Interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.797.2025.4.MBD

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 grudnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. w podatku dochodowym od osób prawnych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 lutego 2026 r.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym

Zainteresowany będący stroną postępowania:

1) Nabywca

Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

1) Sprzedający

łącznie dalej jako „Wnioskodawcy”.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

W planowanej transakcji sprzedaży składników opisanych dalej we wniosku (dalej: „Transakcja”) uczestniczyć będą dwa podmioty:

-        Nabywca z siedzibą w (…) (dalej: „N” lub „Nabywca”),

-        Sprzedający z siedzibą w (…) (dalej: „M” lub „Sprzedający”).

Obie spółki są zarejestrowane jako czynni podatnicy podatku VAT.

Nabywca oraz Sprzedający stanowią w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, podmioty powiązane, funkcjonujące w ramach jednej grupy kapitałowej.

N

-        Spółka należy do grupy kapitałowej i jedynym jej akcjonariuszem jest (…) S.A. (dalej: „P”).

-        Głównym przedmiotem działalności N jest działalność związana z zarządzaniem funduszami (PKD 66.30.Z). Celem N jest rozwój rynku najmu instytucjonalnego w Polsce poprzez inwestowanie w projekty mieszkaniowe na wynajem, z wykorzystaniem spółek celowych.

-        N pełni funkcję podmiotu, któremu (…) S.A. (dalej: „PT”) powierzyło, w trybie art. 45a ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych, zarządzanie częścią portfela inwestycyjnego dwóch funduszy inwestycyjnych zamkniętych aktywów niepublicznych:

- (…) FIZAN (dalej: „FR”) oraz

- (…) FIZAN (dalej: „FW”) dalej łącznie: „FIZ”.

Ponadto, na dzień złożenia niniejszego wniosku N świadczy następujące usługi:

-        na rzecz spółek celowych ww. FIZ – usługi korporacyjne tj. koordynacja obsługi finansowej, księgowej, sprawozdawczej, administracyjnej oraz prawnej,

-        na rzecz M – usługi związane w szczególności z obsługą administracyjną, rachunkowością zarządczą i wsparcia narzędziowego w tym zakresie, wsparciem w obszarze zasobów ludzkich oraz bankowości elektronicznej, obsługą organów statutowych, wsparciem w obszarze IT, w obszarze zarządzania ryzykiem i bezpieczeństwa w ramach tzw. umowy wsparcia w zakresie obsługi korporacyjnej,

-        ponadto N podnajmuje na rzecz M powierzchnię biurową (wraz z umeblowaniem) oraz refakturuje na M koszty ubezpieczenia D&O (directors and officers) – polisa została wykupiona przez N i obejmuje także M oraz pozostałe spółki portfelowe ww. FIZ.

Sprzedający

-        Jedynym akcjonariuszem PM jest FR. Jednocześnie 100% certyfikatów inwestycyjnych FR posiada P.

-        FR jest funduszem inwestycyjnym zarządzanym i reprezentowanym przez PT, którego jedynym akcjonariuszem pozostaje P.

-        Przeważającym przedmiotem działalności M jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami (PKD 68.20.Z).

-        M jest spółką operacyjną, świadczącą wyspecjalizowane usługi na rzecz spółek celowych (portfelowych) obu FIZ, tj. spółek realizujących projekty mieszkaniowe na wynajem:

a) usługi (…) (dalej: „PM”) obejmujące monitorowanie zgodności realizacji inwestycji z dokumentacją projektową, wydanymi decyzjami, standardami budowlanymi oraz umowami od momentu rozpoczęcia procesu do przekazania inwestorowi zrealizowanej już inwestycji,

b) usługi (…) (dalej: „DFP”) obejmujące organizację przetargu na wybór biura projektowego, nadzór nad pracą zespołu projektowego, weryfikację dokumentacji projektowej na każdym etapie prac,

c) usługi operacyjne (dalej: „UO”) obejmujące (z zastrzeżeniem, że co do zasady, bezpośrednie zarządzanie nieruchomościami zostało powierzone wyspecjalizowanym podmiotom zewnętrznym, natomiast M pełni w tym zakresie funkcje nadzorcze):

-        nadzór nad zarządzaniem nieruchomościami oraz nad podmiotami pełniącymi funkcję zarządców,

-        nadzór nad odbiorem nieruchomości i ich przekazaniem do procesu komercjalizacji,

-        koordynację realizacji roszczeń z tytułu rękojmi i gwarancji,

-        zarządzanie procesem najmu, w tym obsługę najemców oraz działania marketingowe w tym obszarze,

-        w wybranych spółkach celowych M realizuje ponadto czynności związane z obsługą najemców zainteresowanych zawarciem umów najmu instytucjonalnego z dojściem do własności,

-        uruchomione w bieżącym roku trzy programy pilotażowe:

i. pierwszy z nich dotyczy bezpośredniego świadczenia przez M usług zarządzania nieruchomościami na rzecz wybranych spółek celowych dysponujących nieruchomościami zlokalizowanymi w (…) i okolicach,

ii. drugi obejmuje świadczenie usług w zakresie komercjalizacji pierwotnej i wtórnej dla spółek celowych posiadających nieruchomości w (…),

iii. trzeci dotyczy świadczenia przez M na rzecz jednej ze spółek celowych kompleksowych usług inwestora zastępczego, które dotychczas realizowane były przez podmioty zewnętrzne pod nadzorem M w ramach usługi PM.

-        Obecnie w M jest zatrudnionych 86 pracowników.

Planowana Transakcja

Obecnie, w celu konsolidacji kompetencji pozwalającej na uzyskanie efektu synergii, optymalizacji struktury organizacyjnej oraz redukcji kosztów, planowana jest transakcja sprzedaży majątku spółki M do N jako kupującego. Po jej sfinalizowaniu, w dalszej perspektywie przewidziane jest zakończenie bytu prawnego spółki M poprzez jej likwidację.

