Interpretacja 0111-KDIB2-1.4010.141.2026.1.BJ

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 marca 2026 r. za pośrednictwem e-Doręczenia (PURDE) wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

1. czy w ramach pierwszego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 1, po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT,

2. czy w ramach drugiego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 2, po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT?

3. czy w ramach trzeciego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 3, po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT,

4. czy w ramach pierwszego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 1, po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT,

5. czy w ramach pierwszego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 1, po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT,

6. czy w ramach drugiego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 2, po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT,

7. czy w ramach drugiego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 2, po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT,

8. czy w ramach trzeciego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 3, po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT,

9. czy w ramach trzeciego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 3, po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, w konsekwencji czego podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Spółka jest również czynnym podatnikiem VAT.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w ramach branży wnętrz, prowadząc w tym zakresie sprzedaż zarówno hurtową jak i detaliczną. Według Polskiej Klasyfikacji Działalności („PKD”), przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana (PKD 46.90.BZ).

Spółka działa w ramach grupy podmiotów (dalej: „Grupa”), do której należą m. in. następujące spółki:

• X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Przejmowana 1”),

• Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Przejmowana 2”),

• C Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna (dalej: „Spółka Przejmowana 3”)

- dalej łącznie zwane jako: „Spółki Przejmowane”.

Spółki Przejmowane prowadzą działalność w podobnym zakresie co Spółka Przejmująca, jednakże w istocie pełnią one funkcję pomocniczą dla Spółki Przejmującej, bowiem to Spółka Przejmująca prowadzi główną działalność w zakresie sprzedaży (…).

W Spółce Przejmowanej 1, udziały posiadają osoby fizyczne: (…) oraz (…) (dalej: „Wspólnicy”) oraz Spółka Przejmująca – przy czym Spółka Przejmująca posiada więcej niż 10% udziałów w kapitale Spółki Przejmowanej 1.

W Spółce Przejmowanej 2, udziały posiadają Wspólnicy (ww. osoby fizyczne) oraz Spółka Przejmowana 1 – przy czym Spółka Przejmowana 1 posiada więcej niż 10% udziałów w kapitale Spółki Przejmowanej 2.

W Spółce Przejmowanej 3, Spółka Przejmowana 1 pełni funkcję komplementariusza, natomiast 100-procentowym akcjonariuszem jest Spółka Przejmowana 2.

Z uwarunkowań biznesowych, podjęto decyzję o przeprowadzeniu reorganizacji (dalej: „Połączenia”) działalności gospodarczej wewnątrz Grupy w taki sposób, że Spółka Przejmująca przejmie po kolei wszystkie trzy Spółki Przejmowane.

Planowana reorganizacja obejmie zatem łącznie cztery podmioty gospodarcze. Połączenia zostaną przeprowadzone wyłącznie z powodów biznesowo-ekonomicznych i mają zasadniczo na celu uproszczenie struktury właścicielskiej i organizacyjnej Grupy oraz dostosowanie jej do trudnych warunków rynkowych, w tym rosnących kosztów prowadzenia działalności i presji na efektywność. Obecna, rozproszona struktura generuje nadmiarowe koszty operacyjne, księgowe i zarządcze, które w obecnej sytuacji gospodarczej stają się szczególnie obciążające. Konsolidacja działalności w jednym podmiocie umożliwi centralizację zarządzania, eliminację powielających się procesów, redukcję kosztów stałych oraz pełniejsze wykorzystanie efektu synergii. Połączenia uproszczą także rozliczenia wewnątrz Grupy. Z perspektywy właścicielskiej zapewni to bezpośredni nadzór nad wszystkimi aktywami i procesami operacyjnymi, co wpłynie korzystnie na efektywność zarządzania i zdolność adaptacji do zmian rynkowych. Dodatkowo, funkcjonowanie w ramach jednej struktury prawnej poprawi zdolność kredytową i ułatwi realizację przyszłych planów inwestycyjnych lub reorganizacyjnych.

