Interpretacja 0111-KDIB2-1.4010.164.2026.2.AG

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opisane korekty przeprowadzane przez Spółkę po zakończeniu roku w efekcie weryfikacji cen transferowych, dotyczące wartości transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi, stanowią korekty cen transferowych w rozumieniu art. 11e ustawy o podatku CIT.

Uzupełnili Państwo wniosek – na wezwanie Organu – pismem z 2 czerwca 2026 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(A) Sp. z o. o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest producentem artykułów spożywczych i jest powiązana z innymi podmiotami w ramach relacji ze spółkami z grupy podmiotów powiązanych na podstawie art. 11a ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa CIT). Spółka posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce i polską rezydencję podatkową. Spółka jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W ramach powiązań Spółka świadczy grupowe usługi:

-        usługę organizacji transportu na rzecz dwóch podatników z rezydencją podatkową w Polsce;

-        usługę organizacji sprzedaży na rynku krajowym na rzecz dwóch podatników również z rezydencją w Polsce;

-        usługę organizacji sprzedaży zagranicznej na rzecz innego podatnika z polską rezydencją podatkową.

W ramach rozliczeń na potrzeby cen transferowych Wnioskodawca stosuje metodę koszt plus dla usługi organizacji transportu oraz metodę marży transakcyjnej netto dla usługi organizacji sprzedaży w kraju oraz usługi organizacji sprzedaży zagranicznej.

Spółka posiada wydzielone konta MPK w księdze rachunkowej do alokowania kosztów bezpośrednich i pośrednich do celów kalkulacji wskazanych usług. Na tak rozumianą bazę kosztową Spółka nakłada narzut zysku w wysokości 5% dla usługi organizacji transportu (usługa o niskiej wartości dodanej). Z kolei dla usługi organizacji sprzedaży w kraju oraz usługi organizacji sprzedaży za granicą Wnioskodawca nakłada narzut zysku wynikający z przedziału między pierwszy, a trzecim kwartylem analizy danych porównawczych.

W transakcjach kontrolowanych realizowanych w trakcie roku podatkowego ustalone zostały i będą ustalone warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane. Wystawione faktury za usługę organizacji transportu na rzecz dwóch podatników z rezydencją podatkową w Polsce; usługę organizacji sprzedaży na rynku krajowym na rzecz dwóch podatników również z rezydencją w Polsce; usługę organizacji sprzedaży zagranicznej na rzecz innego podatnika z polską rezydencją podatkową zostały zawarte warunki rynkowe (winno być: obejmują należności ustalone na warunkach rynkowych).

(…) 2026 r. Wnioskodawca chce zmienić sposób rozliczenia wskazanych usług, z uwagi na fakt, iż nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych. Po zakończeniu roku podatkowego znane będą faktyczne (rzeczywiste) poniesione koszty będące podstawą obliczenia ceny transferowej, jak również po zakończeniu roku podatkowego znane będą przychody rzeczywiste stanowiące podstawę do alokacji kosztu pomiędzy spółkami uczestniczącymi w transakcji na podstawie klucza przychodowego. Dopiero po zakończeniu roku podatkowego Wnioskodawca ma możliwość weryfikacji rzeczywistych kosztów i przychodów w transakcji kontrolowanej.

Zmiana na model z ang. Outcome testing, a więc chce (winno być: oznacza, że Wnioskodawca chce) wystawiać faktury VAT w trakcie roku za usługi w okresach miesięcznych na podstawie szacowanego budżetu kosztów i klucza alokacji na podstawie planowanych przychodów ze sprzedaży, a następnie po zakończeniu roku skorygować cenę transferową w formie noty uznaniowej lub obciążeniowej na podstawie rzeczywistych danych kosztowych oraz przychodowych do klucza alokacji.

Dotychczasowy sposób rozliczeń zakładał zaliczki miesięczne w trakcie roku w proporcji 1/12 i fakturę rozliczeniową (obejmującą – przypis Organu) wpłacone zaliczki na koniec roku kalendarzowego na 31 grudnia każdego roku obowiązywania umowy (rok podatkowy jest równy kalendarzowemu u Wnioskodawcy). W momencie dokonania korekty Wnioskodawca będzie posiadał oświadczenie podmiotu powiązanego lub dowód księgowy potwierdzający dokonanie przez ten podmiot korekty cen transferowych w tej samej wysokości co Wnioskodawca.

