Interpretacja 0111-KDIB1-3.4016.3.2025.2.MBD

Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od niektórych instytucji finansowych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 kwietnia 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (ostatecznie sformułowany we wniosku oraz w uzupełnieniu)

Wnioskodawca jest jednym z największych w Polsce zakładów ubezpieczeń, specjalizującym się w ubezpieczeniach majątkowych. Działalność Wnioskodawcy podlega regulacjom zawartym w Ustawie z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz. U. z2024 r. Nr 838 t. j., dalej jako: „ustawa o DUiR”).

Głównym akcjonariuszem Wnioskodawcy jest A Spółka Akcyjna (dalej jako: „A”), będący największym w Polsce zakładem ubezpieczeń. A specjalizuje się w ubezpieczeniach majątkowych, w szczególności posiada szeroką ofertę produktów z zakresu ochrony mienia i odpowiedzialności cywilnej.

Głównym akcjonariuszem A jest Skarb Państwa będący na moment składania niniejszego Wniosku właścicielem 34,2% akcji A. Na dzień składania niniejszego wniosku pozostali akcjonariusze nie przekraczają progu 5% posiadanych akcji A, jednakże takie sytuacje zdarzały się w przeszłości i nie można wykluczyć, że taka sytuacja mieć będzie miejsce w przyszłości. Akcjonariusze A nie zawarli żadnej umowy mającej dotyczyć współkontroli nad działalnością A.

Oprócz akcji Wnioskodawcy, A jest właścicielem 100% akcji w spółce B Spółka Akcyjna (dalej jako: „B”), będącym największym w Polsce zakładem ubezpieczeń specjalizującym się w ubezpieczeniach na życie.

A posiada również 100% udziałów w D (dalej jako: „D”) a od 25 stycznia 2024 r. jest właścicielem 100% udziałów w kapitale zakładowym w podmiocie E (dalej: „E”), który z kolei jest właścicielem 100% udziałów w kapitale zakładowym w podmiocie F (dalej jako: „F”). W momencie składania niniejszego wniosku planowane jest, że E oraz F ulegną likwidacji w 2026 r. Powyżej wskazane podmioty tworzą Ubezpieczeniową Grupę.

Na potrzeby niniejszego wniosku A, B, C, D, E oraz F zwani są łącznie jako „Ubezpieczeniowa Grupa”; D, E oraz F zwani są łącznie jako „Podmioty A”, natomiast B oraz C zwani są jako „Podmioty B”.

Jednostkowe sprawozdania finansowe podmiotów z Ubezpieczeniowej Grupy sporządzane są na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120 t. j. ze zm., dalej jako: „u.o r.”).

Pytanie

Czy Wnioskodawca oraz B są podatnikami zależnymi lub współzależnymi bezpośrednio lub pośrednio wobec jednego podmiotu lub grupy podmiotów powiązanych ze sobą - w rozumieniu art. 5 ust. 2 zdanie 2 ustawy o PIF, a w konsekwencji czy Wnioskodawca ma prawo i będzie mieć prawo łącznie z B pomniejszyć podstawę opodatkowania z tytułu PIF liczoną jako suma wartości aktywów, wynikającą z zestawienia obrotów i sald, ustalonego na ostatni dzień miesiąca na podstawie zapisów na kontach księgi głównej, zgodnie z przepisami u.o r. o kwotę 2 mld zł, natomiast odrębnie od pozostałych podmiotów z Ubezpieczeniowej Grupy?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca oraz B są podatnikami zależnymi wobec jednego podmiotu w rozumieniu art. 5 ust. 2 zdanie 2 ustawy o PIF, a zatem Wnioskodawca ma prawo i będzie mieć prawo łącznie z B pomniejszyć podstawę opodatkowania z tytułu PIF, liczoną jako suma wartości aktywów, wynikająca z zestawienia obrotów i sald, ustalonego na ostatni dzień miesiąca na podstawie zapisów na kontach księgi głównej, zgodnie z przepisami u.o r. o kwotę 2 mld zł, natomiast odrębnie od pozostałych podmiotów z Ubezpieczeniowej Grupy.

Uzasadnienie stanowiska wnioskodawcy

1. Ustawa o PIF - uwagi ogólne

Zgodnie z art. 4 pkt 5 ustawy o PIF, podatnikami PIF są m.in. krajowe zakłady ubezpieczeń w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 18 u.d.u.r.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 18 u.d.u.r., poprzez krajowy zakład ubezpieczeń rozumie się przedsiębiorcę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2024 r. poz. 236) z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, który uzyskał zezwolenie na wykonywanie działalności ubezpieczeniowej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Podmioty z Ubezpieczeniowej Grupy, jako krajowe zakłady ubezpieczeń, są zatem podatnikami PIF.