Zatem Spółka wskazuje, że w jej ocenie działania reorganizacyjne zostaną przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a ich celem nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania.

Połączenia miałyby zostać docelowo dokonane w trybie łączenia przez przejęcie, o którym mowa w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2024 r. poz. 18; dalej: „k.s.h.”). Połączenia Spółek Przejmowanych przez Spółkę Przejmującą będą przeprowadzane kolejno, przy czym każdy etap będzie wywoływał skutki prawne z chwilą jego dokonania.

W wyniku każdego połączenia ustanie byt prawny danej Spółki Przejmowanej, a Spółka Przejmująca przejmie na mocy art. 494 § 1 k.s.h. cały majątek Spółki Przejmowanej i wstąpi w jej wszelkie prawa i obowiązki.

Planowane jest przeprowadzenie Połączeń w następującej kolejności:

1. Spółka Przejmująca – Spółka Przejmowana 1 (dalej: „pierwsze Połączenie”)

W pierwszym etapie Spółka Przejmująca przejmie majątek Spółki Przejmowanej 1. Połączenie nastąpi z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki Przejmującej, a udziały w podwyższonym kapitale otrzymają Wspólnicy. Wartość rynkowa przejętego majątku, w części przypadającej na dotychczasowy udział Wspólników w kapitale Spółki Przejmowanej 1 - nie przekroczy wartości emisyjnej udziałów przydzielonych tym Wspólnikom w ramach przejęcia Spółki Przejmowanej 1 przez Spółkę Przejmującą. Jednocześnie dla Spółki Przejmującej jako udziałowca Spółki Przejmowanej 1, ze względu na treść art. 200 § 1 KSH, nie zostaną wydane udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej. W wyniku tego etapu Spółka Przejmująca stanie się – w miejsce Spółki Przejmowanej 1 – częściowym udziałowcem Spółki Przejmowanej 2.

Ponadto Spółka Przejmująca wskazuje, że w ramach pierwszego Połączenia przyjmie dla celów podatkowych składniki majątkowe Spółki Przejmowanej 1, według wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej 1 oraz przypisze te składniki do własnej działalności prowadzonej na terytorium RP.

2. Spółka Przejmująca – Spółka Przejmowana 2 (dalej: „drugie Połączenie”)

W kolejnym etapie Spółka Przejmująca przejmie majątek Spółki Przejmowanej 2. Połączenie nastąpi z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki Przejmującej, a udziały w podwyższonym kapitale otrzymają Wspólnicy. Wartość rynkowa przejętego majątku, w części przypadającej na dotychczasowy udział Wspólników w kapitale Spółki Przejmowanej 2 nie przekroczy wartości emisyjnej udziałów przydzielonych tym Wspólnikom w ramach przejęcia Spółki Przejmowanej 2 przez Spółkę Przejmującą.

Jednocześnie dla Spółki Przejmującej jako udziałowca Spółki Przejmowanej 2 (którym Spółka Przejmująca stała się w wyniku przejęcia Spółki Przejmowanej 1 w ramach Pierwszego Połączenia), ze względu na treść art. 200 § 1 KSH, nie zostaną wydane udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej. W wyniku tego połączenia Spółka Przejmująca stanie się – w miejsce Spółki Przejmowanej 2 – 100-procentowym akcjonariuszem Spółki Przejmowanej 3.

Ponadto Spółka Przejmująca wskazuje, że w ramach drugiego Połączenia przyjmie dla celów podatkowych składniki majątkowe Spółki Przejmowanej 2, według wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej 2 oraz przypisze te składniki do własnej działalności prowadzonej na terytorium RP.

3. Spółka Przejmująca – Spółka Przejmowana 3 (dalej: „trzecie Połączenie”)

W ostatnim etapie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 3. W związku z faktem, że na tym etapie, Spółka Przejmująca stanie się 100-procentowym akcjonariuszem Spółki Przejmowanej 3 – Połączenie nastąpi w tym zakresie bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej i bez emisji w tym zakresie nowych udziałów.