Korekta cen transferowych nie stanowi wynagrodzenia za świadczone przez Wnioskodawcę usługi, lecz jest korektą dochodowości transakcji kontrolowanej bez świadczenia wzajemnego po zakończeniu roku podatkowego, kiedy znane są już wszystkie dane liczbowe transakcji. Korekta cen transferowych nie stanowi wynagrodzenia, lecz jest korektą rentowności transakcji kontrolowanej po zakończonym roku, korekta cen transferowych nie jest korektą w rozumieniu ustawy VAT i nie odnosi się do poszczególnych faktur wystawionych w trakcie roku, lecz jedynie ma skutek podatkowy na gruncie podatku CIT w zakresie korekty dochodowości, z uwagi na niewystępowanie świadczenia i brak wynagrodzenia wynikającego z dokonanej korekty.

W związku z zamiarem zmiany sposobu rozliczeń usług grupowych u Wnioskodawcy powstała wątpliwość, czy aby na pewno wyrównanie roczne (z ang. true up w ramach modelu outcome testing) nie podlega pod obowiązek wystawienia korekty faktury VAT, z uwagi na to że jest to zdarzenie stanowiące korektę cen transferowych w rozumieniu art. 11e ustawy CIT i nie stanowi świadczenia usługi, ani dostawy towaru, lecz jest urynkowieniem rentowności na usłudze do zakładanego narzutu zysku.

Założeniem do wyrównania ceny transferowej będzie zachowanie narzutu zysku w wysokości 5% dla usługi organizacji transportu, z kolei dla usług organizacji sprzedaży wedle przedziału z ang. IQR (interquartile range, przedziału między kwartylowego) aktualnej na dany rok podatkowy analizy danych porównawczych – w trzech przypadkach usług na rzeczywistych kosztach względem klucza alokacji z rzeczywistymi danym sprzedażowymi przez każdą ze spółek uczestniczących w rozliczeniach. Jeśli po zakończeniu roku okaże się że ustalony ryczałt nie pokrył się z zakładanym modelem rozliczeń, to cena transferowa zostanie skorygowana notą księgową.

Spółka zakłada, iż rozliczenie nie będzie dotyczyć konkretnego świadczenia usług z konkretnego okresu rozliczeniowego (miesiąca) i (ze swej natury) nie będzie się odnosić do konkretnych faktur dokumentujących sprzedaż (ani też konkretnych pozycji z tych faktur). Opisana w treści zdarzenia przyszłego weryfikacja rozliczeń nie będzie wiązać się z dodatkowym świadczeniem – czy to po stronie Spółki, czy też podmiotów powiązanych.

Opisana korekta rozliczeń dokonywana przez Spółkę, nie będzie zakładać korekty pierwotnej ceny świadczonych przez Spółkę usług (rozliczenia oparte są o intencję stron w zakresie wyrównania poziomu dochodowości na wartości realizowanej usługi w odniesieniu do całego roku podatkowego). Korekta ceny transferowej nie odnosi się do konkretnych faktur za poszczególne okresy rozliczeniowe wystawiane w trakcie roku podatkowego, lecz koryguje wynik na transakcji do danych rynkowych, na jakich podmioty niepowiązane zawarłyby transakcję dla całego rocznego okresu rozliczeniowego.

Jednocześnie należy wskazać, że przedmiotowe (roczne) rozliczenie będzie prowadziło do wyrównania kwot zidentyfikowanych odchyleń, a więc wyrównania różnicy pomiędzy kwotą środków należnych/otrzymanych od beneficjentów usług (wynikających z wartości udokumentowanych fakturami), a kwotą odpowiadającą wartości rozliczenia, jaka powinna być osiągnięta przy zakładanej (docelowej) dochodowości dla danego roku podatkowego.

W ocenie Spółki, charakter i przedmiot korekty rozliczenia dotyczy zachowania odpowiedniego poziomu dochodowości przy realizacji opisanych usług. W efekcie, ww. korekta rozliczeń nie wpłynie na obniżenie/podwyższenie ceny usług świadczonych przez Spółkę w poszczególnych okresach rozliczeniowych, udokumentowanych na podstawie wystawionych faktur VAT. W treści noty Wnioskodawca wskaże m.in. swoje dane, dane podmiotu powiązanego, kwotę uznania lub obciążenia. Wnioskodawca nie rozbije kwoty obciążenia/uznania na poszczególne miesiące czy zlecenia wykonane w danym miesiącu, gdyż, tak jak wskazano powyżej, weryfikacja marżowości nie będzie dokonywana na kosztach rzeczywistych poszczególnych miesięcy, czy w odniesieniu do poszczególnych zleceń wykonanych w danym miesiącu, ale w oparciu o koszty całego roku w ujęciu zbiorczym.

Po zakończeniu roku następuje weryfikacja cen transferowych, tzw. outcome testing. Weryfikacja outcome testing polega na ustaleniu marżowości (rentowności) Spółki w całym roku podatkowym w oparciu o, z jednej strony, przychody osiągnięte ogółem ze sprzedaży usług do podmiotów powiązanych oraz, z drugiej strony, koszty rzeczywiste tych usług – rozumiane jako ostateczne koszty operacyjne ujęte w ewidencji kontrolingowo-księgowej (w efekcie w sprawozdaniu finansowym) za dany zakończony rok.