Podstawa opodatkowania PIF jest ustalana zgodnie z art. 5 ustawy o PIF. W myśl ust. 2 tego artykułu: „w przypadku podatników, o których mowa w art. 4 pkt 5-8 ustawy o PIF, podstawą opodatkowania jest nadwyżka sumy wartości aktywów podatnika, wynikająca z zestawienia obrotów i sald, ustalonego na ostatni dzień miesiąca na podstawie zapisów na kontach księgi głównej, zgodnie z przepisami u.o r. stosowanymi przez podatnika na podstawie art. 2 ust. 3 tej ustawy - ponad kwotę 2 mld zł.

Wartość tę oblicza się łącznie dla wszystkich podatników zależnych lub współzależnych pośrednio lub bezpośrednio od jednego podmiotu lub grupy podmiotów powiązanych ze sobą”.

Wobec powyższego, dla podatników będących krajowymi zakładami ubezpieczeń kwota wolna od podatku wynosząca 2 mld zł powinna zostać ustalona łącznie dla podatników powiązanych w sposób wskazany w tym przepisie, tj.:

a) podatników zależnych pośrednio lub bezpośrednio od jednego podmiotu („przesłanka zależności”), lub

b) podatników współzależnych pośrednio lub bezpośrednio od grupy podmiotów powiązanych ze sobą („przesłanka współzależności”).

Należy wskazać, że redakcja językowa art. 5 ust. 2 ustawy o PIF, nie pozwala na przyjęcie, że obowiązkiem łącznego ustalania kwoty wolnej od podatku jest grupa podmiotów powiązanych ze sobą w jakikolwiek sposób. Gdyby ustawodawca chciał wyodrębnić taką kategorię podmiotów w kontekście obowiązku podatkowego użyłby przyimka „dla” przed wyrażeniem „grupy podmiotów powiązanych” w zdaniu „Wartość tę oblicza się łącznie dla wszystkich podatników zależnych lub współzależnych pośrednio lub bezpośrednio od jednego podmiotu lub grupy podmiotów powiązanych ze sobą”. Warunkiem łącznego obliczenia podstawy opodatkowania jest więc istnienie zależności lub współzależności podatników (pośredniej lub bezpośredniej) od jednego podmiotu lub grupy podmiotów powiązanych ze sobą, a nie samo powiązanie grupy podmiotów. Trzeba przy tym również dostrzec, że ustawodawca wskazując na powiązanie odnosi je do grupy podmiotów, a nie podatników.

Taka wykładnia przepisów ustawy wynika z utrwalonego, aktualnego orzecznictwa sądów administracyjnych oraz stanowiska Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako: „DKIS”). Przykładowo pogląd taki wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej jako: „WSA”) w Łodzi w wyroku z 23 lipca 2019 r., sygn. I SA/Łd 238/19, WSA w Warszawie w wyroku z 21 stycznia 2021 r., sygn. III SA/Wa 878/20 czy Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: „NSA”) w wyroku z 24 kwietnia 2019 r., sygn. II FSK 285/19, w wyroku z 15 lutego 2022 r., sygn. III FSK 4098/21, jak również DKIS w interpretacji z 30 kwietnia 2020 r., nr 0111-KDIB1-3.4016.3.2018.8.APO, z 29 kwietnia 2020 r., nr 0114-KDIP2-2.4016.3.2018.9.S/PP/AG, z 14 grudnia 2022 r. nr 0111-KDIB1-3.4016.9.2019.8.APO, z 10 listopada 2023 r. nr 0111-KDIB1-3.4016.5.2021.13.MBD.

Zatem dla niniejszej sprawy kluczowym jest ustalenie znaczenia pojęcia:

a) „podatników zależnych od jednego podmiotu” oraz pojęcia

b) „podatników współzależnych od grupy podmiotów powiązanych ze sobą”

na gruncie art. 5 ust. 2 ustawy o PIF.

2. Podmioty zależne i współzależne na gruncie ustawy o PIF

2.1 Uwagi ogólne

Ustawa o PIF nie zawiera definicji „podatnika zależnego od jednego podmiotu” oraz „podatnika współzależnego od grupy podmiotów powiązanych ze sobą”.

