można uznać za działalność badawczo-rozwojową.

2.2. Amortyzacja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych związane z Działaniami (pkt 2 w opisie stanu faktycznego).

Zdaniem Spółki, kosztami kwalifikowanymi były również koszty związane z Działaniami, wskazane w pkt 2 w opisie stanu faktycznego.

Na podstawie art. 18d ust. 2a i 3 u.p.d.o.p. należy uznać, że do kosztów kwalifikowanych, poza wydatkami pracowniczymi, prawodawca zalicza następujące wydatki:

1. odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2 u.p.d.o.p,

2. dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów, do kosztów kwalifikowanych w przedstawionej sytuacji można zaliczyć wskazane w opisie stanu faktycznego:

1) odpisy amortyzacyjne od środków trwałych (z wyłączeniem samochodów osobowych, budynków, budowli i lokali będących odrębną własnością) w zakresie ich wykorzystania w działalności B+R oraz od wartości niematerialnych i prawnych - w zakresie ich wykorzystania w działalności B+R w proporcji w jakiej ich wartość początkową stanowiła kwota określona w art. 18d ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2 u.p.d.o.p,;

2) koszty związane z odpisami amortyzacyjnymi w zakresie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000.00 zł i do których Spółka stosuje możliwość tzw. jednorazowej amortyzacji - w zakresie ich wykorzystania w działalności B+R.

Możliwość uwzględniania w kosztach podatkowych wskazanych kategorii wydatków potwierdza szereg interpretacji podatkowych.

Dla przykładu można wskazać na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 czerwca 2024 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.172.2024.2.JMS (wydana dla firmy z produkującej gry komputerowe m.in. w celach edukacyjnych):

„(...) Koszty wynagrodzeń pracowników.

W zakresie Pracowników. Wnioskodawca zatrudnia osoby na podstawie umów o pracę oraz umów zlecania i o dzieło, w związku z czym ponosi w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o SUS.

Na podstawie prowadzonych przez Spółkę ewidencji, Wnioskodawca jest w stanie określić w jakim wymiarze poszczególne osoby są związane z Pracami B+R. a w konsekwencji z działalnością rozwojową.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT (tj. w szczególności przychody pracowników ze stosunku pracy, wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego) oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o SUS w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Mając na uwadze powyższe, do kosztów kwalifikowanych można zaliczyć wydatki poniesione na pracowników wykonujących prace badawczo-rozwojowe tj. m.in. wydatki na wynagrodzenie, godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki jak również sfinansowane przez płatnika składki z tych tytułów należności określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych (bez składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych). Zatem, do kosztów kwalifikowanych można zaliczyć min. składki emerytalne, rentowe i wypadkowe. Jednakże, żeby podatnik mógł skorzystać z odliczenia, musi on określić część, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Przy czym, przepisy ustawy o CIT nie precyzują jednocześnie szczegółowych zasad, zgodnie z którymi należy ustalać ww. udział.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym. czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT.

Wnioskodawca zaznacza, że podstawą do wyliczenia Kosztów wynagrodzeń pracowników jest prowadzona przez Pracowników Wnioskodawcy ewidencja czasu pracy. Wskazuje ona ilość poświęcanego czasu pracy przez Pracowników na prace B+R oraz pozostałe czynności (nie stanowiące Prac B+R).

Konieczność prowadzenia tej ewidencji wynika z faktu, iż Pracownicy zatrudniani przez Wnioskodawcę mogą realizować nie tylko prace związane z tworzeniem Gier komputerowych i ich rozszerzeń.

Tym samym, na podstawie takiej ewidencji (określającej proporcję Prac B+R do całości czasu pracy pracownika w miesiącu) oraz wartości wynagrodzenia wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne (bez Funduszu Pracy oraz Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych), Spółka ma możliwość określenia wysokości kosztów kwalifikowalnych wynagrodzeń pracowników związanych bezpośrednio z Pracami B+R.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy Koszty wynagrodzenia Pracowników, w zakresie w jakim ich czas pracy jest związany z Pracami B+R, mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT.

(...) Koszty amortyzacji.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (WNiP) wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Kosztem kwalifikowanym może być tylko taki odpis amortyzacyjny, który spełnia definicję kosztów uzyskania przychodów, określoną w art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

Odpisy amortyzacyjne mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania (tj. uznane za koszty kwalifikowane) w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, określoną w art. 18d Ustawy o CIT pod warunkiem, że:

- zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały dokonane w danym roku podatkowym,

- nie dotyczą środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wyłączonych z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową,

- środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, których dotyczy odpis, wykorzystywane są w prowadzonej działalności rozwojowej.