Wnioskodawca oświadcza, że charakter i przedmiot świadczonej usługi organizacji transportu opisanej we wniosku odpowiada usługom o niskiej wartości dodanej, o których mowa w art. 11f i załączniku nr 6 poz. 8 ustawy CIT. Wnioskodawca oświadcza, że zostaną spełnione warunki wymienione w art. 11e ustawy CIT dla wszystkich trzech usług.

Pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych

Czy opisane korekty przeprowadzane przez Spółkę po zakończeniu roku w efekcie weryfikacji cen transferowych (tzw. etap outcome testing) dotyczące wartości transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi stanowią korekty cen transferowych w rozumieniu art. 11e ustawy o podatku CIT? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych

Stosownie do art. 11e ustawy CIT Podatnik może dokonać korekty cen transferowych poprzez zmianę wysokości uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania przychodów, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1)    w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane;

2)    nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych;

3)    w momencie dokonania korekty podatnik posiada oświadczenie podmiotu powiązanego lub dowód księgowy potwierdzające dokonanie przez ten podmiot korekty cen transferowych w tej samej wysokości co podatnik;

4)    istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem, w którym podmiot powiązany, o którym mowa w pkt 3, ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd.

Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej (druk sejmowy Nr 2860): „(...) art. 11e ustawy o CIT definiuje szczegółowe warunki dopuszczalności stosowania korekt cen transferowych. W praktyce gospodarczej często występują sytuacje, w których poziom ceny transferowej w trakcie roku nie ulega znaczącym modyfikacjom, w efekcie powodując odchylenia pomiędzy zrealizowanym poziomem rentowności podmiotu powiązanego, a rynkowym poziomem rentowności, wynikającym przykładowo z analizy porównawczej”.

Zgodnie z art. 12 ust. 3aa ustawy o CIT: Przy ustaleniu wysokości przychodu uwzględnia się:

1)    korektę cen transferowych zmniejszającą przychody, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1-4;

2)    korektę cen transferowych zwiększającą przychody, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1 i 2;

3)    korektę cen transferowych, o której mowa w art. 11e, dokonaną w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli nie została uwzględniona w wyniku finansowym netto podatnika za dowolny rok tego okresu zgodnie z przepisami o rachunkowości i nie dotyczy transakcji dokonywanych w tym okresie.

Stosownie do powyższych przepisów, w wyniku korekty cen transferowych zmniejszających przychody, korekta ta powinna spełniać warunki z pkt 1-4 art. 11e, zaś korekta zwiększająca przychody, powinna spełniać warunki z pkt 1 i 2 art. 11e.

W myśl art. 15 ust. 1ab ustawy o CIT, przy ustalaniu wysokości kosztów uzyskania przychodów uwzględnia się:

1)    korektę cen transferowych zmniejszającą koszty uzyskania przychodów, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1 i 2;

2)    korektę cen transferowych zwiększającą koszty uzyskania przychodów, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1- 4;

3)    korektę cen transferowych, o której mowa w art. 11e, dokonaną w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli nie została uwzględniona w wyniku finansowym netto podatnika za dowolny rok tego okresu zgodnie z przepisami o rachunkowości i nie dotyczy transakcji dokonywanych w tym okresie.

Z powyższego wynika, że korekty cen transferowych, o których mowa w art. 11e ustawy CIT są objęte zakresem regulacji art. 12 ust. 3l pkt 2 oraz art. 15 ust. 4k pkt 2 ustawy o CIT, co wyklucza prawo do dokonywania bieżącej korekty rozliczeń poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów/kosztów osiągniętych/poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona/otrzymana faktura korygująca, na podstawie art. 12 ust. 3j oraz art. 15 ust. 4i ustawy o CIT. Korekta cen transferowych może zostać dokonana „in plus” bądź „in minus”, tj. odpowiednio zwiększać wynik finansowy poprzez zwiększenie przychodów bądź zmniejszenie kosztów, albo zmniejszać wynik finansowy poprzez zmniejszenie przychodów lub zwiększenie kosztów.

Korekta wyniku finansowego to korekta, w której podatnik sam dostosowuje dla celów podatkowych pierwotnie ustaloną cenę transferową do poziomu, który według niego spełnia zasadę ceny rynkowej (ang. arms length principle). Przez cenę transferową rozumie się rezultat finansowy, w tym cenę, wynagrodzenie, wynik finansowy lub wskaźnik finansowy.