Ponadto Spółka Przejmująca wskazuje, że w ramach trzeciego Połączenia przyjmie dla celów podatkowych składniki majątkowe Spółki Przejmowanej 3, według wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej 3 oraz przypisze te składniki do własnej działalności prowadzonej na terytorium RP.

Z uwagi na powyższe, Spółka powzięła wątpliwości co do prawidłowości podatkowego rozliczenia opisywanego połączenia podmiotów.

Pytania

1. Czy w ramach pierwszego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 1, po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT?

2. Czy w ramach drugiego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 2, po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT?

3. Czy w ramach trzeciego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 3, po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT?

4. Czy w ramach pierwszego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 1, po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT?

5. Czy w ramach pierwszego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 1, po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT?

6. Czy w ramach drugiego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 2, po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT?

7. Czy w ramach drugiego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 2, po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT?

8. Czy w ramach trzeciego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 3, po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT?

9. Czy w ramach trzeciego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 3, po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. W ocenie Spółki, w ramach pierwszego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 1, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, z uwagi na spełnienie przesłanek do zastosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

2. W ocenie Spółki, w ramach drugiego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 2, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, z uwagi na spełnienie przesłanek do zastosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

3. W ocenie Spółki, w ramach trzeciego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 3, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, z uwagi na spełnienie przesłanek do zastosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

4. W ocenie Spółki, w ramach pierwszego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 1, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

5. W ocenie Spółki, w ramach pierwszego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 1, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, z uwagi na spełnienie przesłanek do zastosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT.

6. W ocenie Spółki, w ramach drugiego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 2, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

7. W ocenie Spółki, w ramach drugiego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 2, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, z uwagi na spełnienie przesłanek do zastosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT.

8. W ocenie Spółki, w ramach trzeciego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 3, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

9. W ocenie Spółki, w ramach trzeciego Połączenia, gdzie Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej 3, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, z uwagi na spełnienie przesłanek do zastosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT.

Uzasadnienie:

Ad 1.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554, dalej: jako „ustawa o CIT”), w przypadku połączenia spółek przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą, w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Biorąc pod uwagę powyższe, po stronie Spółki Przejmującej w wyniku pierwszego Połączenia może powstać przychód do opodatkowania w wysokości nadwyżki wartości rynkowej majątku Spółki Przejmowanej 1 nad wartością podatkową tego majątku. Jednakże dalsze przepisy ustawy o CIT regulują postanowienia dotyczące zachowania neutralności podatkowej połączenia, po spełnieniu określonych warunków.

I tak stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3e ww. ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, do przychodów nie zalicza się wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w drodze łączenia podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Ponadto, jak wskazano w art. 12 ust. 15 ustawy o CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

W dalszej kolejności wskazać należy regulacje zawarte w art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, zgodnie z którymi przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Uzupełnienie powyższego zawarto w art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, zgodnie z którym – jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Reasumując powyższe – aby połączenie nie skutkowało powstaniem przychodu do opodatkowania po stronie spółki przejmującej na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, spełnione muszą być następujące warunki:

1) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku spółki przejmowanej w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego,

2) spółka przejmująca przypisała składniki majątku spółki przejmowanej do działalności prowadzonej na terytorium Polski,

3) połączenie spółek zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych,

4) zarówno spółka przejmująca, jak i spółka przejmowana są podmiotami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, to jest są podatnikami mającymi siedzibę lub zarząd na terytorium Polski i podlegają na terytorium Polski nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym wypełniają przesłankę wymienioną w art. 12 ust. 15 pkt 1 ustawy o CIT.

W odniesieniu do pierwszego z powyższych warunków wskazać należy na ustanowioną w art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej zasadę sukcesji podatkowej, zgodnie z którą osoba prawna powstała w wyniku łączenia się osób prawnych, w tym również łączenia przez przejęcie, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się spółek. Powyższe, zgodnie z art. 93 § 2 ww. ustawy, stosuje się odpowiednio do osoby prawnej i spółki komandytowo-akcyjnej łączących się przez przejęcie:

1) innej osoby prawnej (osób prawnych);

2) osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Ukonstytuowana na mocy powyższych przepisów sukcesja oznacza wstąpienie następcy prawnego – a więc spółki przejmującej - we wszystkie przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przejmowanej.