Zatem odpisy amortyzacyjne kwalifikujące się do odliczenia w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, powinny dotyczyć aktywów, które spełniają definicję środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto, ww. aktywa nie powinny być wymienione w katalogu środków trwałych niepodlegających amortyzacji, określonych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

Należy wskazać, że Wnioskodawca może dokonywać odpowiedniego wyodrębnienia środków trwałych i WNiP używanych do prac rozwojowych (Prac B+R), na podstawie odpowiednich ewidencji, co umożliwi określenie wysokości kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz WNiP bezpośrednio wykorzystywanych do działalności rozwojowej Spółki, w ramach realizacji Prac B+R (w całości lub proporcjonalnie w zakresie w jakim środki trwałe lub WNiP były i będą wykorzystywane przez Pracowników w ramach realizacji Prac B+R).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy będzie on uprawniony do uznania wyżej wskazanych kosztów amortyzacji oraz WNiP za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 i ust. 3 ustawy o CIT, w zakresie w jakim wykorzystywane są do działalności rozwojowej w ramach Prac B+R”.

Tożsamy pogląd wyrażono m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 października 2019 r., nr 0115-KDIT3.4011.265.2019.3.PSZ:

„Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

- (...) możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wynagrodzeń osób, z którymi Spółka zawarła umowę o dzieło lub zlecenie (tj. z tytułu umów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) wraz ze składkami ZUS uznaje się za prawidłowe;

- (...) możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wydatków na nabycie materiałów i surowców przeznczonych do działalności BR uznaje się za prawidłowe;

- (...) możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wydatków na nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej uznaje się za prawidłowe;

- (...) możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego uznaje się za prawidłowe;

- (...) zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych, uznaje się za prawidłowe”.

Podsumowując, w ocenie Spółki, poniesione przez Spółkę koszty wskazane w opisie stanu faktycznego, związane z Działaniami, z uwzględnieniem poniższych uwag, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d u.p.d.o.p., podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej, oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego nr 1 wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop - co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF).

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

- w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

- w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Biorąc pod uwagę powyższe, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego Działania wykonywane w ramach działalności Spółki można uznać za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 updop, uznaję za prawidłowe.

Ad. 2

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Na podstawie art. 18d ust. 2 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu,

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Art. 18d ust. 3 updop, stanowi, że:

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 updop,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.,

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

W myśl art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym,

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

-   podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

-   koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

-   koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,

-   ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

-   jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

-   w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

-   podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

-   kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

-   koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo, wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R, zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika.

Z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że w skład kosztów wskazanych we wniosku wchodzą:

- wynagrodzenie wynikające z umowy o pracę/zlecenia/o dzieło:

- koszty ubezpieczenia społecznego (składki ZUS, bez składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych);

- koszty podróży służbowych - wydatki związane z odbyciem podróży służbowych (wydatki na delegacje, bilety, diety);

- benefity: np. ubezpieczenie medyczne, ubezpieczenie grupowe, karta sportowa.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm., dalej: „updof”):

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 updop), należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a updop).

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a updof:

za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stanowią wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenia lub umowa o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym miesiącu.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop.

Koszty poniesionych w danym miesiącu należności z tytułu wynagrodzeń z tytułu umów o pracę, a także z tytułu umów zlecenia i o dzieło oraz sfinansowane przez Państwo składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy lub czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu - stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej wskazane w art. 18d ust. 2 updop.

Przechodząc do odpisów amortyzacyjnych, od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wskazać należy, że mogą one zostać odliczone od podstawy opodatkowania w ramach ulgi badawczo-rozwojowej pod warunkiem, że:

- zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały dokonane w danym roku podatkowym;

- nie dotyczą środków trwałych wprost wyłączonych z zakresu ulgi, tj. samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością;

- środek trwały oraz wartość niematerialna i prawna, którego dotyczy odpis, wykorzystywane są w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Na gruncie powyższego przepisu można wskazać na przesłanki, jakie muszą zostać spełnione, aby odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowiły koszty kwalifikowane.

Kosztem kwalifikowanym może być tym samym tylko taki odpis amortyzacyjny, który spełnia definicję kosztów uzyskania przychodów, określoną w art. 15 ust. 1 updop.

Tak więc, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli będą one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, jeżeli będą służyć one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 updop sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Podsumowując, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych mogą stanowić koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 3 updop, ale tylko w takiej części, w jakiej służą one prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy poniesione przez Spółkę koszty wskazane w opisie stanu faktycznego, poniesione w związku z Działaniami stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d updop, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą one indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i wyłącznie w tych danych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.