Interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.629.2025.1.AN

Interpretacja indywidualna
- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowy od osób prawnych jest prawidłowe.

 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

 

9 października 2025 r., wpłynął Państwa wniosek z 7 października 2025 r., o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.

Treść wniosku jest następująca:

 

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

X Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”), jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT.

Spółka to podmiot działający w branży IT, w szczególności w zakresie (…). Spółka świadczy usługi (…).

Głównym celem Spółki jest budowanie zasobów (…).

Przedmiot działalności gospodarczej Spółki według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) jest następujący:

(…)

W odpowiedzi na rosnące potrzeby rynku związane z zapewnieniem bezpieczeństwa danych cyfrowych oraz wewnętrzne potrzeby organizacyjne, wynikające m.in. z nieustannej konieczności funkcjonowania Wnioskodawcy w reżimie zgodności z obowiązującymi wdrożonymi normami ISO oraz konieczności uwzględniania i stosowania dodatkowych regulacji (…), Spółka - wykorzystując specjalistyczną wiedzę i doświadczenie swoich pracowników w 2025 roku rozpoczęła prace, które w ocenie Wnioskodawcy mają charakter badawczo-rozwojowy. Ich celem jest stworzenie autorskiej zaawansowanej i wyspecjalizowanej aplikacji (…), zwanej dalej „Aplikacją”.

Prace rozwojowe nad stworzeniem przedmiotowej aplikacji rozpoczęły się z początkiem 2025 roku i na moment złożenia niniejszego wniosku nadal są kontynuowane.

Na rozpoczęcie intensywnych prac nad stworzeniem aplikacji (…) w firmie (…) wpływ miały rosnące wymagania Klientów w zakresie bezpieczeństwa informacji, potrzeba automatyzacji (…).

Dodatkowo, Spółka wdrożyła kolejne normy ISO, m.in. (…), co wiąże się z koniecznością systematycznego nadzorowania i koordynowania działań w celu zapewnienia i utrzymania zgodności z tymi standardami. Spółka co roku podlega zewnętrznym przeglądom wdrożonych norm, a także cyklicznie co trzy lata recertyfikacji każdej z norm. Nadzór ten obejmuje w szczególności cykliczną weryfikację spełniania wymagań poszczególnych norm oraz rejestrowanie ewentualnych odstępstw od ich założeń w formie udokumentowanych i przeanalizowanych incydentów.

Podjęcie decyzji o rozpoczęciu prac nad stworzeniem autorskiej aplikacji poprzedzone było dokładną obserwacją rynku oraz analizą dostępnych rozwiązań informatycznych (…). Spółka przeprowadziła również szczegółową analizę swoich zasobów, na podstawie której uznała, że dzięki posiadanej obecnie infrastrukturze, zatrudnionemu wysoko wykwalifikowanemu personelowi oraz wykształconemu dotychczas know-how, zyskuje możliwość podjęcia działań w zakresie próby rozpoczęcia prac nad stworzeniem własnej aplikacji. Spółka oceniła również pozytywnie swoją sytuację finansową ustalając, że jest w stanie ponosić koszty związane z realizacją tych prac.

Pomimo istnienia na rynku wielu gotowych narzędzi (…), żadne z nich nie spełnia w pełni oczekiwań Spółki - zarówno pod względem elastyczności, możliwości integracji z istniejącą infrastrukturą IT, jak i dostosowania do specyfiki prowadzonej działalności w obszarze data center i cyberbezpieczeństwa, (…).

W związku z tym, Spółka podjęła decyzję o stworzeniu od podstaw autorskiego oprogramowania, które w pełni odpowiadać będzie na indywidualne potrzeby organizacji (…).

Realizacja prac nad tworzeniem i jednocześnie bieżącym rozwijaniem funkcji autorskiej aplikacji (…) stanowi dla Spółki ogromne wyzwanie.

Projekt wymaga zaangażowania interdyscyplinarnego zespołu oraz podejmowania szeregu działań wykraczających poza dotychczasowe kompetencje pracujących nad nim osób - zwłaszcza w obszarze (…).

Pracownicy zaangażowani w projekt po raz pierwszy realizują zadanie (…). Wymaga to od nich mierzenia się z nowymi zagadnieniami z zakresu inżynierii oprogramowania, architektury systemowej, co stanowi cenne, choć wymagające, doświadczenie rozwojowe dla całego zespołu.

