Interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.59.2026.2.PC

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 lutego 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 lutego 2026 r., o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 16 marca 2026 r. - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Rok podatkowy Wnioskodawcy jest tożsamy z rokiem kalendarzowym, tj. trwa od 1 stycznia do 31 grudnia każdego roku.

Głównym przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest produkcja wyrobów budowlanych (…).

W 2024 r. Wnioskodawca był zobowiązany do zgłoszenia posiadanej linii produkcyjnej do unijnego systemu handlu uprawnieniami do emisji, którego administratorem w Polsce jest Krajowy Ośrodek Bilansowania i Zarządzania Emisjami (dalej: „KOBIZE”). W konsekwencji Wnioskodawca uzyskał status prowadzącego instalację w rozumieniu art. 3 pkt 16 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U. z 2025 r., poz. 1685, dalej: „Ustawa o systemie handlu emisjami”).

Na podstawie art. 80 ust. 1 i art. 86 ust. 1 Ustawy o systemie handlu emisjami, prowadzący instalację jest obowiązany do monitorowania i raportowania wielkości dokonywanych emisji oraz przedłożenia KOBIZE w terminie do 31 marca każdego roku raportu na temat wielkości emisji dokonanych w poprzednim okresie rozliczeniowym.

Zgodnie z art. 92 ust. 1 Ustawy o systemie handlu emisjami, Wnioskodawca jest zobowiązany aby w terminie do 30 dnia września każdego roku dokonywać, za pośrednictwem rachunku w rejestrze Unii, umorzenia uprawnień do emisji w wysokości równej wielkości zaraportowanej i zweryfikowanej emisji CO2 za rok poprzedni.

Gdyby Wnioskodawca nie dokonał rozliczenia wielkości emisji w wyżej wskazanym terminie to zgodnie z art. 104 ust. 1 i 2 Ustawy o systemie handlu emisjami podlegałby karze pieniężnej w wysokości równej iloczynowi wielkości emisji, która nie została umorzona, i jednostkowej stawki administracyjnej kary pieniężnej za rok okresu rozliczeniowego (stanowiącej równowartość 100 euro), za który to rozliczenie powinno nastąpić.

Nawet w przypadku, gdyby Wnioskodawca zapłacił ww. karę, to zgodnie z art. 104 ust. 5 Ustawy o systemie handlu emisjami, nie zwalniałoby go to z rozliczenia wielkości emisji za okres, za który zapłacił karę.

 

Zgodnie z art. 3 pkt 22 Ustawy o systemie handlu emisjami, przez uprawnienia do emisji rozumie się uprawnienie do wprowadzania do powietrza ekwiwalentu, w rozumieniu art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 17 lipca 2009 r. o systemie zarządzania emisjami gazów cieplarnianych i innych substancji, dwutlenku węgla (CO2) utworzone w ramach:

a) systemu lub

b) systemu handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych Konfederacji Szwajcarskiej

   - które służy do rozliczania wielkości emisji w ramach każdego z tych systemów i którym można rozporządzać na zasadach określonych w ustawie (dalej: „Certyfikaty CO2”).

Choć obowiązek zakupu Certyfikatów CO2 nie wynika wprost z przepisów Ustawy o systemie handlu emisjami to w praktyce, zanim te certyfikaty zostaną umorzone muszą zostać nabyte przez Wnioskodawcę. Część Certyfikatów CO2 jest przyznawana Wnioskodawcy nieodpłatnie, jednak obecnie nie pokrywają one w całości emisji Wnioskodawcy. Zdarza się również, że Wnioskodawca otrzymuje certyfikaty po upływie wskazanego w art. 92 ust. 1 Ustawy o systemie handlu emisjami terminu umorzenia.

Mechanizm rozliczania emisji produkowanych przez instalacje polega na tym, że każdego roku Wnioskodawca musi ustalić, jaka ilość gazów cieplarnianych została wyemitowana przez należące do niego instalacje i poinformować o tym KOBIZE do 31 marca roku następnego. Następnie, do 30 września roku następnego, Wnioskodawca musi umorzyć taką ilość uprawnień do emisji (Certyfikaty CO2), jaka odpowiada wysokości emisji, która została wyemitowana (i zweryfikowana przez niezależnego weryfikatora) w poprzednim roku. Przez jedno uprawnienie do emisji rozumie się prawo do wyemitowania 1 tony ekwiwalentu CO2.

Jeśli okaże się, że do 30 września roku następnego, liczba certyfikatów na rachunku w rejestrze Unii będzie niższa niż ilość wyemitowanych w poprzednim roku gazów cieplarnianych, a co za tym idzie umorzenie całości emisji będzie niemożliwe, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty administracyjnej kary pieniężnej w wysokości 100 euro za każdą tonę wyemitowanego CO2, na którą nie przedstawił certyfikatów. Jak wskazano już wyżej, zapłata tej kary, nie zwolni Wnioskodawcy z obowiązku standardowego umorzenia emisji Certyfikatami CO2.

Mając na uwadze ciążące na Wnioskodawcy obowiązki, w roku podatkowym trwającym od 1 stycznia do 31 grudnia 2024 r. (dalej: „Rok Podatkowy 2024”), Wnioskodawca kupił pewną pulę Certyfikatów CO2. Jednak po zakończeniu 2024 r. okazało się, że nie wystarczyło to do pokrycia całkowitej emisji powstałej w należącej do niego instalacji w 2024 r. Mając jednak na uwadze, że zgodnie z art. 92 ust. 1 Ustawy o systemie handlu emisjami, termin umorzenia Certyfikatów CO2 dot. emisji dokonanych przez Wnioskodawcę w 2024 r. mijał 30 września 2025 r., Wnioskodawca w trakcie roku podatkowego trwającego od 1 stycznia do 31 grudnia 2025 r. (dalej: „Rok Podatkowy 2025”), ale przed 30 września 2025 r. nabył kolejne Certyfikaty CO2 w ilości pozwalającej na pokrycie całości emisji dokonanych w 2024 r.

Wnioskodawca nabywał Certyfikaty CO2 po cenach rynkowych.

Certyfikaty CO2 dotyczące emisji dokonanych w 2024 r. (tj. certyfikaty nabyte w Roku Podatkowym 2024 i 2025), Wnioskodawca przedstawił do umorzenia we wrześniu 2025 r., tj. w terminie wskazanym w art. 92 ust. 1 Ustawy o systemie handlu emisjami.

Wnioskodawca w przyszłości również będzie nabywał Certyfikaty CO2 i rozliczał je na analogicznych zasadach jak opisane powyżej.

 

W piśmie z 16 marca 2026 r., Spółka dodatkowo wskazała, że:

 1. Poprzez stwierdzenie „przedstawienie certyfikatów do umorzenia” Spółka rozumie moment umorzenia tych certyfikatów, czyli rozliczenie wielkości emisji w rozumieniu art. 92 ust. 3 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1685 z późn. zm.).

 2. W związku z emisją gazów cieplarnianych dokonaną za 2024 r., Spółka poniosła w 2025 r. koszty nabycia certyfikatów CO2 w terminie do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego za 2024 r., zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu do złożenia zeznania.

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął następujące wątpliwości.

