Interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.790.2025.2.JKU

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 grudnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 grudnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 lutego 2026 r., które wpłynęło 3 lutego 2026 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

X S.A. (dalej: „Spółka” lub „X” lub „Wnioskodawca”) prowadzi na polskim rynku działalność gospodarczą od 2020 r. Zgodnie z wpisem do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy (…) w (…), głównym przedmiotem działalności X jest działalność związana z programowaniem (PKD 62.10.B). Natomiast do pozostałej działalności Spółki należy w szczególności: działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki (PKD 62.20.B), pozostała działalność usługowa w zakresie informacji (PKD 63.92.Z). Wnioskodawca jest podmiotem specjalizującym się w (…). Spółka zajmuje się tworzeniem i udostępnianiem rozwiązań informatycznych w postaci systemów e-commerce, aplikacji oraz narzędzi (…). Spółka świadczy kompleksowe usługi obejmujące analizę potrzeb, konfigurację, wdrożenie oraz utrzymanie systemów, a także bieżące wsparcie techniczne. Spółka łączy kompetencje technologiczne z doświadczeniem w obszarze (…). W celu realizacji projektów X wykorzystuje nowoczesne technologie informatyczne oraz własne zespoły programistyczne odpowiedzialne za projektowanie, rozwój i utrzymanie oprogramowania w modelu SaaS. Wiele przedsiębiorstw działających w obszarze (…). X projektuje, tworzy i rozwija własne systemy informatyczne, które umożliwiają kompleksową (…).

Efektem działalności Wnioskodawcy jest tworzenie zaawansowanych narzędzi informatycznych, które pozwalają w szczególności na:

- prowadzenie (…),

- automatyzację procesów (…),

- integrację (…),

- zwiększenie efektywności (…),

- przyspieszenie realizacji zamówień i poprawę jakości obsługi klientów,

- skalowanie (…).

Spółka zasadniczo tworzy, rozwija i dostarcza własne innowacyjne narzędzia informatyczne w modelu SaaS (Software as a Service), których finalnymi odbiorcami są podmioty gospodarcze z różnych branż (…). Klienci Spółki posiadają (…). W odpowiedzi na zapotrzebowanie rynku X oferuje stworzenie oprogramowania skrojonego pod konkretne wymagania klienta. Konkurencyjny rynek nowych technologii i zróżnicowane, zmieniające się preferencje konsumentów powodują dla producentów konieczność wprowadzania innowacji i dostosowywania modeli biznesowych w szybkim tempie. W związku z powyższym, Spółka prowadzi działalność badawczo-rozwojową. Niezwykle istotnym jest dla X, aby inwestować w nowe pomysły oraz tworzyć innowacyjne, zindywidualizowane rozwiązania informatyczne (narzędzia, systemy, aplikacje itp.), dostosowane do potrzeb klienta/rynku.

W rezultacie, Spółka stale wprowadza nowe, zmienione lub ulepszone rozwiązania w tym zakresie polegające na opracowaniu i tworzeniu innowacyjnych narzędzi informatycznych. Współpraca Spółki z klientem odbywa się na podstawie zawartej umowy licencyjnej określającej szczegółowe warunki współpracy. W ramach zawieranych z klientami umów licencyjnych Wnioskodawca udostępnia stworzone przez Spółkę autorskie oprogramowanie do korzystania w modelu SaaS, tj. w formie usługi świadczonej drogą elektroniczną. Model SaaS (Software as a Service) polega na tym, że użytkownik korzysta z oprogramowania udostępnianego przez dostawcę za pośrednictwem internetu. Program jest zainstalowany i utrzymywany na serwerach dostawcy, a użytkownik uzyskuje do niego dostęp poprzez przeglądarkę lub aplikację sieciową, bez potrzeby instalowania go lokalnie na swoim komputerze. W praktyce oznacza to, że użytkownik korzysta z programu komputerowego – wykonuje w nim operacje, wprowadza dane, otrzymuje wyniki – lecz nie musi posiadać jego kopii ani zarządzać jego infrastrukturą techniczną. Dostawca odpowiada za działanie, aktualizacje i bezpieczeństwo oprogramowania, natomiast użytkownik płaci wynagrodzenie za możliwość jego używania. Innymi słowy, w modelu SaaS dochodzi do korzystania z programu komputerowego udostępnionego w chmurze, co stanowi formę jego eksploatacji w rozumieniu prawa autorskiego. Klienci uzyskują dostęp do systemu w określonym zakresie funkcjonalnym, na warunkach i przez okres wskazany w umowie. Oprogramowanie jest utrzymywane, rozwijane i aktualizowane przez Spółkę w sposób ciągły, a klienci korzystają z niego bez instalowania go na własnej infrastrukturze informatycznej. Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę obejmuje opłatę za wdrożenie i korzystanie z funkcjonalności programu komputerowego w modelu SaaS. W zakresie usług związanych z rozbudową systemu o dodatkowe opcje, realizowaną na zlecenie klienta, Spółka ustala osobne wynagrodzenie, które rozlicza z klientem odrębnie (tj. poza opłatą za korzystanie z oprogramowania ustaloną na podstawie umowy licencyjnej). Na podstawie zawieranych z klientami umów Wnioskodawca wytwarzał oraz aktualnie wytwarza i rozwija innowacyjne oprogramowanie w postaci platform (…) oraz (…), które stanowią (…). W efekcie prowadzonych prac powstają nowe oraz znacząco ulepszone komponenty programów komputerowych, stanowiące autorskie rozwiązania Spółki.

Szczegółowy zakres i charakter prac badawczo-rozwojowych prowadzonych w odniesieniu do poszczególnych projektów, a także ich cele, funkcjonalności oraz rezultaty, zostały przedstawione poniżej w odrębnych opisach Projektu (…) oraz Projektu (…).

1. Projekt (…)

System (…) został opracowany przez Spółkę w latach (…) i nadal jest rozwijany oraz rozbudowywany w ramach bieżących prac działu IT. Celem projektu jest (…).

W ramach działalności badawczo-rozwojowej Spółki (działalności B+R), projekt (…) obejmuje prace nad:

- opracowaniem i testowaniem (…),

- rozwojem (…),

- doskonaleniem architektury chmurowej systemu,

- zwiększaniem wydajności, bezpieczeństwa i skalowalności platformy.

Prowadzone prace mają charakter twórczy, obejmują projektowanie i implementację nowych funkcjonalności, które nie występowały wcześniej w rozwiązaniach Spółki. Obejmują one m.in. (…). W efekcie powstają nowe komponenty oprogramowania, które stanowią rezultat działalności rozwojowej, możliwy do praktycznego zastosowania w działalności gospodarczej Spółki. Projekt (…) ma charakter twórczy i rozwojowy - każda nowa wersja oprogramowania wprowadza nowe lub ulepszone rozwiązania funkcjonalne, które nie występowały wcześniej w produktach Spółki.

2. Projekt (…)

Od roku (…) Spółka rozpoczęła prace nad nowym oprogramowaniem - (…). Projekt ten stanowi kolejny etap rozwoju technologicznego Spółki i ma na celu stworzenie (…). Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku rozwiązanie (…) znajduje się w fazie budowy i testów.

Spółka prowadzi prace badawczo-rozwojowe obejmujące:

- opracowanie (…),

- rozwój (…),

- testowanie i optymalizację wydajności,

- rozwój (…).

Prace mają charakter innowacyjny, ponieważ prowadzą do stworzenia zupełnie nowego systemu, (…). Zastosowane rozwiązania technologiczne pozwalają na (…), co stanowi nową jakość w dotychczasowej ofercie Spółki. Projekt wymaga tworzenia i testowania własnych rozwiązań programistycznych oraz integracyjnych, niedostępnych w gotowych produktach rynkowych. Opracowywane rozwiązania mają potencjał do wdrożenia komercyjnego po zakończeniu etapu rozwoju i testów. Projekt (…) ma charakter twórczy i innowacyjny – tworzone rozwiązania stanowią nowe podejście do (…). Celem Spółki jest opracowanie programu komputerowego, który umożliwi przedsiębiorstwom (…). W konsekwencji oprogramowanie komputerowe oferowane przez Spółkę stanowi (…). W rezultacie klienci zyskują możliwość (…). Jednocześnie Spółka wskazuje, że opisane powyżej projekty skutkują/skutkować będą powstaniem nowatorskich programów komputerowych tworzonych w wyniku realizowanych przez Spółkę prac badawczo-rozwojowych. Należy podkreślić, że wytworzenie przez Wnioskodawcę oprogramowania odbywa się w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany). Prace badawczo-rozwojowe związane z wytworzeniem oprogramowania realizowane są zgodnie z przyjętym planem, uwzględniając odpowiednie zasoby niezbędne do ich realizacji (tj. wykwalifikowany personel posiadający specjalistyczną wiedzę oraz niezbędny sprzęt, narzędzia, materiały i usługi). W ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca podejmuje następujące czynności: (…). W konsekwencji prace badawczo-rozwojowe, których efektem jest wytworzenie oprogramowania przez Spółkę polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym m.in. z zakresu narzędzi informatycznych, oprogramowania, matematyki i statystyki, przetwarzania danych w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług) w postaci nowego programu komputerowego. Opisane powyżej, wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie (aplikacje, moduły, funkcjonalności, kody źródłowe, konfiguracje systemu itp.) jest rozwiązaniem innowacyjnym i nowatorskim na poziomie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz w znacznym stopniu odróżniającym się od rozwiązań stworzonych wcześniej i już funkcjonujących w Spółce. Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że praca nad wytworzeniem oprogramowania nie ma charakteru działań rutynowych ani okresowych zmian, lecz jest systematycznym rozwojem konkretnego projektu informatycznego, który to proces zakończony jest powstaniem zupełnie nowego rozwiązania informatycznego (konkretnego oprogramowania). W konsekwencji oprogramowanie wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W procesie wytwarzania oprogramowania Wnioskodawca zatrudnia/współpracuje z wysokiej klasy specjalistami, m.in. programistami, inżynierami oprogramowania, architektami systemu, testerami, oraz deweloperami (dalej: „Specjaliści”). Wnioskodawca nadmienia, że Specjaliści są podmiotami niepowiązanymi ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”).

W konsekwencji Spółka ponosi lub będzie ponosić głównie m.in. następujące kategorie kosztów, bezpośrednio związanych z wytworzeniem, ulepszeniem lub rozwinięciem programów komputerowych:

- wynagrodzenia z tytułu umów o pracę, tj. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”) oraz sfinansowane przez Spółkę składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych;

- wynagrodzenia z tytułu umów zlecenie/umów o dzieło, tj. należności, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: „Koszty bezosobowe”);

- koszty nabycia usług informatycznych w ramach umów B2B zawartych z osobami fizycznymi prowadzącymi jednoosobową działalność gospodarczą (tj. pozarolniczą działalność gospodarczą, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT; dalej: „Koszty B2B”).

Należy wskazać, że w ramach współpracy B2B Spółka nabywa m.in. usługi programistyczne, w wyniku których powstają fragmenty kodów źródłowych oprogramowania/funkcjonalności. Następnie Spółka składa w całość fragmenty kodów źródłowych przy pomocy swoich pracowników lub współpracowników (B2B) działających na rzecz Spółki. Na jeden program komputerowy Spółki składa się kilka lub więcej fragmentów kodów źródłowych nabywanych od Specjalistów. Jeden fragment kodu źródłowego nie jest jeszcze programem komputerowym i jako taki nie podlega ochronie przewidzianej dla programów komputerowych w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi ewidencję rachunkową pozwalającą:

- wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

- ustalić przychody, koszty uzyskania przychodów i dochody (straty), przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

- wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Po uzyskaniu potwierdzenia przez organ prawidłowości stanowiska Spółki, Wnioskodawca zamierza po raz pierwszy zastosować preferencyjne opodatkowanie stawką 5%, o której mowa w art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, do dochodów uzyskiwanych z opłat za wdrożenie i udostępnianie do korzystania w modelu SaaS stworzonego przez siebie programu komputerowego w rozliczeniu rocznym za 2025 r. i następnie stosować preferencyjne opodatkowanie stawką 5% w rozliczeniach rocznych CIT-8 w kolejnych latach podatkowych.

W piśmie z 2 lutego 2026 r., które wpłynęło 3 lutego 2026 r., wskazali Państwo co następuje:

1. Jakie konkretnie narzędzia, nowe koncepcje, rozwiązania niewystępujące w Państwa praktyce gospodarczej zastosowano, co spowodowało, iż wytworzone oprogramowania, będące przedmiotem złożonego wniosku, w znacznym stopniu różnią się od rozwiązań już funkcjonujących u Państwa? Na czym polega oryginalność Państwa oprogramowania? Co powoduje, że oprogramowanie w znacznym stopniu różni się od rozwiązań już funkcjonujących, na czym polega unikatowość tego konkretnego oprogramowania, co pozwala uznać je za nowatorskie?

W ramach prowadzonych prac Spółka opracowała i rozwijała nową, autorską platformę informatyczną (…), której funkcjonalności, architektura oraz zastosowane rozwiązania takie jak: (…) w znacznym stopniu różnią się od rozwiązań dotychczas funkcjonujących w praktyce gospodarczej Spółki. Przed rozpoczęciem prac B+R Spółka realizowała projekty informatyczne w sposób punktowy i silnie dedykowany pod konkretne wdrożenia, bez istnienia jednolitego, skalowalnego ekosystemu produktowego. W wyniku prac badawczo-rozwojowych opracowano nową koncepcję platformową, obejmującą zintegrowane moduły (…). Nowatorskość i oryginalność wytworzonego oprogramowania polega w szczególności na:

- zaprojektowaniu własnej architektury systemu (…),

- opracowaniu autorskich mechanizmów (…),

- stworzeniu własnych algorytmów (…),

- zaprojektowaniu i rozwinięciu autorskiej aplikacji (…),

- opracowaniu mechanizmów (…), które wcześniej nie występowały w działalności Spółki.

Oprogramowanie będące wynikiem prac B+R nie stanowi prostego rozwinięcia istniejących rozwiązań, lecz jest efektem zaprojektowania od podstaw nowych koncepcji technologicznych i biznesowych. Każdy kolejny etap rozwoju platformy wiązał się z koniecznością rozwiązywania problemów technologicznych, dla których nie istniały gotowe, jednoznaczne rozwiązania, co wymagało prac o charakterze twórczym i eksperymentalnym. Co więcej, na etapie rozpoczęcia prac nie było możliwe jednoznaczne określenie końcowego rezultatu, a realizowane prace obejmowały iteracyjne testowanie wielu koncepcji i wariantów rozwiązań. W konsekwencji opracowane rozwiązania nie stanowią prostego odwzorowania dostępnych standardowych narzędzi rynkowych, lecz są dostosowane do specyfiki złożonych procesów (…).

2. Wobec wskazania w opisie sprawy, że: wytworzenie przez Wnioskodawcę oprogramowania odbywa się w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) proszę wskazać:

a. jakie cele na wstępie postawili sobie Państwo w zakresie realizowanych prac nad wytworzeniem oprogramowania w poszczególnych latach; jakie konkretnie cele zostały osiągnięte w poszczególnych latach; jakie jest źródło finansowania zaplanowanych prac?

b. w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

c. na czym polegała/polega systematyczność w odniesieniu do Państwa działań w zakresie wykonywanych przez Państwa czynności?

d. jakie harmonogramy w związku z tym zostały opracowane (w jakim okresie), a które z nich zostały faktycznie zrealizowane w stosunku do programu komputerowego?

W poszczególnych latach Spółka stawiała sobie następujące cele badawczo-rozwojowe związane z wytwarzaniem oprogramowania:

1. Etap koncepcyjno-architektoniczny

Celem było zaprojektowanie autorskiej (…) umożliwiającej:

- (…),

- automatyzację (…),

- integrację (…),

- obsługę (…).

2. Etap rozwoju funkcjonalnego (…)

Celem było stworzenie i rozwój:

- autorskiego (…),

- zaawansowanego modelu (…),

- mechanizmów autoryzacji klientów i uprawnień zakupowych,

- warstwy (…).

3. Etap rozwoju systemu integracyjnego (…)

Celem było opracowanie innowacyjnego (…):

- umożliwiającego (…),

- obsługującego (…),

- rozwiązującego problem (…),

- zapewniającego (…).

4. Etap rozwoju narzędzi wspierających (…)

Celem było stworzenie:

- narzędzi do zarządzania relacjami z klientami (CRM),

- aplikacji (…),

- systemu (…),

- zintegrowanych (…).

W wyniku prowadzonych prac osiągnięto następujące cele:

- powstała autorska platforma (…),

- opracowano i wdrożono (…),

- wdrożono rozwiązania u wielu klientów o zróżnicowanych modelach biznesowych,

- uzyskano nową wiedzę w zakresie:

a. (…),

b. (…).

Każdy kolejny etap rozwoju prowadził do powstania nowych funkcjonalności, modułów i algorytmów, które wcześniej nie występowały w działalności Spółki.

Prace nad wytworzeniem oprogramowania były finansowane:

- ze środków własnych Spółki (bieżące przychody),

- z kapitału pozyskanego w ramach rozwoju Spółki,

- z kredytu inwestycyjnego przeznaczonego na rozwój technologii.

Finansowanie miało charakter ciągły i było bezpośrednio powiązane z realizacją zaplanowanych etapów rozwoju oprogramowania.

Zasoby ludzkie

Prace były realizowane przez:

- wewnętrzny zespół programistów backend i frontend,

- architekta systemów,

- analityków biznesowych,

- testerów,

- product ownerów.

Zespół działał w sposób zorganizowany i metodyczny, w oparciu o podział ról i odpowiedzialności.