Choć Spółka posiada doświadczenie w tworzeniu autorskich rozwiązań programistycznych i dysponuje zespołem wysoko wykwalifikowanych specjalistów IT, to po raz pierwszy mierzy się z zadaniem (…). Samo doświadczenie programistyczne okazuje się niewystarczające - konieczna jest ciągła i dogłębna praca nad zrozumieniem wymagań (…).

Projekt wymaga więc nie tylko zaawansowanych kompetencji technicznych od osób zaangażowanych w budowę aplikacji, ale również ich intensywnej współpracy z pracownikami merytorycznymi (…).

Spółka podjęła się stworzenia aplikacji całkowicie od podstaw, bez korzystania z gotowych szablonów ani komponentów oferowanych przez zewnętrznych dostawców. Już na etapie koncepcji przyjęto założenie, że system musi być w pełni dostosowany do specyfiki działalności firmy, (…). Projektowanie rozpoczęto od szczegółowej analizy wewnętrznych procesów oraz praktyk operacyjnych związanych z (…).

Na tej podstawie zdefiniowano potrzebę stworzenia szeregu unikatowych funkcjonalności, których próżno szukać w komercyjnych rozwiązaniach - (…).

(…)

Z tego względu, zespoły odpowiedzialne za prace nad aplikacją muszą wykazywać się wyjątkową ostrożnością i precyzją - zarówno na etapie projektowania, jak i implementacji oraz wdrażania nowego rozwiązania. Mimo, że tworzona aplikacja stanowi autonomiczne narzędzie (…).

To stawia przed zespołem projektowym dodatkowe wyzwania inżynieryjne, zmuszając go do wypracowania bezpiecznych działań (…).

W wyniku intensywnych prac, które zdaniem Wnioskodawcy noszą charakter badawczo-rozwojowy oraz zaangażowania zespołu w tworzenie autorskich funkcjonalności, (…). Dzięki temu możliwe jest wdrażanie szeregu rozwiązań, które są niedostępne lub trudne do osiągnięcia w standardowych, komercyjnych systemach oferowanych na rynku IT.

(…)

Aby aplikacja w pełni odpowiadała potrzebom wszystkich działów Spółki, w kolejne etapy jej rozwoju - zarówno na poziomie koncepcji, jak i testów - aktywnie włączani są menedżerowie lub w wybranych przypadkach - pracownicy wszystkich jednostek wewnętrznych.

W trakcie trwania prac nad przedmiotowym projektem organizowane są cykliczne spotkania warsztatowe, podczas których zbierane są wymagania, zgłaszane są ewentualne uwagi oraz w trakcie których testowane są nowe funkcjonalności aplikacji. Dzięki temu możliwe jest tworzenie systemu, który nie tylko spełnia wymogi (…), ale również realnie wspiera codzienną pracę użytkowników i wpisuje się w kulturę ciągłego doskonalenia organizacji.

(…)

Jedną z kluczowych zalet autorskiej aplikacji jest fakt, że stanowić będzie ona w całości własność Spółki, co eliminuje konieczność opłacania kosztownych licencji, abonamentów czy opłat subskrypcyjnych, które byłyby nieuniknione przy korzystaniu z gotowych, komercyjnych rozwiązań zewnętrznych. Posiadanie pełnej kontroli nad aplikacją umożliwia swobodne dostosowywanie jej do zmieniających się potrzeb operacyjnych i biznesowych bez ograniczeń wynikających z polityk licencyjnych czy zamkniętych architektur systemowych.

Spółka nie musi również polegać na zewnętrznym wsparciu technicznym - prowadzenie wszelkich działań rozwojowych, serwisowych oraz naprawczych będzie możliwe przez wewnętrzny zespół specjalistów, który doskonale poznaje strukturę systemu w trakcie jego budowy. Dzięki temu możliwe będzie szybkie reagowanie na pojawiające się błędy, potrzeby użytkowników lub zmiany (…), co znacząco skracać będzie czas wdrażania poprawek i nowych funkcji. Takie rozwiązanie przekłada się na wyższą niezawodność, większą elastyczność oraz niższe koszty utrzymania aplikacji w dłuższej perspektywie.

Oprócz bieżących testów realizowanych w trakcie tworzenia aplikacji, na końcowych etapach prac nad rozwojem aplikacji, pracownicy Spółki przeprowadzą dedykowane testy funkcjonalne (…).

Dodatkowo, prowadzone będą testy (…) z udziałem pracowników Spółki, tj. użytkowników końcowych, mające na celu potwierdzenie, że opracowane rozwiązania spełniają oczekiwania (…).

Dodatkowo, firma podejmie się testów (…) - w sytuacji, gdy aplikacja będzie wykorzystywać dane pochodzące z innych źródeł lub systemów.

(…)

Na wstępie, do prac B+R Spółka postawiła sobie wstępnie następujące cele oraz opracowała harmonogram, który miał na celu osiągnięcie wyznaczonych założeń (po części opisanych powyżej):

(…)

Na moment sporządzania przedmiotowego wniosku, część harmonogramu została zrealizowana zgodnie z planem, chociaż już na tym etapie wprowadzane są drobne korekty wynikające z dynamicznie zmieniających się potrzeb Spółki.

Wszystkie prace, które Wnioskodawca kwalifikuje jako badawczo-rozwojowe w ramach tworzenia aplikacji, charakteryzują się innowacyjnością i wyraźnie odróżniają się od dotychczas stosowanych rozwiązań w prowadzonej działalności gospodarczej. Efekty tych prac mają charakter powtarzalny, co oznacza możliwość ich ponownego wykorzystania w przyszłych procesach rozwojowych. Prace o charakterze badawczo-rozwojowym prowadzone przez Spółkę w zakresie aplikacji koncentrują się na (…).

Podejście Spółki (…) opiera się na wykorzystaniu nowoczesnych technologii (…) które znacząco przewyższają standardowe rozwiązania dostępne na rynku.

Wszystkie prace badawczo-rozwojowe realizowane w ramach tego projektu mają charakter powtarzalny. Dzięki przyjętej metodyce projektowania i wdrażania aplikacji wypracowane procesy mogą być z powodzeniem wykorzystywane w przyszłości (…).

Opracowanie aplikacji we własnym zakresie w oparciu o sprawdzone i skalowalne technologie gwarantuje możliwość odtworzenia oraz adaptacji (…).

Wykonywane przez pracowników Spółki prace, mają charakter wysoce twórczy oraz prowadzone są w sposób systematyczny.

Wykonywane przez pracowników Spółki prace mają charakter wysoce twórczy, ponieważ po raz pierwszy opracowują oni aplikację (…). Dotychczasowa działalność Spółki nie obejmowała tworzenia tego rodzaju aplikacji co oznacza, że projekt wymaga podejmowania nowych, nieznanych wcześniej decyzji projektowych i technologicznych oraz samodzielnego opracowywania innowacyjnych rozwiązań. Proces ten wymaga kreatywności, eksperymentowania i tworzenia nowych metod działania.

Prace realizowane przez pracowników Spółki mają charakter systematyczny, ponieważ prowadzone są w sposób planowy i uporządkowany, zgodnie z przyjętą metodyką. Prace nie mają charakteru przypadkowego czy incydentalnego - realizowano są według wcześniej ustalonego harmonogramu, z jasno określonymi celami.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że pomimo systematycznego prowadzenia prac, nie noszą one charakteru okresowych oraz rutynowych zmian. Aplikacja oraz jej funkcje stanowią odpowiedź na zindywidualizowane zapotrzebowanie Spółki.

Dzięki temu pracownicy zdobywają unikalną wiedzę i kompetencje, które przyczyniają się do podniesienia innowacyjności firmy i rozwoju autorskiego systemu (…). W ramach opisanej we wniosku działalności Spółka zdobywa, wykorzystuje oraz rozwija następującą wiedzę i umiejętności z zakresu:

(…)

W ramach prac nad stworzeniem przedmiotowej aplikacji Spółka ponosi koszty w postaci:

   1) poniesionych w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

   2) nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową - (…) oraz wszelkie inne elementy niezbędne do zrealizowania zamierzonych prac nad aplikacją;

  3) dokonywanych w roku podatkowym, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej nad aplikacją, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością, tj. od następujących środków trwałych:

- serwery,

- macierze,

- komputery przenośne i stacjonarne,

- monitory,

- ekrany,

- urządzenia sieciowe.

Spółka nie wyklucza także dokonywania kolejnych zakupów materiałów i surowców oraz środków trwałych na potrzeby prac nad rozwojem aplikacji.

Spółka jest w stanie określić jakie koszty i w jakiej proporcji zostały poniesione na działalność B+R, gdyż prowadzi ona odrębną ewidencję, w której wyodrębnia koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca zaznacza, że prace rozwojowe nad stworzeniem aplikacji na dzień sporządzenia przedmiotowego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie mają charakteru projektu zakończonego. Spółka nadal skupia się na tworzeniu i jednoczesnym rozwoju aplikacji w celu wprowadzania nowych funkcji, usprawnień oraz jej udoskonalania.

Spółka zwraca uwagę, że wszystkie poniesione w ramach realizacji projektu koszty, które chciałaby odliczyć w ramach skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej stanowią dla Niej koszty uzyskania przychodu oraz nie zostały one zwrócone w jakiejkolwiek formie.

Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 2474).

Ponadto, Spółka nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej lub na podstawie decyzji, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r. poz. 459 z późn. zm.). W związku z powyższym, Spółka nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT.

Pytania

1. Czy działalność Spółki w zakresie tworzenia oraz jednoczesnego rozwijania funkcjonalności autorskiej aplikacji jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT?

2. Czy w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie oznaczone nr 1, opisane przez Spółkę koszty ponoszone, na Jej zdaniem, prowadzoną działalność badawczo-rozwojową, stanowić będą koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 i 3 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

W ocenie Spółki, prowadzona przez nią działalność w zakresie tworzenia oraz jednoczesnego rozwijania funkcjonalności autorskiej aplikacji - stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Definicja działalności badawczo-rozwojowej została wyjaśniona w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, zgodnie z którą, przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

 

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r. poz. 742 z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

 1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

 2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei, w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Stosownie do przepisu art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, w rozumieniu ww. przepisów określona działalność spełnia definicję działalności badawczo- rozwojowej, jeżeli łącznie zachodzą następujące przesłanki:

- działalność ma charakter twórczy,

- działalność jest podejmowana w sposób systematyczny,

- działalność ma na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Od momentu podjęcia decyzji o rozpoczęciu prac nad stworzeniem autorskiej aplikacji oraz każdorazowo w trakcie jej rozwoju, w tym przy każdym tworzeniu nowych funkcjonalności, działania pracowników Spółki prowadzone są w sposób systematyczny i regularny, zgodnie z ustalonym i uporządkowanym planem.

Działalność Spółki w zakresie tworzenia niniejszej aplikacji oraz jej rozwijania o nowe funkcjonalności ma wybitnie twórczy charakter, ponieważ jej wynikiem staje się nowa aplikacja oraz jej całkowicie innowacyjne funkcjonalności. Zarówno aplikacja, jak i jej wszelkie funkcjonalności nie były znane wcześniej w praktyce Spółki.

Wszystkie prace związane z aplikacją wymagają wysokiego poziomu kreatywności, ponieważ nie opierają się one na wcześniejszej dostępnych powszechnych rozwiązaniach i schematach.

Projektowanie aplikacji oraz jej wszystkich funkcjonalności opiera się na całkowicie nowych i unikalnych koncepcjach w celu stworzenia nowatorskiego, autorskiego narzędzia (…).

Realizacja prac nad tworzeniem aplikacji oraz tworzeniem każdej z jej nowych funkcjonalności mają oraz będą miały na celu zwiększanie zasobów wiedzy pracowników Spółki oraz ich w pełni efektywne wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Procesy zachodzące w trakcie tych prac każdorazowo zwiększają umiejętności oraz kompetencje pracowników, przy czym istotny jest fakt, że powstała wiedza będzie mogła być wykorzystywana do przyszłych nowatorskich prac w obszarze IT.

Spółka zaznacza również, że realizacja prac nad tworzeniem aplikacji i jej rozwojem nie byłaby możliwa bez bieżącego stosowania wcześniej zdobytej przez pracowników wiedzy oraz jej ciągłego rozwoju w trakcie tych prac.

