Interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.803.2025.1.AN

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 grudnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka od dnia 1 listopada 2023 r. wybrała opodatkowanie ryczałtem od dochodów (estoński CIT). Zgłoszenie nastąpiło skutecznie, poprzez złożenie zawiadomienia w ustawowym terminie (tj. w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem). W celu skorzystania z estońskiego CIT w trakcie roku podatkowego, Spółka podjęła działania przewidziane w art. 28j ust. 5 ustawy o CIT. Na dzień 31 października 2023 r. (tj. na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem) Spółka zamknęła księgi rachunkowe oraz zleciła przygotowanie sprawozdania finansowego. Sprawozdanie finansowe za okres – 20 października 2023 r. do 31 października 2023 r. - zostało sporządzone przez biuro rachunkowe w (…) listopadzie 2023 r., w wymaganym formacie i strukturze, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Sprawozdanie finansowe zostało podpisane elektronicznie przez osobę prowadzącą księgi rachunkowe spółki w dniu (…) stycznia 2024 r., a jedyny członek zarządu Spółki, upoważniony do samodzielnej jej reprezentacji podpisał sprawozdanie finansowe elektronicznie (…) listopada 2025 r. Na moment dokonania wyboru tej formy opodatkowania - jak również nieprzerwanie do chwili obecnej - Spółka spełniała wszystkie warunki wskazane w art. 28j ust. 1 ustawy o CIT, uprawniające do opodatkowania ryczałtem, a także nie była objęta żadnym z wyłączeń określonych w art. 28k ust. 1 tej ustawy.

Pytanie

Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie stanu faktycznego Spółka dopełniła wymogu o którym mowa w art. 28j ust. 5 ustawy o CIT, i skutecznie wybrała estoński CIT jako formę opodatkowania?

