Interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.699.2025.2.MBD

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 listopada 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 grudnia 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2025.278, dalej jako: „ustawa o CIT”).

Wnioskodawca uzyskuje dochody z działalności gospodarczej opodatkowanej zryczałtowanym 19% podatkiem, (zgodną z definicją zapisaną w artykule 4a pkt 26 ustawy o CIT) - przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest projektowanie oraz produkcja wyrobów (…).

W ciągu ostatnich dwunastu miesięcy, Wnioskodawca podjął szereg działań ukierunkowanych na zwiększenie poziomu innowacyjności prowadzonej działalności gospodarczej, w szczególności poprzez realizację produkcji przedseryjnej oraz wdrażanie na rynek zmodyfikowanych produktów (…), niebędących jednak nowymi produktami w rozumieniu zmiany ich rodzaju.

W związku z powyższym jako podmiot prowadzący działalność produkcyjną w branży (…), Spółka wyraża zainteresowanie weryfikacją dostępnych instrumentów wsparcia podatkowego przewidzianych w obowiązującym porządku prawnym, a w szczególności w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Wnioskodawca jest częścią międzynarodowego koncernu produkującego (…). Nowe produkty mają cechy nowości wynikające bezpośrednio z charakteru całego procesu produkcji ustanowionego przez Wnioskodawcę w odpowiedzi na potrzeby indywidualnych zamówień klientów. Działania obejmują poszerzanie portfolio produktowego oraz wypracowywanie dedykowanych rozwiązań dla klientów, uwzględniając ich oczekiwania i wymagania. Nie każde nowe zlecenie produkcyjne stanowi nowy projekt. Za nowy projekt uznaje się wyłącznie taki produkt (…), którego wykonanie wymaga przeprowadzenia procesu testowego poprzez wykonanie modelu, dostosowanie instrukcji dla pracowników oraz zestawień materiałowych, a także dokonanie wewnętrznej walidacji zarówno produktu, jak i procesu jego wytworzenia. W szczególnych przypadkach, po opracowaniu technologii i przeprowadzeniu walidacji procesu, może zaistnieć potrzeba wykonania produkcji przedseryjnej w celu weryfikacji zdolności produkcyjnych przedsiębiorstwa w zakresie terminowej realizacji zamówień zgodnie z ustalonym standardem. Produkty powstałe w ramach takich projektów, w tym modele wykorzystane do opracowania technologii, są następnie wprowadzane do obrotu na różnych rynkach, zarówno za pośrednictwem podmiotów powiązanych, jak również na rynku otwartym, w tym do podmiotów niepowiązanych oraz osób fizycznych.

Wnioskodawca otrzymuje od klienta szczegółowy opis oczekiwanego produktu. Na podstawie otrzymanych danych, pracownicy Spółki dokonują weryfikacji i analizy możliwości technicznych wykonania danego produktu przy wykorzystaniu dostępnego parku maszynowego. Taka struktura procesu zapewnia optymalizację zużycia materiałów oraz skrócenia czasu produkcji jednostkowej. Proces ten odbywa się z zachowaniem zarówno wymogów klienta, jak i wewnętrznych standardów jakościowych wyznaczanych w przedsiębiorstwie.

Należy zaznaczyć, że w przypadku, kiedy dokonywane są niewielkie modyfikacje produktów, które nie wymagają budowy nowego modelu ani jego walidacji, zlecenia tego rodzaju nie są kwalifikowane przez Wnioskodawcę jako nowe projekty. Natomiast, każde zlecenie, które wymaga opracowania modelu oraz jego walidacji, traktowane jest jako nowy projekt w skali działalności Spółki z uwagi na indywidualny charakter prac oraz produktu końcowego jaki zostaje wykonany.

Wnioskodawca dokonuje oceny konstrukcji oraz wyposażenia produktu na etapie procesu projektowego, analizując parametry technologiczne i materiałowe, takie jak trwałość, komfort użytkowania, estetyka oraz koszt kalkulacyjny. Uwagi w tym zakresie przekazywane są przez modelarzy, menedżerów produktu oraz dział kontroli jakości. Na podstawie przeprowadzonych analiz opracowywana jest dokumentacja techniczno-technologiczna, opisująca kluczowe etapy procesu produkcyjnego. W przypadku kiedy ma miejsce wdrożenie nowego rozwiązania albo zachodzi potrzeba implementacji wcześniej niestosowanych technologii na potrzeby spełnienia wymogów specyfikacji otrzymanej od klienta, Wnioskodawca organizuje odpowiednie szkolenia dla pracowników produkcyjnych.

Wnioskodawca wskazuje, że zmiany w procesie produkcyjnym mają różny stopień skomplikowania, co przekłada się na zróżnicowany wkład intelektualny niezbędny do wprowadzenia na rynek zmodyfikowanych produktów na rynek. Modyfikacje jednak można w przybliżeniu podzielić na trzy rodzaje działań:

- Zmiany dotyczące materiałów wykorzystanych do produkcji (…) bez zmian w jego konstrukcji,

- Zmiany konstrukcyjne (…),

- Wdrożenie nowych rozwiązań technologicznych dotychczas niestosowanych w przedsiębiorstwie.

Wnioskodawca wykorzystuje własną infrastrukturę produkcyjną oraz specjalistyczny park maszynowy do wytwarzania komponentów konstrukcyjnych, podzespołów, systemów, narzędzi, technologii produkcji oraz elementów designu. Proces obejmuje montaż konstrukcji, instalację mechanizmów technicznych oraz wyposażenie materiałowe. W przypadku optymalizacji poszycia (…), niektóre elementy są zlecane do wykonania zewnętrznym podmiotom, jednak kluczowe prace realizowane są w dziale wewnętrznym modelarni należącym do Spółki.

Kontrola jakości obejmuje ocenę (…). Testy i walidacja obejmują analizę właściwości fizycznych i mechanicznych materiałów, wytrzymałość na (…).

Prace projektowe prowadzone przez Wnioskodawcę w tym zakresie są realizowane w sposób uporządkowany, a ich wynikiem jest powstanie konkretnych dokumentów, jak również fizycznych modeli. Każda iteracja wprowadzania nowego modelu jest realizowana zgodnie z wewnętrznymi procedurami przedsiębiorstwa i musi spełniać określone wymogi, których potwierdzeniem jest dokumentacja walidacyjna danego modelu i zakwalifikowanie go jako skończonej formy produktu. Z uwagi na zmienność jaką charakteryzują się procesy opracowywania nowych produktów należy zauważyć, że nie zawsze wszystkie dokumenty zostają opracowane lub posiadają stały szablon do uzupełnienia w dokładnie takiej samej formie, a wnioski i obliczenia każdorazowo mógłby być takie same lub jakkolwiek powtarzalne. W skrajnych przypadkach proces wdrażania może zakończyć się niepowodzeniem już na wczesnym etapie.

Za nowy projekt uznaje się każde działanie, które posiada chociaż w minimalnym stopniu specyfikację techniczną produktu. Projekty zostają zakończone negatywnie przede wszystkim wtedy, kiedy nie udaje się wykonać modelu zgodnego z parametrami wyznaczonymi przez klienta, ale również wtedy, kiedy klient nie będzie w stanie zaakceptować kosztów jednostkowych wytworzenia danego produktu.

Należy podkreślić, że Wnioskodawca jest podmiotem prywatnym, działającym na rynku i jak każdy podmiot realizujący działalność gospodarczą w sposób naturalny dąży do maksymalizacji zysku. Natomiast, prace przy wprowadzaniu nowych lub zmienionych produktów lub procesów wewnętrznych stanowią niewielką część działalności przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że podczas realizacji opisywanych działań pracownicy przedsiębiorstwa wykorzystują już istniejącą wiedzę (z zakresu technologii, procesów wewnętrznych, technicznych aspektów wytwarzania, ergonomii, designu czy estetyki) w celu pozytywnego zakończenia działań oraz uzyskania pozytywnej walidacji wewnętrznej. Może się zdarzyć, że przedsiębiorstwo uzyska całkowicie nową i nieznaną wcześniej na skalę przedsiębiorstwa wiedzę, jednak są to pojedyncze incydenty, które nie zawsze występują.

Wnioskodawca po zakończeniu prac projektowych, których celem było opracowanie nowego modelu (…) lub zmian w już istniejącym modelu (…) w ramach przygotowań do następnego etapu prac bezpośrednio przed przystąpieniem do produkcji masowej, musi wykonać jeszcze szereg testów niezwiązanych bezpośrednio z rozwijaniem produktu, ale z kalibracją maszyn produkcyjnych pod kątem prawidłowej produkcji we właściwych parametrach, uzyskaniu wystarczająco niskiej ilości odpadu, wyeliminowaniu możliwości powstania wybrakowanych produktów, ewentualnego przeszkolenia pracowników czy ustawienia zadowalającej wydajności.

Wnioskodawca wskazuje, że Spółka nieprzerwanie rozwija swoją działalność gospodarczą, między innymi poprzez inwestycje w nowoczesne maszyny i urządzenia. Nowe środki trwałe wdrażane są przede wszystkim w związku z planowanym wprowadzeniem na rynek nowych produktów. W szczególności dotyczy to maszyn i urządzeń, których zastosowanie pozwala na przyspieszenie procesu produkcyjnego oraz obniżenie jednostkowego kosztu wytworzenia, co stanowi warunek konieczny dla efektywnej sprzedaży wyrobów gotowych.

Poza aspektami techniczno-technologicznymi, Wnioskodawca uwzględnia również czynniki ekonomiczne. Przykładowo, optymalizacja procesu produkcyjnego skutkująca redukcją odpadu o 10% przekłada się nie tylko na wzrost rentowności działalności, lecz również umożliwia wprowadzenie na rynek produktów, których koszt wytworzenia byłby w przeciwnym razie niekonkurencyjny.