Korekty dokonywane są w grupach podmiotów powiązanych w celu doprowadzenia wyniku finansowego poszczególnych podmiotów powiązanych, działających w ramach łańcucha wartości, do poziomu zgodnego z zasadą ceny rynkowej, poprzez prawidłową dystrybucję dochodu między te podmioty, biorąc pod uwagę pełnione przez nie funkcje, ponoszone ryzyka oraz angażowane aktywa (tzw. profil funkcjonalny). Wynik finansowy zgodny z zasadą ceny rynkowej oznacza wynik finansowy, który w porównywalnych okolicznościach osiągnęłyby podmioty niepowiązane o porównywalnym profilu funkcjonalnym.

Korekta cen transferowych dokonywana jest okresowo, zazwyczaj po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego, kiedy znane są już niezbędne dane finansowe. Wystąpienie korekty wynika z zaistnienia w trakcie tego okresu, bądź po jego zakończeniu okoliczności, które nie mogły być znane stronom transakcji podczas jej planowania, a które spowodowały, że istnieje konieczność dostosowania poziomu pierwotnie ustalonej ceny transferowej do poziomu zgodnego z zasadą ceny rynkowej.

Korekta powinna być dokonana w racjonalnie szybkim terminie po zakończeniu okresu rozliczeniowego. Przy określeniu częstotliwości oraz terminu dokonania takiej korekty powinna być wzięta pod uwagę m.in. praktyka gospodarcza przyjęta w branży, zmienność czynników ekonomicznych mających wpływ na wysokość ceny transferowej, wystąpienie okoliczności mających znaczący wpływ na zmianę pierwotnie ustalonej ceny transferowej, techniczne możliwości dokonania takiej korekty.

Zgodnie z przepisem art. 11e ustawy o CIT korekta cen transferowych dokonywana jest w sytuacji, jeżeli są spełnione łącznie warunki wskazane w tym przepisie, w tym kiedy „nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych” (art. 11e pkt 2 ustawy o CIT).

Celem korekty cen transferowych, w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT, jest dostosowanie cen transferowych za dany okres do wysokości zgodnej z zasadą ceny rynkowej. Zasadniczo, korekta cen transferowych w rozumieniu ww. przepisu dotyczy tzw. rocznej korekty dochodowości, a jedną z jej przyczyn jest sytuacja, w której wskutek ostatecznie ustalonej bazy kosztów nie zostaje osiągnięty zakładany poziom dochodowości, zgodnie z przyjętą metodologią cen transferowych przewidującą rozliczanie między podmiotami powiązanymi w trakcie roku na podstawie kosztów budżetowanych (planowanych).

Swoje stanowisko w sprawie doprecyzowali Państwo w uzupełnieniu wniosku, gdzie wskazali Państwo, że:

Zgodnie z przepisem art. 11e ustawy o CIT korekta cen transferowych dokonywana jest w sytuacji, jeżeli są spełnione łącznie warunki wskazane w tym przepisie, w tym kiedy „nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych” (art. 11e pkt 2 ustawy CIT).

Celem korekty cen transferowych, w rozumieniu art. 11e ustawy CIT, jest dostosowanie cen transferowych za dany okres do wysokości zgodnej z zasadą ceny rynkowej. Zasadniczo, korekta cen transferowych w rozumieniu ww. przepisu dotyczy tzw. rocznej korekty dochodowości, a jedną z jej przyczyn jest sytuacja, w której wskutek ostatecznie ustalonej bazy kosztów nie zostaje osiągnięty zakładany poziom dochodowości, zgodnie z przyjętą metodologią cen transferowych przewidującą rozliczanie między podmiotami powiązanymi w trakcie roku na podstawie kosztów budżetowanych (planowanych).

Znajduje to potwierdzenie w treści Objaśnień podatkowych w zakresie cen transferowych z 31 marca 2021 r. Nr 2: Korekta cen transferowych, w rozumieniu art. 11e ustawy CIT (dalej: „Objaśnienia podatkowe”). W Objaśnieniach podatkowych w ramach przykładu 10 wskazuje się, że w przypadku, gdy ostateczna cena zastosowana w transakcji między jej stronami może być niższa lub wyższa niż zafakturowana z uwagi na odchylenie kosztów rzeczywistych od planowanych wynikające ze wzrostu kosztów, a nie ze zmiany zakresu świadczonych usług, to taką zmianę stosowanych cen transferowych należy określić jako korektę cen transferowych z art. 11e ustawy o CIT. Wynika to z faktu, że spółka świadcząca usługę poznała rzeczywiste koszty będące podstawą kalkulacji ceny (wynagrodzenia) w okresie późniejszym, a pierwotnie, zgodnie z ustaleniami między stronami, przyjęto rozliczenia w oparciu o koszty budżetowane (por. strona 20 Objaśnień podatkowych).