Państwa stanowisko w sprawie

Spółka stoi na stanowisku, że dopełniła wszystkich wymogów do skutecznego wyboru opodatkowania estońskim CIT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, podatnik zobowiązany jest złożyć zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem. Spółka dopełniła tego formalnego obowiązku i złożyła zawiadomienie w ustawowym terminie. Spółka spełnia - od początku opodatkowania CIT estońskim - wszystkie warunki określone w art. 28j ust. 1 ustawy o CIT, uprawniające do opodatkowania ryczałtem, i nie jest objęta żadnym z wyłączeń wskazanych w art. 28k ust. 1 tej ustawy. Spółka wybrała opodatkowanie ryczałtem przed upływem przyjętego roku podatkowego, zgodnie z art. 28j ust. 5 ustawy o CIT. W związku z tym, na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem, zamknęła księgi rachunkowe oraz sporządziła sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Na podstawie art. 45 ust. 1 Ustawy o rachunkowości (dalej: „UoR”) sprawozdanie finansowe sporządza się na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych, o którym mowa w art. 12 ust. 2 UoR, oraz na inny dzień bilansowy. Zamknięcie ksiąg rachunkowych na potrzeby przejścia na estoński CIT stanowi zamknięcie ksiąg na inny dzień bilansowy określony w art. 12 ust. 2 pkt 7 UoR. Zgodnie z art. 52 ust. 1 UoR, kierownik jednostki zobowiązany jest zapewnić sporządzenie rocznego sprawozdania finansowego nie później niż w ciągu trzech miesięcy od dnia bilansowego i przedstawić je właściwym organom zgodnie z obowiązującymi jednostkę przepisami prawa, postanowieniami statutu lub umowy. Kierownik spółki spełnił ten ustawowy obowiązek - sprawozdanie zostało sporządzone w ustawowym terminie. Artykuł 52 ust. 2 UoR stanowi, że sprawozdanie finansowe podpisują - podając zarazem datę podpisu - osoba, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych, i kierownik jednostki (albo wszyscy członkowie organu wieloosobowego bądź co najmniej jedna osoba wchodząca w skład tego organu). Wszystkie podmioty zobowiązane do złożenia podpisu pod sprawozdaniem spółki tego dokonały. Kluczowe jest rozróżnienie natury podpisu w odniesieniu do sprawozdania finansowego. Artykuł 52 ust. 2a UoR wyraźnie stanowi, że podpis stanowi „potwierdzenie”, a nie „element tworzący” sprawozdanie. Z logicznego punktu widzenia potwierdzenie jest czynnością następującą wobec przedmiotu potwierdzenia - to, co się potwierdza, musi już wcześniej istnieć. Przypisanie podpisowi statusu elementu konstytutywnego sprawozdania stanowiłoby błąd logiczny: potwierdzenie nie może być częścią przedmiotu potwierdzanego. Sprawozdanie finansowe, jako dokument zawierający określone dane i informacje, istnieje niezależnie od podpisu. Podpis jedynie wskazuje jego poprawność i autentyczność. Artykuł 52 ust. 1 UoR wyraźnie stanowi, że sprawozdanie finansowe „sporządza się”, natomiast art. 52 ust. 2 reguluje osoby, które to sprawozdanie „podpisują”. Samo rozróżnienie terminologiczne - sporządzanie versus podpisywanie - wskazuje, że są to czynności odrębne, a nie składniki jednej całości. Gdyby ustawodawca intencjonalnie łączył te czynności, użyłby jednolitej terminologii lub wyraźnie określił, że podpis stanowi element sprawozdania. Krajowy Standard Rachunkowości nr 14, który reguluje datowanie sprawozdania dla celów wewnętrznych procedury rachunkowości, nie definiuje momentu rzeczywistego „sporządzenia” sprawozdania w sensie prawno-podatkowym. Punkt 3.15 KSR nr 14 nie może być interpretowany jako definicja momentu sporządzenia na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Są to dwie odrębne materie należące do różnych reżimów normatywnych: data dla celów dokumentacji rachunkowej oraz moment spełnienia warunku ustawowego do zastosowania CIT estońskiego. Przypisywanie przepisom ustawy o rachunkowości znaczenia dla interpretacji przepisów o CIT estońskim stanowiłoby niedopuszczalne rozszerzenie zakresu zastosowania standardu poza jego zakres przedmiotowy. Ponadto, sam cel stosowania KSR 14 brzmi następująco: ,,Celem niniejszego Krajowego Standardu Rachunkowości (KSR), zwanego dalej Standardem, jest pomoc w stosowaniu przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217), zwanej dalej „ustawą” w sytuacjach związanych z przyjęciem lub nie, założenia kontynuacji działalności, w tym sporządzania sprawozdań finansowych, gdy założenie kontynuacji działalności nie jest zasadne”. Reżim CIT estońskiego regulowany jest w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, a warunki jego zastosowania powinny być interpretowane w oparciu o tę ustawę, a nie na podstawie przepisów pomocniczych ustawy o rachunkowości. Przyjęcie tezy, że opóźnienie podpisu - będące wyłącznie czynnością formalną - pozbawia spółkę prawa do zastosowania estońskiego CIT (podczas gdy sprawozdanie merytoryczne jest prawidłowe), oznaczałoby de facto, że proceduralne wymogi ustawy o rachunkowości przeważają nad warunkami materialnymi podatkowymi. To stanowisko byłoby nieproporcjonalne i prowadziłoby do absurdu: techniczne niedopatrzenie w procedurze podpisywania zniosłoby uprawnienie wynikające z ustawy o CIT, choć nie ma żadnego związku z merytorycznym spełnieniem wymogów podatków ryczałtowych. Sam projekt wprowadzenia art. 38zb do ustawy o CIT - przepisu przejściowego stanowiącego „abolicję” dla podatników, którzy nie dopełnili wymogu złożenia wszystkich podpisów - stanowi mocny dowód na rzecz stanowiska Spółki. Jeśli podpis byłby rzeczywiście integralną częścią sporządzenia sprawozdania w rozumieniu art. 28j ust. 5 ustawy o CIT, wówczas przepis przejściowy byłby zbędny i teoretycznie niemożliwy do uzasadnienia. Projektodawca wyraźnie uznał, że brak podpisów członków zarządu może prowadzić do nieskuteczności wyboru opodatkowania ryczałtem, co w jego ocenie mogłoby wydawać się „nieproporcjonalne do przewinienia podatnika”. Jednakże właśnie ta nieproporcjonalność - którą projektodawca chciał wyeliminować poprzez abolicję - stanowi najlepszy dowód na to, że stanowisko o integralności podpisu opiera się na błędnej interpretacji przepisów. Jeśli rzeczywiście podpis byłby elementem konstytutywnym sporządzenia sprawozdania, wówczas brak podpisów oznaczałby, że sprawozdanie w ogóle nie zostało sporządzone.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia m.in. następujący warunek: złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