Decyzja o transakcji wynika z przeprowadzonej ewaluacji, która wykazała istotne rozbieżności między pierwotnymi założeniami a faktyczną skalą działalności M. Utrzymywanie odrębnego podmiotu w obecnych warunkach wiąże się z nadmiernym obciążeniem kosztowym i organizacyjnym w stosunku do osiąganych korzyści.

W skład przedmiotu Transakcji wejdą następujące elementy w postaci niżej wskazanych zasobów ludzkich, gotówki, praw i obowiązków z umów sprzedażowych i zakupowych, aktywów materialnych, należności i zobowiązań, w opisanym poniżej zakresie (dalej: „Składniki”):

-        pracownicy

W ramach Transakcji nastąpi przeniesienie wszystkich pracowników M do N w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy (Ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 277 ze zm.). Wraz z pracownikami przeniesiona zostanie ich unikalna wiedza, doświadczenie, a także wypracowane procedury i metody działania.

-        prawa i obowiązki z umów sprzedażowych i zakupowych

N nabędzie prawa i obowiązki wynikające z wszystkich umów sprzedażowych M, które dotyczą świadczenia usług PM, DFP i UO zawartych przez M na rzecz spółek celowych, pozostających w mocy na dzień Transakcji, a także umów o świadczenie usług zastępstwa inwestycyjnego oraz zarządzanie nieruchomością (na rzecz wybranych spółek celowych) w ramach opisanych programów pilotażowych.

Dodatkowo, przeniesione zostaną prawa i obowiązki z kilku innych umów łączących w sobie zakresy usług PM i DFP (np. umowa o świadczenie usług nadzoru procesu projektowego i wykonawczego wyposażenia lokali mieszkalnych inwestycji (…)), o ile umowy te nie wygasną przed Transakcją.

Ponadto, na rzecz N przejdą prawa i obowiązki z następujących umów zakupowych zawartych przez M:

-        umowy o świadczenie kluczowych usług pomocy i doradztwa,

-        umowy i licencje dotyczące oprogramowania (…),

-        umowy wdrożeniowe, serwisowe i licencyjne dotyczące programu (…),

-        umowy o świadczenie usług doradczych w zakresie projektów inwestycyjnych w branży drogowej i konstrukcyjnej,

-        umowy leasingu samochodów osobowych,

-        umowy dotyczące doradztwa środowiskowego,

-        umowy o świadczenie usług doradztwa weryfikacji opracowań przygotowanych przez projektantów,

-        umowy dotyczące nadzoru nad robotami przy realizacji projektu inwestycyjnego w (…).

Z kolei, następujące umowy stracą po Transakcji rację bytu (zważywszy, że zostały zawarte pomiędzy M a N, a po transferze Składników ich dalsze utrzymywanie będzie bezcelowe) w związku z czym na moment planowanej Transakcji zostaną zakończone:

-        umowa podnajmu powierzchni biurowej zawarta pomiędzy N jako podnajemcą a M jako podnajmującym, obejmująca również umeblowanie (przy czym, N po Transakcji będzie nadal faktycznie zapewniał tą samą powierzchnię i umeblowanie przenoszonym pracownikom tylko już nie na podstawie umowy najmu tylko w związku z funkcjonowaniem Składników w ramach struktury wewnętrznej N),

-        umowa o świadczenie przez N usług i czynności wsparcia na rzecz M, wraz z ustaleniem zasad rozliczenia wynagrodzenia za świadczone usługi,

-        umowy podnajmu samochodu przez M na rzecz N,

-        porozumienia dotyczące rozliczenia wzajemnych kosztów poniesionych przez M i N na swoją rzecz (np. w zakresie prac aranżacyjnych, kosztów ubezpieczenia OC kadry zarządzającej) – jeśli porozumienia takie byłby aktywne na dzień rozważanej Transakcji.

W ramach Transakcji nie będą także przenoszone prawa i obowiązki wynikające z umów, w przypadku których N posiada własne odpowiedniki i korzysta z tych samych dostawców. W związku z tym, po Transakcji N będzie je zapewniał przenoszonym pracownikom M po zwiększeniu zakresu umów zawartych przez N z tymi dostawcami (np. w zakresie świadczeń zdrowotnych na rzecz pracowników). Jest to rozwiązanie bardziej efektywne organizacyjnie. Dotyczy to umowy w zakresie usług inspektora ochrony danych (IOD), benefitów pracowniczych (karty MultiSport, eKafeteria, MultiLife, dostawa owoców do biura) oraz ubezpieczeń, zakupów biurowych, przesyłek, przewozów taxi, najmu miejsca parkingowego, obsługi podróży służbowych, usług rekrutacyjnych i określonego doradztwa prawnego (w szczególności w zakresie prawa pracy), obsługa umów kadrowo-płacowych i o prowadzenie ksiąg rachunkowych. Dotyczy to również kaucji zabezpieczającej umowę główną z (…) na sukcesywne dostawy paliw, zakupu paliwa oraz innych usług bezgotówkowych w systemie (…), narzędzia do weryfikacji kontrahentów (…), badania sprawozdań finansowych za lata 2024 i 2025, a także wyliczeń rezerw na świadczenia pracownicze, w tym odpraw emerytalno-rentowych i pośmiertnych. Obejmuje to również wykonanie usługi polegającej na kalkulacji rezerw na odprawy emerytalne, rentowe oraz pośmiertne. Również nie zostaną przeniesione prawa i obowiązki wynikające z umowy z (…) sp. z o.o. (dalej: „PO”) określająca zasady współpracy w zakresie zapewniania sprzętu i usług IT.

Natomiast, usługi dotyczące zakupu bonów w formie kart przedpłaconych zostaną całkowicie zakończone z chwilą przeprowadzenia Transakcji.