W związku z powyższym, należy uznać, że realizowane przez Spółkę prace nad tworzeniem oraz jednoczesnym rozwijaniem funkcjonalności autorskiej aplikacji spełniają definicje wskazane w przepisie art. 4a pkt 27 oraz pkt 28 ustawy o CIT, a tym samym spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej wskazaną w przepisie art. 4a pkt 26 tej ustawy.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, ponoszone przez Spółkę koszty, na Jej zdaniem, prowadzoną działalność badawczo-rozwojową, stanowić będą koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 oraz ust. 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z przepisem art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność B+R. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Na podstawie przepisu art. 18d ust. 2 i ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

 a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w przepisie art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

 b) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

 c) odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych wprowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W przepisie art. 18d ust. 5 ustawy o CIT, ustawodawca wskazał, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W myśl przepisu art. 18d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT, podatnicy są uprawnieni do odliczenia 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3 ustawy o CIT, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT.

Zgodnie z przepisem art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w przepisie art. 18db ust. 1 ustawy o CIT.

Z kolei, przepis art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, wskazuje na konieczność wyodrębnienia w ewidencji rachunkowej kosztów działalności B+R - co też w zakresie prowadzonego projektu Spółka czyni.

W rezultacie, podatnikowi podatku CIT przysługuje prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych wdanym roku podatkowym pod warunkiem, że:

a) poniósł koszty na działalność B+R w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT w związku z przepisem art. 18d ust. 1 tej ustawy

b) koszty działalności B+R stanowiły dla niego koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,

c) koszty działalności B+R mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami rozumieniu art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT,

d) w ewidencji, o której mowa w przepisie art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

e) wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

 f) kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o CIT,

g) koszty kwalifikowane nie zostały mu zwrócone w jakiekolwiek formie.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka spełnia wszystkie powyższe warunki.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wskazane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wydatki związane z realizacją Projektu, poniesione przez Spółkę, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu przepisu art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z przepisem art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością B+R.

Tym samym, przepis pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych do ulgi B+R kosztów poniesionych na nabycie materiałów i surowców. Warunkiem jest, jednak ich bezpośrednie związanie z prowadzoną działalnością B+R.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego/zdarzeniu przyszłego, Wnioskodawca do kosztów materiałów i surowców związanych z działalnością B+R zalicza m.in. materiały i surowce (…) oraz wszelkie inne elementy niezbędne do zrealizowania zamierzonych prac. Wydatki te bezpośrednio powiązane są z tworzeniem aplikacji o czym świadczy fakt, że bez ich poniesienia obiektywnie niemożliwe byłoby prowadzenie opisanej we wniosku działalności o charakterze badawczo-rozwojowym.

Ze względu na fakt, że wydatki poniesione na ww. sprzęty i akcesoria wykorzystywane w ramach prac nie przekraczają w stosunku do jednego sprzętu (jednej sztuki) wartości 10 000 zł, zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych.

Spółka będzie w stanie wyodrębnić koszty nabycia wyposażenia oraz materiałów i surowców wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej w swojej ewidencji rachunkowej, prowadzonej zgodnie z odrębnymi przepisami.

W związku z powyższym, Spółka będzie uprawniona do uznania materiałów i surowców bezpośrednio wykorzystanych w ramach prowadzonych prac zarówno w procesie tworzenia samej aplikacji, jak i procesie jej udoskonalania o nowe funkcjonalności za koszty kwalifikowane prac badawczo-rozwojowych zgodnie z przepisem art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Zgodnie z przepisem art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Na gruncie powyższego przepisu można wskazać na przesłanki, jakie muszą zostać spełnione, aby odpisy amortyzacyjne od środków trwałych/WNiP stanowiły koszty kwalifikowane.

I tak, odpisy amortyzacyjne mogą zostać odliczone od postawy opodatkowania w ramach ulgi B+R pod warunkiem, że:

a) zostały zaliczone do KUP oraz zostały dokonane w danym roku podatkowym,

b) nie dotyczą środków trwałych/WNiP wprost wyłączonych z zakresu ulgi, tj. samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością, oraz

c) środek trwały/WNiP, którego dotyczy odpis, wykorzystywany jest w prowadzonej działalności rozwojowej.

Oznacza to, że kosztem kwalifikowanym może być, jedynie taki odpis amortyzacyjny, który spełnia definicję kosztów uzyskania przychodów, określoną w przepisie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Ponadto, specyfika odpisów amortyzacyjnych powoduje obowiązek uwzględniania także postanowień przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o CIT. Zgodnie z powołanym przepisem, kosztami uzyskania przychodu są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz WNiP (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem przepisu art. 16 ustawy o CIT.