Natomiast stosownie do art. 28j ust. 5 ustawy o CIT:

Podatnik może wybrać opodatkowanie ryczałtem również przed upływem przyjętego przez niego roku podatkowego, jeżeli na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem zamknie księgi rachunkowe oraz sporządzi sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o rachunkowości. W tym przypadku księgi rachunkowe otwiera się na pierwszy dzień miesiąca opodatkowania ryczałtem. Przepis ust. 1 pkt 7 stosuje się odpowiednio.

Jak wynika z art. 28e ustawy o CIT:

1. Rokiem podatkowym podatnika opodatkowanego ryczałtem jest rok obrotowy w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

2. Jeżeli podatnik dokonał wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek przed upływem przyjętego roku podatkowego, zgodnie z art. 28j ust. 5, za pierwszy rok podatkowy opodatkowania ryczałtem uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do końca miesiąca przyjętego przez podatnika roku obrotowego.

Z kolei jak wynika z art. 8 ust. 6a ustawy o CIT:

Jeżeli podatnik dokonał wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek przed upływem przyjętego roku podatkowego, zgodnie z art. 28j ust. 5, miesiąc poprzedzający pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem jest ostatnim miesiącem roku podatkowego tego podatnika.

Aby skorzystać z formy opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, podatnik jest obowiązany do spełnienia ustawowych warunków przewidzianych w art. 28j oraz nie może być podmiotem wymienionym w art. 28k ustawy o CIT.

Państwa wątpliwości przedstawione we wniosku dotyczą ustalenia, czy Spółka dopełniła wymogu o którym mowa w art. 28j ust. 5 ustawy o CIT, i skutecznie wybrała estoński CIT jako formę opodatkowania.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie odnoszą się do kwestii sporządzania sprawozdania finansowego. Odpowiadając na Państwa wątpliwości, należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 120 ze zm., dalej: „uor”), które regulują tę kwestię.

I tak, godnie z art. 45 ust. 1 i 1f uor:

1. Sprawozdanie finansowe sporządza się na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych, o którym mowa w art. 12 ust. 2, oraz na inny dzień bilansowy, stosując odpowiednio, z zastrzeżeniem ust. 1a-1ba, zasady wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego, określone w rozdziale 4.

1f. Sprawozdanie finansowe sporządza się w postaci elektronicznej oraz opatruje się kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym.

Z kolei stosownie do art. 52 ust. 1, 2 oraz 2a uor:

1. Kierownik jednostki zapewnia sporządzenie rocznego sprawozdania finansowego nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia bilansowego i przedstawia je właściwym organom, zgodnie z obowiązującymi jednostkę przepisami prawa, postanowieniami statutu lub umowy.

2. Sprawozdanie finansowe podpisują - podając zarazem datę podpisu - osoba, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych, i kierownik jednostki, a jeżeli jednostką kieruje organ wieloosobowy - wszyscy członkowie tego organu albo co najmniej jedna osoba wchodząca w skład tego organu w sposób, o którym mowa w ust. 2b. Odmowa podpisu sprawozdania finansowego wymaga sporządzenia pisemnego uzasadnienia dołączonego do sprawozdania finansowego.

2a. Podpisanie sprawozdania finansowego stanowi potwierdzenie, że spełnia ono wymagania przewidziane w ustawie.

Przepis art. 28j ust. 5 ustawy o CIT, wskazuje na obowiązek sporządzenia sprawozdania finansowego zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Natomiast przepisy ustawy o rachunkowości wskazują na właściwe podmioty, które mają podpisać sprawozdanie finansowe i tym samym potwierdzić, że spełnia ono wymagania przewidziane ustawą o rachunkowości. Zatem uznać należy, że podpisanie sprawozdania finansowego jest integralną częścią sporządzenia sprawozdania finansowego, a samo sporządzenie sprawozdania finansowego bez jego skutecznego podpisania nie stanowi o sporządzeniu sprawozdania zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości.