M korzysta z ograniczonego zestawu specjalistycznych licencji i systemów na podstawie umów, w przedmiocie których trwają obecnie ustalenia z dostawcami co do możliwości cesji. W przypadkach, gdy warunki udzielenia licencji na to pozwolą, cesja zostanie dokonana. N w pozostałym zakresie zapewni pracownikom dostęp do niezbędnych narzędzi informatycznych w ramach własnej infrastruktury.

-        gotówka

W ramach Transakcji przeniesione zostaną również środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych M.

Gotówka ta będzie miała charakter środków obrotowych, niezbędnych do zapewnienia płynnej kontynuacji działalności przez N (w szczególności do finansowania bieżących kosztów, regulowania zobowiązań wobec kontrahentów oraz utrzymania płynności finansowej).

-        aktywa materialne

W ramach transferu do N nie przejdą istotne aktywa trwałe, ponieważ majątek/zakres aktywów trwałych posiadanych przez M jest bardzo ograniczony i ma charakter pomocniczy dla działalności usługowej.

Aktywa materialne pozostające w majątku M nie stanowią jej własności, gdyż:

-        umeblowanie biura jest objęte umową podnajmu lokalu od N,

-        sprzęt komputerowy udostępniany jest przez PO,

-        samochody służbowe są przedmiotem leasingu.

W rejestrze środków trwałych PM ujęto jedynie:

-        inwestycję w obcy środek trwały – ścianki działowe w biurze (tzw. „chińskie mury”), które pozostaną w siedzibie i zostaną objęte umową sprzedaży Składników,

-        oprogramowanie (…) – licencja wieczysta,

-        program (…) (system obsługi zgłoszeń lokatorów).

W tym miejscu warto wskazać, że co do zasady spółka M nie jest właścicielem systemów i licencji z obszaru IT. Korzysta z nich na zasadzie świadczenia usług, na podstawie porozumień i umów zawartych z N lub PO, która pełni funkcję centrum usług wspólnych dla spółek z Grupy Kapitałowej P w zakresie dostaw sprzętu, systemów oraz świadczenia usług IT.

W pierwszym przypadku właścicielem systemów jest N lub N bezpośrednio ponosi koszty dostaw i usług, który – na mocy zawartych porozumień – refakturuje na M koszty ich użytkowania, zgodnie z ustalonym między spółkami kluczem podziału. Dotyczy to w szczególności systemów: (…) (system do komercjalizacji).

W drugim przypadku stroną umów z PO jest M, która bezpośrednio ponosi koszty dostaw i usług. Obejmuje to w szczególności:

-        odpłatne udostępnienie sprzętu komputerowego (komputery, monitory itp.),

-        usługi wydruku,

-        oprogramowanie, w tym licencje: (…)

-        usługi bezpieczeństwa IT, w tym monitoring cyberbezpieczeństwa, obsługę incydentów oraz utrzymanie zgodności ze standardami Grupy P,

-        usługi sieciowe, w tym utrzymanie infrastruktury sieciowej, dostępów, VPN oraz zarządzanie serwerami,

-        kompleksową obsługę IT, obejmującą wsparcie użytkowników, realizację zgłoszeń, zamówień oraz napraw,

-        administrowanie kontami, uprawnieniami i dostępami zgodnie ze standardami bezpieczeństwa.

Istnieje ograniczona grupa programów i licencji stanowiących wyłączną własność M lub których koszty bezpośrednio ponosi M, w tym:

1. ww. (…) – narzędzie do zgłaszania usterek i monitorowania statusu napraw,

2. ww. (…) – oprogramowanie do projektowania architektonicznego,

3. (…) – program do kosztorysowania,

4. (…) – elektroniczne bazy cenowe do kosztorysowania.

Wymienione licencje mają jednak charakter czasowy i są odnawialne, co do zasady, w cyklu rocznym. Jeżeli transakcja sprzedaży składników majątkowych zostanie przeprowadzona w okresie obowiązywania licencji, zostaną one przeniesione na N w drodze cesji. W przypadku, gdy okres obowiązywania licencji upłynie przed dokonaniem Transakcji, licencje te wygasną i nie będą jej przedmiotem.

-        należności i zobowiązania

Na Nabywcę przejdą należności i zobowiązania M wynikające z tych umów sprzedażowych i zakupowych, które będą, zgodnie z opisem wyżej, przedmiotem przeniesienia na N.

Jednocześnie, w ramach Transakcji nie przejdą na N następujące składniki, co jest związane z faktem, że M ich nie posiada:

-        koncesje, licencje i zezwolenia,

-        patenty i inne prawa własności przemysłowej.

N zamierza kontynuować, za pomocą Składników będących przedmiotem Transakcji, działalność gospodarczą wykonywaną aktualnie przez M, polegającą na obsłudze spółek celowych.

Na skutek nabycia Składników, przedmiot działalności gospodarczej prowadzonej przez N nie ulegnie zmianie. W roku dokonania transakcji jedynym akcjonariuszem N będzie niezmiennie P.

M jest aktywnie działającym podmiotem gospodarczym. Zgodnie ze sprawozdaniem finansowym, rok obrotowy 2024 spółka zakończyła stratą netto w wysokości (…) zł. Pomimo niespełnienia na dzień bilansowy wymogu kapitałowego wynikającego z art. 397 Ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH”), Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie w dniu 15 kwietnia 2025 r. podjęło uchwałę o dalszym istnieniu M, potwierdzając tym samym zdolność do kontynuowania przez nią działalności. Spółka na bieżąco reguluje swoje zobowiązania i posiada zabezpieczone źródła przychodów w postaci umów operacyjnych ze spółkami celowymi. Przenoszone przedsiębiorstwo jest zatem w pełni funkcjonalne i zdolne do nieprzerwanego generowania przychodów w ramach struktur N tj. po dacie planowanej Transakcji.