Spółka nieustannie doskonali procesy wytwórcze, zarówno poprzez zmianę metod produkcji, automatyzację czynności uprzednio wykonywanych manualnie, jak i poprzez wdrażanie rozwiązań z zakresu robotyzacji, mających na celu stopniowe zastępowanie pracy ludzkiej pracą maszyn. Wszystkie maszyny wykorzystywane przez Spółkę stanowią integralny element procesu produkcyjnego. Część z nich uczestniczy bezpośrednio w procesie przetwarzania materiałów (np. formowanie, łączenie komponentów), inne pełnią funkcje pomocnicze (np. kontrola jakości, pakowanie, logistyka). Cały proces produkcyjny obejmuje przekształcenie materiałów i surowców w gotowy wyrób (…), począwszy od przyjęcia surowców do magazynu, poprzez ich obróbkę, aż po wysyłkę produktu końcowego do klienta. Produkty Spółki trafiają na rynek krajowy, europejski oraz globalny.

W celu wprowadzenia na rynek (do podmiotów niepowiązanych) nowego produktu, Wnioskodawca uczestniczy w wydarzeniach branżowych takich jak targi, dostosowuje opakowania do wymogów klientów, przygotowuje wymagane przez klientów dokumenty, jak również inwestuje w działania promocyjno-informacyjne czy to poprzez kanały informatyczne czy poprzez specjalne próbki.

W celu spełnienia wymogów formalnych wynikających z art. 9 oraz art. 18d ustawy o CIT, Spółka prowadzi odrębną ewidencję kosztów. Ewidencja ta opiera się na zapisach księgowych oraz wewnętrznej procedurze rachunkowej, zgodnie z którą:

-    Koszty działalności są ujmowane w rachunku zysków i strat jako koszty działalności operacyjnej, w podziale na poszczególne koszty rodzajowe w ujęciu analitycznym. Punktem wyjścia dla ich identyfikacji są zapisy księgowe.

-    Spółka ewidencjonuje koszty ponoszone przez Dział Konstrukcyjny na dedykowanym Miejscu Powstawania Kosztów (MPK). Koszty te są następnie analizowane w podziale na kategorie rodzajowe.

-    W dalszym etapie, Spółka identyfikuje spośród kosztów rachunkowych te, które stanowią koszty uzyskania przychodów dla celów podatkowych, a następnie wyodrębnia z nich koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ustawy o CIT (m.in. wynagrodzenia, zużycie materiałów, amortyzacja, usługi jednostek naukowych).

-    Do kosztów kwalifikowanych zaliczane są wyłącznie te wydatki, które nie zostały Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie oraz mieszczą się w katalogu określonym w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie, który mógłby być uznany za działalność nierejestrowaną, ani nie korzysta z innych form wsparcia finansowego, które mogłyby wpłynąć na ich sytuację podatkową.

Wnioskodawca zaznacza również, że:

• nie prowadzi i nie zamierza prowadzić działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia;

• nie prowadzi i nie będzie prowadzić działalności na podstawie decyzji o wsparciu.

Pismem z 12 grudnia 2025 r., będącym uzupełnieniem wniosku, odpowiedzieli Państwo na następujące pytania:

1. Co rozumieją Państwo poprzez stwierdzenie Wnioskodawca uzyskuje dochody z działalności gospodarczej opodatkowanej zryczałtowanym 19% podatkiem?

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce. Podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2025 r., poz. 278 ze zm.), według stawki 19%. W związku z tym użycie terminu „zryczałtowany” nastąpiło omyłkowo i nie odzwierciedla faktycznego stanu prawnego.

2. W czym przejawia się twórczy charakter wskazanych przez Państwa prac będących przedmiotem zadanego pytania nr 1?

Twórczy charakter prac prowadzonych przez Wnioskodawcę przejawia się w opracowywaniu rozwiązań konstrukcyjno-technologicznych które nie istniały wcześniej w skali przedsiębiorstwa prowadzących do powstania nowych lub istotnie ulepszonych produktów oraz procesów wytwórczych. Wnioskodawca miedzy innymi opracowuje nowe lub zmienione układy konstrukcyjnych (…) (stelaże, połączenia, systemy regulacji), w tym modyfikacje wpływające na trwałość, ergonomię, sztywność i komfort użytkowania.

Proces twórczy rozpoczyna się od wytworzenia fizycznych modeli w modelarni, w trakcie którego zbierane są uwagi od modelarzy, menedżerów produktu i kontroli jakości, a następnie twórcze modyfikowanie (…).

Na tym etapie Wnioskodawca dokonuje oceny konstrukcji, analizując parametry technologiczne i materiałowe, takie jak trwałość, komfort użytkowania, estetyka oraz koszt kalkulacyjny. Uwagi w tym zakresie przekazywane są przez modelarzy, menedżerów produktu oraz dział kontroli jakości. W trakcie trwania fazy projektowej pracownicy Wnioskodawcy opracowują rozwiązywania sprzecznych wymagań (np. redukcji masy przy zachowaniu wytrzymałości, poprawy komfortu bez wzrostu kosztu jednostkowego), co wymaga doboru materiałów i rozwiązań konstrukcyjnych adekwatnych do specyfikacji klienta.

Wnioskodawca we własnym zakresie bada właściwości fizyczne i mechaniczne (…) prowadzące do nowych receptur poszyć i zestawów materiałowych zapewniających zakładane cechy użytkowe.

Twórczość obejmuje również wdrażanie nowych technologii wytwarzania. Wnioskodawca implementuje dotychczas niestosowane w przedsiębiorstwie technologie i metody obróbki (np. nowe sposoby formowania, łączenia, automatyzacji i robotyzacji operacji), wraz z opracowaniem autorskich parametrów procesu (kolejność operacji, czasy, nastawy, tolerancje). Nowe konstrukcje (…) wymagają projektowania i adaptacji narzędzi, przyrządów i układów montażowych, co wymaga twórczego dostosowania parku maszynowego do nowych wyrobów.

Należy więc podkreślić że przejawy działalności twórczej w przedsiębiorstwie w części wypadków są nie tylko dokumentacją techniczną oraz technologiczną która opisuje produkt wraz z procesem produkcji danego produktu ale w szczególności prototypami produktów posiadających uzewnętrznienie fizyczne których zmienność można łatwo ocenić wizualnie.

Zgodnie z definicją twórczości zapisaną w: „Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2025 r., poz. 24 ze zm.) przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Jest to każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, który został wytworzony na skalę przedsiębiorstwa.

Przykładami twórczych rezultatów działań Wnioskodawcy są m.in.:

- Prototypy.

- Rysunki techniczne.

- Modele 3D.

- Dokumenty techniczne opisujący cechy produktu.

- Dokumenty technologiczne opisujące jak wykonać produkt.

- Dokumenty jakościowe opisujące jak walidować produkt.

- Dokumenty technologiczne opisujące jakie materiały oraz w jakich ilościach są niezbędne do wykonania produktu.

- Dokumenty technologiczne opisujące w jaki sposób wykorzystywać maszyny i urządzenia aby nadać odpowiednie cechy wytwarzanemu produktowi.

- Różnego rodzaju analizy, schematy, algorytmy itp.

- Zdjęcia pokazujące produkt oraz jego konkretne elementy.

3. Czy wskazane przez Państwa prace obejmują rutynowe i okresowe zmiany, nawet jeżeli zmiany te mają charakter ulepszeń?

W stanie faktycznym przedstawiono jedynie prace, które są nowe na skalę przedsiębiorstwa, co oznacza, że nie są prowadzone powtarzalnie lub sezonowo.

Nie są to działania okresowe, ponieważ są wynikiem każdorazowo przeprowadzanej analizy i za każdym razem są jednostkowo dedykowane dla każdego z nowych/zmienionych procesów lub produktów.

Jeżeli są one powtarzalne, np. po ich zakończeniu są ponawiane, w rozumieniu wykorzystania parametrów lub w odniesieniu do indywidualnej specyfikacji dostarczonej przez klienta, w takim przypadku są kwalifikowane jako produkcja bieżąca a nie jako działania twórcze prowadzone w sposób systematyczny których celem jest wykorzystanie istniejącej w przedsiębiorstwie wiedzy i umiejętności w celu wprowadzania zmian do już istniejącego produktu.

Nie są to również działania rutynowe, ponieważ rutynowymi działaniami w przedsiębiorstwie jest produkcja (…) w zakresie standardowych produktów oferowanych dla klientów. Fakt, że projekty w zakresie wprowadzania nowych lub zmienionych typów (…) w większości wypadków kończą się niepowodzeniem z uwagi na różne czynniki losowe (techniczne, technologiczne, procesowe, decyzje klienta itp.) pokazuje ich nieprzewidywalność i brak automatyzmu. Ostatecznie nowy model po weryfikacji prototypu może nie być zaakceptowany przez klienta i może nie wejść do produkcji seryjnej. Wnioskodawca jednocześnie podkreśla to, że w działania, o których mowa, jest zaangażowany specjalny dział przedsiębiorstwa, w którym zatrudnieni pracownicy cechują się dużym doświadczeniem, kreatywnością i zaangażowaniem. Wnioskodawca rozumie, że każdy z takich projektów jest realizowany zgodnie ze schematem, czyli w sposób systematyczny jednak nie można mylić systematyczności z rutynowym działaniem, ponieważ w definicji ustawowej pojęcia te zostały użyte w dwóch zupełnie odrębnych znaczeniach.

4. Czy Państwa działalność, opisana we wniosku, podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia?

Projekty realizowane w przedsiębiorstwie są prowadzone zgodnie z ustalonym harmonogramem.

Nowy projekt definiuje się na początku jako nowy lub zmieniony produkt fizyczny lub proces wewnętrzny, którego wykonanie należy zweryfikować poprzez przygotowanie modelu (prototypu) lub testy technologiczne. Następnie opracowywane są odpowiednie instrukcje dla pracowników oraz doprecyzowywane zestawienia dotyczące etapu potencjalnej produkcji i zużycia materiałów. Ostatecznym krokiem jest wewnętrzna walidacja produktu oraz procesu jego wytworzenia.

Prace realizowane przez Wnioskodawcę przebiegają w sposób uporządkowany, a ich efektem są zarówno konkretne dokumenty, jak i fizyczne modele. Każda iteracja wprowadzania nowego modelu odbywa się zgodnie z wewnętrznymi wytycznymi przedsiębiorstwa i musi spełniać określone wymagania, których potwierdzeniem jest dokumentacja walidacyjna kwalifikująca model jako gotowy produkt lub potwierdzająca, że proces spełnia wszystkie przewidziane wymogi.