W ocenie Spółki, opisana powyżej sukcesja dotyczy praw i obowiązków podatkowych, które istnieją na moment połączenia oraz istniały przed połączeniem podmiotów. Tym samym, zasada ta odnosi się również do ustalania wartości składników majątku Spółki Przejmowanej 1 przez Spółkę Przejmującą.

Powyższe może dodatkowo potwierdzać ustanowiona w art. 16g ust. 9 ustawy o CIT zasada kontynuacji amortyzacji podatkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przejętych przez spółkę przejmującą w wyniku przejęcia majątku spółki przejmowanej. Stosownie do postanowień wskazanego przepisu, co do zasady, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego.

Ponadto, jak wskazano w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Analizując zatem przytoczone wyżej regulacje należy w ocenie Spółki stwierdzić, że Spółka Przejmująca jest nie tyle uprawniona, co wręcz zobowiązana do przyjęcia dla celów podatkowych składników majątku Spółki Przejmowanej 1 w wartości wynikającej z ksiąg tych spółek. Po dokonaniu połączenia Spółka Przejmująca powinna kontynuować wartość składników majątku przyjętą dla celów podatkowych przez spółki przejmowane przed połączeniem.

W opinii Spółki, powyższe rozumienie znajduje również potwierdzenie w uzasadnieniu do projektu Ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105, dalej: „Ustawa zmieniająca”), na mocy której, począwszy od 1 stycznia 2022 r., znowelizowano przytoczone powyżej przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8c oraz art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

Spółka zwraca uwagę, iż zmiany dotyczące regulacji w zakresie reorganizacji podmiotów, które weszły w życie 1 stycznia 2022 r. miały zasadniczo na celu uszczelnienie obecnie istniejących przepisów, w oparciu o m.in. ramy prawa Unii Europejskiej dla transgranicznych restrukturyzacji, zgodnie z Dyrektywą Rady 2009/133/WE z dnia 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego (Dz. Urz. L 310 z 25.11.2009, s. 34, z późn. zm., dalej: „Dyrektywa”).

W uzasadnieniu do projektu Ustawy Zmieniającej wskazano, że:

„Kwestia neutralności owych transakcji (przyp. transakcji restrukturyzacyjnych) zależna jest między innymi od tego, czy transakcja przestrzega ciągłości w wartościach ustalanych dla celów podatkowych. Zgodnie z art. 4 ust. 1 Dyrektywy, łączenie, podział lub podział przez wydzielenie nie stanowi podstawy opodatkowania zysków kapitałowych obliczonych poprzez odniesienie do różnicy między wartością rzeczywistą przekazanych aktywów i pasywów a ich wartością do celów podatkowych.

Jednakże, zgodnie z art. 4 ust. 5 Dyrektywy, w przypadku, gdy zgodnie z ustawodawstwem państwa członkowskiego spółki przekazującej spółka przejmująca ma prawo do uwzględnienia nowych odpisów amortyzacyjnych lub zysków lub strat w odniesieniu do przekazanych aktywów i pasywów obliczonych na podstawie odmiennej niż ta określona w ust. 4, ust. 1 nie ma zastosowania do aktywów i pasywów, w odniesieniu do których spółka przejmująca skorzystała z tej możliwości.

Powyższe uregulowania wprowadzone zostały celem uniknięcia sytuacji, w której neutralność podatkowa mogłaby doprowadzić do zwolnienia z opodatkowania od zysków kapitałowych, podczas gdy Dyrektywa dąży jedynie do odroczenia opodatkowania do chwili zrealizowania zysku kapitałowego. W konsekwencji, w stosunku do spółki przejmującej art. 4 ust. 1 i 5 Dyrektywy nakładają zasadę ciągłości w wycenie przekazanych aktywów na potrzeby wyliczenia nowych odpisów amortyzacyjnych lub zysków i strat w odniesieniu do aktywów i pasywów. Jest to warunek wstępny neutralności podatkowej”.