Wobec tego, z uwagi na stosowanie przez podmioty z Ubezpieczeniowej Grupy standardów rachunkowości zawartych w u.o r., zasadne jest odwołanie się do znaczenia nadanego pojęciu jednostek zależnych oraz współzależnych na gruncie tej ustawy.

Podejście to zostało potwierdzone przez Ministra Finansów w interpretacji ogólnej z 3 marca 2016 r., nr PK1.8201.1.2016, który dokonując wykładni art. 5 ust. 2 ustawy o PIF, stwierdził, że: „Wykładnia ww. przepisu powinna bazować więc na definicjach zawartych w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości lub standardach rachunkowości stosowanych przez podatnika na podstawie art. 2 ust. 3 tej ustawy, w kwestiach dotyczących jednostek powiązanych, zależnych, współzależnych”.

2.2 Jednostka zależna

2.2.1 Definicja jednostki zależnej oraz jednostki dominującej zgodnie z u.o r.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 39 u.o r., jednostkę zależną należy rozumieć jako „jednostkę będącą spółką handlową lub podmiotem utworzonym i działającym zgodnie z przepisami obcego prawa handlowego, kontrolowaną przez jednostkę dominującą”. Jednostką zależną jest zatem polska lub zagraniczna spółka handlowa, która jest kontrolowana przez podmiot dominujący.

Pojęcie sprawowania kontroli zostało zdefiniowane w art. 3 ust. 1 pkt 34 u.o r., zgodnie z którym oznacza ono zdolność jednostki do kierowania polityką finansową i operacyjną innej jednostki, w celu osiągania korzyści ekonomicznych z jej działalności.

Natomiast, jednostka dominująca w myśl art. 3 ust. 1 pkt 37 lit. a u.o r., definiowana jest jako jednostka będąca spółką handlową lub przedsiębiorstwem państwowym, sprawująca kontrolę nad jednostką zależną, w szczególności posiadająca bezpośrednio lub pośrednio większość ogólnej liczby głosów w organie stanowiącym jednostki zależnej, także na podstawie porozumień z innymi uprawnionymi do głosu, wykonującymi prawa głosu zgodnie z wolą jednostki dominującej.

W tym kontekście należy wskazać, że zgodnie ze wskazanymi powyżej definicjami u.o r. zawęża zakres podmiotowy:

a) jednostek dominujących jedynie do spółek prawa handlowego tj. spółek jawnych, spółek partnerskich, spółek komandytowych, spółek komandytowo-akcyjnych, spółek akcyjnych i spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, które posiadają siedzibę w Polsce, sprawujących kontrolę nad jednostkami zależnymi;

b) jednostek zależnych do spółek handlowych oraz podmiotu utworzonego i działającego zgodnie z przepisami obcego prawa handlowego, kontrolowanych przez jednostkę dominującą.

Uznając racjonalność ustawodawcy, należy stwierdzić, że gdyby ustawodawca chciał, aby za jednostkę dominującą lub zależną uznać również inne rodzajowo podmioty, określiłby to wprost w ustawie. W obecnym stanie prawnym należy więc uznać powyższe enumeratywne wyliczenie za mające charakter wyłączny.

Powyższe stanowisko jest szeroko potwierdzane w orzecznictwie sądów administracyjnych m.in. w wyrokach NSA z 2 lipca 2019 r. sygn. II FSK 134/19 oraz z 29 stycznia 2019 r. sygn. II FSK 3243/18, a także w wyrokach WSA w Warszawie z 25 października 2019 r. sygn. III SA/Wa 515/19 oraz z 17 października 2019 r. sygn. III SA/Wa 496/19.

Stanowisko to zostało potwierdzone również w interpretacji indywidualnej z 6 grudnia 2024 r. nr 0111-KDIB1-3.4016.14.2024.1.MBD, w której Dyrektor KIS stwierdził, że: „Zgodnie z przytoczonymi wyżej przepisami jednostką dominującą może być wyłącznie jednostka będąca spółką handlową lub przedsiębiorstwem państwowym.

W tym miejscu należy podkreślić, że definiując jednostkę zależną ustawodawca wyraźnie rozróżnił spółkę handlową od podmiotu utworzonego i działającego zgodnie z przepisami obcego prawa handlowego. Uznając racjonalność ustawodawcy, należy stwierdzić, że gdyby ustawodawca chciał, aby za jednostkę dominującą uznać również podmioty zagraniczne, to określiłby to wprost w ustawie, tak jak uczynił to definiując jednostkę zależną. Ustawodawca uznał jednak, że jednostką dominującą może być jedynie spółka handlowa lub przedsiębiorstwo państwowe. A contrario, jednostką dominującą nie może być podmiot utworzony i działający zgodnie z przepisami obcego prawa handlowego.