Opisywany przykład, w opinii Spółki, jest bardzo zbliżony do przypadku przedstawionego w ramach niniejszego wniosku. W sytuacji Spółki bowiem po zakończeniu roku podatkowego:

-        zostanie dokonana weryfikacja osiągniętego poziomu marżowości na kosztach docelowych, tj. kosztach rzeczywistych danego roku podatkowego (czyli ostatecznie ujętych w ewidencji księgowo-kontrolingowej i w sprawozdaniu finansowym za dany rok), a badanie to będzie wykonane zbiorczo w odniesieniu łącznie do całego roku,

-        wartość korekty dotyczy łącznie całego roku i nie wynika z badania poziomu dochodowości osiągniętej na wartości świadczenia z konkretnego okresu rozliczeniowego w ramach roku (danego miesiąca, za który wystawiono fakturę w trakcie roku),

-        celem korekty jest uzyskanie finalnie poziomu marżowości, kalkulowanego w odniesieniu do docelowej bazy kosztowej, który ma wynosić 5% zgodnie z art. 11f ustawy CIT, w żadnym zaś razie ww. korekta nie wynika ze zmiany zakresu świadczeń.

W efekcie powyższego, opisane działania w ocenie Wnioskodawcy stanowią roczną korektę dochodowości, a przez to stanowią korektę cen transferowych w rozumieniu art. 11e ustawy CIT (przy przyjętym założeniu, że pozostałe przesłanki z art. 11e pkt 1 i pkt 3-4 są spełnione).

Powyższą kwalifikację potwierdza również piśmiennictwo Ministra Finansów, zawarte w ramach Objaśnień podatkowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), zwanej dalej „ustawą zmieniającą”, wprowadzone zostały przepisy szczególne dotyczące zasad ujmowania tzw. korekt cen transferowych (ang. transfer pricing compensating adjustments). Przepisy te regulują ujmowanie na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych korekt cen transferowych dokonywanych przez podatnika. Przepisy te weszły w życie z dniem 1 stycznia 2019 r.

W uzasadnieniu do ustawy zmieniającej projektodawca wskazał, że celem wprowadzenia tej regulacji jest doprecyzowanie momentu ujęcia korekty przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów z tytułu korekty cen transferowych i ujednolicenie podejścia w tym zakresie. Przepisy te wskazują, że korekta taka powinna zostać ujęta w okresie rozliczeniowym, którego dotyczy, a nie w okresie, kiedy została wystawiona (w przypadku przychodów) lub otrzymana (w przypadku kosztów uzyskania przychodów) faktura korygująca lub inny dokument potwierdzający dokonanie korekty.

Stosownie do art. 11e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554, dalej: „ustawa o CIT”):

Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej (druk sejmowy Nr 2860): „(…) art. 11e ustawy o CIT definiuje szczegółowe warunki dopuszczalności stosowania korekt cen transferowych. W praktyce gospodarczej często występują sytuacje, w których poziom ceny transferowej w trakcie roku nie ulega znaczącym modyfikacjom, w efekcie powodując odchylenia pomiędzy zrealizowanym poziomem rentowności podmiotu powiązanego a rynkowym poziomem rentowności, wynikającym przykładowo z analizy porównawczej.

Taka sytuacja może mieć miejsce chociażby w relacji producenta o ograniczonym zakresie funkcji, ryzyk i aktywów z podmiotem centralnym zarządzającym łańcuchem dostaw (tzw. entrepreneur) – który to podmiot nie zawsze będzie stroną bezpośrednich transakcji z producentem. Po zakończeniu roku może okazać się, że wskutek wystąpienia zmian okoliczności istotnych z punktu widzenia cen transferowych suma wynagrodzenia otrzymanego przez producenta w trakcie roku może nie być wystarczająca do osiągnięcia rynkowego poziomu rentowności i w rezultacie, konieczne jest dokonanie korekty rentowności w celu uzyskania wyniku finansowego zgodnego z poziomem rynkowym.

Istotne z punktu widzenia cen transferowych okoliczności, których nie można było przewidzieć w momencie planowania poziomu cen transferowych na dany rok mogą obejmować przykładowo istotne zmiany rynkowych cen podstawowych surowców lub materiałów, wahania kursów walutowych, zmiany stóp procentowych czy też znaczące wahania popytu lub podaży danego produktu, spowodowane czynnikami niezależnymi od podatnika i podmiotu powiązanego.

Różnice pomiędzy zakładanym poziomem rentowności a rentownością rzeczywistą mogą wynikać również z modelu, w którym do ustalania cen transferowych w trakcie roku wykorzystywane były informacje o kosztach historycznych, a podatnik w trakcie roku nie miał możliwości dokonania dostosowania do kosztów rzeczywistych – podczas gdy zmieniają się istotne okoliczności mogące mieć wpływ na poziom ceny transferowej. Wówczas, na koniec roku może powstać różnica, wynikająca z porównania kosztów historycznych i rzeczywistych.