Jeżeli więc znowelizowane brzmienie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT ma swoje oparcie w postanowieniach Dyrektywy, to w przypadku braku szczególnych uregulowań na poziomie prawa krajowego, jej treść powinna mieć decydujące znaczenie przy prawidłowej interpretacji ww. przepisu. A zatem, zgodnie z art. 4 ust. 2a Dyrektywy „wartość do celów podatkowych” to wartość, na podstawie której wszelkie zyski lub straty zostałyby obliczone do celów podatku od dochodów, zysków lub zysków kapitałowych spółki przekazującej, gdyby takie aktywa lub pasywa zostały sprzedane w chwili łączenia, podziału lub podziału przez wydzielenie, ale niezależnie od niego. W konsekwencji, zdaniem Spółki, przez „przyjętą dla celów podatkowych wartość” należy rozumieć wartość danego składnika majątku przyjętą dla celów podatku dochodowego w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych spółki przejmowanej.

Tym samym wskazać należy, iż w wyniku pierwszego Połączenia Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych wartość składników majątkowych Spółki Przejmowanej 1 w tej samej wartości, w jakiej były ujęte w księdze podatkowej tej spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki spełniona zostanie przesłanka przyjęcia przez nią dla celów podatkowych składników majątku Spółki Przejmowanej 1 w wartości wynikającej z księgi podatkowej Spółki Przejmowanej 1.

Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, Spółka przypisze przejęte w wyniku połączenia składniki majątku Spółki Przejmowanej 1 do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W wyniku połączenia Spółka będzie bowiem kontynuowała dotychczas prowadzoną działalność na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym, spełniona będzie przesłanka przypisania przez Spółkę nabytych w wyniku połączenia składników majątku Spółki Przejmowanej 1 do działalności prowadzonej na terytorium Polski.

W ocenie Spółki, w okolicznościach opisywanej sprawy spełniony zostaje również warunek istnienia ekonomicznych przyczyn opisywanego połączenia. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przeprowadzana restrukturyzacja ma zasadniczo na celu uproszczenie struktury właścicielskiej i organizacyjnej Grupy oraz dostosowanie jej do trudnych warunków rynkowych, w tym rosnących kosztów prowadzenia działalności i presji na efektywność. Obecna, rozproszona struktura generuje nadmiarowe koszty operacyjne, księgowe i zarządcze, które w obecnej sytuacji gospodarczej stają się szczególnie obciążające. Konsolidacja działalności w jednym podmiocie umożliwi centralizację zarządzania, eliminację powielających się procesów, redukcję kosztów stałych oraz pełniejsze wykorzystanie efektu synergii. Połączenie także uprości rozliczenia wewnątrz Grupy. Z perspektywy właścicielskiej zapewni to bezpośredni nadzór nad wszystkimi aktywami i procesami operacyjnymi, co wpłynie korzystnie na efektywność zarządzania i zdolność adaptacji do zmian rynkowych. Dodatkowo, funkcjonowanie w ramach jednej struktury prawnej poprawi zdolność kredytową i ułatwi realizację przyszłych planów inwestycyjnych lub reorganizacyjnych.

W konsekwencji powyższego w ocenie Spółki należy uznać, że połączenie spółek nastąpi z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania.

Co więcej, zarówno Spółka, jak i Spółka Przejmowana 1, na moment połączenia będą rezydentami podatkowymi w Polsce i będą podlegać opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Spełniona zostanie zatem również przesłanka wskazana w art. 12 ust. 15 pkt 1 ustawy o CIT.

W konsekwencji powyższych rozważań, w ocenie Spółki, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT w wyniku pierwszego Połączenia, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, bowiem spełnione zostaną wszystkie warunki uznania połączenia za neutralne podatkowo, z perspektywy podatku dochodowego od osób prawnych.