W konsekwencji, z perspektywy Wnioskodawcy, jako podmiotu stosującego zasady rachunkowości wynikające z ustawy o rachunkowości, nie będzie on uznany za jednostkę zależną, ponieważ nie posiada jednostki dominującej w rozumieniu ww. ustawy. Pomimo sprawowania kontroli nad Wnioskodawcą, F nie może zostać uznana za jednostkę dominującą w rozumieniu ustawy o rachunkowości, z uwagi na fakt, że jest ona spółką zagraniczną z siedzibą w Kanadzie. Tym samym, F jako podmiot obcego prawa handlowego nie spełnia przesłanek zawartych w art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości i nie może zostać uznana za jednostkę dominującą w stosunku do Wnioskodawcy.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie posiada jednostki dominującej, w związku z czym nie może być uznany za jednostkę zależną w rozumieniu przepisu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości oraz art. 5 ust. 2 ustawy o ponif.

W konsekwencji, uwzględniając właściwe regulacje ustawy o rachunkowości, Wnioskodawca nie jest podatnikiem zależnym w rozumieniu art. 5 ust. 2 ustawy o ponif.”.

2.2.2 A oraz Podmioty A jako podmioty niespełniające definicji podmiotów zależnych na gruncie ustawy o PIF

Mając na uwadze powyższe, za podmiot zależny można przede wszystkim uznać spółkę prawa handlowego, której większość udziałów/akcji posiada inna spółka prawa handlowego. Między takimi podmiotami występuje w takiej sytuacji stosunek zależności bezpośredniej.

Pośrednia zależność występuje natomiast jeśli w danej spółce (tutaj: „spółce córce”) większość udziałów/akcji posiada inna spółka (tutaj: „spółka matka”), w której z kolei większość udziałów/akcji posiada kolejna spółka prawa handlowego (tutaj: „spółka babka”). W takiej sytuacji spółka córka jest zależna pośrednio od spółki babki (za „pośrednictwem” swojego udziałowca/akcjonariusza). Zatem, spółka córka i spółka matka są co do zasady podmiotami zależnymi pośrednio lub bezpośrednio od jednego podmiotu (spółki babki).

Przekładając powyższe na sytuację Ubezpieczeniowej Grupy należy wskazać, że:

a) A nie posiada spółki matki w rozumieniu przepisów u.o r., gdyż żaden z podmiotów będących właścicielami jego akcji nie posiada ich ponad połowy, a ponadto Skarb Państwa, który jest właścicielem największej liczby akcji A nie jest spółką prawa handlowego utworzoną na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. 2024 r. poz.18 t. j. ze zm., dalej jako: „KSH”), w efekcie A nie może być uznane za jednostkę zależną w rozumieniu u.o r.;

b) Podmioty A jako towarzystwa ubezpieczeń wzajemnych, czyli podmioty, których organizację oraz funkcjonowanie uregulowane zostały na podstawie ustawy o DUiR, nie mogą zostać uznane za spółki prawa handlowego utworzone na podstawie KSH, w efekcie nie mogą być uznane za jednostki zależne w rozumieniu u.o r., w szczególności, nie mogą zostać uznane za jednostki zależne od Wnioskodawcy.

Reasumując, powyższe rozważania eliminują z kategorii spółek zależnych A oraz Podmioty A, co oznacza, że z punktu widzenia Wnioskodawcy:

a) nie jest on na gruncie ustawy o PIF podatnikiem zależnym pośrednio od akcjonariuszy A, gdyż A nie może zostać uznane za jednostkę zależną w rozumieniu u.o r. oraz

b) nie jest on na gruncie ustawy o PIF podatnikiem zależnym od jednego podmiotu łącznie z Podmiotami A, gdyż podmioty te nie mogą zostać uznane za jednostki zależne w rozumieniu u.o r.

W związku z powyższym, Wnioskodawca uprawniony jest do ustalania kwoty wolnej od podatku wynoszącej 2 mld zł niezależnie od Podmiotów A biorąc pod uwagę przesłankę zależności.

W odniesieniu natomiast do relacji z A na gruncie przesłanki zależności, konieczne stają się poniższe rozważania.