Należy jednak podkreślić, że ze względu na zmienność wymagań w stosunku do opracowywanych nowych/zmienionych produktów czy procesów, nie zawsze wszystkie dokumenty powstają w identycznej formie. Często proces wdrożenia może zakończyć się niepowodzeniem na dowolnym etapie. Zakończenie projektu definiuje się jako uzyskanie efektu, który jest w przeważającej części zgodny z założeniami opisanymi w specyfikacji technicznej lub poprzez podjęcie decyzji o zaniechaniu dalszych prac w zakresie uzyskania zadowalających rezultatów. Powód zaniechania dalszych prac może wynikać z przyczyn technicznych wynikających z parku maszynowego, technologicznych np. gdy nie uzyskuje się produktu mieszczącego się w zakresie kosztowym, jakości, kiedy przyjęte rozwiązania nie zapewniają wystarczającego bezpieczeństwa czy estetyki wyrobu lub innym.

5. Jakie konkretnie narzędzia, nowe koncepcje, rozwiązania, niewystępujące w praktyce gospodarczej (w tym Wnioskodawcy) zastosowano? Innymi słowy, co powoduje, że projekty te w znacznym stopniu różnią się od rozwiązań już funkcjonujących; na czym polega unikatowość tych konkretnych projektów, co pozwala uznać je za nowatorskie?

Podstawową formą działalności przedsiębiorstwa jest produkcja (…). Wprowadzanie zmian do modeli, nowych modeli lub rozwiązań procesowych, które wcześniej nie występowały w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy stanowi wyjątek od regularnej części działalności przedsiębiorstwa. Zgodnie z definicją ustawową przedsiębiorstwo wyodrębnia działania, w których wykorzystuje wiedzę do wprowadzenia nowych lub zmienionych produktów i procesów na skalę przedsiębiorstwa. Kwestia nowości jest definiowana poprzez wytworzenie dokumentacji, prototypów, modeli, rysunków, instrukcji itp., które wcześniej nie istniały w przedsiębiorstwie. Jako przykłady można przytoczyć:

-   Opracowanie nowych koncepcji konstrukcyjnych (…).

-    Zaprojektowanie układów stelaży.

-    Zaprojektowanie połączeń oraz mechanizmów regulacyjnych.

-    Wdrożenie zestawów materiałowych o parametrach technologicznych dotychczas niestosowanych w przedsiębiorstwie.

-    Wprowadzane są zmiany w konstrukcji oraz w sposobie łączenia elementów, co wymaga opracowania nowych procedur technologicznych, kolejności operacji, tolerancji i instrukcji stanowiskowych.

-    Implementacji technologii produkcji wcześniej niewykorzystywanych w Spółce, w tym nowych metod formowania, łączenia i montażu komponentów.

-    Adaptowanie parku maszynowego poprzez projektowanie dedykowanych narzędzi i przyrządów.

-    Projekty często wymagają indywidualnego doboru materiałów, ich właściwości fizycznych i mechanicznych oraz sposobów warstwowania i naciągów, co pozwala uzyskać parametry użytkowe niedostępne w dotychczasowych rozwiązaniach.

-    Istotnym elementem nowatorskości jest rozwiązywanie sprzecznych wymagań technicznych i ekonomicznych, takich jak poprawa trwałości i komfortu przy jednoczesnej redukcji kosztów jednostkowych, co wymaga zastosowania niestandardowych koncepcji projektowych i technologicznych. W efekcie powstają rozwiązania znacząco różniące się od dotychczas funkcjonujących u Wnioskodawcy zarówno pod względem konstrukcji, jak i metod wytwarzania, a ich wdrożenie wiąże się z wytworzeniem nowej wiedzy na skalę przedsiębiorstwa, potwierdzonej dokumentacją techniczno-technologiczną oraz walidacją prototypów.

6. Czy efekty pracy Spółki w zakresie opisanych we wniosku projektów, których Spółka jest „twórcą”:

a) zawsze są kreacją nowego, nieistniejącego wcześniej produktu/procesu?

Efekty pracy Wnioskodawcy nie zawsze stanowią kreację całkowicie nowego, nieistniejącego wcześniej produktu lub procesu.

Część z opisanych w stanie faktycznym projektów jest zmianą produktu lub usługi, które już istnieją w przedsiębiorstwie. Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, za nowy projekt uznaje się między innymi taki produkt (…), którego wykonanie wymaga przeprowadzenia procesu testowego poprzez wykonanie modelu (prototypu), dostosowania instrukcji dla pracowników oraz zestawień materiałowych, a także dokonania wewnętrznej walidacji zarówno produktu, jak i procesu jego wytworzenia. Drobne modyfikacje produktów, które nie wymagają jego walidacji, nie są kwalifikowane jako nowe projekty.

b) nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny?

Efekty pracy nie są rezultatem działań, które można osiągnąć wyłącznie dzięki określonym umiejętnościom i których wynik jest z góry przewidywalny oraz powtarzalny.

W każdym z projektów zostaje wykorzystana już istniejąca wiedza z zakresu produkcji przemysłowej (…) w celu wprowadzenia nowych lub zmienionych produktów czy procesów realizowanych w sposób systematyczny, w trakcie której realizowane są działania twórcze. Dowodem na to, że rezultaty działań nie mogą zostać z góry określone i do przewidzenia jest to, że niektóre projekty kończą się niepowodzeniem. Należy podkreślić, że o ile większość z projektów nie kończy się wdrożeniem do produkcji. Co pokazuje że podczas rozpoczęcia projektu żaden z pracowników ani całe przedsiębiorstwo nie może zagwarantować, że dany projekt zakończy się zgodnie z założonym harmonogramem, zgodnie z założonym budżetowaniem czy uda się osiągnąć dokładnie zakładane właściwości fizykochemiczne produktu czy z innych powodów nie zostanie całkowicie przerwany w trakcie i zakończony niepowodzeniem.

c) nie są jedynie „techniczną”, a są „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów?

Rezultaty pracy mają charakter twórczy, a nie wyłącznie techniczny. Prowadzone prace obejmują opracowanie nowych lub istotnie zmienionych modeli (…), wdrażanie nowych rozwiązań technologicznych oraz optymalizację procesów produkcyjnych. Każdy projekt jest realizowany w sposób systematyczny, ale nie rutynowy. Wymaga kreatywności, wiedzy i doświadczenia zespołu. Potwierdzeniem twórczego charakteru jest konieczność opracowania prototypu, przeprowadzenia testów, walidacji oraz przygotowania dokumentacji technicznej dla każdego nowego projektu.

7. Czy uzyskują Państwo przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych, czy z tzw. „ulgi badawczo-rozwojowej”, „ulgi na prototyp” oraz „ulgi prowzrostowej” zamierzają Państwo skorzystać tylko w stosunku do przychodów z działalności operacyjnej?

Ulgi w podatku dochodowym Wnioskodawca będzie aplikował tylko do zysków z działalności operacyjnej. W tym zakresie przychody z zysków kapitałowych nie będą brane pod uwagę.

8. Czy posiadają Państwo status centrum badawczo-rozwojowego?

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

9. Czy w okresie 2 kolejno następujących po sobie lat podatkowych, licząc od roku podatkowego, w którym poniósł koszty zwiększenia przychodów, zwiększyliście Państwo przychody ze sprzedaży produktów w stosunku do przychodów z tego tytułu ustalonych na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok poniesienia tych kosztów?

Wnioskodawca nie jest w stanie określić czy w okresie 2 kolejno następujących po sobie lat podatkowych, licząc od roku podatkowego, w którym poniesie koszty zwiększenia przychodów nie zwiększą się przychody ze sprzedaży produktów w stosunku do przychodów z tego tytułu ustalonych na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok poniesienia tych kosztów. Wnioskodawca planuje jednak każdorazowo wprowadzenie nowego typu (…), który wcześniej nie był oferowany, co spełnia jedną z alternatywnych przesłanek umożliwiających skorzystanie z ulgi.

Pytania

1.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, działalność Wnioskodawcy spełnia przesłanki uznania jej działań za działalność rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, z uwzględnieniem definicji prac rozwojowych zawartych w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm., dalej jako: „Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”)?

2.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, działalność Wnioskodawcy w zakresie produkcji przed seryjnej kwalifikuje się do skorzystania z ulgi na prototyp o której mowa w artykułach 18ea ustawy o CIT?

3.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, działalność Wnioskodawcy spełnia przesłanki uznania jej działań za kwalifikujące się do skorzystania z ulgi na badania i rozwój, o której mowa w artykule 18d ustawy o CIT?

4.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, działalność Wnioskodawcy w zakresie wprowadzenia na rynek nowego typu (…) kwalifikuje się do skorzystania z ulgi prowzrostowej, o której mowa w artykule 18eb ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzone przez niego działania w zakresie wprowadzania nowego modelu (…), jak również zmian do już istniejącego modelu (…) oraz wprowadzania nowego procesu wewnętrznego jak również zmian do już istniejących procesów wewnętrznych spełniła przesłanki uznania za działalność rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, z uwzględnieniem definicji prac rozwojowych określonych w art. 4 ust. 3.

2.  Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, działalność Wnioskodawcy w zakresie produkcji przed seryjnej kwalifikuje się do skorzystania z ulgi na prototyp, o której mowa w art. 18ea ustawy o CIT.

3.  Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, działalność Wnioskodawcy w zakresie wprowadzania nowego modelu (…), jak również zmian do już istniejącego modelu (…) oraz wprowadzania nowego procesu wewnętrznego, jak również zmian do już istniejących procesów wewnętrznych spełniła przesłanki uznania jej działań za kwalifikujące się do skorzystania z ulgi na badania i rozwój, o której mowa w artykule 18d ustawy o CIT.

4. Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego stanu faktycznego działalność Wnioskodawcy w zakresie wprowadzenia na rynek nowego typu (…) kwalifikuje się do skorzystania z ulgi prowzrostowej, o której mowa w artykule 18eb ustawy o CIT.

Ad. 1

W odniesieniu do pierwszego pytania oraz przedstawionego stanowiska, Wnioskodawca podkreśla, że celem niniejszego wniosku w zakresie objętym tym pytaniem jest dokonanie oceny, czy opisane w stanie faktycznym działania realizowane przez Spółkę mogą zostać zakwalifikowane jako prace rozwojowe w rozumieniu przepisów regulujących możliwość skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej. Jednocześnie, Wnioskodawca zaznacza, że w treści wniosku celowo nie zostały opisane działania o charakterze badawczym, gdyż intencją Spółki jest weryfikacja możliwości zastosowania przedmiotowej ulgi wyłącznie w odniesieniu do prac rozwojowych.

W związku z tym, w nawiązaniu do stanu faktycznego, Spółka przytacza brzmienie analizowanych przepisów, w tym między innymi art. 4a pkt 26 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm.), w rozumieniu którego, spełnia ona przesłanki do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, w zakresie części rozwojowej:

„działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”.

Jednocześnie, Wnioskodawca chciałby przytoczyć brzmienie przepisów zawartych w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm., dalej jako: „Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”):

„Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.”

Aby lepiej zrozumieć cytowany przepis, Wnioskodawca zaznacza, że opiera on swoje stanowisko o wytyczne definiujące działalność badawczo-rozwojową, które zostały zapisane w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. „Dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX” (dalej: „Objaśnienia”).

Poniżej Spółka przytacza najistotniejsze punkty, które mają zastosowanie w kontekście prowadzonej działalności oraz rozliczeń podatkowych:

Punkt 3.2.1 „Działalność badawczo-rozwojowa w ujęciu ogólnym”

„25. Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT (odpowiednio art. 5a pkt 38 ustawy o PIT) działalność badawczo-rozwojowa oznacza „działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” wskazuje, iż w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe. Jednocześnie może prowadzić badania naukowe i prace rozwojowe. W każdej z tych trzech sytuacji spełniona zostanie definicja działalności badawczo- rozwojowej.”

Punkt 3.2.1.1 „Twórczość”

„33. Ponadto, uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo- rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.”

(…)

„37. Jak podaje Podręcznik Frascati, twórczość w działalności badawczo-rozwojowej związana jest z kreatywnością mającą swe źródło we wkładzie człowieka. Z zakresu działalności badawczo-rozwojowej należy więc wyłączyć działalność o charakterze rutynowym, można natomiast włączyć do niej nowe metody opracowane w celu wykonywania pospolitych zadań. Na przykład przetwarzanie danych nie jest działalnością badawczo-rozwojową, chyba że stanowi część projektu mającego na celu opracowanie nowych metod przetwarzania danych. Podobnie kształcenie zawodowe należy wyłączyć z zakresu działalności badawczo- rozwojowej, ale już nowe metody prowadzenia szkoleń mogą zostać zakwalifikowane jako działalność badawczo-rozwojowa. Wreszcie nowa metoda rozwiązywania problemu, opracowana w ramach projektu, może być zaliczona do działalności badawczo-rozwojowej, jeśli wynik jest oryginalny i spełnione są pozostałe kryteria tej działalności.”

Punkt 3.2.1.2 „Systematyczność”

„39. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną [działalność] w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo- rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej.”

„40. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika.”

Punkt 3.2.1.3 „Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań”

„43. W świetle konstrukcji definicji badawczo-rozwojowej należy uznać, że „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych, natomiast „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych. Innymi słowy, działalność badawczo- rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).”

Mając na uwadze powyżej przytoczone regulacje i odnosząc je bezpośrednio do stanu faktycznego, Wnioskodawca chciałby podkreślić, że realizowane w jego działalności prace pomimo tego, że mogą być zlecane przez podmioty powiązane stanowią innowację na skalę przedsiębiorstwa, czego dowodem jest realizacja dodatkowych działań w formie wytworzenia modelu jego walidacji i opracowania specyfikacji technicznej produktu ponieważ realizacja tych działań w innym wypadku byłaby ekonomicznie nieuzasadniona i generowała zbędne koszty. Dlatego takie działania są realizowane wyłącznie wtedy, kiedy model (…) jest całkowicie nowy lub zmiany do już istniejącego (…) uzasadniają poniesienie dodatkowych kosztów niezbędnych w celu wprowadzenia danego (…) na rynek.

Opisane we wniosku prace są w ocenie Wnioskodawcy, pracami Rozwojowymi. Nie znaczy to, że Wnioskodawca nie realizuje prac badawczych, ale nie był w stanie ich odpowiednio wyodrębnić i opisać, aby móc wpisać je w powyższy wniosek. Jednak, w opinii Wnioskodawcy jest to działanie w pełni zgodne z zapisami ustawy oraz objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. w tym zakresie.

Należy również zaznaczyć, że nie są to działania okresowe, ponieważ są wynikiem każdorazowo przeprowadzanej analizy i za każdym razem są jednostkowo dedykowane dla każdego z nowych/zmienionych (…) osobno. Nie są również powtarzalnymi okresowo działaniami, ponieważ po ich zakończeniu nie są w żaden sposób ponawiane, w rozumieniu wykorzystania parametrów lub w odniesieniu do indywidualnej specyfikacji dostarczonej przez klienta.

Nie są to również działania rutynowe, ponieważ rutynowymi działaniami w przedsiębiorstwie jest produkcja (…) w zakresie standardowych produktów oferowanych dla klientów. Fakt, że projekty w zakresie wprowadzania nowych lub zmienionych typów (…) mogą zakończyć się niepowodzeniem z uwagi na różne czynniki losowe (techniczne, technologiczne, procesowe itp.) pokazuje ich nieprzewidywalność i brak automatyzmu. Ostatecznie nowy model po weryfikacji prototypu może nie być zaakceptowany przez klienta i może nie wejść do produkcji seryjnej. Spółka jednocześnie podkreśla to, że w działania, o których mowa jest zaangażowany specjalny dział przedsiębiorstwa, w którym zatrudnieni pracownicy cechują się dużym doświadczeniem, kreatywnością i zaangażowaniem. Wnioskodawca rozumie, że każdy z takich projektów jest realizowany zgodnie ze schematem, czyli w sposób systematyczny jednak nie można mylić systematyczności z rutynowym działaniem, ponieważ w definicji ustawowej pojęcia te zostały użyte w dwóch zupełnie odrębnych znaczeniach.

Projekty realizowane w przedsiębiorstwie podlegają realizacji zgodnie z określonym schematem. Nowy projekt jest definiowany po krótce jako (…), którego wykonanie należy przetestować poprzez wykonanie modelu (prototypu), następnie należy odpowiednio dostosować instrukcje dla pracowników oraz doprecyzować zestawienia w zakresie etapu potencjalnej produkcji i zużytych materiałów, po to by na sam koniec walidować wewnętrznie produkt i proces jego wytworzenia.

Prace realizowane przez Wnioskodawcę w tym zakresie są realizowane w sposób uporządkowany, a ich wynikiem jest powstanie konkretnych dokumentów jak również fizycznych modeli. Każda iteracja wprowadzania nowego modelu jest realizowana zgodnie z wewnętrznymi wytycznymi przedsiębiorstwa i musi spełniać określone wymogi, których ostatecznym sprawdzeniem jest dokumentacja potwierdzająca walidację danego modelu i zakwalifikowanie go jako skończonej formy produktu. Jednak, z uwagi na zmienność jaką charakteryzują się procesy opracowywania nowych produktów należy zauważyć, że nie zawsze wszystkie dokumenty zostają opracowane lub zostają opracowane w dokładnie w takiej samej formie. Jak zostało wspomniane już wcześniej, w skrajnym wypadku proces wdrażania może zakończyć się niepowodzeniem już na wczesnym etapie. Jako nowy projekt jest definiowane działanie, które w stopniu minimalnym posiada specyfikację techniczną produktu.

Wnioskodawca zauważa, że podczas realizacji opisywanych działań pracownicy przedsiębiorstwa tylko wykorzystują już istniejącą wiedzę (z zakresu technologii, procesów wewnętrznych, technicznych aspektów wytwarzania, ergonomii, designu czy estetyki) w celu pozytywnego zakończenia działań oraz uzyskania pozytywnej walidacji wewnętrznej. W opisywanych projektach zawsze celem wykorzystania wiedzy posiadanej wcześniej oraz potencjalnie powszechnie ujętej jest wprowadzenie do sprzedaży nowego lub zmienionego modelu (…) albo wprowadzenie nowego procesu lub też zmian do już istniejącego procesu, co należy rozumieć jako formy optymalizacji oraz modernizacji w zakresie produkcji. Zdaniem wnioskodawcy jest to w pełni zgodne z Objaśnieniami podatkowymi, na które powyżej powołał się Wnioskodawca.

Dlatego w opinii Wnioskodawcy, realizuje on działania rozwojowe zgodne z definicją w zakresie wprowadzania nowych modeli (…) oraz istotnych zmian w już produkowanych modelach (…) w każdym ze zdefiniowanych zakresów:

• Zmiany dotyczące materiałów wykorzystanych do produkcji (…) bez zmian w jego konstrukcji,

• Zmiany konstrukcyjne (…),

• Wdrożenie nowych rozwiązań technologicznych dotychczas niestosowanych w przedsiębiorstwie.

W związku z powyższym stanowiskiem jak również zgodnie z literalnym brzmieniem przepisów prawa, ugruntowaną linią orzeczniczą oraz jednolitą praktyką interpretacyjną organów podatkowych w odniesieniu do podmiotów z branży (…), Wnioskodawca uważa, że działalność prowadzona przez Spółkę spełnia przesłanki uznania jej za działalność rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 oraz pkt 28 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez działalność rozwojową rozumie się działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ad. 2

W świetle przedstawionego stanu faktycznego, działalność Wnioskodawcy w zakresie produkcji przed seryjnej kwalifikuje się do skorzystania z ulgi na prototyp, o której mowa w artykule 18ea ustawy o CIT.

Wnioskodawca w oparciu o przytoczony stan faktyczny uważa, że spełnia przesłanki do skorzystania z ulgi na prototypy, określonej w art. 18ea ustawy o CIT, która umożliwia odliczenie 30% kosztów kwalifikowanych związanych z produkcją próbną nowego produktu oraz jego wprowadzeniem na rynek.

Ponieważ, definicja legalna produkcji próbnej, która została zawarta w art. 18ea ust. 3 ustawy o CIT i stanowi, że:

„przez produkcję próbną nowego produktu rozumie się etap rozruchu technologicznego produkcji niewymagający dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych lub inżynieryjnych, którego celem jest wykonanie prób i testów przed uruchomieniem procesu produkcji nowego produktu, powstałego w wyniku prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, przy czym etap rozruchu technologicznego obejmuje okres od momentu poniesienia pierwszego kosztu związanego z tym etapem do momentu rozpoczęcia produkcji nowego produktu”.