W konsekwencji, samo sporządzenie sprawozdania finansowego (bez jego podpisania) nie jest wystarczające dla skutecznego wyboru ryczałtu od dochodów spółek, bowiem zgodnie z art. 28j ust. 5 ustawy o CIT, sprawozdanie finansowe ma być sporządzone zgodnie z przepisami o rachunkowości, a potwierdzeniem że spełnia ono wymagania przewidziane tą ustawą jest jego skuteczne podpisanie.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego, dzień na 31 października 2023 r. Spółka zamknęła księgi rachunkowe oraz zleciła przygotowanie sprawozdania finansowego. Sprawozdanie finansowe za okres – 20 października 2023 r. do 31 października 2023 r. - zostało sporządzone przez biuro rachunkowe w dniu (…) listopada 2023 r., w wymaganym formacie i strukturze, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Sprawozdanie finansowe zostało podpisane elektronicznie przez osobę prowadzącą księgi rachunkowe spółki w (…) styczniu 2024 r., a jedyny członek zarządu Spółki, upoważniony do samodzielnej jej reprezentacji podpisał sprawozdanie finansowe elektronicznie (…) listopada 2025 r.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że skoro jedyny członek zarządu Spółki, upoważniony do samodzielnej jej reprezentacji podpisał sprawozdanie finansowe elektronicznie (…) w listopadzie 2025 r., czyli po upływie 3 miesięcy od daty zamknięcia ksiąg rachunkowych, to nie dopełnili Państwo wymogu o którym mowa w art. 28j ust. 5 ustawy o CIT.

Jak wskazano powyżej sprawozdanie finansowe wymaga podpisania przez osoby wskazane w uor, natomiast skuteczny podpis pod sprawozdaniem powinien zostać złożony najpóźniej ostatniego dnia, w którym upływa termin na jego sporządzenie.

Zgodnie z art. 45 uor, sprawozdanie finansowe sporządza się na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych (tzw. dzień bilansowy) i ma zostać ono sporządzone nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia bilansowego (art. 52 uor). Tym samym, również podpis pod sprawozdaniem finansowym należy złożyć nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia bilansowego.

W przypadku przejścia na ryczałt od dochodów spółek w trakcie roku podatkowego sprawozdanie finansowe sporządza się na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem, a tym samym czynności związane ze sporządzeniem sprawozdania finansowego, w tym również jego podpisanie, należy dokonać w ciągu 3 miesięcy.

Podsumowując dla skutecznego wyboru ryczałtu od dochodów spółek sprawozdanie finansowe powinno zostać podpisane przez wskazane w ustawie osoby najpóźniej w dniu upływu ostatniego dnia wynikającego z przepisów na jego sporządzenie. Jak wynika z art. 28j ust. 5 ustawy o CIT, sprawozdanie finansowe ma być sporządzone zgodnie z przepisami o rachunkowości, a złożenie podpisu pod sprawozdaniem finansowym przez uprawnione do tego osoby potwierdza prawidłowość (zgodność z przepisami ustawy o rachunkowości) sporządzenia sprawozdania finansowego. Tym samym należy przyjąć, że sprawozdanie finansowe uważa się za sporządzone, gdy zostanie podpisane przez osobę, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych i przez osoby reprezentujące Spółkę jako kierownik jednostki.

Zatem za datę faktycznego sporządzenia sprawozdania finansowego pod kątem formalnoprawnym należy uznać datę złożenia pod nim wymaganego przepisami ustawy o rachunkowości podpisu, tj. zarówno podpisu osoby, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych, jak i podpisu kierownika jednostki, tj. osób reprezentujących Spółkę jako kierownik jednostki.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy w okolicznościach przedstawionych w opisie stanu faktycznego Spółka dopełniła wymogu o którym mowa w art. 28j ust. 5 ustawy o CIT, i skutecznie wybrała estoński CIT jako formę opodatkowania, jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-  w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-  w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej