Interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.718.2025.1.ZK

Interpretacja indywidualna 

- stanowisko indywidualna

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych, jest prawidłowe.

 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

 

14 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

 

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej również: „Spółka”) podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Spółka powstała (została zawiązana) w drugiej połowie 2025 r. i przed upływem pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego złożyła do właściwego naczelnika urzędu skarbowego zawiadomienie ZAW-RD, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 278 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Pierwszy rok obrotowy Spółki zakończy się z dniem 31 grudnia 2026 r. Wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne. W pierwszym roku obrotowym Spółka nie zatrudnia i nie planuje nikogo zatrudniać. W drugim roku, który rozpocznie się wraz z początkiem 2027 r., planowane jest zatrudnienie jednego pracownika na pełen etat, niebędącego udziałowcem Spółki.

W kolejnym roku (2028 r.) Spółka zatrudni kolejnego nowego pracownika na pełen etat. Zatrudnienie nowych pracowników w latach 2027-2028 następować może zarówno na początku roku, jak i w jego trakcie (również pod koniec danego roku). W 2029 r. Spółka planuje zatrudnić trzeciego pracownika na pełen etat. W 2029 r. trzej pracownicy (włącznie z nowozatrudnionym) będą zatrudnieni na pełen etat przez co najmniej 300 dni roboczych. Spółka oświadcza, że pozostałe warunki konieczne do stosowania opodatkowania ryczałtu od dochodów spółek są spełnione i będą spełnione w latach kolejnych, przez cały okres opodatkowania ryczałtem.

Pytanie

Czy w roku podatkowym trwającym do 31 grudnia 2026 r. oraz w latach kolejnych, tj. w 2027 r., w 2028 r. oraz w 2029 r., Spółka będzie spełniać warunek zatrudnienia określony w art. 28j ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 28j ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, Spółka będzie spełniać warunek zatrudnienia określony w art. 28j ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 28j ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT w roku podatkowym, który trwał będzie do dnia 31 grudnia 2026 r. oraz w latach następnych (2027, 2028, 2029).

Dla spełnienia warunku zatrudnienia w przypadku nowopowstałych podatników, w pierwszym roku nie jest konieczne jakiekolwiek zatrudnienie, a w latach kolejnych zatrudnienie powinno być zwiększane aż do uzyskania stanu zatrudnienia określonego w art. 28j ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o CIT.

Jednocześnie, zatrudnienie trzech osób na pełen etat przez co najmniej 300 dni w roku obrotowym konieczne będzie dopiero w czwartym roku podatkowym, tj. w przypadku Spółki w 2029 r.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o CIT, jednym z warunków opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jest zatrudnianie na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku, gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym.

Jednocześnie, art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, stanowi, że w przypadku podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności, powyższy warunek nie dotyczy roku rozpoczęcia działalności i 2 lat podatkowych bezpośrednio po nim następujących, z tym że począwszy od drugiego roku podatkowego podatnik jest obowiązany do corocznego zwiększenia zatrudnienia o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy aż do osiągnięcia wielkości zatrudnienia określonej w art. 28j ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Z regulacji powyższych wynika, że podatnik rozpoczynający działalność przez pierwsze trzy lata stosowania ryczałtu od dochodów spółek może skorzystać z preferencji w zakresie przesłanki warunku zatrudnienia, w ten sposób, że:

  - w pierwszym roku nie jest konieczne żadne zatrudnienie w spółce;

  - w drugim roku należy zwiększyć zatrudnienie o co najmniej jeden etat w pełnym wymiarze czasu;

  - w trzecim roku konieczne jest dalsze zwiększenie zatrudnienia o co najmniej jeden etat w pełnym wymiarze czasu;

  - w czwartym roku konieczne jest już zatrudnienie zgodne z art. 28j ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o CIT, tj. co najmniej trzech osób na etat w pełnym wymiarze czasu przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym.

Za podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności bez wątpienia należy uznać spółkę, która została zawiązana i złożyła zawiadomienie ZAW-RD w pierwszym miesiącu swojego funkcjonowania - tym samym od samego początku opodatkowana jest na zasadach ryczałtu do dochodów spółek. Wnioskodawczyni spełnia tę definicję - należy ją zatem uznać za podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą tego, czy zwiększane zatrudnienie w drugim i trzecim roku może trwać krócej niż 300 dni w całym roku. Innymi słowy, czy Wnioskodawczyni w drugim i trzecim roku opodatkowania musi zatrudniać nowych pracowników przez co najmniej 300 dni w całym roku, czy też wystarczy, że do zwiększenia zatrudnienia dojdzie w ciągu roku, bez znaczenia, czy będzie to na początku, czy na końcu roku.

Opierając się na wykładni językowej art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, należy stwierdzić, że przepis ten nie wskazuje, aby zwiększenie zatrudnienia miało trwać przez określony czas. Artykuł ten wskazuje jedynie, że podatnik obowiązany jest do corocznego zwiększenia zatrudnienia o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy aż do osiągnięcia wielkości zatrudnienia, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o CIT.

Zatem, w drugim i kolejnym roku opodatkowania na zasadach ryczałtu (jednocześnie w drugim i kolejnym roku prowadzenia działalności), musi dojść do zdarzenia polegającego na zwiększeniu zatrudnienia. Wystarczy sam fakt zwiększenia zatrudnienia, choćby to zwiększone zatrudnienie miało zaistnieć w ostatnim dniu danego roku. Dopiero w czwartym roku, do którego odsyła art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, in fine, konieczne jest zatrudnienie w pełnym wymiarze co najmniej trzech osób przez co najmniej 300 dni.

Powyższe stanowisko potwierdza pismo Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 25 października 2024 r. (DOP4.8221.52.2024), zmieniające interpretację indywidualną: „W konsekwencji podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą, by móc rozliczać się na podstawie ryczałtu, zgodnie z art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, w pierwszym roku opodatkowania ryczałtem nie musi nikogo zatrudniać. Natomiast od drugiego roku podatnik ten powinien zwiększać zatrudnienie o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy, aż do osiągnięcia wielkości zatrudnienia określonej w tym przepisie. Innych warunków przepis ten nie przewiduje. W szczególności z treści art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, nie wynika wymóg zatrudnienia przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym. Tym samym, określony w art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, warunek corocznego zwiększenia zatrudnienia o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy, nie wymaga by czas trwania tego zatrudnienia w poszczególnych kolejnych latach, uwzględniał wymóg określony w art. 28j ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT, dotyczący zatrudnienia przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym. Zauważyć jednak należy, że z brzmienia art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, jednoznacznie wynika, że złagodzone warunki dotyczące zatrudnienia dla podmiotów rozpoczynających działalność gospodarczą będą miały zastosowanie jedynie w roku rozpoczęcia tej działalności oraz w dwóch latach podatkowych bezpośrednio po nim następujących.

Natomiast, w czwartym roku opodatkowania ryczałtem, podatnik będzie już zobligowany do spełnienia kryterium minimalnego zatrudnienia, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, a zatem z uwzględnieniem zarówno wielkości, jak i okresu zatrudnienia.”

Stanowisko Wnioskodawczyni potwierdza także m.in. interpretacja Dyrektora KIS z 5 lutego 2025 r. (0111-KDIB2-1.4010.675.2024.1.AS). Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za prawidłowe w całości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji. W szczególności przedmiotem interpretacji nie była ocena, czy Państwa Spółka spełnia pozostałe, nieobjęte pytaniem, warunki uprawniające ją do opodatkowania estońskim CIT, które wynikają z art. 28j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ani czy do Państwa Spółki nie mają zastosowania wyłączenia, o których mowa w art. 28k ww. ustawy.

Art. 28j ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), stanowi regulację odnośnie warunków opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Stosownie do art. 28j ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy CIT:

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w roku podatkowym trwającym do 31 grudnia 2026 r. oraz w latach kolejnych, tj. w 2027 r., w 2028 r. oraz w 2029 r., Spółka będzie spełniać warunek zatrudnienia określony w art. 28j ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 28j ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT.

W odniesieniu do powyższych informacji wskazać należy, że warunki opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek zawiera art. 28j ust. 1 ustawy CIT. W odniesieniu do części obowiązków wynikających z powyższego przepisu, w oparciu o art. 28j ust. 2 ustawy o CIT, z preferencji w tym zakresie skorzystać mogą tylko podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej.

W przypadku podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności, warunek dotyczący zatrudnienia, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, nie dotyczy roku rozpoczęcia tej działalności i dwóch lat podatkowych bezpośrednio po nim następujących. Jednak w kolejnych latach, podatnik jest zobligowany do stopniowego wzrostu zatrudnienia. Począwszy od drugiego roku podatkowego, podatnik jest obowiązany do corocznego zwiększania zatrudnienia o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy, aż do osiągnięcia poziomu zatrudnienia, określonego w tym przepisie. Do limitu osób zatrudnionych nie wlicza się wspólników podatnika.

Warunek zatrudnienia przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w sytuacji gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni roku podatkowego, nie dotyczy podmiotów rozpoczynających prowadzenie działalności gospodarczej. Od drugiego roku podatkowego podatnik musi jednak corocznie zwiększać zatrudnienie o co najmniej jeden etat w pełnym wymiarze czasu pracy aż do osiągnięcia wielkości zatrudnienia wymaganego przez warunek, o którym mowa w art. 28j ust. 2 ustawy o CIT. Przepis ten nie wymaga jednak, aby co roku w okresie przejściowym, każdy nowo zatrudniony na umowę o pracę pracownik, przepracował 300 dni.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, stwierdzić należy, że Spółka jako podatnik rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej (które miało miejsce w drugiej połowie 2025 r.) będzie spełniała warunek dotyczący wielkości zatrudnienia w pierwszym roku podatkowym, tj. w roku podatkowym trwającym do 31 grudnia 2026 r., w którym - jak wynika z wniosku - nie zatrudnia i nie planuje nikogo zatrudniać.

W odniesieniu do kolejnych lat, tj. 2027 r., 2028 r. oraz 2029 r. stwierdzić należy, że skoro - jak wynika z wniosku - w drugim roku, który rozpocznie się wraz z początkiem 2027 r., planowane jest zatrudnienie jednego pracownika na pełen etat, niebędącego udziałowcem Spółki, a następnie w kolejnym roku (2028 r.) Spółka zatrudni kolejnego nowego pracownika na pełen etat oraz w 2029 r. Spółka planuje zatrudnić trzeciego pracownika na pełen etat, to tym samym doprowadzą Państwo do corocznego zwiększenia zatrudnienia o co najmniej 1 etat. Dla spełnienia przesłanek wynikających z art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT w latach 2027-2028 bez znaczenia pozostaje to, czy pracownik nowo przyjęty będzie w roku przyjęcia zatrudniony krócej niż 300 dni. Do spełnienia warunku, o którym mowa powyżej, istotne jest, aby okres co najmniej 300 dni zatrudnienia spełniony był w 2029 r.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że w roku podatkowym trwającym do 31 grudnia 2026 r. oraz w latach kolejnych, tj. w 2027 r., w 2028 r. oraz w 2029 r., Spółka będzie spełniać warunek zatrudnienia określony w art. 28j ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 28j ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o CIT, o ile nowozatrudnieni pracownicy nie będą udziałowcami ani wspólnikami Państwa Spółki.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.