Z uwagi na potencjalnie istotny wpływ możliwości dokonywania takich korekt na dochody podatkowe Skarbu Państwa, wprowadzono warunki, które ograniczą możliwość nadużywania korekt cen transferowych przez podatników i odpowiednio zabezpieczą interes Skarbu Państwa”.

Zgodnie z art. 12 ust. 3aa ustawy o CIT:

Stosownie do powyższych przepisów, w wyniku korekty cen transferowych zmniejszających przychody, korekta ta powinna spełniać warunki z pkt 1-4 art. 11e, zaś korekta zwiększająca przychody, powinna spełniać warunki z pkt 1 i 2 art. 11e.

W myśl art. 15 ust. 1ab ustawy o CIT:

Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy o CIT:

Według art. 15 ust. 4i ustawy o CIT:

Oznacza to, że co do zasady wszelkie przychody oraz koszty uzyskania przychodów powinny być korygowane „na bieżąco”, z wyjątkiem przypadków, gdy korekta spowodowana jest błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką.

Jednak w art. 12 ust. 3l pkt 2 oraz art. 15 ust. 4k pkt 2 ustawy o CIT ustawodawca zawarł zastrzeżenie, że przepisów dotyczących korekt (art. 12 ust. 3j-3k oraz art. 15 ust. 4i-4j) nie stosuje się do korekty cen transferowych, o których mowa w art. 11e ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 3l pkt 2 ustawy o CIT:

Według art. 15 ust. 4k pkt 2 ustawy o CIT:

Z powyższego wynika, że korekty cen transferowych, o których mowa w art. 11e ustawy o CIT są objęte zakresem regulacji art. 12 ust. 3l pkt 2 oraz art. 15 ust. 4k pkt 2 ustawy o CIT, co wyklucza prawo do dokonywania bieżącej korekty rozliczeń poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów/kosztów osiągniętych/poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona/otrzymana faktura korygująca, na podstawie art. 12 ust. 3j oraz art. 15 ust. 4i ustawy o CIT.

Korekta cen transferowych może zostać dokonana „in plus” bądź „in minus”, tj. odpowiednio zwiększać wynik finansowy poprzez zwiększenie przychodów bądź zmniejszenie kosztów, albo zmniejszać wynik finansowy poprzez zmniejszenie przychodów lub zwiększenie kosztów.

Korekta wyniku finansowego to korekta, w której podatnik sam dostosowuje dla celów podatkowych pierwotnie ustaloną cenę transferową do poziomu, który według niego spełnia zasadę ceny rynkowej (ang. arms length principle). Przez cenę transferową rozumie się rezultat finansowy, w tym cenę, wynagrodzenie, wynik finansowy lub wskaźnik finansowy. Korekty dokonywane są w grupach podmiotów powiązanych w celu doprowadzenia wyniku finansowego poszczególnych podmiotów powiązanych, działających w ramach łańcucha wartości, do poziomu zgodnego z zasadą ceny rynkowej, poprzez prawidłową dystrybucję dochodu między te podmioty, biorąc pod uwagę pełnione przez nie funkcje, ponoszone ryzyka oraz angażowane aktywa (tzw. profil funkcjonalny). Wynik finansowy zgodny z zasadą ceny rynkowej oznacza wynik finansowy, który w porównywalnych okolicznościach osiągnęłyby podmioty niepowiązane o porównywalnym profilu funkcjonalnym.

Korekta cen transferowych dokonywana jest okresowo, zazwyczaj po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego, kiedy znane są już niezbędne dane finansowe. Wystąpienie korekty wynika z zaistnienia w trakcie tego okresu, bądź po jego zakończeniu okoliczności, które nie mogły być znane stronom transakcji podczas jej planowania, a które spowodowały, że istnieje konieczność dostosowania poziomu pierwotnie ustalonej ceny transferowej do poziomu zgodnego z zasadą ceny rynkowej. Korekta powinna być dokonana w racjonalnie szybkim terminie po zakończeniu okresu rozliczeniowego. Przy określeniu częstotliwości oraz terminu dokonania takiej korekty powinna być wzięta pod uwagę m.in. praktyka gospodarcza przyjęta w branży, zmienność czynników ekonomicznych mających wpływ na wysokość ceny transferowej, wystąpienie okoliczności mających znaczący wpływ na zmianę pierwotnie ustalonej ceny transferowej, techniczne możliwości dokonania takiej korekty.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy opisane korekty przeprowadzane przez Spółkę po zakończeniu roku w efekcie weryfikacji cen transferowych (tzw. etap outcome testing) dotyczące wartości transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi stanowią korekty cen transferowych w rozumieniu art. 11e ustawy o podatku CIT.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że korekta ceny transferowej oznacza skorygowanie (poprawienie, dostosowanie) ceny transferowej. Cena transferowa to cena, wynagrodzenie, wynik finansowy, wskaźnik finansowy bądź inaczej określony rezultat finansowy warunków ustalonych lub narzuconych między podmiotami powiązanymi w wyniku istniejących między nimi powiązań (art. 11a ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT).

Zatem, z korektami cen transferowych mamy do czynienia, gdy przewidują korektę (poprawienie, dostosowanie) cen transferowych dotyczących transakcji, realizowanych pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Analizując, czy opisane korekty spełniają warunki do uznania ich za korektę cen transferowych, o której mowa w art. 11e ustawy o CIT, wskazać należy, że zgodnie z przywołanym art. 11e ustawy o CIT, pkt 1 i 2:

Odnosząc się do powyższego, w pierwszej kolejności wskazać należy, że istota korekty cen transferowych polega na urynkowieniu transakcji rynkowej na dzień jej zawarcia (zawartej na warunkach, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane), która stała się nierynkowa na skutek późniejszych, istotnych okoliczności, bądź znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych.

I tak, w odniesieniu do spełnienia pierwszego warunku wnikającego z art. 11e pkt 1 ustawy o CIT wskazać należy, że zgodnie z tym przepisem podatnik może dokonać korekty cen transferowych jeżeli spełnia warunek dotyczący ustalenia, czy w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane. Z powyższego wynika, że podstawowym warunkiem zastosowania korekty jest ustalenie w transakcjach kontrolowanych w trakcie roku podatkowego warunków rynkowych, czyli takich które zostałyby ustalone przez podmioty niepowiązane.

Jak wynika z treści wniosku, w transakcjach kontrolowanych realizowanych w trakcie roku podatkowego ustalone zostały i będą ustalone warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane. Wystawione faktury za usługę organizacji transportu na rzecz dwóch podatników z rezydencją podatkową w Polsce; usługę organizacji sprzedaży na rynku krajowym na rzecz dwóch podatników również z rezydencją w Polsce; usługę organizacji sprzedaży zagranicznej na rzecz innego podatnika z polską rezydencją podatkową zostały zawarte warunki rynkowe [winno być: dotyczą należności ustalonych na warunkach rynkowych]. Zatem, warunek wynikający z art. 11e pkt 1 ustawy o CIT został spełniony.

W odniesieniu do spełnienia warunku drugiego wynikającego z art. 11e pkt 2 ustawy o CIT wskazać należy, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów w zakresie cen transferowych z 31 marca 2021 r., jako warunek wskazano zmianę istotnych okoliczności w trakcie roku podatkowego lub uzyskanie wiedzy o faktycznie uzyskanych przychodach lub poniesionych kosztach, tj. korektę cen transferowych w sytuacjach określonych w art. 11e pkt 2 ustawy o CIT, tj. przy zmianie istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub w razie uzyskania wiedzy na temat wysokości faktycznie poniesionych kosztów lub uzyskanych przychodów będących podstawą obliczenia ceny transferowej, dokonuje się z uwzględnieniem istoty ekonomicznej transakcji kontrolowanej, w tym wyników analizy funkcjonalnej i profilu funkcjonalnego stron transakcji.

Przesłanka określona w art. 11e pkt 2 ustawy o CIT, tj. „zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki”, odnosi się do przypadku, gdy wystąpienie istotnych okoliczności skutkuje zmianą warunków realizacji transakcji. Ponadto, z objaśnień wynika, że druga z przesłanek określonych w art. 11e pkt 2 ustawy o CIT, tj. „uzyskanie przez podatnika wiedzy na temat wysokości faktycznie poniesionych kosztów lub uzyskanych przychodów będących podstawą obliczenia ceny transferowej” odnosi się do sytuacji, gdy model ustalania cen transferowych oparty jest o budżety (plany, kosztorysy), w których do ustalania cen transferowych wykorzystane zostały np. informacje o kosztach historycznych. Na koniec okresu rozliczeniowego podatnicy dokonują w takim modelu rekalkulacji cen transferowych w oparciu o koszty (lub przychody) rzeczywiste – znane dopiero po zakończeniu okresu. Taki model rozliczeń cen transferowych może prowadzić do powstania na koniec okresu rozliczeniowego różnic pomiędzy zakładanym a rzeczywiście zrealizowanym poziomem rentowności.