Zasoby rzeczowe

Wykorzystywano m.in.:

- infrastrukturę serwerową i chmurową,

- środowiska developerskie i testowe,

- narzędzia do zarządzania kodem, testami i wdrożeniami,

- autorską bazę kodu i dokumentację techniczną.

Zasoby finansowe obejmowały:

- koszty wynagrodzeń zespołu technicznego,

- koszty infrastruktury IT,

- koszty narzędzi developerskich,

- koszty testów i wdrożeń.

Nakłady te były ewidencjonowane i ponoszone wyłącznie w celu wytworzenia i rozwoju oprogramowania.

W ramach realizacji prac B+R Spółka opracowywała harmonogramy:

- roczne (kierunki rozwoju produktów),

- kwartalne (zakres funkcjonalny),

- sprintowe (konkretne zadania programistyczne).

Harmonogramy obejmowały:

- analizę problemu,

- projektowanie rozwiązania,

- implementację,

- testy,

- wdrożenie produkcyjne.

Harmonogramy były faktycznie realizowane, przy czym:

- część funkcjonalności była rozwijana iteracyjnie,

- wprowadzano modyfikacje wynikające z nowych problemów technicznych i biznesowych,

- zakres prac był dostosowywany do pozyskiwanej w toku prac nowej wiedzy.

W konsekwencji systematyczność prowadzonych przez Wnioskodawcę prac polega na tworzeniu oprogramowania w sposób usystematyzowany i regularny tj. zgodnie z opracowanym harmonogramem, w oparciu o zaplanowane zasoby osobowe, techniczne i finansowe.

3. Czy w wyniku wytworzenia oprogramowań będących przedmiotem wniosku nabyliście Państwo nową wiedzę, którą będą Państwo mogli wykorzystać w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej?

Wnioskodawca potwierdza, że w wyniku realizacji tworzenia oprogramowania będącego przedmiotem Wniosku o interpretację nabył/ nabywa nową wiedzę z zakresu innowacyjnych technologii (…). Oprócz tego, Spółka nabywa wiedzę dotyczącą (…). Powstała w ramach prowadzonych przez Wnioskodawcę prac B+R wiedza jest zapisywana i archiwizowana w Spółce, w celu jej dalszego wykorzystania w ramach kolejnych prac (nowych kontraktów).

4. Czy prace związane z wytworzeniem oprogramowań, które uważają Państwo za badawczo- rozwojowe, wpisują się we wszystkie niżej wymienione kryteria – jeżeli tak, to dlaczego, proszę dokładnie wyjaśnić, czy prowadzone przez Państwa prace:

a. są ukierunkowane na nowe odkrycia (działalność nowatorska – umożliwia pozyskanie nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów lub procesów),

b. są oparte na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza wykluczająca wszelkie rutynowe, odtwórcze działania związane np. ze zmianami w produkcie),

c. prowadzą do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone (działalność powtarzalna i/lub możliwa do odtworzenia)?

Wnioskodawca potwierdza, że realizowane przez niego prace w ramach tworzenia programów komputerowych będących przedmiotem Wniosku o interpretację odznaczają się oryginalnym, twórczym charakterem, ukierunkowane są na tworzenie nowych, niewystępujących w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy rozwiązań z zakresu IT (algorytmów, kodów źródłowych, modeli przetwarzania danych, komponentów logicznych, integracyjnych i analitycznych itp.). Efektem projektów jest kreacja nowego, nieistniejącego wcześniej produktu (innowacyjnego oprogramowania) – szczegółowo twórczość i innowacyjność tworzonego oprogramowania została opisana w odpowiedzi na pytanie 1. Należy także wskazać, że przystępując do realizacji prac badawczo-rozwojowych w ramach poszczególnych projektów Wnioskodawca nie jest w stanie z góry określić i przewidzieć ich rezultatów ani wskazać na ich powtarzalny charakter. Niemniej prace badawczo-rozwojowe związane z tworzeniem oprogramowania, zakończone wynikiem pozytywnym tj. opracowaniem innowacyjnego algorytmu/kodu źródłowego/ oprogramowania pozwalają Wnioskodawcy w przyszłości odtworzyć opracowane rozwiązanie.

5. Czy efekty Państwa pracy w zakresie wytworzenia oprogramowań będących przedmiotem wniosku, którego Państwo są „twórcą”:

a. zawsze odznaczają się i będą odznaczać, w okresie którego dotyczy wniosek, rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem?

b. zawsze są i będą kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej usługi, produktu?

c. nie są i nie będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny?

d. nie są/nie będą jedynie „techniczną”, a są/będą „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez zleceniodawcę?

Wnioskodawca potwierdza, że realizowane przez niego prace w ramach tworzenia programów komputerowych będących przedmiotem Wniosku o interpretację odznaczają się oryginalnym, twórczym charakterem i nie są jedynie techniczną realizacją szczegółowego projektu zleconego przez zleceniodawcę. Efektem projektów jest kreacja nowego, nieistniejącego wcześniej produktu (innowacyjnego oprogramowania). Należy także wskazać, że przystępując do realizacji prac B+R w ramach poszczególnych projektów Wnioskodawca nie jest w stanie z góry określić i przewidzieć ich rezultatów ani wskazać na ich powtarzalny charakter.

6. Czy w wyniku Państwa programowania dokonuje się postęp w dziedzinie oprogramowania komputerowego, to znaczy, czy w wyniku twórczego charakteru podejmowanych czynności dokonuje się postęp technologiczny i powstaje nowe/zmienione/ulepszone oprogramowanie/programy komputerowe?

Wnioskodawca potwierdza, że w wyniku tworzenia przez Spółkę oprogramowania powstają nowe/zmienione/ulepszone programy komputerowe.

7. Czy przy wytwarzaniu oprogramowań każdorazowo stosują Państwo standardowe metody programowania (narzędzia, technologie informatyczne), czy też stosowane przez Państwa technologie informatyczne i języki programowania są metodami unikalnymi, niestandardowymi i dochodzi do tworzenia nowych lub bardziej wydajnych algorytmów w oparciu o nowe techniki programowania? Czy stosują Państwo nowe i oryginalne techniki samego programowania?

Wnioskodawca wskazuje, że przy tworzeniu/rozwijaniu/modyfikowaniu oprogramowania, o którym mowa we Wniosku o interpretację, stosuje zarówno standardowe metody programowania jak i unikalne/niestandardowe technologie informatyczne i języki programowania – w zależności od potrzeb związanych z pracami B+R w ramach konkretnego projektu. Niezależnie od powyższego tj. czy stosuje standardowe czy też niestandardowe technologie informatyczne i metody programowania, w ramach prowadzonych prac B+R każdorazowo dochodzi do tworzenia nowych lub bardziej wydajnych algorytmów/kodów źródłowych.

8. Czy oprogramowania będące przedmiotem wniosku, wytworzone w ramach projektów (…) stanowi podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Wnioskodawca potwierdza, że każde stworzone przez niego oprogramowanie stanowi/będzie stanowiło odrębny program komputerowy podlegający ochronie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

9. Wobec wskazania w opisie sprawy, że cyt.: „W procesie wytwarzania oprogramowania Wnioskodawca zatrudnia/współpracuje z wysokiej klasy specjalistami, m.in. programistami, inżynierami oprogramowania, testerami, oraz deweloperami (dalej: „Specjaliści”)”, proszę wskazać na podstawie jakich umów zatrudnieni są Specjaliści?

Wnioskodawca wskazuje iż Specjaliści mogą być zatrudnieni w Spółce na podstawie:

- Umowy o pracę;

- Umowy zlecenia;

- Umowy o dzieło;

- Umowy o współpracy z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (kontrakt B2B).

10. Czy w ramach usług informatycznych nabywanych przez Państwa od osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą na podstawie umów B2B:

a. podmioty te wykonują prace badawczo-rozwojowe, których efektem jest wytworzenie komponentów oprogramowania, nabywanych przez Państwa, czy też

b. nabywają Państwo od nich kwalifikowane prawa własności intelektualnej?

Wnioskodawca potwierdza, zgodnie z tym co przedstawił w treści Wniosku o interpretację, że w ramach współpracy B2B Spółka nabywa m.in. usługi programistyczne , w wyniku których powstają fragmenty kodów źródłowych oprogramowania/funkcjonalności. W konsekwencji Spółka nabywa od osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą na podstawie umów B2B prace badawczo-rozwojowe, których efektem jest wytworzenie komponentów oprogramowania.

11. Czy koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę oraz umów zlecenia i o dzieło to wynagrodzenie faktycznie i w całości związane z realizacją działalności noszącej znamiona działalności badawczo-rozwojowej polegającej na wytworzeniu/rozwoju/ulepszeniu programów komputerowych będących przedmiotem wniosku? Jeżeli nie, to czy są Państwo w stanie wyodrębnić jaka część wynagrodzenia związana jest z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

Koszty wynagrodzeń wszystkich pracowników tj. zarówno zatrudnionych na podstawie umów o pracę oraz osób współpracujących na podstawie umów zlecenia i o dzieło czy umów B2B stanowią wynagrodzenie w całości lub w części faktycznie związane z realizacją działalności badawczo- rozwojowej, polegającej na wytworzeniu, rozwoju lub ulepszeniu programów komputerowych będących przedmiotem wniosku. Dzięki prowadzonej ewidencji czasu pracy, Wnioskodawca jest w stanie precyzyjnie wyodrębnić tę część wynagrodzenia, która jest bezpośrednio związana z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Do kosztów tych nie jest zaliczany czas poświęcony na zadania nieposiadające cech działalności badawczo-rozwojowej. Związek ten jest wykazywany w sposób precyzyjny i wymierny poprzez następujące mechanizmy:

1. Prowadzenie ewidencji czasu pracy: Wnioskodawca prowadzi szczegółową ewidencję czasu pracy (rejestr zadań), w której każda godzina pracy jest przypisywana do konkretnego projektu lub funkcjonalności oprogramowania. Ewidencja ta pozwala na jednoznaczne rozdzielenie prac o charakterze badawczo-rozwojowym (twórczym) od pozostałych czynności administracyjnych lub organizacyjnych.

2. Kwalifikacja wynagrodzenia: Koszty wynagrodzeń są przypisywane do działalności B+R wyłącznie w takiej części, w jakiej czas poświęcony na realizację projektów programistycznych pozostaje w całościowym czasie pracy danej osoby w danym okresie rozliczeniowym.

Podsumowując kwoty wynagrodzeń stanowiące koszty działalności badawczo-rozwojowej odpowiadają nakładowi pracy faktycznie i w całości włożonemu w wytworzenie/ulepszenie konkretnych programów komputerowych, co znajduje odzwierciedlenie w posiadanej dokumentacji projektowej oraz ewidencji czasu pracy.

12. W jaki sposób, według jakich kryteriów przyporządkowują Państwo poszczególne wydatki opisane we wniosku do działań, które traktują Państwo jako działalność badawczo- rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej? Czy zawsze zaliczają Państwo do wskaźnika nexus wszystkie wydatki, jakie przypisują Państwo do kosztów uzyskania przychodów z konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej? Czy stosują Państwo inne zasady przyporządkowania wydatków do wskaźników nexus (jeśli tak, proszę wyjaśnić te zasady)?

Koszty związane z wytworzeniem kwalifikowanego IP Wnioskodawca dzieli na bezpośrednie i pośrednie, przy czym ich ujęcie w rozliczeniu podatkowym zależy od ich charakteru:

1. Koszty bezpośrednie uwzględniane we wskaźniku nexus - do wyliczenia wskaźnika nexus, Wnioskodawca zalicza wyłącznie bezpośrednie koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę oraz osób współpracujących na podstawie umów zlecenia i o dzieło i umów B2B (kontrakty z osobami prowadzącymi jednoosobową działalność gospodarczą). Koszty te są przypisywane do konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej na podstawie szczegółowej ewidencji czasu pracy (o której mowa w odpowiedzi na pytanie nr 11). Ewidencja ta pozwala wyodrębnić czas faktycznie poświęcony przez danego specjalistę na prace twórcze nad oprogramowaniem. Do kalkulacji wskaźnika nexus nie są uwzględniane koszty pośrednie.