Oznacza to, że odpisy amortyzacyjne kwalifikujące się do odliczenia w ramach ulgi B+R powinny dotyczyć tych aktywów, które spełniają definicję środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto, aktywa nie mogą zostać wymienione w negatywnym katalogu środków trwałych/WNiP niepodlegających amortyzacji, ujętym w przepisie art. 16c ustawy o CIT.

Jak wskazano w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Spółka do prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowe wykorzystywała, a także wykorzystywać może środki trwałe, od których odpisy amortyzacyjne zaliczać będzie do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do uznania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wykorzystywanych bezpośrednio w prowadzonej działalności B+R, w przypadku, gdy nie będą one samochodami osobowymi oraz budowlami, budynkami i lokalami będącymi odrębną własnością, za koszty kwalifikowane zgodnie z przepisem art. 18d ust. 3 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

 

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

badania naukowe są działalnością obejmującą:

 a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

 b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego nr 1 wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które  mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które  spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że  taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli  zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do  działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że  działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy  podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace  rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019  roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop - co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że  w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF).

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

- w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

- w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF - pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na  co  nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy  zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, zgadzam się że Państwa działalność w zakresie tworzenia oraz jednoczesnego rozwijania funkcjonalności autorskiej aplikacji jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Zatem, Państwa stanowisko w tym zakresie, jest prawidłowe.

Ad. 2

Odnosząc się do kwestii odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej poszczególnych kosztów kwalifikowanych wskazuję, że zgodnie z art. 18d ust. 1 updop,

Na podstawie art. 18d ust. 2 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

      1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26  lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu,

      2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

Art. 18d ust. 3 updop, stanowi, że:

Zgodnie z art. 18d ust. 5 updop,

Stosownie do art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 7 updop,

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

 1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

 2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

 3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust.  2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

W myśl art. 18d ust. 8 updop,

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop:

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym,

Zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

  - podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

  - koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

  - koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,

  - ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

  - jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

  - w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

  - podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

  - kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

  - koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była  prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo, wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R, zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby  wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm., dalej: „updof”):

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

W rezultacie, ponoszone przez Wnioskodawcę i wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego koszty wynagrodzeń pracowników, stanowią i będą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania.

W opisie sprawy wskazali Państwo ponadto, że ponosicie koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową - (…) oraz wszelkie inne elementy niezbędne do zrealizowania zamierzonych prac nad aplikacją.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 updop,

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 120 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W ocenie Organu, mogą Państwo zaliczyć do kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, wymienione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wydatki poniesione na materiały i surowce bezpośrednio wykorzystywane w ramach realizacji prac nad aplikacją.

Zgodnie z opisem sprawy, w ramach prac nad stworzeniem przedmiotowej aplikacji Spółka ponoszą państwo także koszty w postaci odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej nad aplikacją, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością, tj. od następujących środków trwałych:

- serwery,

- macierze,

- komputery przenośne i stacjonarne,

- monitory,

- ekrany,

- urządzenia sieciowe.

 

Wskazuję, że ww. środki trwałe mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania w ramach ulgi badawczo-rozwojowej pod warunkiem, że:

- zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały dokonane w danym roku podatkowym;

- nie dotyczą środków trwałych wprost wyłączonych z zakresu ulgi, tj. samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością;

- środek trwały oraz wartość niematerialna i prawna, którego dotyczy odpis, wykorzystywane są w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 18d ust. 3 updop,

Na gruncie powyższego przepisu można wskazać na przesłanki, jakie muszą zostać spełnione, aby  odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowiły koszty kwalifikowane.

Kosztem kwalifikowanym może być tym samym tylko taki odpis amortyzacyjny, który spełnia definicję kosztów uzyskania przychodów, określoną w art. 15 ust. 1 updop.

Tak więc, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli będą one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, jeżeli będą służyć one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 updop sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od  środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Podsumowując, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych mogą stanowić koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 3 updop, ale tylko w takiej części, w jakiej służą one prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy opisane przez Spółkę koszty ponoszone, na Jej zdaniem, prowadzoną działalność badawczo-rozwojową, stanowić będą koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 i 3 ustawy o CIT, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

 

   - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

 

   - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

 

   - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

 

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

 

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o  postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

 

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

 

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

 

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

 

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.