2.2.3 Podmioty B jako podmioty spełniające definicję podmiotów zależnych na gruncie ustawy o PIF

A jest spółką matką dla B oraz C, co oznacza, że jest wobec nich jednostką dominującą sprawującą nad nimi kontrolę jako nad jednostkami zależnymi w rozumieniu u.o r. W efekcie B oraz C mogą być zakwalifikowane jako jednostki zależne od jednego podmiotu, jakim jest A.

2.2.4 Podmioty B jako jedyne podmioty zależne od Wnioskodawcy

Co ważne, możliwość uznania łącznie A oraz B i C za podmioty zależne pośrednio lub bezpośrednio od tego samego podmiotu należy jednoznacznie odrzucić z racji wykładni językowej art. 5 ust. 2 ustawy o PIF.

Jakkolwiek można uznać, że B oraz C są podmiotami zależnymi od A (A jest ich jedynym akcjonariuszem), tak brak jest podstaw logicznych dla uznania, że A jest spółką zależną od samej siebie w rozumieniu ww. regulacji. Innymi słowy, choć A jest jednostką dominującą dla B oraz C, to nie można uznać go za jednostkę dominującą (w rozumieniu u.o r.) wobec samego siebie.

Należy bowiem ponownie podkreślić, że ustawodawca tworząc przepis art. 5 ust. 2 ustawy o PIF, świadomie użył określenia „podatnicy zależni” na określenie podmiotów, które mają łącznie ustalać wartość podstawy opodatkowania w PIF. Zawarcie tego sformułowania w ustawie sprawia, że adresatem art. 5 ust. 2 zd. 2 ustawy o PIF są jedynie podmioty zależne od jednego podmiotu lub podmioty współzależne od grupy podmiotów powiązanych ze sobą, nie zaś podatnicy, którzy należą do grupy podmiotów powiązanych.

Tym samym, sam „podmiot”, od którego zależni są wskazani w powyższym przepisie podatnicy (ich spółka matka) nie jest objęty nakazem łącznego ustalania podstawy opodatkowania. Gdyby ustawodawca zmierzał do objęcia nakazem wspólnego ustalania podstawy opodatkowania tego podmiotu (spółki matki) wraz z podmiotami od niego zależnymi (spółkami córkami), użyłby sformułowania „podmioty powiązane” zamiast „podatnicy zależni”. W takiej sytuacji pozbawione sensu byłoby wskazywanie w art. 5 ust. 2 ustawy o PIF, że wspólną podstawę ustalają podatnicy zależni od jednego podmiotu. Podatnicy znajdujący się w takiej relacji wobec jednego podmiotu należeliby bowiem jednocześnie do tej samej grupy podmiotów powiązanych. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przykładowo w interpretacji DKIS z 10 listopada 2023 r. nr 0111-KDIB1-3.4016.5.2021.13.MBD.

Reasumując powyższe rozważania, A nie jest podmiotem zależnym bezpośrednio lub pośrednio od jednego podmiotu w relacji z B oraz C, a więc Wnioskodawca uprawniony jest do ustalania kwoty wolnej od podatku wynoszącej 2 mld zł łącznie z B, natomiast niezależnie od A biorąc pod uwagę przesłankę zależności.

2.3 Jednostka współzależna

2.3.1 Definicja jednostki współzależnej na gruncie u.o r.

Definicję jednostki współzależnej zawiera art. 3 ust. 1 pkt 40 u.o r., zgodnie z którym przez jednostkę współzależną rozumie się jednostkę, która jest współkontrolowana przez wspólników na podstawie zawartej pomiędzy nimi umowy, umowy spółki lub statutu.

Natomiast, sprawowanie współkontroli zostało zdefiniowane w art. 3 ust. 1 pkt 35 u.o r., jako zdolność wspólnika jednostki współzależnej na równi z innymi wspólnikami, na zasadach określonych w zawartej pomiędzy nimi umowie, umowie spółki lub statucie do kierowania polityką finansową i operacyjną tej jednostki, w celu osiągania wspólnie korzyści ekonomicznych z jej działalności.

Wobec powyższego, sprawowanie współkontroli występuje, gdy wspólnicy danej jednostki mają równorzędne prawo do kierowania polityką finansową i operacyjną tej jednostki, a żaden ze wspólników nie może samodzielnie zapewnić sobie jednostronnej kontroli nad działalnością tej jednostki.