Nie wyklucza się, że rynkowa cena sprzedaży ww. Składników może być wyższa niż suma wartości rynkowych poszczególnych składników majątkowych. W takiej sytuacji przedmiotowa nadwyżka ceny będzie odzwierciedleniem niematerialnej kategorii, jaką jest „wartość firmy” - goodwill.

W związku z powyższym, Wnioskodawcy występują z niniejszym wnioskiem, aby potwierdzić skutki w VAT, PCC, CIT związane z planowaną Transakcją.

W piśmie z 6 lutego 2026 r., będącym uzupełnieniem wniosku, wskazali Państwo, że:

Na wstępie wskazuję, że katalog składników wymienionych w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ma charakter otwarty i nie stanowi enumeratywnego katalogu elementów wymaganych bezwzględnie do uznania danego zespołu składników za przedsiębiorstwo w rozumieniu tego przepisu. Użycie przez ustawodawcę sformułowania „w szczególności” jednoznacznie wskazuje, że jest to wyliczenie jedynie przykładowe.

W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki jak również dany zespół składników może zostać uznany za przedsiębiorstwo nawet w przypadku braku niektórych elementów wymienionych w tym przepisie. Dla zachowania statusu przedsiębiorstwa nie jest zatem wymagane, aby wszystkie wskazane w art. 55¹ KC komponenty wystąpiły łącznie.

Zdaniem Wnioskodawców, kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ KC jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej”.

Tym niemniej, w ramach Transakcji na Nabywcę (N) przejdą kluczowe elementy pozwalające na kontynuację działalności usługowej M – (w tym te wymienione w art. 55¹ KC) takie jak pracownicy, prawa i obowiązki (a także należności i zobowiązania) z umów sprzedażowych i usługowych czy też gotówka.

Wyjaśniając, czy przedmiotem planowanej sprzedaży będą elementy wymienione w art. 55¹ KC, wyjaśniam co następuje:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

a. Przedmiotem transakcji nie będzie oznaczenie indywidualizujące (nazwa) zbywcy. Spółka N będzie kontynuować działalność pod własną, dotychczasową nazwą.

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości (proszę wskazać jakie)

a. Transakcja nie obejmuje przeniesienia prawa własności nieruchomości ani istotnych ruchomości. Majątek trwały posiadany przez Spółkę M jest bardzo ograniczony i ma charakter jedynie pomocniczy dla działalności usługowej, w związku z czym nie zostanie przeniesiony. Aktywa materialne pozostające w majątku M nie stanowią jej własności, gdyż umeblowanie biura jest objęte umową podnajmu lokalu od N, a sprzęt komputerowy udostępniany jest przez PO, natomiast samochody służbowe są przedmiotem leasingu. Zatem, niezbędne zaplecze techniczne zapewni Spółka N we własnym zakresie.

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych

a. Prawa te nie są przedmiotem sprzedaży. Umowy dotyczące podnajmu powierzchni biurowej od Spółki M oraz podnajmu samochodów zostaną zakończone. Wynika to z faktu, że Spółka N zapewni pracownikom dostęp do biura oraz floty pojazdów w ramach własnych struktur i istniejących umów z dostawcami. Zatem, N zapewni pracownikom tą samą lokalizację (powierzchnię oraz umeblowanie) w ramach własnej wewnętrznej struktury, a także dysponuje własną flotą/własnymi umowami z dostawcami.

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych

a. N nabędzie prawa i obowiązki (w tym wierzytelności) wynikające ze wszystkich aktywnych umów sprzedażowych M (usługi PM, DFP, UO, zastępstwo inwestycyjne, zarządzanie nieruchomościami). Na Spółkę N przejdą również wybrane umowy zakupowe wskazane we wniosku oraz związane z nimi wierzytelności i zobowiązania, które są niezbędne do zapewnienia ciągłości realizacji przejmowanych usług.

5. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne

a. Co do zasady, autorskie prawa majątkowe, patenty czy znaki towarowe nie podlegają przeniesieniu, gdyż M ich nie posiada. Jednakże, w zakresie specjalistycznych licencji i systemów, z których korzysta M, trwają obecnie ustalenia z dostawcami co do możliwości ich cesji. W przypadkach, gdy warunki udzielenia licencji na to pozwolą, cesja zostanie dokonana. W pozostałym zakresie N zapewni pracownikom dostęp do niezbędnych narzędzi informatycznych w ramach własnej infrastruktury. W skład transakcji weszłyby licencje stanowiące wyłączną własność M lub przez nią bezpośrednio opłacane, tj. (…) (licencja wieczysta), (…). Zatem, wymienione licencje zostaną przeniesione na N w drodze cesji, o ile w dacie transakcji będą aktywne i warunki udzielenia licencji na to pozwolą.

6. tajemnice przedsiębiorstwa

a. W ramach transakcji nastąpi transfer tajemnic związanych ze zbywanymi Składnikami. Jak wskazano we wniosku, w ramach Transakcji nastąpi przeniesienie wszystkich pracowników M do N w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy. Wraz z pracownikami przeniesiona zostanie ich unikalna wiedza, doświadczenie, a także wypracowane procedury i metody działania.

7. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej

a. Przedmiotem transakcji będą dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, takie jak dokumentacja pracownicza oraz kontraktowa (zarówno w zakresie umów sprzedażowych jak i zakupowych).