Wskazać również należy, że wystąpienie pierwszego z warunków nie wyklucza możliwości wystąpienia drugiej z przesłanek (w art. 11e pkt 2 ustawy o CIT zastosowano spójnik logiczny „lub”), jednak wystarczające jest wykazanie jednej z nich. Istotne zaburzenie otoczenia rynkowego mające wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki może powodować zmianę faktycznie poniesionych kosztów lub uzyskanych przychodów w porównaniu do wielkości zakładanych, powodując tym samym ziszczenie się drugiego warunku z art. 11e ustawy o CIT.

Jak wskazano w opisie sprawy:

·         nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych. Po zakończeniu roku podatkowego znane będą faktyczne (rzeczywiste) poniesione koszty będące podstawą obliczenia ceny transferowej, jak również po zakończeniu roku podatkowego znane będą przychody rzeczywiste stanowiące podstawę do alokacji kosztu pomiędzy spółkami uczestniczącymi w transakcji na podstawie klucza przychodowego. Dopiero po zakończeniu roku podatkowego Wnioskodawca ma możliwość weryfikacji rzeczywistych kosztów i przychodów w transakcji kontrolowanej;

·         Po zakończeniu roku podatkowego następuje weryfikacja cen transferowych, tzw. outcome testing. Weryfikacja outcome testing polega na ustaleniu marżowości (rentowności) Spółki w całym roku podatkowym w oparciu o, z jednej strony, przychody osiągnięte ogółem ze sprzedaży usług do podmiotów powiązanych oraz, z drugiej strony, koszty rzeczywiste tych usług - rozumiane jako ostateczne koszty operacyjne ujęte w ewidencji kontrolingowo-księgowej (w efekcie w sprawozdaniu finansowym) za dany zakończony rok;

·         Opisana korekta rozliczeń dokonywana przez Spółkę, nie będzie zakładać korekty pierwotnej ceny świadczonych przez Spółkę usług (rozliczenia oparte są o intencję stron w zakresie wyrównania poziomu dochodowości na wartości realizowanej usługi w odniesieniu do całego roku podatkowego);

·         weryfikacja marżowości nie będzie dokonywana na kosztach rzeczywistych poszczególnych miesięcy czy w odniesieniu do poszczególnych zleceń wykonanych w danym miesiącu, ale w oparciu o koszty całego roku w ujęciu zbiorczym.

Ponadto, przedmiotowe (roczne) rozliczenie będzie prowadziło do wyrównania kwot zidentyfikowanych odchyleń, a więc wyrównania różnicy pomiędzy kwotą środków należnych/otrzymanych od beneficjentów usług (wynikających z wartości udokumentowanych fakturami), a kwotą odpowiadającą wartości rozliczenia, jaka powinna być osiągnięta przy zakładanej (docelowej) dochodowości dla danego roku podatkowego.

Mając powyższe na uwadze oraz pozostałe elementy przedstawione przez Państwa w opisie zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie zostanie spełniony warunek wynikający z art. 11e pkt 2 ustawy o CIT.

Jak wskazali Państwo we wniosku, w momencie dokonania korekty Wnioskodawca będzie posiadał oświadczenie podmiotu powiązanego lub dowód księgowy potwierdzający dokonanie przez ten podmiot korekty cen transferowych w tej samej wysokości co Wnioskodawca.

Ponadto, z wniosku wynika, że Spółka świadczy grupowe usługi dla podmiotów będących polskimi rezydentami podatkowymi.

Zatem stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie zostanie spełniony warunek wynikający z art. 11e pkt 3 i 4 ustawy o CIT.

Zauważyć należy, że możliwość dokonania przez Państwa korekty cen transferowych zależy od spełnienia przesłanek wynikających z art. 11e ustawy o CIT. Stosownie bowiem do przepisów art. 12 ust. 3aa oraz art. 15 ust. 1ab, w wyniku korekty cen transferowych zmniejszającej przychody, korekta ta powinna spełniać warunki określone w pkt 1-4 art. 11e ustawy o CIT, zaś korekta zwiększająca przychody, powinna spełniać jedynie warunki z pkt 1 i 2 art. 11e ustawy o CIT. Natomiast, mając na uwadze korektę cen transferowych zmniejszającą koszty, korekta ta powinna spełniać warunki określone w pkt 1 i 2 art. 11e ustawy o CIT, zaś korekta zwiększająca koszty, powinna spełniać warunki z pkt 1-4 art. 11e ustawy o CIT.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że w opisanym zdarzeniu przyszłym, korekty przeprowadzane prze Spółkę po zakończeniu roku w efekcie weryfikacji cen transferowych (tzw. etap outcome testing), dotyczące wartości transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi stanowią korektę cen transferowych w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT, bowiem spełnione będą warunki wynikające z art. 11e ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy wyłącznie podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1), natomiast w zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·         Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.