2.3.2 Podmioty z Ubezpieczeniowej Grupy jako podmioty niespełniające definicji podmiotów współzależnych na gruncie ustawy o PIF

W świetle wyżej powołanych przepisów należy zauważyć, że zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, B, C, D E oraz F posiadają stuprocentowego akcjonariusza/udziałowca, który wyklucza występowanie równorzędnego prawa wspólników do kierowania polityką finansową i operacyjną jednostki, gdyż brak jest innych udziałowców/wspólników. W przypadku B, C, D oraz E jest to A, natomiast w przypadku F jest to E.

W odniesieniu natomiast do A kluczowym jest, że akcjonariusze tego podmiotu nie zawarli umowy mającej dotyczyć współkontroli nad działalnością A. Brak jest również postanowień odnoszących się do współkontroli w statucie tej spółki. Niezależnie, akcjonariusze A nie są podmiotami powiązanymi ze sobą.

Wobec tego w analizowanej sytuacji nie występują sytuacje współzależności podmiotów z Ubezpieczeniowej Grupy od grupy jednostek, w efekcie Wnioskodawca nie jest zobowiązany do ustalania kwoty wolnej od podatku wynoszącej 2 mld zł łącznie z pozostałymi podmiotami z Ubezpieczeniowej Grupy biorąc pod uwagę przesłankę współzależności.

2.4 Orzecznictwo sądowoadministracyjne w kwestii ustalania podstawy opodatkowania w PIF

Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, że z aktualnego orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczącego analogicznych stanów faktycznych jak będący przedmiotem niniejszego wniosku wynika pełna zbieżność z zaprezentowanym w niniejszym wniosku sposobem rozumienia art. 5 ust. 2 ustawy o PIF. Oznacza to, że decyzje lub interpretacje indywidualne organów podatkowych, niepodzielające stanowiska podatników, którzy znajdują się w analogicznej sytuacji co Wnioskodawca, usuwane są z obrotu prawnego przez sądy administracyjne.

Wojewódki Sąd Administracyjny w Warszawie, w prawomocnym wyroku z 25 września 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 736/19 uchylił negatywne dla podatnika decyzje organów podatkowych. W sprawie tej podatnik zaprezentował natomiast argumentację analogiczną do tej przedstawionej przez Wnioskodawców w niniejszym wniosku, co spotkało się z aprobatą WSA w Warszawie, który wskazał: Przepis art. 5 ust. 2 u.p.o.n.i.f. wskazuje w sposób jasny i niebudzący wątpliwości, że niespełnienie warunku w postaci wystąpienia podatników zależnych/współzależnych w relacji do jednego podmiotu lub do grupy podmiotów powiązanych ze sobą powoduje, że nie można stosować sposobu kalkulacji podstawy opodatkowania przewidzianej w tym przepisie. Warunek zależności/współzależności jest niezbędny, natomiast powiązanie może wystąpić dodatkowo (obok) w grupie podmiotów, lecz nigdy zamiast zależności/współzależności wobec tej grupy.

Ponadto, analogiczny do sytuacji Wnioskodawcy stan faktyczny stał się przedmiotem analizy WSA w Warszawie, który w wyroku z 21 stycznia 2021 r., sygn. III SA/Wa 878/20 uchylił zaskarżoną przez podatnika interpretację indywidualną wydaną przez DKIS, która zawierała stanowisko odmowne wobec uznania prawa do osobnego ustalania kwoty wolnej w PIF. Argumentacja przywołana przez Sąd jest zbieżna z argumentacją zaprezentowaną w niniejszym wniosku, WSA wskazał bowiem: Konstrukcja przepisu art. 5 ust. 2 zdanie drugie u.p.n.i.f., wskazuje w sposób jasny i niebudzący wątpliwości, że niespełnienie warunku w postaci wystąpienia podatników współzależnych, zależnych w relacji do jednego podmiotu lub do grupy podmiotów powiązanych ze sobą powoduje, że nie można stosować sposobu kalkulacji podstawy opodatkowania przewidzianej w tym przepisie.

Analogiczne stwierdził NSA w wyroku z 15 lutego 2022 r., sygn. III FSK 4098/21 oraz wyroku z 15 lutego 2022 r. sygn. akt III FSK 4556/21, a także WSA w Warszawie w wyroku z 19 marca 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 905/20.

Wyroki te dowodzą więc istnienia aktualnej i powszechnej linii orzeczniczej, na podstawie której podmiotom znajdującym się w sytuacji analogicznej do sytuacji Wnioskodawcy przyznawane jest prawo do niezależnego ustalania kwoty wolnej od podatku w PIF.