Ad 2.

Bazując na argumentacji przytoczonej wyżej, w uzasadnieniu własnego stanowiska w zakresie pytania oznaczonego w niniejszym wniosku pod nr 1, Spółka wskazuje, że skoro (co również wskazano w opisie zdarzenia przyszłego) w ramach drugiego Połączenia:

• Spółka Przejmująca przyjmie do własnych ksiąg dla celów podatkowych wartości składników majątkowych Spółki Przejmowanej 2 w tej samej wartości, w jakiej były ujęte w księdze podatkowej tej spółki,

• Spółka przypisze przejęte w wyniku połączenia składniki majątku Spółki Przejmowanej 2 do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

• spełniony zostanie warunek istnienia ekonomicznych przyczyn opisywanego połączenia,

• zarówno Spółka, jak i Spółka Przejmowana 2, na moment połączenia będą rezydentami podatkowymi w Polsce i będą podlegać opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,

- to również w wyniku drugiego Połączenia, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, bowiem spełnione zostaną wszystkie warunki uznania połączenia za neutralne na gruncie art. 12 ust. 4 pkt 3e tej ustawy.

Ad 3.

Bazując na argumentacji przytoczonej wyżej, w uzasadnieniu własnego stanowiska w zakresie pytania oznaczonego w niniejszym wniosku pod nr 1, Spółka wskazuje, że skoro (co również wskazano w opisie zdarzenia przyszłego) w ramach trzeciego Połączenia:

• Spółka Przejmująca przyjmie do własnych ksiąg dla celów podatkowych wartości składników majątkowych Spółki Przejmowanej 3 w tej samej wartości, w jakiej były ujęte w księdze podatkowej tej spółki,

• Spółka przypisze przejęte w wyniku połączenia składniki majątku Spółki Przejmowanej 3 do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

• spełniony zostanie warunek istnienia ekonomicznych przyczyn opisywanego połączenia,

• zarówno Spółka, jak i Spółka Przejmowana 3, na moment połączenia będą rezydentami podatkowymi w Polsce i będą podlegać opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,

- to również w wyniku trzeciego Połączenia, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, bowiem spełnione zostaną wszystkie warunki uznania połączenia za neutralne na gruncie art. 12 ust. 4 pkt 3e tej ustawy.

Ad 4., Ad 5.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

Zgodnie zaś z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o wartości emisyjnej udziałów (akcji), oznacza to cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Z kolei art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawo o CIT stanowi, że przychodem jest ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej, na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym - w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej taki udział.

Wobec powyższego przepisu przewidzianego jednak wyłączenie w art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT, z którego wynika, że do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%.

Odnośnie przytoczonych wyżej przepisów wskazać należy, że art. 12 ust. 1 pkt 8d oraz art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT są komplementarne, tzn. jeśli spółka przejmująca nie posiada udziałów w spółce dzielonej, zastosowanie ma wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8d. Jeśli posiada 100% udziałów, wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8f. Natomiast jeśli posiada w spółce przejmowanej mniej niż 100% udziałów, zastosowanie mają oba przepisy. Łącznie pozwalają one opodatkować majątek przejęty przez spółkę, a jaka wartość majątku jest opodatkowana na podstawie każdego z nich zależy od udziału spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej.

W kontekście opisu zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że w Spółce Przejmowanej 1, udziały posiadają Wspólnicy oraz Spółka Przejmująca – przy czym Spółka Przejmująca posiada więcej niż 10% udziałów w kapitale Spółki Przejmowanej 1.