Pytania

1. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 (tj., że do Transakcji nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT), jeżeli w wyniku nabycia u Nabywcy powstanie dodatnia wartość firmy (tzw. goodwill), to czy Nabywca będzie uprawniony do ujęcia dokonywanych od niej odpisów amortyzacyjnych w kosztach uzyskania przychodów na podstawie przepisów Ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

2. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 (tj., że do Transakcji nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT), czy Nabywca będzie mieć możliwość wykorzystania strat podatkowych z lat ubiegłych po przeprowadzeniu Transakcji? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 (tj., że do Transakcji nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT), jeżeli w wyniku nabycia u Nabywcy powstanie dodatnia wartość firmy (tzw. goodwill), Nabywca będzie uprawniony do ujęcia dokonywanych od niej odpisów amortyzacyjnych w kosztach uzyskania przychodów na podstawie przepisów Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest by wydatek łącznie spełniał następujące przesłanki:

-        został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

-        jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-        pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-        poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-        został właściwie udokumentowany,

-        nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16 m z uwzględnieniem art. 16.

Wartość firmy podlega zaliczeniu w koszty podatkowe jako wartość niematerialna i prawna podlegająca amortyzacji, tylko w sytuacjach wskazanych w art. 16b ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze kupna.

W myśl art. 16c pkt 4 Ustawy o CIT, amortyzacji nie podlega natomiast wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 16b ust. 2 pkt 2 i 2a.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT).

Jak stanowi art. 16d ust. 2 ustawy o CIT, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Z kolei, w myśl art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

W myśl art. 16f ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b. Stosownie zaś do art. 16g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Zgodnie z art. 16g ust. 2 ustawy o CIT, wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki albo spółki niebędącej osobą prawną przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki albo spółki niebędącej osobą prawną.

A zgodnie z ust. 3 ww. przepisu, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek VAT, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek VAT nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o VAT. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Tym samym, mając powyższe na uwadze, jeśli w ramach sprzedaży dojdzie do powstania dodatniej wartość firmy (tzw. goodwill), nabywca będzie co do zasady uprawniony do ujęcia dokonywanych od niej odpisów amortyzacyjnych w kosztach uzyskania przychodów.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdzają przykładowo poniższe interpretacje podatkowe:

-        interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 13 czerwca 2025 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.201.2025.7.ASK: „W konsekwencji, jeśli w ramach sprzedaży Przedsiębiorstwa dojdzie do powstania dodatniej wartość firmy (tzw. goodwill), nabywca będzie uprawniony do ujęcia dokonywanych od niej odpisów amortyzacyjnych w kosztach uzyskania przychodów. W związku z wystąpieniem dodatniej wartości firmy, Spółka będzie również uprawniona do określenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (i ich amortyzacji) według ich wartości rynkowej, zgodnie z art. 16g ust. 10 ustawy o CIT, w zw. z art. 16b ust. 2 pkt 2 Ustawy o CIT.”;

-        interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 18 września 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.376.2023.3.JF: „(…) dodatnia różnica pomiędzy ceną nabycia odpowiadającą wartości rynkowej przedsiębiorstwa, a wartością rynkową poszczególnych nabywanych aktywów, pomniejszonych o przejęte długi (o ile nie zostały uwzględnione w cenie nabycia), stanowić będzie wartość początkową wartości firmy (tzw. goodwil), od której Nabywca będzie mógł dokonywać odpisów amortyzacyjnych na podstawie art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.”;

Mając powyższe na uwadze, w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 (tj., że do Transakcji nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT), jeżeli w wyniku nabycia u Nabywcy powstanie dodatnia wartość firmy (tzw. goodwill), Nabywca będzie w ocenie Wnioskodawców uprawniony do ujęcia dokonywanych od niej odpisów amortyzacyjnych w kosztach uzyskania przychodów na podstawie przepisów Ustawy o CIT.

Ad. 2

W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 (tj., że do Transakcji nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT), Nabywca będzie mieć możliwość wykorzystania strat podatkowych z lat ubiegłych po przeprowadzeniu Transakcji.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Na podstawie art. 7 ust. 5 ustawy o CIT, o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:

1) obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo

2) obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 7 ustawy o CIT, przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat podatnika, jeżeli podatnik przejął inny podmiot lub nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w tym w drodze wkładu niepieniężnego, lub otrzymał wkład pieniężny, za który nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w wyniku czego:

a) przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej po takim przejęciu lub nabyciu, w całości albo w części jest inny niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności przed takim przejęciem lub nabyciem, lub

b) co najmniej 25% udziałów (akcji) podatnika posiada podmiot lub podmioty, które na dzień kończący rok podatkowy, w którym podatnik poniósł taką stratę, praw takich nie posiadały.

Na podstawie natomiast art. 7 ust. 4b ww. ustawy, przy ustalaniu straty nie uwzględnia się strat, o których mowa w ust. 3 pkt 7.

Mając powyższe na uwadze, aby nabycie przez Nabywcę Przedsiębiorstwa M skutkowało brakiem możliwości odliczenia strat po stronie Nabywcy, w wyniku tego nabycia:

-        przedmiot faktycznie prowadzonej przez Nabywcę podstawowej działalności gospodarczej, w całości albo w części musiałby być inny niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez Nabywcę podstawowej działalności przed nabyciem, lub

-        co najmniej 25% udziałów Nabywcy posiadać by musiał podmiot/podmioty, które na dzień kończący rok podatkowy, w którym Nabywca poniósł taką stratę, praw takich nie posiadały.

Stanowisko takie zostało potwierdzane w licznych interpretacja przepisów prawa podatkowego, w tym przykładowo:

-        interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 18 października 2024 r. sygn. 0111-KDIB2-1.4010.342.2024.2.AR: „Aby jednak czynność nabycia przez Państwa zorganizowanej części przedsiębiorstwa skutkowała brakiem możliwości odliczenia straty, w myśl powołanego art. 7 ust. 3 pkt 7 ustawy o CIT, w wyniku tego nabycia:

-        przedmiot faktycznie prowadzonej przez Państwa podstawowej działalności gospodarczej, w całości albo w części jest inny niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez Państwa podstawowej działalności przed takim przejęciem lub nabyciem, lub

-        co najmniej 25% Państwa udziałów posiada podmiot lub podmioty, które na dzień kończący rok podatkowy, w którym podatnik poniósł taką stratę, praw takich nie posiadały.