Pytanie

Czy wydatki na nabycie Certyfikatów CO2 w celu pokrycia własnej emisji za 2024 r. i lata następne stanowią/będą stanowić koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT”), a w konsekwencji powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania w momencie przedstawienia tych certyfikatów do umorzenia?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, wydatki na nabycie Certyfikatów CO2 w celu pokrycia własnej emisji za rok 2024 i lata następne stanowią/będą stanowić koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4 Ustawy o CIT i powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie przedstawienia tych certyfikatów do umorzenia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższa regulacja stanowi, że co do zasady każdy wydatek ponoszony przez podatnika stanowi koszt podatkowy, o ile występuje związek przyczynowo skutkowy z osiąganymi przychodami, tj. występuje ekonomiczne uzasadnienie jego poniesienia, oraz jednocześnie wydatek ten nie znajduje się w katalogu kosztów niestanowiących koszt podatkowy enumeratywnie wymienionych w art. 16 Ustawy o CIT.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest cel jego poniesienia. Innymi słowy wszystkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą mogą stanowić koszt podatkowy, jeżeli służą osiągnięciu przychodu bądź zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Jednocześnie należy wskazać, iż definicja kosztu uzyskania przychodu sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie z perspektywy związku z przychodami oraz racjonalnością jego poniesienia.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, iż aby dany wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

a) został poniesiony przez podatnika (zostaje pokryty z zasobów majątkowych podatnika),

b) jest definitywny (rzeczywisty), a więc bezzwrotny,

c) pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

d) poniesiony został w celu uzyskania przychodów ze źródła przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

e) nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT,

 f) został właściwie udokumentowany.

 

W zależności od stopnia powiązania kosztu z osiąganym przychodem, koszty uzyskania przychodów dzielimy na:

 a) bezpośrednio związane z przychodami tzw. koszty bezpośrednie, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

 b) inne niż bezpośrednio związane z przychodami, tzw. koszty pośrednie, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (koszty funkcjonowania podatnika, których ponoszenie jest związane z prowadzeniem działalności).

 

W myśl art. 15 ust. 4 Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

 

Jak natomiast stanowi art. 15 ust. 4b Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

 1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

 2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

       - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

W myśl art. 15 ust. 4c Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Generalną zasadą podatkowego rozliczania kosztów bezpośrednich jest ich ujęcie (potrącenie) w rachunku podatkowym w roku jego związania z odpowiadającym im przychodom, chyba że koszt bezpośredni został poniesiony po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego po zakończonym roku podatkowym (nie później jednak niż termin określony do złożenia zeznania podatkowego) - w takim przypadku jest on potrącalny w roku podatkowym następującym po roku, którego dotyczy. Należy zatem wywieść, że poniesienie kosztu wiążącego się bezpośrednio z przychodem danego roku, po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego za ten rok, skutkuje tym, że koszt ten można rozliczyć wyłącznie w trybie art. 15 ust. 4c Ustawy o CIT, tj. w roku podatkowym następującym bezpośrednio po roku, którego dotyczy przychód związany z tym wydatkiem.

Zasada potrącalności kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami została zawarta w art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT. W myśl wskazanego przepisu, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z kolei z art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Z powyższych przepisów wynika, że koszty, które pozostają w innym niż bezpośrednim związku z przychodami, powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów w roku ich poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e Ustawy o CIT.

W świetle wyżej wskazanych zasad, data potrącalności kosztów zależy od charakteru powiązania kosztów z przychodem podatkowym.

Jak wskazano w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku, Wnioskodawca w 2024 r. był zobowiązany do zgłoszenia posiadanej linii produkcyjnej do unijnego systemu handlu uprawnieniami do emisji i uzyskał status prowadzącego instalację w rozumieniu przepisów Ustawy o systemie handlu emisjami. W konsekwencji jest zobowiązany do przestrzegania obowiązujących regulacji w zakresie emisji gazów cieplarnianych, w tym do przedstawiania do umorzenia Certyfikatów CO2 w liczbie odpowiadającej wielkości emisji dokonanej w danym roku kalendarzowym w terminie do 30 września roku następnego. Jeśli Wnioskodawca nie otrzyma wystarczającej ilości Certyfikatów CO2, musi je kupić.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, wydatki na nabycie Certyfikatów CO2 wykazują bezpośredni związek z przychodami uzyskiwanymi z działalności prowadzonej przez podmiot, który takie gazy emituje. Posiadanie Certyfikatów CO2, których ilość pokrywa wielkość emisji dokonanych przez Wnioskodawcę w danym roku kalendarzowym, jest warunkiem prawidłowego funkcjonowania i prowadzenia przez niego działalności gospodarczej. Bez poniesienia wydatków na nabycie Certyfikatów CO2, konieczne byłoby ewentualne ograniczenie produkcji, albo - w razie braku odpowiedniej ilości certyfikatów - uiszczenie kar pieniężnych za brak uprawnień na pokrycie rzeczywistych wielkości emisji.

Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na zakup Certyfikatów CO2 wykazują więc taki związek z uzyskiwanymi przez niego przychodami, który warunkuje możliwość ich osiągania. Innymi słowy, bez ich poniesienia uzyskanie tych przychodów nie byłoby możliwe. Wydatki wskazane we wniosku są zatem niewątpliwie ukierunkowane na osiągnięcie przychodów, a nie tylko na zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła.

Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie Certyfikatów CO2 są zatem związane z uzyskaniem przychodów przez co wypełniona jest przesłanka celowościowa, o jakiej mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, przy czym ww. wydatki związane są w sposób bezpośredni z przychodami. Wobec tego, wydatki te stanowią bezpośrednie koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 4 Ustawy o CIT.

Zatem, w przypadku wydatków poniesionych na nabycie Certyfikatów CO2 w celu pokrycia własnej emisji, momentem, w którym dochodzi do poniesienia kosztu uzyskania przychodu, jest moment, w którym ostatecznie (definitywnie) dojdzie do rozliczenia nabytych uprawnień.

Tak ustalony moment poniesienia kosztu należy następnie odnieść do terminów, jakie wynikają z art. 15 ust. 4b i 4c Ustawy o CIT, co pozwala na określenie daty potrącalności omawianych kosztów uzyskania przychodów. Jeśli zatem do umorzenia opisanych we wniosku Certyfikatów CO2 dojdzie w tym samym roku, w którym doszło do wyemitowania gazów cieplarnianych, które mają zostać pokryte umarzanymi certyfikatami, jak również w następnym roku, do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego (nie później, niż do upływu terminu do złożenia zeznania rocznego), to koszty powinny zostać potrącone w roku, za który doszło do umorzenia.

Jeśli natomiast do umorzenia Certyfikatów CO2 dojdzie po końcu roku, za który są umarzane i po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego za rok za jaki następuje umorzenie (w sytuacji, gdy sprawozdanie sporządzane jest przed upływem terminu do złożenia zeznania rocznego), to wydatki na nabycie Certyfikatów CO2 powinny zostać potrącone w roku, w którym doszło do ich umorzenia.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, należy uznać, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie Certyfikatów CO2 przeznaczonych do umorzenia za 2024 r. i lata następne, związane są w sposób bezpośredni z przychodami Wnioskodawcy uzyskiwanymi z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Wobec tego, wydatki te stanowią bezpośrednie koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 4 Ustawy o CIT. Oznacza to, że w opisywanej sprawie dla celów podatkowych należy rozpoznać koszty zakupu Certyfikatów CO2, co do zasady w roku podatkowym w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Wyjątek od tej zasady stanowi sytuacja, w której do umorzenia Certyfikatów CO2 dojdzie po końcu roku, za który są umarzane i po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego za rok za jaki następuje umorzenie (w sytuacji, gdy sprawozdanie sporządzane jest przed upływem terminu do złożenia zeznania rocznego). W takim wypadku wydatki na nabycie tych certyfikatów powinny zostać potrącone w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (zgodnie z art. 15 ust. 4c Ustawy o CIT).

Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawca przedstawi do umorzenia Certyfikaty CO2, mające pokryć emisję za poprzedni rok podatkowy we wrześniu następnego roku podatkowego, wydatki na ich nabycie powinny zostać potrącone w roku podatkowym, w którym doszło do umorzenia.

 

Wnioskodawca wskazuje, że ww. stanowisko zostało potwierdzone m.in. w:

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 października 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.471.2024.2.MK,

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacja Skarbowej z 12 grudnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.470.2023.1.AR,

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacja Skarbowej z 27 czerwca 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.275.2023.1.KW,

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacja Skarbowej z 28 stycznia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.607.2021.1.MF.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Z powyższego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów), w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione nakłady i wydatki związane bezpośrednio lub pośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów - z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

 

Stąd ustawa o CIT przewiduje dwie kategorie kosztów:

  - bezpośrednio związane z przychodem, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) - art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c;

  - inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie); jako koszty „pośrednie” przyjmowane są przede wszystkim koszty funkcjonowania podatnika, których ponoszenie jest związane z prowadzeniem działalności - art. 15 ust. 4d ww. ustawy o CIT, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Powyższy podział ma znaczenie przy ustalaniu momentu potrącalności i zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poszczególnych wydatków.

W myśl art. 15 ust. 4 ustawy o CIT:

 

Natomiast, jak stanowi art. 15 ust. 4b ustawy o CIT:

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

 1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

 2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

          - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

W myśl z kolei art. 15 ust. 4c ustawy o CIT:

Generalną zasadą podatkowego rozliczania kosztów bezpośrednich jest ich ujęcie (potrącenie) w rachunku podatkowym w roku jego związania z odpowiadającym im przychodom, chyba że koszt bezpośredni został poniesiony po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego po zakończonym roku podatkowym (nie później jednak niż termin określony do złożenia zeznania podatkowego) - w takim przypadku jest on potrącalny w roku podatkowym następującym po roku, którego dotyczy.

Zasada potrącalności kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami została zawarta w art. 15 ust. 4d ustawy o CIT. W myśl wskazanego przepisu:

Zgodnie z kolei z art. 15 ust. 4e ww. ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że koszty, które pozostają w innym niż bezpośrednim związku z przychodami, powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów w roku ich poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT.

W świetle wyżej wskazanych zasad, data potrącalności kosztów zależy od charakteru powiązania kosztów z przychodem podatkowym.

Istotą podniesionego problemu interpretacyjnego jest zagadnienie związane z ustaleniem momentu, w którym Państwa Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu nabycia uprawnień do emisji dwutlenku węgla (dalej: „Certyfikaty CO2”) w celu pokrycia własnej emisji za 2024 r. i lata następne.

Z opisu sprawy wynika, że głównym przedmiotem prowadzonej przez Państwa Spółkę działalności gospodarczej jest produkcja wyrobów budowlanych (…). W 2024 r. Wnioskodawca był zobowiązany do zgłoszenia posiadanej linii produkcyjnej do unijnego systemu handlu uprawnieniami do emisji, którego administratorem w Polsce jest Krajowy Ośrodek Bilansowania i Zarządzania Emisjami (dalej: „KOBIZE”). W konsekwencji Wnioskodawca uzyskał status prowadzącego instalację w rozumieniu art. 3 pkt 16 Ustawy o systemie handlu emisjami. Wnioskodawca jest zobowiązany aby w terminie do 30 dnia września każdego roku dokonywać, za pośrednictwem rachunku w rejestrze Unii, umorzenia uprawnień do emisji w wysokości równej wielkości zaraportowanej i zweryfikowanej emisji CO2 za rok poprzedni. Gdyby Wnioskodawca nie dokonał rozliczenia wielkości emisji w wyżej wskazanym terminie to zgodnie z art. 104 ust. 1 i 2 Ustawy o systemie handlu emisjami, podlegałby karze pieniężnej. Mając na uwadze ciążące na Wnioskodawcy obowiązki, w roku podatkowym trwającym od 1 stycznia do 31 grudnia 2024 r., Wnioskodawca kupił pewną pulę Certyfikatów CO2. Jednak po zakończeniu 2024 r. okazało się, że nie wystarczyło to do pokrycia całkowitej emisji powstałej w należącej do niego instalacji w 2024 r. Mając jednak na uwadze, że zgodnie z art. 92 ust. 1 Ustawy o systemie handlu emisjami, termin umorzenia Certyfikatów CO2 dot. emisji dokonanych przez Wnioskodawcę w 2024 r. mijał 30 września 2025 r., Wnioskodawca w trakcie roku podatkowego trwającego od 1 stycznia do 31 grudnia 2025 r., ale przed 30 września 2025 r. nabył kolejne Certyfikaty CO2 w ilości pozwalającej na pokrycie całości emisji dokonanych w 2024 r. Wnioskodawca nabywał Certyfikaty CO2 po cenach rynkowych. Certyfikaty CO2 dotyczące emisji dokonanych w 2024 r. (tj. certyfikaty nabyte w Roku Podatkowym 2024 i 2025), Wnioskodawca przedstawił do umorzenia we wrześniu 2025 r., tj. w terminie wskazanym w art. 92 ust. 1 Ustawy o systemie handlu emisjami.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy należy wskazać, że zgodnie z art. 3 pkt 16 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1685 ze zm.),

 

Stosownie do art. 3 pkt 22 ww. ustawy,

Ilekroć w ustawie jest mowa o uprawnieniu do emisji - rozumie się przez to uprawnienie do wprowadzania do powietrza ekwiwalentu, w rozumieniu art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 17 lipca 2009 r. o systemie zarządzania emisjami gazów cieplarnianych i innych substancji, dwutlenku węgla (CO2) utworzone w ramach:

a) systemu lub

b) systemu handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych Konfederacji Szwajcarskiej

       - które służy do rozliczania wielkości emisji w ramach każdego z tych systemów i którym można rozporządzać na zasadach określonych w ustawie.

W myśl art. 92 ust. 1 ww. ustawy,

W myśl z art. 104 ust. 1 i 5ustawy o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych:

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy w kontekście zapytania ujętego we wniosku stwierdzić należy, że wydatki poniesione na nabycie uprawnień do emisji dwutlenku węgla, mają charakter wydatków pośrednio związanych z przychodami uzyskiwanymi z działalności prowadzonej przez Państwa Spółkę.

Nie można zgodzić się z Państwem, że bez poniesienia wydatków na zakup Certyfikatów CO2 uzyskiwanie przychodów przez Państwa Spółkę nie byłoby możliwe. W świetle przedstawionego opisu sprawy należy zauważyć, że wydatki te nie warunkują bezpośrednio wytwarzania produktów przez Państwa Spółkę. Ich wyprodukowanie jest możliwe bez posiadanych uprawnień do emisji CO2, niemniej jednak jest zagrożone nałożeniem kar pieniężnych. Posiadanie przez Państwa Spółkę odpowiedniej ilości uprawnień do emisji CO2 ma znaczenie z punktu widzenia efektywnego prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż chroni Państwa Spółkę przed koniecznością ograniczenia produkcji bądź uiszczenia kar pieniężnych.

Wydatki na zakup uprawnień do emisji dwutlenku węgla mają zatem charakter wydatków pośrednio związanych z przychodami uzyskiwanymi z działalności prowadzonej przez Państwa Spółkę.

W konsekwencji należy przyjąć, że wydatki na nabycie Certyfikatów CO2 kwalifikują się do kosztów pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami. Powinny zatem zostać ujęte w kosztach podatkowych na podstawie art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, tj. w dniu na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo w dniu na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania kosztów nabycia uprawnień do emisji CO2 za koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4 ustawy o CIT i w konsekwencji zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów w momencie przedstawienia tych certyfikatów do umorzenia, należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

  - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

  - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.