Interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.694.2025.2.DW

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek, z 28 października 2025 r., o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 grudnia 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą między innymi w zakresie następujących kodów PKWiU:

-     (…).

Wnioskodawca otrzymał decyzję o wsparciu nr (…) z dnia (…) 2025 r.

W ramach tej decyzji Wnioskodawca otrzymał decyzję na prowadzenie działalności gospodarczej, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wytworzonych lub usług świadczonych o kodach PKWiU wymienionych powyżej na terenie wskazanym w decyzji tj.: na działkach położonych w województwie (…), powiecie (…), gminie (…), w miejscowości (…), Obrębie: (…), (…) na działkach o numerze:

1.  (…)

W ramach decyzji określone zostały minimalne koszty kwalifikowane, do których poniesienia zobowiązał się Wnioskodawca. Ponadto, Wnioskodawca zobowiązał się również do utrzymania zatrudnienia na terenie realizacji nowej inwestycji do dnia 31 grudnia 2030 r.

Termin zakończenia realizacji inwestycji, po której koszty nowej inwestycji poniesione przez przedsiębiorcę nie mogą być uznane za koszty kwalifikowane określony został na dzień 31 grudnia 2025 r.

W ramach realizacji nowej inwestycji Wnioskodawca zobowiązał się również do spełnienia kryteriów jakościowych w ramach kryterium zrównoważonego rozwoju gospodarczego tj. robotyzacja i automatyzacja procesów w ramach prowadzonej nowej inwestycji, zakup w ramach nowej inwestycji, co najmniej jednego manipulacyjnego robota przemysłowego (definicja zgodna z normą PN-EN ISO 8373:2021), który jest automatycznie sterowaną, programowalną, wielozadaniową maszyną manipulacyjną o wielu stopniach swobody, posiadającą właściwości manipulacyjne lub lokomocyjne, stacjonarną lub mobilną dla ważnych zastosowań przemysłowych, lub co najmniej jednego (zgodnie pozycją 489 KŚT) stanowiącego zestaw przeprogramowywanych manipulatorów i urządzeń sterujących, służącego do wykonywania funkcji ruchowych, dysponującego możliwością swobodnego programowania.

Z kolei w ramach kryterium zrównoważonego rozwoju społecznego Wnioskodawca zobowiązał się do następujących działań:

a)  utworzenie wyspecjalizowanych miejsc pracy w celu prowadzenia działalności gospodarczej objętej nową inwestycją i oferowania stabilnego zatrudnienia, obejmujące zatrudnienie co najmniej 80% osób:

 i.       posiadających wykształcenie wyższe, średnie, średnie branżowe, zasadnicze zawodowe lub zasadnicze branżowe, poświadczone dyplomem lub świadectwem, lub innym dokumentem uprawniającym do wykonywania zawodu, oraz

ii.      na podstawie umowy o pracę;

b)  prowadzenie działalności gospodarczej o niskim negatywnym wpływie na środowisko potwierdzone posiadaniem Certyfikatu EMAS, ETV lub ISO 14001 albo zastępującymi wskazane certyfikaty, dokumentu poświadczającego posiadanie statusu laureata GreenEvo lub Świadectwa Czystszej Produkcji, lub wpisu do Polskiego Rejestru Czystszej Produkcji i Odpowiedzialnej Przedsiębiorczości;

c)  zlokalizowanie inwestycji w (…), to jest w gminie sąsiadującej z miastem (…), o którym mowa w tabeli nr 3 w załączniku nr 1 do rozporządzenia ws. pomocy publicznej;

d)  wspieranie zdobywania wykształcenia i kwalifikacji zawodowych oraz współpraca ze szkolnictwem branżowym.

Ponadto, Wnioskodawca złożył szereg oświadczeń niezbędnych dla wydania stosownej decyzji o wsparciu niezbędnych do jej wydania, niemniej nie mających znaczenia dla wystosowanego przez Wnioskodawcę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, gdyż te oświadczenia są ściśle związane ze spełnieniem kryteriów ilościowych i jakościowych w ramach realizowanej nowej inwestycji.

Realizacja nowej inwestycji polega na zwiększeniu zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa.

W ramach realizacji nowej inwestycji Wnioskodawca dokona wyłącznie zakupu maszyn i urządzeń, w tym zakup maszyny do krojenia w plasterki, kostkownicy, myjki pojemników, maszyn pakujących, urządzeń do rozmrażania produktów, grilla kontaktowego, nastrzykiwarek, mieszadła łopatkowego i tym podobnych.

Wnioskodawca nie przewiduje budowy nowego budynku, hali produkcyjnej czy też samodzielnej linii produkcyjnej.

W ramach decyzji o wsparciu w związku z planowaną inwestycją mają być wytwarzane następujące grupy produktowe:

1.  Wyroby z mięsa: kiełbasy, szynki, salami, pasztety, wędliny itp.

2.  Świeże, schłodzone lub zamrożone mięso wieprzowe, wołowe itp. w kawałkach.

3.  Świeże, schłodzone lub zamrożone mięso z drobiu, porcjowane.

4.  Gotowe dania z mięsa (w tym z mięsa drobiowego), pakowane w systemie MAP, próżniowo lub w innych opakowaniach przedłużających świeżość oraz przy pomocy innych technologii.

5.  Usługi magazynowania i przechowywania.

6.  Odpady poprodukcyjne (głównie niewykorzystane, surowe mięso).

7.  Odzysk surowców z materiałów segregowanych.

Inwestycja planowana przez Wnioskodawcę polegać ma na rozbudowie istniejącego w (…) zakładu produkcji wyrobów z mięsa.

W zakres wydatków kwalifikowanych wchodzić będzie zakup maszyn i urządzeń wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną co pozwoli na znaczne zwiększenie potencjału zakładu produkcji mięsa.

W zakładzie będą wytwarzane te same grupy produktów (tj. mięso przetworzone i zakonserwowane, wyroby z mięsa), które są wytwarzane obecnie. Do wytwarzania produktów będzie miała zastosowanie technologia produkcji stosowana w chwili obecnej i opisana w dalszej części stanu faktycznego.

W ramach realizacji nowej inwestycji Wnioskodawca nie zakłada utworzenia nowego zakładu (pkt a), nie zamierza dywersyfikować produkcji zakładu przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie (pkt c), jak również nie zamierza wprowadzić zasadniczej zmiany dotyczącej procesu produkcyjnego istniejącego zakładu (pkt d), nie jest to również „nabycie aktywów należących do zakładu, który został zamknięty (…)”.

W ramach realizacji inwestycji zakładany jest wzrost potencjału produkcyjnego umożliwiającego osiągnięcie wolumenu produktów na poziomie znacznie większym niż obecnie, co wynika z istotnego wzrostu mocy wytwórczych, przez co bezsprzecznie realizowana jest kwestia zwiększenia zdolności produkcyjnej zakładu.

Warto przy tym wskazać, że realizacja inwestycji będzie następować w sposób angażujący zasoby posiadane przez Wnioskodawcę. Nowe maszyny i urządzenia nie będą bowiem tworzyć samodzielnych funkcji produkcyjnych, a będą one miały wyłącznie charakter uzupełniający lub będą wykorzystywane na jednym z etapów produkcyjnych.

Proces produkcji Wnioskodawcy sprowadza się do wykorzystania hal produkcyjnych o wielkości (…) tys. metrów kwadratowych powierzchni produkcyjnej i magazynowej w czterech budynkach:

-     budynek B – hala produkcji – (…) m²,

-     budynek C – wędzarnia + kotłownia – (…) m²,

-     budynek D – biurowiec – (…) m²,

-     budynek F – magazyn wysokiego składowania – (…) m².

W zakładzie wykorzystywanych jest około tysiąca maszyn i urządzeń, a obszar zarządzania informatycznego sprawuje 20 serwerów. Zakład jest zautomatyzowany i zrobotyzowany, szczególnie na etapie pakowania wyrobów, gdzie obecność pracowników jest zredukowana do zarządzania procesami.

W uproszczeniu można wskazać, że proces produkcji mięsa i wyrobów z mięsa składa się z trzech podstawowych etapów:

1.  Etap przyjmowania surowca oraz jego rozbiór; Po rozbiorze mięso może być zagospodarowane jako:

a)  produkt gotowy do sprzedaży i jest pakowane, transportowane do centralnej chłodni magazynu wyrobów gotowych (do tej kategorii można zaliczyć też mięso mielone),

b)  surowiec do dalszej produkcji wyrobów z mięsa.

2.  Etap produkcji wyrobów z mięsa: Tu występują dwie główne grupy wyrobów, mianowicie:

a)  kiełbasy,

b)  szynki.

Początkowa faza procesu technologicznego, tj. peklowanie i masowanie, jest stosowana zarówno w produkcji kiełbas, jak i szynek. Kolejne fazy produkcji kiełbas polegają na rozdrobnieniu mięsa, mieszaniu, napełnianiu osłonek i poddaniu różnym procesom w zależności od asortymentu, jak wędzenie, gotowanie, parzenie itd. Technologia produkcji szynek jest krótsza, pomija fazę rozdrobnienia i mieszania.

3.  Etap pakowania i składowania. Gotowe produkty są pakowane w opakowania jednostkowe, etykietowane, pakowane w opakowania zbiorcze (kartony), a następnie transportowane do centralnej chłodni magazynu wyrobów gotowych.

Z powyższego zatem wynika, że etap I, jak i etap III są wspólne zarówno dla produkowanego mięsa, jak i wyrobów z mięsa (wędlin).

Natomiast, etap II jest charakterystyczny wyłącznie dla wyrobów z mięsa.

Na podstawie realizacji nowej inwestycji Wnioskodawca zamierzał osiągnąć następujące działania:

1.  Uzupełnienie parku maszynowego o nowe maszyny i urządzenia, które będą stanowić doposażenie wymienionych wcześniej trzech etapach cyklu produkcyjnego zakładu,

2.  Wzrost przerobu mięsa i wyrobów z mięsa z tytułu wzrostu wydajności pracy środków produkcji, redukcja czasu cyklu produkcyjnego,

3.  Wzrost przychodów ze sprzedaży z tytułu zwiększenia przerobu mięsa i wyrobów z mięsa, kolejne zwiększenie auto- i robotyzacji zakładu, zwłaszcza na etapie pakowania i przygotowania wyrobów do przechowania i wysyłki,

4.  Relatywne zmniejszenie ilości energii zużywanej w przeliczeniu na jednostkę produktu.

Poniżej przedstawiany jest proces produkcji kiełbasy.

Surowce mięsne, przeznaczone do produkcji kiełbas, przekazywane są z magazynu porozbiorowego do peklowania. Proces peklowania prowadzony jest metodą nastrzykowo-zalewową z użyciem masownic (w zależności od rodzaju asortymentu stosowane mogą być metody mieszane). Peklowane mięso poddawane jest zabiegowi masowania.

Po procesie peklowania surowce poddawane są rozdrabnianiu w wilku lub kutrze w przypadku kiełbas homogenizowanych, ewentualnie (w szczególnych przypadkach) ręcznie z zachowaniem wymagań dotyczących wielkości rozdrobnienia elementów mięsnych.

Rozdrobnione surowce mieszane są w mieszałce z przyprawami i substancjami dodatkowymi do osiągnięcia równomiernego wymieszania składników i otrzymania jednolitej masy o odpowiedniej konsystencji i kleistości obowiązującej dla danego asortymentu.

Wymieszana masa mięsna (farsz) przekazywana jest do pomieszczenia nadziewania do nadziewarek, gdzie następuje proces nadziewania do wcześniej przygotowanych osłonek.

Końce osłonek są zawiązywane lub klipsowane.

Osłonki naturalne pobierane są z magazynu osłonek i przygotowywane do produkcji poprzez opłukanie z soli i moczenie w zbiorniku z wodą (aż do przywrócenia elastyczności ścianek).

Następnie, jelita są przelewane czystą ciepłą wodą. Natomiast, osłonki sztuczne przygotowywane są zależnie od kierunku przeznaczenia osłonki. Podstawowe czynności to pocięcie na odcinki, wiązanie końcówek, oraz przelanie w wodzie zgodnie z zaleceniem producenta osłonek. Osłonki sztuczne pobierane są bezpośrednio z magazynu osłonek sztucznych.

Przyprawy i dodatki są przygotowywane w magazynie przypraw i stamtąd dostarczane do mieszalnika.

Zestawy surowca są naważane na wadze najazdowej w momencie przekazywania surowców do produkcji. Surowce są rozdrabniane, kutrowane i mieszane wg szczegółowych instrukcji i wymagań dla danego asortymentu. W procesie tym dodawane są przyprawy i dodatki. Dla utrzymania jak najniższej temperatury farszu w fazie kutrowania jest stosowany dodatek lodu łuskowego, uzyskanego z wytwornicy lodu.

Tak przygotowana partia kiełbas zawieszana jest na kijach wędzarniczych w sposób uniemożliwiający stykanie się kiełbas i umieszczana na wózkach wędzarniczych. Następnie, gotowe produkty poddawane są dalszym procesom polegającym na pakowaniu w opakowania jednostkowe, etykietowaniu, pakowaniu w opakowania zbiorcze (kartony).

Kiełbasy zapakowane w kartony przekazywane są, poprzez zautomatyzowany korytarz technologiczny, do sortowni, a dalej do centralnej chłodni wyrobu gotowego. Całość czynności odbywa się automatycznie i sterowana jest komputerowo. Z magazynu centralnego towar jest przekazywany do dystrybucji zgodnie z zamówieniem klienta.

Poniżej przedstawiany jest proces produkcji szynki.

Surowce mięsne, przeznaczone do produkcji wędzonek, przekazywane są z magazynu porozbiorowego do peklowania.

Proces peklowania prowadzony jest metodą nastrzykowo-zalewową z użyciem masownic (w zależności od rodzaju asortymentu stosowane mogą być metody mieszane). Peklowane mięso poddawane jest zabiegowi masowania, po czym umieszczane jest w siatkach lub sznurowane i zawieszane na wózkach wędzarniczych.

Uformowane wędzonki przekazywane są do pomieszczenia obróbki termicznej, gdzie poddane są procesowi wędzenia w komorach wędzarniczych automatycznych lub w wędzarniach tradycyjnych, parzenia i/lub pieczenia. Czas i temperatura wędzenia uzależniona jest od asortymentu.

Następnie, gotowe produkty poddawane są dalszym procesom polegającym na pakowaniu w opakowania jednostkowe, etykietowaniu, pakowaniu w opakowania zbiorcze (kartony).

Wędzonki zapakowane w kartony przekazywane są, poprzez zautomatyzowany korytarz technologiczny, do sortowni, a dalej do centralnej chłodni wyrobu gotowego. Całość czynności odbywa się automatycznie i sterowana jest komputerowo. Z magazynu centralnego towar jest przekazywany do dystrybucji zgodnie z zamówieniem klienta.

Poniżej przedstawiany jest proces produkcji mięsa handlowego.

Elementy porozbiorowe, stanowiące produkt gotowy do sprzedaży, przeznaczone do bezpośredniego pakowania, przekazywane są do pomieszczenia magazynu mięsa, w pojemnikach z wykorzystaniem linii transportowej. Następnie, pobierane są do pomieszczenia pakowania mięsa na automatyczną linię, gdzie następuje ich pakowanie bezpośrednie w atmosferze modyfikowanej, a następnie etykietowanie. Pojemniki po wyjęciu z nich mięsa przekazywane są na linię pojemników brudnych i transportowane automatycznie do myjni pojemników.

Opakowania bezpośrednie (pierwotne) dostarczane są do pomieszczenia pakowania z magazynu folii i etykiet. Zapakowane elementy handlowe przekazywane są do pomieszczenia kartonowania (opakowanie zbiorcze).

Mięso zapakowane w kartony przekazywane jest, poprzez zautomatyzowany korytarz technologiczny, do sortowni, a dalej do centralnej chłodni wyrobu gotowego. Całość czynności odbywa się automatycznie i sterowana jest komputerowo. Z magazynu centralnego towar jest przekazywany do dystrybucji zgodnie z zamówieniem klienta.

Pytania

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że z uwagi na brak możliwości określenia wartości zwolnienia podatkowego przed dniem faktycznego udzielenia pomocy, brak jest możliwości i tym samym obowiązku kalkulacji i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku podatkowego?

2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że może rozpocząć korzystanie ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT od grudnia 2025 r.?

3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że momentem poniesienia kosztu kwalifikowanego jest moment dokonania faktycznej zapłaty za nabywane przez niego środki trwałe w postaci maszyn i urządzeń?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na brak możliwości określenia wartości zwolnienia podatkowego przed dniem faktycznego udzielenia pomocy, brak jest możliwości i tym samym obowiązku kalkulacji i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku podatkowego.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, może on rozpocząć korzystanie ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT od grudnia 2025 r.

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, momentem poniesienia kosztu kwalifikowanego jest moment dokonania faktycznej zapłaty za nabywane przez niego środki trwałe w postaci maszyn i urządzeń.

Uzasadnienie stanowiska

Pytanie nr 1

Zgodnie z § 9 ust. 1 Rozporządzenia o WNI, wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy począwszy od miesiąca, w którym upłynął termin zakończenia inwestycji określony w decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej z zastrzeżeniem wyjątku, o którym mowa w § 5 ust. 6.

W Rozporządzeniu o WNI szczegółowo określono sposób kalkulacji przysługującego limitu pomocy publicznej.

Zgodnie z § 10 ust. 1 Rozporządzenia o WNI, koszty kwalifikowane inwestycji oraz wielkość pomocy są dyskontowane na dzień uzyskania decyzji o wsparciu, a ust. 3 przewiduje, że zdyskontowaną wartość poniesionych kosztów otrzymywanej pomocy oblicza się przy zastosowaniu wzoru, składową którego jest m.in. liczba miesięcy, jaka upłynęła od dnia uzyskania decyzji o wsparciu do uzyskania ulgi podatkowej.

Stosownie do § 10 ust. 4 pkt 2 Rozporządzenia o WNI, dniem uzyskania ulgi podatkowej, o którym mowa w ust. 3, jest dzień, w którym zgodnie z przepisami o podatku dochodowym upływa termin złożenia zeznania rocznego.

Powyższą regulację dopełnia art. 2 pkt 11 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2023 r. poz. 702 z późn. zm.), który wskazuje, że w przypadku zwolnienia z CIT, dniem udzielenia pomocy jest dzień, w którym zgodnie z odrębnymi przepisami upływa termin złożenia zeznania rocznego.

Z powyższego wynika, że w celu skorzystania ze zwolnienia podatkowego, Wnioskodawca zobowiązany jest do określenia jego wysokości, tj. porównania wartości już uzyskanej pomocy publicznej z dostępnym limitem pomocy (obliczonym w oparciu o koszty inwestycji) na wskazany dzień udzielenia pomocy, tj. na dzień 31 marca roku następującego po roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały dochody podlegające zwolnieniu.

Mając na uwadze, że zwolnienie podatkowe udzielane jest w dniu, w którym zgodnie z odrębnymi przepisami upływa termin złożenia zeznania rocznego, Wnioskodawca nie jest w stanie dokonać uprzedniej precyzyjnej kalkulacji wielkości dostępnego limitu zwolnienia.

Powyższe przekłada się na brak możliwości ustalenia w sposób precyzyjny zaliczki na CIT. Należy podkreślić, że z uwagi na konieczność stosowania mechanizmu dyskontowania, maksymalna wielkość dochodu z działalności na podstawie DoW, która może korzystać ze zwolnienia byłaby w dniu kalkulacji zaliczki obliczona w wartości istotnie różnej względem wartości dostępnej pomocy w dniu faktycznego jej udzielenia (31 marca roku następującego po danym roku podatkowym).

Na moment, w którym kalkulowana miałaby być zaliczka nie jest możliwe „wyprzedzające” określenie wielkości dostępnego zwolnienia podatkowego, a w konsekwencji wielkości dochodu w związku, z którym może zostać udzielona następnie pomoc publiczna (31 marca roku następującego po danym roku podatkowym).

Dodatkowo, należy zauważyć, że stosownie do § 3 rozporządzenia z dnia 11 sierpnia 2004 r. w sprawie szczegółowego sposobu obliczania wartości pomocy publicznej udzielanej w różnych formach, wartość pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom korzystającym z decyzji o wsparciu jest ustalana w przeliczeniu na tzw. współczynnik EDB (ekwiwalent dotacji brutto), przez co należy rozumieć kwotę pomocy, którą otrzymałby beneficjent pomocy lub podmiot ubiegający się o pomoc, gdyby uzyskał pomoc w formie dotacji, bez uwzględnienia opodatkowania podatkiem dochodowym, wyrażoną z dokładnością dwóch miejsc po przecinku.

Zgodnie z § 4 pkt 2 lit. b, EDB dla ulgi podatkowej - jest równy w przypadku obniżenia podstawy opodatkowania, a w szczególności zwolnienia dochodu w CIT - różnicy między kwotą podatku należnego bez uwzględnienia obniżenia podstawy opodatkowania, a kwotą podatku po jej obniżeniu. Obliczenie wartości pomocy publicznej udzielanej w formie zwolnienia podatkowego dokonywane jest więc po uprzednim obliczeniu wielkości hipotetycznego (albowiem co do zasady zwolnionego w związku z działalnością zgodną z zasadami określonymi w decyzji o wsparciu) podatku należnego za dany okres rozliczeniowy, którym w przypadku CIT jest okres roku podatkowego.

W związku z tym, Wnioskodawca nie jest w stanie w trakcie roku podatkowego przewidzieć, jaką wielkość dochodu z działalności prowadzonej na podstawie DoW osiągnie na koniec roku podatkowego oraz w kolejnych latach.

W przypadku, gdy limit kalkulowany jest na moment udzielenia pomocy, nie można wykluczyć, że limit pomocy dostępny w danym roku w całości pokryje dochód z działalności prowadzonej na podstawie DoW lub będzie niższy niż wartość dochodu generowanego z działalności zwolnionej i w części, przekraczającej wielkość dostępnego zwolnienia podatkowego, dochód Wnioskodawcy będzie podlegał opodatkowaniu zgodnie z zasadami ogólnymi. Jednocześnie, podatek należny z tego tytułu nie będzie stanowił zaległości podatkowej, od której są naliczane odsetki za zwłokę.

Ponadto, wymaga podkreślenia, że zgodnie z art. 17 ust. 4 ustawy o CIT, zwolnienia podatkowe, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Tym samym, osiągane przez podatnika przychody i ponoszone przez niego koszty jest on obowiązany przyporządkować do odpowiedniego rodzaju działalności - zwolnionej lub opodatkowanej.

W praktyce gospodarczej występują takie rodzaje kosztów, które wykazują związek zarówno z działalnością zwolnioną, jak i opodatkowaną (tzw. koszty pośrednie).

Na podstawie art. 15 ust. 2 u.p.d.o.p., w przypadku, kiedy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

W konsekwencji, do czasu zakończenia roku podatkowego klucz alokacji ustalany na podstawie przychodów ulega ciągłym zmianom, co przekłada się na zmiany w wysokości dochodu z działalności zwolnionej i opodatkowanej.

Tym samym, w trakcie roku podatkowego nie ma możliwości dokładnego ustalenia kwoty dochodu podlegającemu zwolnieniu. W ocenie Wnioskodawcy, jeżeli nie jest możliwe określenie wartości dostępnego zwolnienia podatkowego przed dniem faktycznego udzielenia pomocy (przed dniem, w którym zgodnie z odrębnymi przepisami upływa termin złożenia zeznania rocznego) to tym bardziej Spółka nie ma możliwości i w konsekwencji obowiązku kalkulacji i wpłaty zaliczek w trakcie roku podatkowego.

Dopiero na dzień udzielenia pomocy - 31 marca roku następującego po roku podatkowym – Wnioskodawca może zweryfikować limit pomocy publicznej i w zależności od jego wysokości i wartości dochodu uzyskanego wygenerowanego przez działalność na podstawie DoW opodatkować na zasadach ogólnych nadwyżkę dochodu zwolnionego ponad dostępny limit zwolnienia podatkowego. Jednocześnie, podatek należny z tego tytułu nie będzie stanowił zaległości podatkowej, od której są naliczane odsetki za zwłokę.

Pytanie nr 2

Zgodnie z § 9 ust. 1 Rozporządzenia WNI, wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy począwszy od miesiąca, w którym upłynął termin zakończenia inwestycji określony w decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej, z zastrzeżeniem wyjątku, o którym mowa w § 5 ust. 6 (dwuletnie koszty pracy jako koszty kwalifikowane, które od momentu ich poniesienia dają prawa do wsparcia z tytułu kosztów kwalifikowanych).

W związku z powyższym, pierwszym miesiącem, za który Wnioskodawca skorzysta ze zwolnienia będzie grudzień 2025 r.

Pytanie nr 3

Wskazać należy, że zarówno ustawa o WNI jak i Rozporządzenie WNI nie określa precyzyjnie, kiedy należy koszt kwalifikowany traktować jako koszt poniesiony. Wydawane obecnie interpretacje indywidualne na gruncie rozporządzenia WNI wskazują, że dla ustalenia momentu poniesienia kosztu kwalifikowanego w celu jego dyskontowania wystarczające jest jego poniesienie w sensie momentu faktycznej zapłaty.

Przykładowo – w powyższy sposób wypowiedział się między innymi Dyrektor KIS w:

1.  interpretacji indywidualnej z dnia 5 września 2025 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.499.2021.12.DW, w której stwierdził, że „czym innym jest ustalenie momentu rozpoznania danych wydatków, jako kosztów kwalifikowanych, co jest przedmiotem unormowania z § 9 ust. 1 rozporządzenia, a czym innym konieczność aby powstałe w wyniku realizacji nowej inwestycji nowo wytworzone środki trwałe zostały zaliczone, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Zasadą jednak jest bieżące rozliczanie kosztów kwalifikowanych. W konsekwencji, warunek przewidziany w § 8 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia ma charakter następczy w stosunku do chwili ponoszenia kosztów kwalifikowanych i możliwości objęcia ich zwolnieniem podatkowym jako formą pomocy publicznej. Zrównanie momentu poniesienia kosztów uprawniających do rozpoczęcia korzystania z pomocy, o którym mowa w § 9 ust. 1 rozporządzenia, z momentem wpisania wytworzonego lub zakupionego środka trwałego do ewidencji środków trwałych, nie może zostać uznane za prawidłowe. Konstatacja ta nie może jednak całkowicie pomijać warunku z § 8 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia”.

2.  interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora KIS z dnia 6 grudnia 2019 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.531.2019.1.PC), w której organ wskazał: „Reasumując stanowisko Spółki w zakresie ustalenia, czy dokonując kalkulacji maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, Spółka powinna ujmować wydatki inwestycji objętej decyzją o wsparciu w następujący sposób: w odniesieniu do płatności ostatecznych oraz płatności częściowych (za dany etap prac) w momencie ich poniesienia w znaczeniu kasowym, a w odniesieniu do zaliczek w momencie uiszczenia ostatecznej ceny należnej danemu wykonawcy/dostawcy z tytułu wykonania umowy, również w przypadku poniesienia zaliczki przed dniem otrzymania decyzji o wsparciu, należy uznać za prawidłowe”.

3.  interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora KIS z dnia 31 października 2019 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.371.2019.PC), w której organ uznał za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym: „kwoty wypłaconych przez Spółkę zaliczek, o których mowa w pkt 9 stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, będą stanowiły dla Spółki koszty kwalifikujące się do objęcia pomocą w rozumieniu § 8 ust. 1 Rozporządzenia PSI w przypadku, jeżeli zaplata (lub rozliczenie) płatności częściowych (miesięcznych) lub płatności końcowej wynagrodzenia lub ceny, na poczet których wypłacono te zaliczki, nastąpią w okresie ważności Decyzji” (Organ odstąpił od uzasadnienia).

4.  interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora KIS z dnia 2 sierpnia 2019 r. (nr 0111- KDIB1-3.4010.270.2019.1.APO), w której wskazano, iż: „w konsekwencji powyższych rozważań należy stwierdzić, że wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną, powinny być uznane za poniesione w momencie zapłaty, zgodnie z zasadą kasową. Odstępstwem od zasady kasowej jest sposób traktowania zaliczek, których wpłata, jak słusznie wskazuje Wnioskodawca, nie jest tożsama z definitywnym dokonaniem zakupu oraz nie jest uznawana za zapłatę ceny należnej z tytułu nabycia danego składnika majątku lub wykonania przyszłych prac. (...) Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dokonując kalkulacji maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p., Spółka powinna ujmować wydatki inwestycji objętej decyzją o wsparciu (...) w odniesieniu do zaliczek - w momencie uiszczenia ceny należnej danemu wykonawcy/dostawcy z tytułu wykonania umowy”.

5.  interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora KIS z dnia 17 czerwca 2019 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.189.2018.1.MO), w której wskazano, że: „odnosząc przedstawione powyżej regulacje prawnopodatkowe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że wydatki na nabycie/wytworzenie środków trwałych kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną, powinny być uznane za poniesione w momencie zapłaty, zgodnie z zasadą kasową. Odstępstwem od zasady kasowej jest sposób traktowania zaliczek, które de facto nie stanowią zapłaty ceny za stanowiące elementy inwestycji środki trwałe i powinny być uznane za poniesione dopiero w momencie zapłaty całości ceny danego środka trwałego”.

W konsekwencji, zaprezentowane przez Wnioskodawcę na wstępie stanowisko powinno zostać uznane za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 469, dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

Stosownie do art. 17 ust. 4 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o WNI,

Wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję w drodze decyzji, zwaną dalej „decyzją o wsparciu” (art. 13 ust. 1 ustawy o WNI).

W myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI, przedmiotem decyzji o wsparciu, jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu. Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

Rozpatrując przedmiotowe zagadnienie nie można pominąć okoliczności, że zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania. W związku z tym przepisy dotyczące zwolnień podatkowych muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową i nie powinny być one przedmiotem wykładni rozszerzającej.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 dotyczą ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że z uwagi na brak możliwości określenia wartości zwolnienia podatkowego przed dniem faktycznego udzielenia pomocy, brak jest możliwości i tym samym obowiązku kalkulacji i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku podatkowego.

Na podstawie § 5 ust. 1 rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 27 grudnia 2022 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 108 ze zm., dalej: „Rozporządzenie o WNI”):

Z kolei w myśl § 5 ust. 8 ww. rozporządzenia,

W § 10 ww. rozporządzenia, określono w szczegółach sposób kalkulacji przysługującego limitu pomocy publicznej.

W myśl § 10 ust. 1 ww. rozporządzenia,

Natomiast, z treści § 10 ust. 4 wynika, że:

W art. 2 pkt 11 ustawy z dnia 30 czerwca 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 468), ustawodawca wskazał, że:

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego opisu stanu faktycznego stwierdzić należy, że dniem uzyskania ulgi podatkowej z tytułu nowej inwestycji jest dzień, w którym upływa termin złożenia zeznania rocznego, tj. w przypadku Spółki 31 marca roku następującego po roku podatkowym za który udzielone zostało zwolnienie.

Dla celów określenia, czy Spółka może skorzystać ze zwolnienia podatkowego dostępnego z tytułu uzyskanej decyzji o wsparciu musi porównać wartość już uzyskanej pomocy publicznej z dostępnym limitem pomocy (obliczonym w oparciu o koszty inwestycji). Jednak, z uwagi na fakt, że zwolnienie podatkowe udzielane jest w dniu, w którym zgodnie z odrębnymi przepisami upływa termin złożenia zeznania rocznego, nie są Państwo w stanie dokonać uprzedniej precyzyjnej kalkulacji wielkości dostępnego limitu zwolnienia.