Co dodatkowo niezwykle istotne, w dniu 6 grudnia 2024 r. Dyrektor KIS wydał powołaną powyżej interpretację indywidualną nr 0111-KDIB1-3.4016.14.2024.1.MBD, w której stanowisko podatnika zostało uznane za prawidłowe, bez konieczności korzystania przez niego z drogi sądowej.

3. Podsumowanie:

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca oraz B są podatnikami zależnymi wobec jednego podmiotu w rozumieniu art. 5 ust. 2 zdanie 2 ustawy o PIF, a zatem Wnioskodawca ma prawo i będzie mieć prawo łącznie z B pomniejszyć podstawę opodatkowania z tytułu PIF, liczoną jako suma wartości aktywów, wynikająca z zestawienia obrotów i sald, ustalonego na ostatni dzień miesiąca na podstawie zapisów na kontach księgi głównej, zgodnie z przepisami u.o r. o kwotę 2 mld zł, natomiast odrębnie od pozostałych podmiotów z Ubezpieczeniowej Grupy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4 pkt 5 ustawy z dnia 15 stycznia 2016 r. o podatku od niektórych instytucji finansowych (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 623, dalej: „ustawa o ponif”):

Stosownie do art. 5 ust. 2 ustawy o ponif:

Oznacza to, że podstawę opodatkowania podatkiem od niektórych instytucji finansowych m.in. dla krajowych zakładów ubezpieczeń określono jako nadwyżkę sumy wartości aktywów podatnika, wynikającą z zestawienia obrotów i sald w rozumieniu ustawy o rachunkowości lub standardów rachunkowości ponad kwotę 2 mld zł. Podstawę opodatkowania stanowi suma aktywów wykazana w rocznym sprawozdaniu podatnika. W przypadku uznania krajowego zakładu ubezpieczeń za podatnika zależnego lub współzależnego, należy zsumować aktywa podatnika zależnego lub współzależnego z aktywami innych podatników zależnych i współzależnych od tego samego podmiotu lub grupy podmiotów.

Ustawodawca w przywołanym powyżej przepisie posługuje się pojęciami podatnika zależnego i współzależnego, jednak nie definiuje tych pojęć w treści ustawy. Wykładnia tego przepisu powinna bazować więc na definicjach zawartych w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 120, ze zm.), lub na standardach stosowanych przez podatnika na podstawie art. 2 ust. 3 tej ustawy, w kwestiach dotyczących jednostek powiązanych, zależnych, współzależnych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości:

Zakres terytorialny ustawy o rachunkowości ograniczony jest do podmiotów mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Polski, w tym do mających w Polsce siedzibę lub zarząd spółek handlowych. Jednocześnie, przez jednostkę należy także rozumieć spółkę handlową mającą siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu w Polsce.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 39 ustawy o rachunkowości:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 34 ustawy o rachunkowości:

Zgodnie z przytoczonymi wyżej przepisami jednostką dominującą może być wyłącznie jednostka będąca spółką handlową lub przedsiębiorstwem państwowym.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 43 ustawy o rachunkowości,

Natomiast, przez grupę kapitałową, na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 44 ustawy o rachunkowości,

Z powyższych przepisów wynika, że jednostka zależna to m.in. spółka, która jest kontrolowana przez jednostkę dominującą. Sprawowanie kontroli natomiast to zdolność do kierowania polityką finansową i operacyjną innej jednostki.

Odnosząc się do ewentualnego stwierdzenia współzależności ww. podmiotów zauważyć trzeba, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 40 ustawy o rachunkowości:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 37c ustawy o rachunkowości:

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 35 ww. ustawy:

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że głównym akcjonariuszem A jest Skarb Państwa będący na moment składania niniejszego Wniosku właścicielem 34,2% akcji A. Na dzień składania niniejszego wniosku pozostali akcjonariusze nie przekraczają progu 5% posiadanych akcji A. Akcjonariusze A nie zawarli żadnej umowy mającej dotyczyć współkontroli nad działalnością A. Oprócz Państwa akcji, A jest właścicielem 100% akcji w spółce B Spółka Akcyjna (dalej jako: „B”), będącym największym w Polsce zakładem ubezpieczeń specjalizującym się w ubezpieczeniach na życie. A posiada również 100% udziałów w D (dalej jako: „D”) a od 25 stycznia 2024 r. jest właścicielem 100% udziałów w kapitale zakładowym w podmiocie E (dalej: „E”), który z kolei jest właścicielem 100% udziałów w kapitale zakładowym w podmiocie F (dalej jako: „F”). W momencie składania niniejszego wniosku planowane jest, że E oraz F ulegną likwidacji w 2026 r. Powyżej wskazane podmioty tworzą Ubezpieczeniową Grupę.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy jesteście Państwo oraz B podatnikami zależnymi lub współzależnymi bezpośrednio lub pośrednio wobec jednego podmiotu lub grupy podmiotów powiązanych ze sobą - w rozumieniu art. 5 ust. 2 zdanie 2 ustawy o PIF, a w konsekwencji czy Wnioskodawca ma prawo i będzie mieć prawo łącznie z B pomniejszyć podstawę opodatkowania z tytułu PIF liczoną jako suma wartości aktywów, wynikającą z zestawienia obrotów i sald, ustalonego na ostatni dzień miesiąca na podstawie zapisów na kontach księgi głównej, zgodnie z przepisami u.o r. o kwotę 2 mld zł, natomiast odrębnie od pozostałych podmiotów z Ubezpieczeniowej Grupy.