Polska definicja „produkcji próbnej” stanowi oczywiste nawiązanie do zaleceń OECD dotyczących pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, zwanych Podręcznikiem Frascati 2015. Zgodnie z wytycznymi OECD przez produkcję próbną rozumie się fazę produkcji, która nie wymaga dalszych prac projektowo- konstrukcyjnych czy inżynieryjnych. Podstawowym celem działalności próbnej nie jest dalsze udoskonalanie wyrobów, jak ma to miejsce przy pracach badawczo-rozwojowych, lecz uruchomienie samego procesu produkcji (tak: Podręcznik Frascati 2015, wyd.: Główny Urząd Statystyczny 2018, str. 66).

Zgodnie z wytycznymi OECD, etap produkcji próbnej rozpoczyna się po pomyślnym przeprowadzeniu testów prototypu i ewentualnym dokonaniu niezbędnych modyfikacji. Z fazą uruchomienia produkcji najczęściej wiążą się koszty ponoszone podczas procesu uruchamiania produkcji na pełną skalę oraz ostatecznym dostosowaniem produktu w związku z etapem produkcji. OECD wskazuje również, że pierwsze egzemplarze produkcji próbnej prowadzonej na potrzeby produkcji masowej nie powinny być traktowane jako prototyp badawczo-rozwojowy (B+R). Powyższe stwierdzenie jest niezwykle istotne, ponieważ wyznacza jasną granicę pomiędzy opracowaniem prototypu w ramach prac badawczo-rozwojowych, a produkcją próbną. Prototypem będzie opracowanie produktu tylko dla potrzeb testowych, a następnie dalszego rozwoju. Dopiero prace związane z przygotowaniem właściwej produkcji będą uznane za prace nad produkcją próbną.

Tak więc jeżeli jakiś etap prac przestaje spełniać przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, ponieważ wiąże się już z technicznym wdrożeniem wyników prac B+R (rutynowe czynności posiadające charakter ulepszeń), to będzie można zaliczyć ten etap do produkcji próbnej. Co istotne, produkcja próbna zgodnie z tą definicją ma bardzo szerokie znaczenie i obejmuje cały wskazany etap aż do rozpoczęcia produkcji na skalę masową, czyli momentu, kiedy wszystkie parametry produkcji są znane, maszyny produkcyjne zostały nabyte, zainstalowane, tworzą prawidłowo działający ciąg technologiczny oraz wykonane zostały wszelkie niezbędne testy i próby.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego, Wnioskodawca zakończył prace rozwojowe, których celem było opracowanie nowego produktu oraz zwiększenie wydajności produkcji, natomiast przed bezpośrednim przystąpieniem do produkcji masowej, Spółka musi wykonać jeszcze szereg testów niezwiązanych z rozwojem produktu, jako takiego, ale z kalibracją maszyn produkcyjnych pod kątem prawidłowej produkcji właściwej.

Z kolei, w art. 18ea ust. 2 ustawy o CIT wskazano, że „przez produkt należy rozumieć produkt w rozumieniu ustawy o rachunkowości, z wyłączeniem usług”.

Możliwość zastosowania ulgi na prototyp w odniesieniu do unowocześnionych i zmienionych produktów potwierdzona została w treści projektu ustawy nowelizującej ustawę o CIT (uzasadnienie do projektu z 8 września 2021 r. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, Druk Sejmowy nr 1532). Jak zostało wskazane: „(...) proponowane odliczenie powinno wywołać pożądane skutki w postaci unowocześnienia i zróżnicowania asortymentu produktów dostępnych na rynku w postaci oferowania przez przedsiębiorców nowych produktów powstałych w wyniku prowadzonych przez podatnika prac badawczo-rozwojowych”.

Należy więc przyjąć, że każdy nowy model (…) będzie spełniał powyższą definicję, w innym wypadku należałoby przyjąć interpretację sztucznie zawężającą definicje opisaną powyżej a byłoby to niezgodne z normami prawnymi, które nakazują stosować przede wszystkim literalne brzmienie przepisów. Dodanie jakichkolwiek dodatkowych warunków sztucznie ogranicza możliwość zastosowania powyższej ulgi.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że prace mające na celu sprawdzenie poprawności produkcji masowej nowych produktów, opisanych w stanie faktycznym, będą mieściły się w zakresie pojęciowym „produkcji próbnej nowego produktu”.

Takie podejście zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych DKIS, m.in.:

0111-KDIB1-3.4010.761.2023.2.AN z 27 lutego 2024 r.

Stan faktyczny:

Spółka (polski rezydent podatkowy) prowadzi działalność w branży motoryzacyjnej, w szczególności w zakresie produkcji części i akcesoriów do pojazdów silnikowych. W ramach projektów Grupy 1 spółka realizuje prace nad tworzeniem nowych produktów oraz ulepszaniem już istniejących, a także wdraża innowacje procesowe. Projekty te obejmują m.in. fazę rozruchu technologicznego produkcji, w której nie są już prowadzone dalsze prace projektowo- konstrukcyjne lub inżynieryjne, a celem jest przeprowadzenie testów i prób przed uruchomieniem produkcji seryjnej nowych produktów. Spółka ponosi w tym etapie koszty nabycia i ulepszenia środków trwałych oraz koszty materiałów i surowców niezbędnych do produkcji próbnej.

Stanowisko wnioskodawcy:

Wnioskodawca uznał, że działalność spółki w fazie produkcji próbnej (rozruch technologiczny produkcji) w ramach projektów Grupy 1 spełnia definicję produkcji próbnej nowego produktu, o której mowa w art. 18ea ust. 3 ustawy o CIT. W związku z tym spółka będzie uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów produkcji próbnej, o których mowa w art. 18ea ustawy o CIT. Wnioskodawca podkreślił, że koszty te będą możliwe do wyodrębnienia i nie będą dublowane z kosztami ulgi B+R, a nowe produkty obejmują także produkty unowocześnione, o parametrach nieoferowanych dotychczas przez spółkę.

Ocena organu:

Stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego (ulga na prototyp) zostało uznane za prawidłowe – bez żadnych uwag czy zastrzeżeń. Organ odstąpił od uzasadnienia prawnego tej oceny.

0111-KDIB1-3.4010.534.2023.2.JMS z 27 listopada 2023 r.,

Stan faktyczny

Spółka prowadzi działalność w branży instalacyjnej, stale rozwijając nowe produkty i ulepszając procesy. W ramach wdrażania nowych produktów na rynek ponosi m.in. koszty certyfikacji tych produktów, które są niezbędne do ich dopuszczenia do sprzedaży. Certyfikacja obejmuje m.in. badania, ekspertyzy, przygotowanie dokumentacji oraz opłaty administracyjne wymagane przez przepisy prawa.

Stanowisko wnioskodawcy

Wnioskodawca uznał, że jest uprawniony – na podstawie art. 18ea ust. 6 pkt 1 ustawy o CIT – do odliczenia w ramach ulgi na prototyp kosztów certyfikacji nowych produktów jako kosztów wprowadzenia na rynek nowego produktu. Wskazał, że poniesienie tych kosztów jest obligatoryjne i wynika z przepisów prawa, a bez ich poniesienia nie byłoby możliwe zgodne z prawem wprowadzenie produktu do sprzedaży.

Odpowiedź organu

Organ podatkowy potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w tym zakresie: spółka może dokonać odliczenia w ramach ulgi na prototyp kosztów certyfikacji nowych produktów jako kosztów wprowadzenia na rynek nowego produktu w rozumieniu art. 18ea ust. 6 pkt 1 ustawy o CIT. Organ jednoznacznie uznał to stanowisko za prawidłowe.

0111-KDIB1-2.4010.613.2022.2.DP z 18 stycznia 2023 r.

Stan faktyczny

Spółka opracowała nowy produkt w wyniku prowadzonych prac badawczo-rozwojowych. Przed uruchomieniem produkcji masowej konieczne było przeprowadzenie produkcji próbnej, obejmującej m.in. zakup nowych urządzeń produkcyjnych, komponentów oraz innych środków trwałych i materiałów niezbędnych do testów i rozruchu technologicznego. Produkcja próbna miała na celu sprawdzenie poprawności procesu produkcyjnego nowego produktu, a nie dalsze jego udoskonalanie.

Stanowisko wnioskodawcy

Produkcja próbna nowego produktu, realizowana po zakończeniu prac B+R, kwalifikuje się do ulgi na prototyp.

Do kosztów produkcji próbnej zalicza się m.in. zakup fabrycznie nowych środków trwałych (np. piece, zbiorniki, systemy wentylacji), komponentów i materiałów zużytych wyłącznie do produkcji próbnej oraz wydatki związane z przygotowaniem tych środków do używania (transport, montaż, instalacja itp.).

Produkcja próbna obejmuje etap rozruchu technologicznego, który nie wymaga już dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych czy inżynieryjnych, a jej celem jest przygotowanie do produkcji masowej nowego produktu.

Organ podatkowy potwierdził, że:

Produkcja próbna nowego produktu, powstałego w wyniku prac badawczo-rozwojowych, kwalifikuje się do ulgi na prototyp, jeśli spełnia definicję z art. 18ea ust. 3 ustawy o CIT (czyli jest to etap rozruchu technologicznego przed produkcją masową, niewymagający dalszych prac projektowych).

Ad. 3

Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT, polegającej na możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych poniesionych w związku z działalnością B+R. Zgodnie z art. 18d ust. 2 ustawy, do kosztów kwalifikowanych zalicza się m.in. wynagrodzenia pracowników zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową. Spółka prowadzi ewidencję rachunkową zgodnie z art. 9 ustawy o CIT, wyodrębniając koszty kwalifikowane, które nie zostały jej zwrócone ani odliczone w innej formie, co wyklucza ryzyko podwójnego korzystania z preferencji (art. 18d ust. 5 ustawy o CIT). Jednocześnie, spółka nie uwzględnia w kosztach kwalifikowanych wydatków wyłączonych z katalogu, takich jak odpisy amortyzacyjne od budynków, budowli i lokali będących odrębną własnością oraz składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Spółka uzasadnia swoje stanowisko w tym zakresie powołując się na jednolitą linię interpretacyjną oraz orzeczniczą potwierdzającą możliwość skorzystania z ulgi B+R przez podmioty z branży (…) takie jak:

Interpretacja indywidualna z 10 stycznia 2019 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.569.2018.1.MO – „Spółka z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest wiodącym przedsiębiorstwem zajmującym się projektowaniem oraz produkcją (…). Głównymi produktami oferowanymi przez Spółkę są (…).