Tym samym, z uwagi na brak możliwości określenia wartości dostępnego zwolnienia podatkowego przed dniem faktycznego udzielenia pomocy (dzień, w którym zgodnie z odrębnymi przepisami upływa termin złożenia zeznania rocznego), brak jest możliwości i tym samym obowiązku kalkulacji i wpłaty zaliczek w trakcie roku podatkowego od dochodu podlegającego zwolnieniu z opodatkowania w związku z prowadzoną działalnością na podstawie wydanej Decyzji o wsparciu.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Stosownie do § 9 ust. 1 Rozporządzenia o WNI,

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 2 dotyczą ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że może rozpocząć korzystanie ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT od grudnia 2025 r.

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka otrzymała decyzję o wsparciu nr (…) z dnia (…) 2025 r. Termin zakończenia realizacji inwestycji, po której koszty nowej inwestycji poniesione przez przedsiębiorcę nie mogą być uznane za koszty kwalifikowane określony został na dzień 31 grudnia 2025 r.

Zgodnie z wspomnianym wcześniej § 9 ust. 1 Rozporządzenia o WNI, wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy począwszy od miesiąca, w którym upłynął termin zakończenia inwestycji określony w decyzji o wsparciu.

Zatem, w sytuacji gdy termin zakończenia realizacji inwestycji, po której koszty nowej inwestycji poniesione przez przedsiębiorcę nie mogą być uznane za koszty kwalifikowane, określony został na dzień 31 grudnia 2025 r., to należy uznać, będą Państwo uprawnieni do korzystania ze zwolnienia podatkowego o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, od grudnia 2025 r.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 3 dotyczą ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że momentem poniesienia kosztu kwalifikowanego jest moment dokonania faktycznej zapłaty za nabywane przez niego środki trwałe w postaci maszyn i urządzeń.

Katalog ponoszonych wydatków, które można uznać za koszty kwalifikowane, określa § 8 ust. 1 Rozporządzenia o WNI.

W myśl § 8 ust. 1 Rozporządzenia o WNI,

Wyjaśnić należy, że aby przedsiębiorca mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, którego wartość uzależniona jest od wielkości poniesionych przez tego przedsiębiorcę wydatków kwalifikowanych, to wyrażenie „poniesienie” musi oznaczać wydatek faktycznie poniesiony, a nie deklarację o zamiarze jego poniesienia w przyszłości.

Jeszcze raz należy wskazać, że zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. W związku z powyższym, dla obliczenia wielkości zwolnienia podatkowego nie jest wystarczające jedynie zarachowanie wydatku bez jego faktycznego poniesienia. Innymi słowy, moment poniesienia kosztów inwestycji, przy obliczaniu wielkości otrzymanej lub dopuszczalnej pomocy publicznej, należy określać zgodnie z zasadą kasową, tj. przyjmując moment faktycznego zrealizowania kosztów w znaczeniu kasowym (chwila zapłaty).

We własnym stanowisko wskazali Państwo:

Zdaniem Wnioskodawcy, momentem poniesienia kosztu kwalifikowanego jest moment dokonania faktycznej zapłaty za nabywane przez niego środki trwałe w postaci maszyn i urządzeń.

Wskazać należy, że zarówno ustawa o WNI jak i Rozporządzenie WNI nie określa precyzyjnie, kiedy należy koszt kwalifikowany traktować jako koszt poniesiony. Wydawane obecnie interpretacje indywidualne na gruncie rozporządzenia WNI wskazują, że dla ustalenia momentu poniesienia kosztu kwalifikowanego w celu jego dyskontowania wystarczające jest jego poniesienie w sensie momentu faktycznej zapłaty.

Cytowany powyżej przepis § 8 ust. 1 pkt 1 lit. b Rozporządzenia o WNI, wprowadza warunek zaliczenia jako koszty kwalifikowane kosztów zarówno nabytych jak i wytworzonych we własnym zakresie środków trwałych, kompletnych i zdatnych do użytku w dniu przyjęcia do używania, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zatem, do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wydatków z tytułu nabycia lub wytworzenia środków trwałych, nie wystarczy samo ich poniesienie w ujęciu kasowym. Zgodnie z brzmieniem § 8 ust. 1 pkt 1 lit. b Rozporządzenia o WNI, konieczne jest również zaliczenie tego środka trwałego do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Taki warunek wprost wynika z literalnego brzmienia tego artykułu.

Zatem, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem w zakresie pytania nr 3.

Zatem, jest ono jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stosownie do art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.), Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-     Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-     Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-     Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-     w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-     w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.