Mając powyższe na uwadze, z Państwa perspektywy Wnioskodawcy, jako podmiotu stosującego zasady rachunkowości wynikające z ustawy o rachunkowości, będzie on uznany za jednostkę zależną, ponieważ posiada jednostkę dominującą w rozumieniu ww. ustawy, którą jest A.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że posiadacie Państwo jednostkę dominującą, w związku z czym możecie być uznani za jednostkę zależną w rozumieniu przepisu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości oraz art. 5 ust. 2 ustawy o ponif, od A.

W konsekwencji, uwzględniając właściwe regulacje ustawy o rachunkowości, jesteście Państwo podatnikiem zależnym w rozumieniu art. 5 ust. 2 ustawy o ponif, od A.

Natomiast, w związku z tym, że A jest właścicielem 100% Państwa akcji oraz B, posiada również 100% udziałów w D, a od 25 stycznia 2024 r. właścicielem 100% udziałów w kapitale zakładowym w podmiocie E, który z kolei jest właścicielem 100% udziałów w kapitale zakładowym w podmiocie F, należy zatem stwierdzić, że A jest wobec ww. Spółek jednostką dominującą sprawującą nad nimi kontrolę jako nad jednostkami zależnymi w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Zatem, podmioty z Grupy są podatnikami zależnymi od A, w rozumieniu art. 5 ust. 2 ustawy o ponif. Wobec powyższego, na gruncie art. 5 ust. 2 ustawy o ponif, Wnioskodawca jako jeden z podmiotów stanowiących Grupę Ubezpieczeniową będzie zobowiązany do łącznego ustalenia podstawy opodatkowania w podatku od niektórych instytucji finansowych z pozostałymi członkami Ubezpieczeniowej Grupy.

Zatem, powinni Państwo łącznie z pozostałymi podmiotami z Ubezpieczeniowej Grupy pomniejszyć podstawę opodatkowania z tytułu PIF liczoną jako suma wartości aktywów, wynikającą z zestawienia obrotów i sald, ustalonego na ostatni dzień miesiąca na podstawie zapisów na kontach księgi głównej, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości o kwotę 2 mld zł.

W konsekwencji, uznałem Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca oraz B są podatnikami zależnymi lub współzależnymi bezpośrednio lub pośrednio wobec jednego podmiotu lub grupy podmiotów powiązanych ze sobą - w rozumieniu art. 5 ust. 2 zdanie 2 ustawy o PIF, a w konsekwencji czy Wnioskodawca ma prawo i będzie mieć prawo łącznie z B pomniejszyć podstawę opodatkowania z tytułu PIF liczoną jako suma wartości aktywów, wynikającą z zestawienia obrotów i sald, ustalonego na ostatni dzień miesiąca na podstawie zapisów na kontach księgi głównej, zgodnie z przepisami u.o r. o kwotę 2 mld zł, natomiast odrębnie od pozostałych podmiotów z Ubezpieczeniowej Grupy, za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Końcowo odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą one konkretnej i indywidualnej sprawy podatnika w określonym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) i w tej danej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Dodatkowo, nadmienić przy tym należy, że powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszącymi, w związku z tym, nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej. Orzeczenia sądowe są dla organu nieocenionym źródłem wiedzy i materiałem poznawczym, bieżąco wykorzystywanym w toku załatwiania spraw. Z tego względu należy pamiętać, że orzeczenia WSA mają charakter indywidualny, nie wiążą organów podatkowych i są formalnie wiążące dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie. Orzeczenia WSA nie mają mocy prawnej precedensów i charakteru wykładni powszechnie obowiązującej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.