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nieustannie poszukuje nowych rozwiązań mających na celu zarówno usprawnienie samych produktów, jak i procesu ich tworzenia. Powyższe działania Spółka realizuje, poprzez prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej, którą zajmują się funkcjonujące w ramach struktury Spółki wyodrębnione organizacyjnie działy badawczo-rozwojowe (dalej: „Działy B+R”), do których przypisane są poszczególne procesy. (…) Spółka w ramach swojej działalności prowadzi prace polegające m.in. na opracowywaniu (…) o podwyższonym komforcie, poszukiwaniu i badaniu możliwości zastosowania nowych materiałów oraz prowadzi badania i prace rozwojowe w zakresie techniki i technologii zwiększających wydajność, zmniejszające materiałochłonność i energochłonność produkcji (…).”

Interpretacja indywidualna z 27 listopada 2020 r. o sygn. 0112-KDIL2-2.4011.573.2020.2.IM – „Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402) i jego działalność nie jest prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 482). Wnioskodawca uzyskał dotację w zakresie opisywanych we wniosku inwestycji.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności zajmuje się produkcją (…), a także produkcją wieloseryjną komponentów (…) z płyt drewnopochodnych (...), pod nazwą własną bądź kontrahenta. Produkcja oparta jest na wykorzystaniu różnych technologii, korzystając z nowoczesnego sprzętu, które razem pozwalają uzyskać końcowo odmienne od wcześniej wytwarzanych produkty. Wnioskodawca często w ramach prowadzonej działalności przygotowuje wzory i prototypy nowych wyrobów, które później trafiają do sklepów kontrahentów. Nieustannie prowadzone są prace nad tworzeniem nowych serii, w ramach których powstają prototypy (…). W procesie produkcji wykorzystywane są surowce najwyższej jakości, pochodzące z wiarygodnych ekologicznie źródeł.

Ze względu na wprowadzane innowacje technologiczne Wnioskodawca zrealizował w okresie między kwietniem 2017 r. a grudniem 2018 r. projekt pt. A. Był to autorski, innowacyjny projekt, w ramach którego powstały produkty możliwe do zastosowania np. jako elementy (…) czy elementy konstrukcyjne. Takie produkty są przeznaczone do (...). Rozwiązanie tego typu znacząco podniosło jakość (...) wytworzonej płyty wiórowej. (...) powierzchnia jest równa, a wszelkie nierówności, które wynikają z budowy płyty, nie są dodatkowo podkreślone”.

Interpretacja indywidualna z 6 maja 2020 r. 0113-KDIPT2-3.4011.34.2020.2.RR – „Prace B+R w obszarze produktowym, tj. nowe bądź znacząco ulepszone kolekcje (…), gry, zabawy i pozostałe materiały edukacyjne

1. Analiza zapotrzebowania rynku oraz poszukiwanie innowacyjnych rozwiązań w obszarze produktowym Spółki. Analiza odbywa się średnio raz w roku. W tym czasie podejmowane są decyzje w zakresie planu nowych produktów. Ponadto w ciągu roku mogą pojawiać się nowe pomysły oraz inspiracje, które uzupełniają opracowany wcześniej plan.

2. Projektowanie koncepcji nowych (…) stanowiących docelowo wyposażenie placówek dydaktycznych, a także gier, zabaw i innych materiałów edukacyjnych.

3. Tworzenie koncepcji nowych gier, zabaw i materiałów edukacyjnych, w tym obcojęzycznych i przeprojektowanie ich do polskich wymogów regulacyjnych.

4. Wykonanie projektu graficznego ulepszonych kolekcji (…), a także gier, zabaw i innych materiałów edukacyjnych.

5. Rozwój poszczególnych elementów i/lub zintegrowanych rozwiązań stanowiących składowe (…), a także gier, zabaw i innych materiałów edukacyjnych.

6. Wykonywanie prototypów każdego nowego bądź ulepszonego wyrobu.

7. Testy walidujące bezpieczeństwo każdego z nowych wyrobów.

8. Walidacja gotowości technologicznej opracowywanych rozwiązań potwierdzająca osiągnięcie założonych parametrów.

9. Czynności administracyjno-techniczne związane z zamówieniem materiałów do produkcji pilotażowej oraz ich wprowadzeniem do systemów wewnętrznych Spółki (na potrzeby ewidencyjne).”

Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, spełnione są w pełni ustawowe kryteria określone w art. 18d ustawy o CIT, umożliwiające Spółce z o.o. skorzystanie przy obecnym stanie faktycznym z ulgi badawczo-rozwojowej.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, działalność polegająca na wprowadzeniu na rynek nowego typu (…) jako produktu wytworzonego przez Spółkę spełnia przesłanki do skorzystania z ulgi prowzrostowej, o której mowa w art. 18eb ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT, przez produkty rozumie się „rzeczy wytworzone przez podatnika”. Wnioskodawca wskazuje, że każdy nowy model (…), który powstaje w ramach działalności produkcyjnej Spółki, stanowi rzecz wytworzoną przez niego, a więc spełnia definicję produktu w rozumieniu ustawy.

Dodatkowo, zgodnie z art. 18eb ust. 1 ustawy o CIT, podatnik może odliczyć od podstawy opodatkowania koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów do wysokości dochodu uzyskanego z tych przychodów, nie więcej jednak niż 1 000 000 zł rocznie.

Warto również podkreślić, że zgodnie z art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT, warunkiem skorzystania przez podatnika z ulgi jest wykazanie w okresie 2 kolejno następujących po sobie lat podatkowych, licząc od roku podatkowego, w którym poniósł koszty zwiększenia przychodów:

• zwiększenie przychodów ze sprzedaży produktów w stosunku do przychodów z tego tytułu ustalonych na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok poniesienia tych kosztów, lub

• osiągnięcie przychodów ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych, lub

• osiągnięcie przychodów ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych w danym kraju.

Wnioskodawca planuje każdorazowo wprowadzenie nowego typu (…), który wcześniej nie był oferowany, co spełnia jedną z alternatywnych przesłanek umożliwiających skorzystanie z ulgi.

W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jego działalność spełnia ustawowe kryteria określone w art. 18eb ustawy o CIT, co uprawnia Spółkę do skorzystania z ulgi prowzrostowej. Stanowisko to znajduje potwierdzenie zarówno w literalnym brzmieniu przepisów, jak i korzystnych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

0111-KDIB2-1.4010.280.2025.2.AJ z 27 sierpnia 2025 r.

1. Stan faktyczny

- Spółka prowadzi działalność produkcyjną, wytwarza i sprzedaje produkty pod własną marką, zarejestrowaną w UE.

- Proces produkcyjny obejmuje kilka operacji i nie polega wyłącznie na składaniu gotowych elementów; produkty są dostosowywane do indywidualnych zamówień klientów.

- Spółka zatrudnia pracowników do produkcji, posiada zaplecze techniczne, prowadzi sprzedaż detaliczną (głównie do osób fizycznych).

- W ofercie są także usługi montażu oraz sprzedaż towarów zakupionych od innych dostawców (te nie są przetwarzane przez Spółkę).

2. Stanowisko Wnioskodawcy

- Produkty oferowane przez Spółkę są „produktami wytworzonymi przez podatnika” w rozumieniu art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT.

- Proces produkcji spełnia definicję produkcji wytwórczej (zgodnie ze słownikiem GUS).

- Przychody ze sprzedaży tych produktów kwalifikują się do ulgi na ekspansję.

- Koszty ponoszone na promocję, udział w targach, certyfikację, rejestrację znaku towarowego itp. są kosztami kwalifikowanymi do ulgi na ekspansję.

- Spółka jest w stanie wyodrębnić wydatki dotyczące wyłącznie promocji produktów (nie usług).

3. Odpowiedź organu

Produkty wytwarzane przez Spółkę (powstające w wyniku pracy pracowników, z wykorzystaniem zaplecza technicznego, dostosowywane do zamówień klientów) są produktami wytworzonymi przez podatnika w rozumieniu art. 18eb ust. 2 CIT. Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest prawidłowe.

0111-KDIB1-1.4010.254.2023.1.BS z 13 października 2023 r.

1. Stan faktyczny

-    Spółka projektuje i produkuje własne produkty, które sprzedaje do podmiotów niepowiązanych.

-    Rozwija ofertę, wprowadzając nowe produkty różniące się od dotychczasowych (technicznie, materiałowo, wizualnie).

2. Stanowisko wnioskodawcy

-    Spółka jest/będzie uprawniona do zastosowania ulgi na ekspansję (art. 18eb ust. 1 CIT) za 2022 rok i lata kolejne.

-    Odliczenia należy dokonać w zeznaniu za rok podatkowy, w którym wydatki będą stanowiły podatkowe koszty uzyskania przychodów.

3. Odpowiedź organu

-    Organ uznał, że Spółka może skorzystać z ulgi na ekspansję, jeżeli ponosi wydatki na wzrost przychodów ze sprzedaży tych produktów i spełnia pozostałe warunki ustawowe (np. wzrost przychodów, brak powiązań z odbiorcą, brak zwolnień podatkowych).

-    Organ podkreślił, że ulga dotyczy wyłącznie produktów wytworzonych przez podatnika, a nie towarów handlowych czy usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1 i 3

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej, oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop:

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop:

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop:

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 updop:

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Stosowanie do art. 18d ust. 6 updop:

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Art. 18d ust. 7 updop:

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Art. 18d ust. 8 updop:

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym:

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

-   podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

-   koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

-   koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,

-   ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

-   jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

-   w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

-   podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

-   kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

-   koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego nr 1 wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop - co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF).