2. Koszty pośrednie (dochód z kwalifikowanego IP) - przy ustalaniu dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, Wnioskodawca uwzględnia zarówno koszty bezpośrednie związane z wytworzeniem kwalifikowanego IP (uwzględnione we wskaźniku nexus), jak i koszty pośrednie. Ponieważ koszty pośrednie dotyczą całokształtu działalności, są one przypisywane do przychodów z kwalifikowanych praw IP według klucza przychodowego (proporcji przychodów z IP do przychodów ogółem).

13. Kto konkretnie w Państwa Spółce wytwarza programy komputerowe, będące przedmiotem złożonego wniosku, tj. wyłącznie osoby prowadzące działalność gospodarczą (w ramach kontraktów B2B) czy też również pracownicy zatrudnieni na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenie, umowy o dzieło?

Wnioskodawca wskazuje, że programy komputerowe są w Spółce wytwarzane łącznie przez osoby, które mogą być zatrudnione zarówno na podstawie umowy o pracę, na podstawie umowy zlecenia i na podstawie umowy o dzieło, jak również osoby współpracujące ze Spółką w ramach kontraktów B2B (przy czym, jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 10 od osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą na podstawie umów B2B Spółka nabywa prace badawczo-rozwojowe, których efektem jest wytworzenie komponentów oprogramowania).

14. Czy faktury wystawiane przez Państwa na rzecz kontrahentów wyodrębniają/będą wyodrębniać wynagrodzenia z tytułu uzyskiwanych opłat za korzystanie w modelu SaaS z oprogramowania wytwarzanego przez Wnioskodawcę? Jeśli nie, proszę wskazać dlaczego.

Faktury wystawiane przez Wnioskodawcę na rzecz klientów wskazują w odrębnej pozycji kwotę wynikającą z umowy licencyjnej. Należy jednak wskazać, że w ramach takiej umowy wynagrodzenie może obejmować oprócz opłaty stricte za udostępnienie licencji, także wynagrodzenie za serwer oraz konfigurację. W takich przypadkach, tj. gdy wynagrodzenie wskazane na fakturze, dotyczące umowy licencyjnej, obejmuje wszystkie wskazane elementy (opłatę licencyjną, opłatę za serwer i opłatę za konfigurację), Wnioskodawca wskazuje, że jest w stanie, na podstawie prowadzonej ewidencji rachunkowej, wyodrębnić kwotę przypadającą na opłatę za korzystanie w modelu SaaS z wytwarzanego przez siebie oprogramowania.

15. Czy prowadzą Państwo odrębną ewidencję rachunkową, zgodnie z art. 24e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w sposób umożliwiający prawidłowe i terminowe ustalenie dochodów w celu złożenia stosownego zeznania podatkowego za dany rok podatkowy?

Wnioskodawca potwierdza, że prowadzi ewidencję rachunkową zgodnie z art. 24e ustawy o CIT tj. ewidencję pozwalającą:

- wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

- ustalić przychody, koszty uzyskania przychodów i dochody (straty), przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

- wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

16. Czy w latach następnych działalność gospodarcza będzie przez Państwa prowadzona na dotychczasowych zasadach?

Wnioskodawca potwierdza, że w latach następnych zamierza prowadzić działalność gospodarczą na dotychczasowych zasadach, w tym również realizować kolejne projekty badawczo-rozwojowe skutkujące wytworzeniem kwalifikowanego IP.

Pytania

1. Czy w świetle opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca w związku z wytwarzaniem oprogramowania (o którym mowa w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego) prowadzi działalność badawczo-rozwojową, a tym samym spełnia przesłanki uprawniające do stosowania 5% stawki CIT, o której mowa w art. 24d ust. 1 ustawy o CIT do dochodu uzyskiwanego z tytułu uzyskiwanych opłat za korzystanie w modelu SaaS z oprogramowania wytwarzanego przez Wnioskodawcę?

2. Czy na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Koszty bezosobowe należy kwalifikować jako koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „a” tego wskaźnika?

3. Czy na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Koszty B2B z tytułu wytworzenia przez Specjalistów komponentu oprogramowania należy kwalifikować jako koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, inne niż wymienione w lit. d tego wskaźnika, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „b” tego wskaźnika?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy

Ad. 1) Wnioskodawca jest zdania, że w związku z wytwarzaniem oprogramowania prowadzi działalność badawczo-rozwojową, a tym samym spełnia przesłanki uprawniające do stosowania 5% stawki CIT, o której mowa w art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, do kwalifikowanego dochodu uzyskiwanego z opłat za udostępnianie klientom do korzystania w modelu SaaS z programów komputerowych wytworzonych przez Spółkę.

Ad. 2) Wnioskodawca jest zdania, że na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus, wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Koszty bezosobowe należy kwalifikować jako koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „a” tego wskaźnika.

Ad. 3) Wnioskodawca jest zdania, że na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus, wskazane w stanu opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Koszty B2B z tytułu wytworzenia przez Specjalistów komponentu oprogramowania należy kwalifikować jako koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, inne niż wymienione w lit. d tego wskaźnika, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „b” tego wskaźnika.

Uzasadnienie stanowiska

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Aktualnie przez prace rozwojowe należy rozumieć zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „Prawo o SWiN”). Tym samym, prace rozwojowe na gruncie ustawy o CIT oznaczają działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W rozumieniu tego przepisu określona działalność spełnia definicję prac rozwojowych, jeżeli łącznie zachodzą następujące przesłanki:

- działalność ma charakter twórczy,

- działalność jest podejmowana w sposób systematyczny,

- działalność ma na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca wskazuje, że kryteria te zostały wyróżnione oraz omówione przez Ministra Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej: „Objaśnienia MF”). Zgodnie z Objaśnieniami MF działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia. Z kolei w doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Ponadto, uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Z kolei „systematyczność” oznacza prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Należy wskazać, że pomocne w zakresie klasyfikacji prac rozwojowych są także dokumenty opracowane przez OECD. W krajach OECD do celów statystycznych w zakresie prac badawczo-rozwojowych stosowany jest Podręcznik Frascati Manual 2015 („Guidelines for Collecting and Reporting Data on Research and Experimental Development”, dalej: „Podręcznik Frascati”).

Zgodnie z treścią Podręcznika Frascati, do działalności badawczo-rozwojowej w obszarze IT należy zaliczać:

- rozwój nowych systemów operacyjnych lub języków,

- rozwój technologii związanych z internetem - projektowanie i wdrożenie nowych wyszukiwarek w oparciu o oryginalne technologie,

- rozwiązywanie konfliktów występujących pomiędzy hardwarem i softwarem wynikające z procesu,

- działania zmierzające do rozwiązywania konfliktów w ramach sprzętu lub oprogramowania w oparciu o proces reorganizacji systemu lub sieci,

- tworzenie nowych lub bardziej efektywnych algorytmów bazujących na nowych technikach,

- tworzenie nowych i oryginalnych technik szyfrowania lub bezpieczeństwa,

- prace rozwojowe ukierunkowane na wypełnienie luk w wiedzy technicznej będące niezbędnym krokiem w procesie tworzenia programu lub systemu.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że działalność Spółki w zakresie tworzenia oprogramowania wymaga m.in. (…), co oznacza, że ma w pełni twórczy charakter. Co więcej, prace programistyczne Wnioskodawcy w zakresie wytworzenia oprogramowania szczegółowo scharakteryzowanego w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego nie są związane ze standardowymi, rutynowymi i okresowymi zmianami w oprogramowaniu, zaś tworzone oprogramowanie jest rozwiązaniem innowacyjnym i nowatorskim na poziomie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz w znacznym stopniu odróżniającym się od podobnych rozwiązań już funkcjonujących na rynku. Ponadto, prace w ramach projektu wytworzenia oprogramowania są prowadzone przez Wnioskodawcę w sposób uporządkowany, według określonego planu oraz przez intencjonalnie wybrane osoby, posiadające właściwe kompetencje i wykształcenie (Specjaliści). Tym samym, prace w ramach tworzenia oprogramowania przez Spółkę można uznać za działalność podejmowaną w sposób systematyczny. Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, charakter realizowanych przez Spółkę prac w zakresie wytworzenia oprogramowania wyczerpuje opisane w ustawie o CIT kryteria kwalifikacji działalności badawczo-rozwojowej.

Jak wynika bowiem z powyższego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, prowadzone przez Spółkę prace:

- dotyczą opracowania nowych rozwiązań informatycznych,

- wykorzystują dostępną wiedzę lub pozyskują nową wiedzę do tworzenia nowych rozwiązań IT (nowego oprogramowania),

- są prowadzone w sposób systematyczny, uporządkowany, według określonego harmonogramu,

- mają charakter twórczy, gdyż są nakierowane na wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowego oprogramowania,

- są prowadzone według procedury opracowania oprogramowania, która wymaga nabywania, łączenia i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w szczególności z obszaru informatyki i technologii IT.

Zakończeniem prac jest stworzenie nowego oprogramowania. W świetle powyższego uznać należy, że działalność programistyczna polegająca na wytworzeniu oprogramowania prowadzona przez Wnioskodawcę i opisana w niniejszym wniosku, ma charakter działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT. Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, w myśl art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowym,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2021 r., poz. 213),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4. Zgodnie z treścią tego przepisu, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik nexus).

We wskaźniku nexus poszczególne litery wzoru oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Natomiast zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto, jak wskazuje art. 24e ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

2) prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca na podstawie zawartych umów licencyjnych otrzymuje opłaty za wdrożenie i korzystanie przez klientów z programu komputerowego udostępnionego w modelu SaaS, a dodatkowo – w ramach odrębnych zleceń/umów – opłaty za rozbudowę systemu o nowe opcje wskazane przez klienta. Zdaniem Wnioskodawcy, dochody z opłat za wdrożenie i korzystanie (w modelu Saas) przez klientów z programów komputerowych stworzonych przez Spółkę, do których Wnioskodawcy przysługują autorskie prawa majątkowe, stanowią należności wynikające z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Natomiast opłaty otrzymywane przez Spółkę za usługi rozbudowy systemu na odrębne zlecenie klienta, mimo iż związane z programem komputerowym wytworzonym przez Spółkę, nie stanowią należności licencyjnych, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT, a zatem nie będą mogły korzystać z preferencyjnej stawki podatkowej 5%, o której mowa w art. 24d ust.1 ustawy o CIT.

Ponadto, Wnioskodawca na bieżąco prowadzi ewidencję rachunkową pozwalającą w szczególności na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na kwalifikowane prawa własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, przypadających na wyżej wymienione prawa i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. W świetle powyższego oraz przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z opłat za udostępnianie w modelu SaaS programów komputerowych, z których każdy stanowi utwór prawnie chroniony, wytworzonych w ramach działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Wnioskodawcę, stanowi dochód z należności licencyjnych dotyczących kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT. W konsekwencji oznacza to, że Wnioskodawca w rozliczeniu rocznym za 2025 r. oraz za kolejne lata podatkowe, ma prawo zastosować stawkę 5% podatku od dochodu uzyskiwanego z opłat za wdrożenie i udostępnianie do korzystania w modelu SaaS stworzonego przez siebie programu komputerowego.

Z kolei jeśli chodzi o prawidłową kwalifikację Kosztów bezosobowych do wskaźnika nexus należy wskazać na Objaśnienia MF, które w pkt 114 i 116 odnoszą się do kosztów związanych z zatrudnianiem pracowników:

- „Do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło” (pkt 114).

- „Jeżeli pracownik zatrudniony przez podatnika realizuje działalność badawczo-rozwojową to wówczas należy uznać, że poniesione przez pracodawcę wydatki w tym zakresie mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w lit. a wzoru nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP” (pkt 116).

Z powyższego zatem wynika, że jeżeli mamy do czynienia z zatrudnianiem pracowników w oparciu o umowy o pracę, umowy zlecenia czy też umowy o dzieło, wynagrodzenie pracowników realizujących działalność badawczo-rozwojową, w części dotyczącej tej działalności, wraz z dotyczącymi tego wynagrodzenia obowiązkowymi składkami na ubezpieczenia społeczne stanowiącymi koszt pracodawcy, należy ujmować w literze „a” wskaźnika nexus. W konsekwencji przy kalkulacji wskaźnika nexus Koszty bezosobowe Spółka powinna uwzględnić w literze „a” tego wskaźnika.

Natomiast w zakresie prawidłowego ujęcia Kosztów B2B do wskaźnika nexus Wnioskodawca opiera się na wykładni przedstawionej w Objaśnieniach MF w pkt 115: „Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze b wzoru nexus o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym. W przypadku podmiotów powiązanych koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych należy ująć w literze c wzoru nexus. Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze d wzoru nexus.”

Biorąc pod uwagę powyższe oraz przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, zgodnie z którymi:

- ponoszone przez Spółkę Koszty B2B nie dotyczą umów zawartych z podmiotami powiązanymi,

- ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty B2B dotyczą nabycia komponentów (części składowych) oprogramowania niestanowiących odrębnego programu komputerowego zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym Koszty B2B należy ująć w literze „b” wskaźnika nexus.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 278 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):

działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop:

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1571 ze zm.),

badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop,

podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 24d ust. 2 updop,

kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2021 r. poz. 213),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop,

podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 updop. Zgodnie z treścią tego przepisu:

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)*1,3/(a+b+c+d),

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 24d ust. 5 updop,

do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 ww. ustawy).

Zgodnie zaś z art. 24d ust. 7 updop,

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d updop, zostały określone w art. 24e updop.

W myśl art. 24e ust. 1 updop,

podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

2. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop,

w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Aby Państwa działalność spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, przeprowadzę analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematycznie prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.).

Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przepisy o działalności badawczo-rozwojowej należy interpretować ściśle. Zatem, tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26 updop, co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związanych z postępem naukowym czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo, warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF).

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwróciłem już uwagę powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

- w znaczeniu pierwszym – w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

- w znaczeniu drugim – w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy”, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26-28 updop.

Stwierdzam, że opisana we wniosku działalność polegająca na tworzeniu przez Państwa programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

Do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zgodnie z cytowanym powyżej art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, zalicza się autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „programu komputerowego” oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 24 ze zm., dalej: „Ustawa o prawie autorskim”).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy:

przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim:

w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej ustawy:

Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego”, które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

- wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT.

Dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Ponadto, w objaśnieniach podatkowych dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX a opublikowanych przez Ministerstwo Finansów na stronie internetowej, wskazano m.in., że obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP. Również zatem cytowane objaśnienia nie pozostawiają wątpliwości co do prawidłowości wykładni art. 24d ust. 1 i ust. 7 pkt 2 updop, zaprezentowanej w niniejszej interpretacji.

Podatnik, który będzie chciał skorzystać z preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Jak Państwo wskazali w uzupełnieniu wniosku, Państwa Spółka prowadzi ewidencję rachunkową zgodnie z art. 24e ustawy o CIT, tj. ewidencję pozwalającą:

- wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej; 

- ustalić przychody, koszty uzyskania przychodów i dochody (straty), przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

- wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa podkreślić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

1. zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

2. należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 updop;

3. podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Odnosząc wskazane powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzam, że wytworzone przez Państwa Spółkę programy komputerowe, będące przedmiotem wniosku, spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT.

Zgadzam się z Państwem, że mogą Państwo zastosować stawkę 5% do dochodu osiąganego przez Państwa z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. wytworzonych przez Państwa Spółkę autorskich praw majątkowych wskazanych we wniosku. Przysługiwać będzie Państwu prawo do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskanych w latach kolejnych, jeżeli nie zmieni się stan faktyczny lub nie ulegną zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku 2 i 3, wskazać należy, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem (rozwojem) kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Z objaśnień Ministerstwa Finansów dot. IP-BOX (akapit nr 114) wynika, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

Wskazać należy, że przepisy IP Box dają podatnikowi możliwość nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów, zarówno powiązanych jak i niepowiązanych. Należy jednak pamiętać, że koszty poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od innego podmiotu podatnik będzie musiał umieścić w odpowiednim miejscu we współczynniku nexus, tj. koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotu niepowiązanego - w literze b, a koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotów powiązanych – w literze c.

Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze d wzoru nexus.

Wydatki funkcjonalnie związane z wytworzeniem, ulepszeniem lub rozwojem kwalifikowanych praw własności intelektualnej ponoszone przez Państwa na:

- wynagrodzenia z tytułu umów o pracę, tj. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”) oraz sfinansowane przez Spółkę składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych;

- wynagrodzenia z tytułu umów zlecenie/umów o dzieło, tj. należności o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: „Koszty bezosobowe”)

mogą zostać uznane za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w lit. „a” wzoru z art. 24d ust. 4 updop, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Państwa Spółkę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 dotyczące ustalenia, czy na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Koszty bezosobowe należy kwalifikować jako koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „a” tego wskaźnika jest prawidłowe.

Natomiast, koszty usług programistycznych w wyniku których powstają fragmenty kodów źródłowych oprogramowania, w ramach umów B2B zawartych z osobami fizycznymi prowadzącymi jednoosobową działalność gospodarczą, prawidłowo kwalifikują Państwo do litery „b” wskaźnika nexus jako koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest więc prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

-        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.