W opisanych we wniosku okolicznościach nie wystąpiła żadna z powyższych przesłanek. W wyniku nabycia przez państwa od C 1 stycznia 2023 r. (na podstawie umowy zawartej 22 grudnia 2022 r.) zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w postaci Działalności HUB, nie uległ zmianie przedmiot faktycznie prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej. Spółka nie rozpoczęła bowiem prowadzenia rzeczywistej działalności w zakresie pierwotnego PKD. Ponadto przedmiot Państwa działalności zmieniony został w umowie spółki 12 listopada 2022 r., a zatem jeszcze przed dokonanym nabyciem ZCP i jest tożsamy z przedmiotem działalności ww. ZCP. Powyższe potwierdza, że w opisanych we wniosku okolicznościach nie wystąpiła przesłanka wskazana w art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. a ustawy o CIT.

W sytuacji opisanej we wniosku nie została również spełniona przesłanka wskazana w art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. b ustawy o CIT. Państwa 100% udziałowcem pozostaje bowiem od 12 grudnia 2022 r. A, co oznacza, że był on jedynym Państwa udziałowcem jeszcze przed dokonaną przez Państwa czynnością nabycia ZCP. W konsekwencji, jesteście uprawnieni do rozliczenia wygenerowanych w latach ubiegłych, wskazanych we wniosku strat podatkowych, wynikających z konieczności ponoszenia kosztów funkcjonowania Spółki.”;

-        interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 29 maja 2024 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.153.2024.1.KK: „(…) po dokonaniu transakcji polegającej na Podziale (...) przez przejęcie, w ramach którego Spółka akcyjna przejmie Dział IP, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania strat poniesionych przez niego przed Dniem Podziału, gdyż do transakcji nie znajdzie zastosowania art. 7 ust. 3 pkt 7 ustawy o CIT. (…) Po dokonaniu transakcji polegającej na podziale (...), Wnioskodawca będzie uprawniony i zobowiązany do rozpoznawania przychodów i kosztów pozostających w związku z działalnością przejętego ZCP, które zgodnie z ustawą o CIT powstaną lub powinny zostać ujęte po dacie nabycia ZCP, oraz będzie uprawniony do odliczania od dochodu ustalonego z uwzględnieniem dochodów ZCP strat podatkowych, z uwzględnieniem zasady źródeł dochodów i przy uwzględnieniu limitu strat w danym roku.”.

Ponadto, zmiana w całości lub w części przedmiotu faktycznie prowadzonej przez podmiot podstawowej działalności na inny niż przed połączeniem (przejęciem) lub nabyciem przedsiębiorstwa nie oznacza rozszerzenia tego przedmiotu działalności, potwierdza to przykładowo wyrok WSA w Gliwicach z 7 lutego 2024 r., sygn. I SA/Gl 511/23: „Zdaniem Sądu, istotne jest to, że przedmiot faktycznie prowadzonej przez Skarżącą podstawowej działalności gospodarczej po przejęciu A3. i A4. nie ulegnie zmianie. Jak wyjaśniła Skarżąca, co dostrzegł organ interpretacyjny, po połączeniu z tymi spółkami będzie nadal prowadzić działalność w zakresie produkcji pojazdów szynowych, w szczególności wagonów metra i tramwajów oraz podzespołów dla pociągów, produkcji i serwisowania taboru kolejowego (lokomotywy elektryczne, nadwozia lokomotyw, ramy wózków pojazdów szynowych) oraz wyposażenia kolejowego (aparatura elektryczna). Działalność Skarżącej zostanie rozszerzona o produkcję systemów i urządzeń kierowania, sterowania i nadzoru ruchu pojazdów szynowych, przy czym jest to działalność wykazująca komplementarność i synergię z prowadzoną obecnie, dotyczącą działalności w segmencie rynku kolejowego. Skoro zatem przedmiot faktycznie prowadzonej przez Skarżącą podstawowej działalności gospodarczej po przejęciu A3. i A4. nie ulegnie zmianie, a zostanie rozszerzony, to nie znajdzie zastosowanie art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. a u.p.d.o.p. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. a u.p.d.o.p. nie wymaga przecież, aby przedmiot działalności po przejęciu innego podmiotu i bezpośrednio przed takim przejęciem był tożsamy”.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego), skutek nabycia Składników przedmiot działalności gospodarczej prowadzonej przez N (działalność związana z zarządzaniem funduszami) nie ulegnie zmianie. W roku dokonania transakcji jedynym akcjonariuszem N będzie niezmiennie P.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców, nie została spełniona żadna z ww. przesłanek, a zatem Nabywca będzie uprawniony do rozliczenia wygenerowanych w latach ubiegłych strat podatkowych.

Uzasadnienie braku zastosowania art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. a Ustawy CIT

Ustawa CIT nie zawiera definicji legalnej podstawowej działalności gospodarczej, nie definiuje także co należy rozumieć przez zmianę działalności.

Jak wynika ze stanowisk organów podatkowych w wydawanych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej odnosi się do rzeczywiście prowadzonej działalności gospodarczej, nie zaś do rodzaju działalności deklarowanej np. w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

Takie stanowisko wskazano m.in. w:

-        interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 6 października 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.444.2022.1.AP (pozytywna bez uzasadnienia): „Ustawa o CIT nie definiuje wyrażenia „przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej”. Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażenie to powinno odnosić się do zakresu rzeczywiście prowadzonej działalności gospodarczej, nie zaś do rodzaju działalności zadeklarowanej np. w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.”;

-        interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 17 sierpnia 2021 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.214.2021.1.MK: „Należy zgodzić się z Wnioskodawca, że w omawianej sprawie nie znajdzie zastosowania cyt. art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. b ustawy o CIT, zgodnie z którym przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat podatnika, jeżeli podatnik przejął inny podmiot lub nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w tym w drodze wkładu niepieniężnego, lub otrzymał wkład pieniężny, za który nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w wyniku czego przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej po takim przejęciu lub nabyciu, w całości albo w części jest inny niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności przed takim przejęciem lub nabyciem. W przedmiotowej sprawie, jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca przejmie działalność prowadzoną przez Spółkę przejmowaną, tj. działalność w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków), przy czym co istotne w sprawie działalność ta pokrywa się z obecnie faktycznie prowadzoną przez Spółkę podstawową działalnością gospodarczą. Spółka wskazała bowiem, że podstawową działalnością Wnioskodawcy jest pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody i odprowadzanie i oczyszczanie ścieków. Uwzględniając powyższe w przypadku Planowanej restrukturyzacji, Wnioskodawcy będzie przysługiwało do rozliczenia straty podatkowej wygenerowanej w roku 2020 w kolejnych latach podatkowych.”.

Przechodząc z kolei do definicji zmiany działalności, wskazać należy, że zgodnie z definicją słowa „zmiana”, opublikowaną w słowniku PWN, słowo to oznacza fakt, że coś staje się lub stało się inne bądź zastąpienie czegoś czymś.

W ocenie Wnioskodawców, jak wskazano w stanie faktycznym, na skutek nabycia Składników przedmiot faktycznie prowadzonej przez N podstawowej działalności gospodarczej po nabyciu Składników nie ulegnie zmianie. Zatem art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. a Ustawy CIT, nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie i tym samym Nabywający jest uprawniona do rozliczenia własnej straty podatkowej.

Uzasadnienie braku zastosowania art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. b Ustawy CIT

W sytuacji opisanej we wniosku nie została również spełniona przesłanka wskazana w art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. b ustawy o CIT. W roku dokonania transakcji jedynym akcjonariuszem N będzie niezmiennie P. Na skutek Transakcji nie ulegnie to zmianie.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców, Nabywca N jest uprawniony do rozliczenia strat podatkowych powstałych w przeszłości wynikających z konieczności ponoszenia kosztów funkcjonowania podmiotu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 4 i 5 jest w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 (tj., że do Transakcji nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT), jeżeli w wyniku nabycia u Nabywcy powstanie dodatnia wartość firmy (tzw. goodwill), to:

-        czy Nabywca będzie uprawniony do ujęcia dokonywanych od niej odpisów amortyzacyjnych w kosztach uzyskania przychodów na podstawie przepisów Ustawy o CIT,

-        czy Nabywca będzie mieć możliwość wykorzystania strat podatkowych z lat ubiegłych po przeprowadzeniu Transakcji.

Zaznaczyć należy, że zarówno przepisy ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”) oraz ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), nie zawierają definicji przedsiębiorstwa. Dlatego też dla potrzeb tych przepisów należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071, ze zm.).

W wydanej interpretacji z 13 marca 2026 r. Znak: 0111-KDIB3-3.4012.765.2025.3.MW w zakresie pytania nr 1 uznałem Państwa stanowisko za prawidłowe jednocześnie wskazując, że spełnione zostaną wszystkie przesłanki pozwalające uznać planowaną sprzedaż za zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. W konsekwencji, biorąc pod uwagę podany przez Państwa opis zdarzenia przyszłego, informacje podane w uzupełnieniu wniosku oraz przywołane wyżej przepisy wskazać należy, że przedmiotową Transakcję należy uznać za zbycie przedsiębiorstwa, która to czynność podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W rezultacie powyższego w niniejszej interpretacji uznałem, że Transakcja spełnia przesłanki uznania jej za sprzedaż przedsiębiorstwa również na gruncie art. 4a pkt 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 . Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Ustawodawca zdefiniował pojęcie „koszty uzyskania przychodów” ogólnie, oznacza to, że każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien być indywidualnie przeanalizowany w celu dokonania prawidłowej klasyfikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wskazuje, że wydatek nie jest uznawany za koszty, o czym mówi art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Należy podkreślić, że aby wydatek poniesiony przez podatnika został uznany za koszt uzyskania przychodów, musi zajść związek przyczynowo - skutkowy, czyli poniesienie wydatku musi mieć realny wpływ na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła oraz musi być on właściwe udokumentowany.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o CIT:

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m , (…).

Z kolei, zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT:

amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c , niezależnie od przewidywanego okresu używania wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:

a) kupna,

b) przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami rozdziału 4a, dokonuje korzystający,

c) wniesienia do spółki na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji.

W myśl art. 16c pkt 4 ustawy o CIT:

amortyzacji nie podlega wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 16b ust. 2 pkt 2 i 2a

- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z art. 16g ust. 2 ustawy o CIT:

wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki albo spółki niebędącej osobą prawną przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki albo spółki niebędącej osobą prawną.

W myśl art. 16g ust. 3 ustawy o CIT:

za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Zgodnie z art. 4a pkt 2 ustawy o CIT:

Ilekroć w ustawie mowa o składnikach majątkowych - oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3.

Norma powołanego przepisu art. 16g ust. 2 ustawy o CIT, znajduje wprost przełożenie na treść art. 16g ust. 10 ww. ustawy, zgodnie z którym:

w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1) suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2;

2) różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Z treści art. 16b ust. 2 pkt 2 oraz art. 16c pkt 4 ustawy o CIT, wynika zamknięty katalog przypadków, które uprawniają do podatkowej amortyzacji wartości firmy. Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, prawo do amortyzacji wartości firmy przysługuje podatnikowi m.in. wówczas, gdy nabywa przedsiębiorstwo w drodze kupna.

Szczególną kategorią wartości niematerialnych i prawnych jest wartość firmy (tzw. „goodwill”). Wartość firmy stanowi różnicę pomiędzy ceną nabycia a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład tego przedsiębiorstwa.

Tak zwana wartość firmy (goodwill), jest pojęciem, którym określa się część wartości przedsiębiorstwa wynikającą z jego pozycji rynkowej (renomy, klienteli, położenia, zdolności do generowania zysków). Wartość firmy ma charakter ściśle indywidualny, podlegający odrębnej wycenie w odniesieniu do każdego przedsiębiorstwa z osobna. Powstaje ona w toku działalności przedsiębiorstwa i stanowi swego rodzaju odbicie tego, co nie znajduje odzwierciedlenia w jego księgach handlowych. Dlatego nie figuruje w księgach handlowych pierwotnego właściciela przedsiębiorstwa, a podlega ujawnieniu dopiero w księgach jego nabywcy.

Z punktu widzenia przepisów prawa podatkowego wartość firmy ma znaczenie dwojakie. Po pierwsze, ustalenie dodatniej wartości firmy decyduje o łącznej wartości początkowej nabytych w ramach przedsiębiorstwa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Po drugie, wartość firmy, jako wartość niematerialna i prawna, podlega amortyzacji podatkowej w przypadku nabycia przedsiębiorstwa m.in. w drodze kupna.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, że istotne jest odróżnienie wartości firmy w rozumieniu podatkowym od wartości firmy w rozumieniu ekonomicznym.

Wartość początkowa firmy w znaczeniu podatkowym jest wartością, która wynika z zastosowania algorytmu przewidzianego przepisami prawa podatkowego. Jako taka, jest ona obiektywna i niezależna od stron transakcji, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo.

Jeżeli przy nabyciu (zakupie) przedsiębiorstwa powstanie nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład nabywanego przedsiębiorstwa, to wówczas wystąpi dodatnia wartość początkowa firmy, którą nabywca poprzez odpisy amortyzacyjne może rozliczyć jako koszty podatkowe.

Mając powyższe na uwadze uznać należy, że dodatnia różnica pomiędzy rynkową ceną sprzedaży składników majątkowych, a sumą wartości rynkowych poszczególnych składników majątkowych, stanowić będzie wartość początkową wartości firmy (tzw. goodwil), od której nabywca będzie mógł dokonywać odpisów amortyzacyjnych na podstawie art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

W konsekwencji, jeśli w wyniku nabycia przedsiębiorstwa u Nabywcy powstanie dodatnia wartość firmy (tzw. goodwill), to Nabywca będzie uprawniony do ujęcia dokonywanych od niej odpisów amortyzacyjnych w kosztach uzyskania przychodów na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym, Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Ad. 2

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21 , art. 22 i art. 24b , przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c , art. 11i , art. 24a , art. 24b , art. 24ca , art. 24d i art. 24f , jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 7 ust. 5 ustawy o CIT:

o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:

1) obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo

2) obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

Stosownie do art. 7 ust. 3 pkt 7 ustawy o CIT:

przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat podatnika, jeżeli podatnik przejął inny podmiot lub nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w tym w drodze wkładu niepieniężnego, lub otrzymał wkład pieniężny, za który nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w wyniku czego:

a) przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej po takim przejęciu lub nabyciu, w całości albo w części jest inny niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności przed takim przejęciem lub nabyciem, lub

b) co najmniej 25% udziałów (akcji) podatnika posiada podmiot lub podmioty, które na dzień kończący rok podatkowy, w którym podatnik poniósł taką stratę, praw takich nie posiadały.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 7 ust. 4b ustawy o CIT:

przy ustalaniu straty nie uwzględnia się strat, o których mowa w ust. 3 pkt 7.

Powyższe oznacza, że nie można odliczać straty, jeżeli w wyniku nabycia przedsiębiorstwa (zakup):

-        zmieni się przedmiot prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej (w całości lub w części) lub

-        zmieni się wspólnik lub wspólnicy w odniesieniu do co najmniej 25 proc. udziałów (akcji) podatnika, co jest badane na koniec roku podatkowego.

Znowelizowane przepisy mają przeciwdziałać przenoszeniu rentownej działalności do spółek ze stratą podatkową. Taka sytuacja może mieć miejsce w szczególności, gdy podmiot ponoszący straty, którego działalność nie rokuje możliwości uzyskiwania w kolejnych latach dochodów i rozliczenia wykazanych strat z tymi dochodami, może dokonać przejęcia lub zakupu innego przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części), po to tylko, aby o wartość poniesionych w przeszłości strat obniżać podatkowe dochody tego innego przedsiębiorstwa.

Powyższa regulacja w bardzo istotny sposób wpływa na konsekwencje podatkowe m.in. transakcji przejęć spółek kapitałowych, ograniczając możliwość rozliczania przez spółkę przejmującą po dokonaniu przejęcia innej spółki swoich strat podatkowych z lat wcześniejszych.

Z opisu sprawy wynika, że na skutek nabycia Składników, przedmiot działalności gospodarczej prowadzonej przez N nie ulegnie zmianie. W roku dokonania transakcji jedynym akcjonariuszem N będzie niezmiennie P.

Uwzględniając powyższe, zgodzić się należy z Państwa stanowiskiem, że Nabywca N jest uprawniony do rozliczenia strat podatkowych powstałych w przeszłości wynikających z konieczności ponoszenia kosztów funkcjonowania podmiotu.

W konsekwencji Nabywca będzie mieć możliwość wykorzystania strat podatkowych z lat ubiegłych po przeprowadzeniu Transakcji

Zatem, Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilno-prawnych zostały/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Odnośnie powołanych interpretacji indywidualnych informuję, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast, organy podatkowe, pomimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

-        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

(…) (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.