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

- w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

- w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest projektowanie oraz produkcja wyrobów branży (…). Wprowadzanie zmian do modeli, nowych modeli lub rozwiązań procesowych, które wcześniej nie występowały w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy stanowi wyjątek od regularnej części działalności przedsiębiorstwa. Twórczy charakter prac prowadzonych przez Wnioskodawcę przejawia się w opracowywaniu rozwiązań konstrukcyjno-technologicznych które nie istniały wcześniej w skali przedsiębiorstwa prowadzących do powstania nowych lub istotnie ulepszonych produktów oraz procesów wytwórczych. Wnioskodawca miedzy innymi opracowuje nowe lub zmienione układy konstrukcyjnych (…), w tym modyfikacje wpływające na trwałość, ergonomię, sztywność i komfort użytkowania. Wnioskodawca implementuje dotychczas niestosowane w przedsiębiorstwie technologie i metody obróbki (np. nowe sposoby formowania, łączenia, automatyzacji i robotyzacji operacji), wraz z opracowaniem autorskich parametrów procesu (kolejność operacji, czasy, nastawy, tolerancje). Projekty realizowane w przedsiębiorstwie są prowadzone zgodnie z ustalonym harmonogramem. Prace realizowane przez Wnioskodawcę przebiegają w sposób uporządkowany, a ich efektem są zarówno konkretne dokumenty, jak i fizyczne modele. Podczas realizacji opisywanych działań pracownicy przedsiębiorstwa wykorzystują już istniejącą wiedzę (z zakresu technologii, procesów wewnętrznych, technicznych aspektów wytwarzania, ergonomii, designu czy estetyki) w celu pozytywnego zakończenia działań oraz uzyskania pozytywnej walidacji wewnętrznej.

W świetle powyższego, opisana wniosku działalność, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy CIT, a w rezultacie Państwa działalność spełnia przesłanki uznania jej działań za kwalifikujące się do skorzystania z ulgi na badania i rozwój, o której mowa w artykule 18d ustawy o CIT.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

-    działalność Wnioskodawcy spełnia przesłanki uznania jej działań za działalność rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, z uwzględnieniem definicji prac rozwojowych zawartych w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

-    działalność Wnioskodawcy spełnia przesłanki uznania jej działań za kwalifikujące się do skorzystania z ulgi na badania i rozwój, o której mowa w artykule 18d ustawy o CIT,

uznałem za prawidłowe.

Ad. 2

Zgodnie z art. 18ea ust. 1 updop:

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, kwotę stanowiącą 30% sumy kosztów produkcji próbnej nowego produktu i wprowadzenia na rynek nowego produktu, przy czym wysokość odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć 10% dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów niż z zysków kapitałowych.

W myśl art. 18ea ust. 2 updop:

przez produkt rozumie się produkt w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości, z wyłączeniem usługi.

Stosownie do art. 18ea ust. 3 updop:

przez produkcję próbną nowego produktu rozumie się etap rozruchu technologicznego produkcji niewymagający dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych lub inżynieryjnych, którego celem jest wykonanie prób i testów przed uruchomieniem procesu produkcji nowego produktu, powstałego w wyniku prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, przy czym etap rozruchu technologicznego obejmuje okres od momentu poniesienia pierwszego kosztu związanego z tym etapem do momentu rozpoczęcia produkcji nowego produktu.

Zgodnie z art. 18ea ust. 5 updop:

za koszty produkcji próbnej nowego produktu uznaje się:

1) cenę nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3, lub koszt wytworzenia, o którym mowa w art. 16g ust. 4, fabrycznie nowych środków trwałych niezbędnych do uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu, zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji;

2) wydatki na ulepszenie, o których mowa w art. 16g ust. 13, poniesione w celu dostosowania środka trwałego, zaliczonego do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji, do uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu;

3) koszty nabycia materiałów i surowców nabytych wyłącznie w celu produkcji próbnej nowego produktu.

W myśl art. 18ea ust. 7 updop:

koszty produkcji próbnej nowego produktu i wprowadzenia na rynek nowego produktu pomniejsza się o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 18ea ust. 8 updop:

w przypadku skorzystania z odliczenia do kosztów produkcji próbnej nowego produktu, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.

W myśl art. 18ea ust. 9 updop:

odliczenie przysługuje, jeżeli koszty produkcji próbnej nowego produktu lub wprowadzenia na rynek nowego produktu:

1) zostały faktycznie poniesione w roku podatkowym, za który jest dokonywane odliczenie;

2) nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Stosownie do art. 18ea ust. 10 updop:

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów produkcji próbnej nowego produktu lub wprowadzenia na rynek nowego produktu, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Zgodnie z art. 18ea ust. 11 updop:

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty produkcji próbnej nowego produktu lub wprowadzenia na rynek nowego produktu. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że tzw. ulga na prototyp koncentruje się na dwóch elementach związanych z rozwojem działalności podatnika, tj. na produkcji próbnej nowego produktu i na wprowadzeniu nowego produktu na rynek. Przy czym z ulgi tej wyłączone zostały usługi.

Aby uruchomić produkcję próbną i wprowadzić na rynek nowy produkt, konieczne może być opracowanie prototypu jako „pierwowzoru” nowego produktu. Prototyp taki nie powinien wymagać dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych lub inżynieryjnych i powinien być efektem prowadzonych wcześniej przez podatnika prac badawczo-rozwojowych.

W zakresie działalności badawczo – rozwojowej przydatnym źródłem wiedzy jest Podręcznik Frascati 2015 „Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczo – rozwojowej” zatwierdzony przez Komitet OECD ds. Polityki Naukowo – Technicznej, na który powołuje się także Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dot. preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX.

W powyższym podręczniku wskazano m.in. na problemy pojawiające się na pograniczu działalności B+R i pozostałej działalności podatnika, a także przedstawiono kryteria umożliwiające rozpoznanie działalności B+R.

Zgodnie z podręcznikiem prototyp to oryginalny model skonstruowany w sposób pozwalający na uwzględnienie w nim wszystkich danych technicznych i osiągów nowego produktu (akapit 2.49). Projektowanie, konstruowanie oraz testowanie prototypów powinno być klasyfikowane jako B+R. Zasada ta stosuje się niezależnie od tego, czy konstruowany jest jeden, czy więcej prototypów i czy są one tworzone równocześnie, czy też w odstępach czasu (akapit 2.50).

Z kolei w zakresie produkcji próbnej podręcznik w akapicie nr 2.55 wskazuje, że po pomyślnym przeprowadzeniu testów prototypu i ewentualnym dokonaniu niezbędnych modyfikacji następuje faza uruchomienia produkcji. Jeżeli faza rozruchu produkcji nie wymaga dalszych prac projektowo – konstrukcyjnych czy inżynieryjnych, nie powinna być traktowana jako należąca do B+R, ponieważ jej podstawowym celem nie jest już dalsze udoskonalanie wyrobów lecz uruchomienie procesu produkcji.

Podatnik będzie miał możliwość odliczenia kosztów kwalifikowanych jeżeli:

-    w roku podatkowym, za który dokonywane jest odliczenie, koszty te zostały faktycznie poniesione (nie chodzi jednak o poniesienie w rozumieniu wyłączenie zarachowania – dla skorzystania z ulgi podatnik musi, dla przykładu, zapłacić za środek trwały),

-    nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ponadto, odliczenie będzie miało zastosowanie w odniesieniu do produktów, powstałych w wyniku prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych.

Wysokość odliczenia nie może w danym roku przekroczyć 10% dochodu ze źródeł innych niż zyski kapitałowe.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest ustalenie, czy działalność Wnioskodawcy w zakresie produkcji przed seryjnej kwalifikuje się do skorzystania z ulgi na prototyp o której mowa w artykułach 18ea updop.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać należy, że zgodnie z art. 18ea ust. 2 updop, produkt rozumie się produkt w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości. Zgodnie z definicją rzeczowych aktywach obrotowych, zawartą w art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.):

ilekroć w ustawie jest mowa o rzeczowych aktywach obrotowych - rozumie się przez to materiały nabyte w celu zużycia na własne potrzeby, wytworzone lub przetworzone przez jednostkę produkty gotowe (wyroby i usługi) zdatne do sprzedaży lub w toku produkcji, półprodukty oraz towary nabyte w celu odprzedaży w stanie nieprzetworzonym.

Należy zauważyć, że termin „nowy” nie został zdefiniowany na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dlatego należy odwołać się do jego znaczenia językowego. Zgodnie z słownikiem języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl/) „nowy” to:

1. niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony;

2. taki, który zajął miejsce poprzedniego;

3. od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony;

4. następny, dalszy.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca po zakończeniu prac projektowych, których celem było opracowanie nowego modelu (…) lub zmian w już istniejącym modelu (…) w ramach przygotowań do następnego etapu prac bezpośrednio przed przystąpieniem do produkcji masowej, musi wykonać jeszcze szereg testów niezwiązanych bezpośrednio z rozwijaniem produktu, ale z kalibracją maszyn produkcyjnych pod kątem prawidłowej produkcji we właściwych parametrach, uzyskaniu wystarczająco niskiej ilości odpadu, wyeliminowaniu możliwości powstania wybrakowanych produktów, ewentualnego przeszkolenia pracowników czy ustawienia zadowalającej wydajności. Spółka nieprzerwanie rozwija swoją działalność gospodarczą, między innymi poprzez inwestycje w nowoczesne maszyny i urządzenia. Nowe środki trwałe wdrażane są przede wszystkim w związku z planowanym wprowadzeniem na rynek nowych produktów. W szczególności dotyczy to maszyn i urządzeń, których zastosowanie pozwala na przyspieszenie procesu produkcyjnego oraz obniżenie jednostkowego kosztu wytworzenia, co stanowi warunek konieczny dla efektywnej sprzedaży wyrobów gotowych.

Produkcja próbna nowego produktu to etap rozruchu technologicznego produkcji niewymagający dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych lub inżynieryjnych, którego celem jest wykonanie prób i testów przed uruchomieniem procesu produkcji nowego produktu, powstałego w wyniku prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, przy czym etap rozruchu technologicznego obejmuje okres od momentu poniesienia pierwszego kosztu związanego z tym etapem do momentu rozpoczęcia produkcji nowego produktu.

Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że produkcja próbna nowego produktu wykonywana przez Wnioskodawcę, spełnia kryteria wskazane w ust. 18ea ust. 3 updop. Głównym celem produkcji próbnej jest wykonanie prób i testów przed uruchomieniem produkcji seryjnej, co oznacza, że spełnione zostało ww. kryterium.

Reasumując, stanowisko Państwa w zakresie ustalenia, czy działalność Wnioskodawcy w zakresie produkcji przed seryjnej kwalifikuje się do skorzystania z ulgi na prototyp o której mowa w artykułach 18ea updop, uznałem za prawidłowe.

Ad. 4

Zgodnie z art. 18eb ust. 1 stanowi, że:

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów do wysokości dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych, nie więcej jednak niż 1 000 000 zł w roku podatkowym.

Według art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT:

przez produkty rozumie się rzeczy wytworzone przez podatnika.

W świetle art. 18eb ust. 3 ww. ustawy:

przez zwiększenie przychodów ze sprzedaży produktów, o których mowa w ust. 1, rozumie się odpłatne zbycie produktów do podmiotu niebędącego podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT:

podatnik jest uprawniony do skorzystania z odliczenia pod warunkiem, że w okresie 2 kolejno następujących po sobie lat podatkowych, licząc od roku podatkowego, w którym poniósł koszty zwiększenia przychodów, o których mowa w ust. 1, zwiększył przychody ze sprzedaży produktów w stosunku do przychodów z tego tytułu ustalonych na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok poniesienia tych kosztów lub osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych, lub osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych w danym kraju.

W świetle art. 18eb ust. 5 ustawy o CIT:

przy ustalaniu spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 4, uwzględnia się wyłącznie przychody, z których dochód podlega opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 18eb ust. 6 ustawy o CIT:

w przypadku gdy podatnik, który skorzystał z odliczenia, nie spełni warunku, o którym mowa w ust. 4, jest obowiązany w zeznaniu składanym za rok podatkowy, w którym upłynął termin do osiągnięcia przychodów ze sprzedaży produktów, do odpowiedniego doliczenia kwoty uprzednio odliczonej.

Według art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT:

za koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów uznaje się koszty:

1) uczestnictwa w targach poniesione na:

a) organizację miejsca wystawowego,

b) zakup biletów lotniczych dla pracowników,

2) zakwaterowanie i wyżywienie dla pracowników;

3) działań promocyjno-informacyjnych, w tym zakupu przestrzeni reklamowych, przygotowania strony internetowej, publikacji prasowych, broszur, katalogów informacyjnych i ulotek, dotyczących produktów;

4) dostosowania opakowań produktów do wymagań kontrahentów;

5) przygotowania dokumentacji umożliwiającej sprzedaż produktów, w szczególności dotyczącej certyfikacji towarów oraz rejestracji znaków towarowych;

6) przygotowania dokumentacji niezbędnej do przystąpienia do przetargu, a także w celu składania ofert innym podmiotom.

Zgodnie z art. 18eb ust. 8 ustawy o CIT:

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów poniesionych w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

W myśl art. 18eb ust. 9 ustawy o CIT:

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Zgodnie z art. 18eb ust. 10 ustawy o CIT:

koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, w pierwszej kolejności wskazać należy, że z tzw. „ulgi na ekspansję”, o której mowa w przepisach art. 18eb ustawy o CIT, mogą skorzystać podatnicy, którzy wytworzyli produkty w ramach swojej działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT, przez „produkty” rozumie się rzeczy wytworzone przez podatnika. Wsparciem w ramach ulgi, w świetle art. 18eb ust. 3 ustawy o CIT, wymienionych regulacji objęte zostało odpłatne zbycie produktów wytworzonych przez podatnika, do podmiotu niebędącego podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Dlatego też, aby ocenić, czy do Spółki mają zastosowanie przepisy art. 18eb ustawy o CIT, dotyczące ulgi na ekspansję, w pierwszy kolejność należy ocenić, czy Spółka wytwarza rzeczy (produkty) w prowadzonej działalności gospodarczej.

W przepisach dotyczących ulgi na ekspansję, jak i w pozostałych przepisach ustawy o CIT nie zostało zdefiniowane wyrażenie „wytworzyć rzecz”. Szukając definicji ww. wyrażenia należy odnieść się przede wszystkim do jej rozumienia słownikowego, np. w Słowniku PWN słowo „wytworzyć” oznacza „zrobić, wyprodukować coś”, „wytwórca”.

Kolejną definicję słowa wytworzyć możemy znaleźć także w Wielkim słowniku języka polskiego Instytutu Języka Polskiego PAN, gdzie definiuje się „wytworzyć” jako: „spowodować powstanie czegoś”.

Z kolei pojęcie „rzeczy” należy odnieść do definicji zawartej w art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny, (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.) w świetle którego:

rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Mając na uwadze powyższe definicje, stwierdzić należy, że wyrażenie „wytworzyć rzecz” przez podatnika oznacza wyprodukować różnego rodzaju przedmioty materialne przez tego podatnika.

Uwzględniając przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powyższe wyjaśnienia stwierdzić należy, że Spółka wytwarza produkty w postaci nowego modelu (…). Jak wskazano powyżej, wytworzyć produkt oznacza jego wyprodukowanie, a więc przeprowadzenie jego etapów produkcji od początku do końca.

Zatem, oferowane przez Spółkę nowe modele (…) są produktami wytworzonymi przez Spółkę w rozumieniu art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT.

Wskazać również należy, że z przywołanego powyżej art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT wynika, że podatnik będzie mógł odliczyć wskazane koszty poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży od podstawy opodatkowania, jeżeli po skorzystaniu z ulgi, w okresie 2 następujących po sobie lat podatkowych, począwszy od roku, w którym poniesione zostały koszty zwiększenia przychodów (dokonano odliczenia), osiągnął przychody m.in. ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych.

Ustawodawca nie dokonał na potrzeby ulgi na ekspansję, zdefiniowania – występującego w art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT – pojęcia „produktów dotychczas nieoferowanych”. Posługując się językowym rozumieniem tego zwrotu, należy uznać, że do oferty przedsiębiorstwa produkcyjnego powinno zostać wprowadzone dobro materialne (zgodnie z definicją z art. 18eb ust. 2 ustawy – rzecz wytworzona przez podatnika), które różniłoby się od dotychczas oferowanego asortymentu w stopniu pozwalającym uznać, że przedsiębiorca rozszerza działalność na nowy segment rynku.

Z produktem dotychczas nieoferowanym będziemy mieli więc do czynienia, w przypadku gdy skala zmian bądź usprawnień względem dotychczas oferowanych przez podatnika produktów uzasadnia przekonanie, że mamy do czynienia z nowym produktem w ujęciu rodzajowym. W konsekwencji, wszelkie zmiany bądź usprawnienia, w tym opracowanie nowych technologii zaangażowanych w proces produkcji, które nie skutkują powstaniem nowego rodzaju produktu (nawet znacząco różniącego się pod kątem specyfikacji technicznej na tle dotychczasowej oferty przedsiębiorcy) należy zakwalifikować jedynie jako innowacje w obrębie dotychczas wytwarzanego produktu.

W kontekście powyższych wykładni należy dokonać oceny, czy przedstawione w opisie sprawy nowe typy (…) spełniają wymóg „nieoferowania” ich dotychczas przez Państwa do sprzedaży.

Jak wskazali Państwo we wniosku, podjęliście szereg działań ukierunkowanych na zwiększenie poziomu innowacyjności prowadzonej działalności gospodarczej, w szczególności poprzez realizację produkcji przedseryjnej oraz wdrażania na rynek zmodyfikowanych produktów (…), niebędących jednak nowymi produktami w rozumieniu zmiany ich rodzaju. Zmiany w procesie produkcyjnym mają różny stopień skomplikowania, co przekłada się na zróżnicowany wkład intelektualny niezbędny do wprowadzenia na rynek zmodyfikowanych produktów na rynek. Modyfikacje można w przybliżeniu podzielić na trzy rodzaje działań:

• Zmiany dotyczące materiałów wykorzystanych do produkcji (…) bez zmian w jego konstrukcji,

• Zmiany konstrukcyjne (…),

• Wdrożenie nowych rozwiązań technologicznych dotychczas niestosowanych w przedsiębiorstwie.

Zatem, mamy do czynienia z sytuacją, w której dotychczas produkowali Państwo produkty jakimi są (…) i nadal będziecie produkowali te same produkty, tj. zmodyfikowane produkty (…), niebędące jednak nowymi produktami w rozumieniu zmiany ich rodzaju. Taka zmiana nie może być uznana za wytworzenie/wyprodukowanie produktu dotychczas nieoferowanego.

Odnosząc się do wytwarzanych przez Państwa nowych produktów (…) jak sami Państwo wskazali, są produktami zmodyfikowanymi, niebędącymi jednak nowymi produktami w rozumieniu zmiany ich rodzaju. Takie działanie, którego celem jest wyłącznie wprowadzanie tzw. nowości na rynek, czy też wprowadzania produktów do nowych odbiorców lub produktów dedykowanych dla określonych odbiorców powoduje, że nie mamy do czynienia z nowym produktem w ujęciu rodzajowym.

Z kolei fakt, że modyfikacje produktów (…) dotyczą zmian materiałów wykorzystanych do produkcji (…) bez zmian w jego konstrukcji lub zmian konstrukcyjnych (…), czy też wdrożenia nowych rozwiązań technologicznych dotychczas niestosowanych w przedsiębiorstwie, nie oznacza, że działania te wiązać się będą z wytworzeniem oraz oferowaniem produktów dotychczas nieoferowanych. Takie działanie nie skutkuje powstaniem nowego rodzaju produktu, który różniłby się na tle dotychczasowej Państwa oferty. Zarówno pierwotne, jak i później wytwarzane produkty będą wobec siebie towarami konkurencyjnymi, homogenicznymi, zaspokającymi te same potrzeby. Powyższe okoliczności wskazują, że mamy do czynienia jedynie ze zmianą produktu, który był już częścią oferty przedsiębiorcy produkcyjnego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że oferowane przez Państwa produkty określone we wniosku mianem nowego typu (…), nie stanowią produktów dotychczas nieoferowanych w rozumieniu art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia czy, działalność Wnioskodawcy w zakresie wprowadzenia na rynek nowego typu (…) kwalifikuje się do skorzystania z ulgi prowzrostowej, o której mowa w artykule 18eb ustawy o CIT, uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W odniesieniu do powołanych interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.