Zatem mając na względzie powyższe, dochodzi do przejęcia przez Spółkę Przejmującą majątku Spółki Przejmowanej 1 oraz, że (jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego):

-  wartość rynkowa majątku przejmowanego od Spółki Przejmowanej 1 (w części przypadającej na udział Wspólników w kapitale Spółki Przejmowanej 1) nie będzie wyższa niż wartość emisyjna udziałów wydanych na rzecz Wspólników, oraz

-  Spółka Przejmująca posiada udział w kapitale Spółki Przejmowanej 1 na poziomie przekraczającym 10%,

-  stwierdzić należy, że po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie w tym zakresie ani przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, bowiem, wartość rynkowa przejmowanego majątku, w części przypadającej na dotychczasowy udział Wspólników w kapitale Spółki Przejmowanej 1, nie będzie wyższa od wartości emisyjnej wydanych udziałów tym Wspólnikom, ani też przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, bowiem z uwagi na posiadanie przez Spółkę Przejmującą więcej niż 10% udziałów w kapitale Spółki Przejmowanej 1, zastosowanie znajdzie wyłączenie przewidziane w art. 12 ust. 4 pkt 3f ww. ustawy.

Reasumując, w związku z pierwszym Połączeniem, w ocenie Spółki Przejmującej, nie powstanie po jej stronie zarówno przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, jak i przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Ad 6., Ad 7.

Bazując na argumentacji przytoczonej wyżej, w uzasadnieniu własnego stanowiska w zakresie pytania oznaczonego w niniejszym wniosku pod nr 4 i 5, Spółka wskazuje, że skoro (co również wskazano w opisie zdarzenia przyszłego) w ramach drugiego Połączenia:

-  wartość rynkowa majątku przejmowanego od Spółki Przejmowanej 2 (w części przypadającej na udział Wspólników w kapitale Spółki Przejmowanej 2) nie będzie wyższa niż wartość emisyjna udziałów wydanych na rzecz Wspólników (co podkreślono w opisie zdarzenia przyszłego), oraz

-  Spółka Przejmująca posiadać będzie udział w kapitale Spółki Przejmowanej 2 na poziomie przekraczającym 10%.

- to stwierdzić należy, że po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie w tym zakresie ani przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, bowiem, wartość rynkowa przejmowanego majątku, w części przypadającej na dotychczasowy udział Wspólników w kapitale Spółki Przejmowanej 2, nie będzie wyższa od wartości emisyjnej wydanych udziałów tym Wspólnikom, ani też przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, bowiem z uwagi na posiadanie przez Spółkę Przejmującą więcej niż 10% udziałów w kapitale Spółki Przejmowanej 2, zastosowanie znajdzie wyłączenie przewidziane w art. 12 ust. 4 pkt 3f ww. ustawy.

W konsekwencji powyższego, również w zakresie drugiego Połączenia stwierdzić należy, że po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie zarówno przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, jak i przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Ad 8., Ad 9.

Bazując na argumentacji przytoczonej wyżej, w uzasadnieniu własnego stanowiska w zakresie pytania oznaczonego w niniejszym wniosku pod nr 4 i 5, Spółka wskazuje, że skoro (co również wskazano w opisie zdarzenia przyszłego) w ramach trzeciego Połączenia nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego i emisji nowych udziałów, bowiem w Spółce Przejmowanej 3 na moment łączenia 100-procentowym akcjonariuszem będzie Spółka Przejmująca – stwierdzić należy, że zastosowania nie znajdzie w ogóle przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT oraz nie powstanie również przychód z art. 12 ust. 1 pkt 8f tej ustawy na mocy wyłączenia z art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT, bowiem na moment łączenia Spółka Przejmująca będzie posiadała więcej niż 10% udziałów (w tym przypadku – akcji) Spółki Przejmowanej 3.

Reasumując, w związku trzecim Połączeniem, w ocenie Spółki Przejmującej nie powstanie po jej stronie zarówno przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, jak i przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Końcowo zauważyć należy, że z dniem 18 września 2025 r. zmianie uległa treść art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Zgodnie z aktualnym brzmieniem tego przepisu:

przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej, z tym że przychód nie powstaje w przypadku połączenia przeprowadzanego na podstawie art. 515¹ § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych.

Powyższe nie miało jednak wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-  Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

-  Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-  Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-  w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-  w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.