Interpretacja 0111-KDIB2-1.4010.200.2026.2.BJ

Interpretacja indywidualna
- stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

 

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

 

16 kwietnia 2026 r. za pośrednictwem platformy e-Doręczenia (PURDE) wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, uzupełniony 21 kwietnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatku u źródła.

 

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 11 czerwca 2026 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.200.2026.1.BJ, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 29 czerwca 2026 r.

 

Treść  wniosku jest  następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A (dalej: Wnioskodawca) jest spółką prawa niderlandzkiego z siedzibą w Holandii. Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym Holandii i jest objęty w tym kraju nieograniczonym obowiązkiem podatkowym.

Wnioskodawca działa w branży (…) zajmując się (…) (dalej: B) do (…).

Wnioskodawca będzie świadczył usługi polegające na (…) (dalej: Usługi) na terytorium Polski w ramach realizacji dwóch projektów (…) w polskiej (…) strefie ekonomicznej (dalej łącznie: Projekty). Projekty znajdują się w dwóch osobnych lokalizacjach (…).

Wnioskodawca podpisał umowę z C Sp. z o.o. (dalej: C) na konkretny zakres prac. Zakres prac w ramach projektu dla C obejmuje transport i instalację (…) z placu produkcyjnego lub miejsca składowania do lokalizacji (…) C w celu budowy (…) C.

Wnioskodawca podpisał odrębną umowę z D Sp. z o.o. (dalej: D) na konkretny zakres prac dla D (wraz z umową C, dalej łącznie: Umowy). Zakres prac w ramach D obejmuje transport i instalację (…) z placu produkcyjnego lub miejsca składowania do lokalizacji (…) D w celu budowy (…) D.

W związku ze świadczeniem Usług, Wnioskodawca będzie posiadał w Polsce zakład podatkowy (dalej: Zakład), o którym mowa w art. 4a pkt 11 lit. b) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: ustawa o CIT), w zw. z art. 5 ust. 1-3 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Warszawie dnia 13 lutego 2002 r. (dalej: UPO PL-NL) (zakład „budowlany”). Wnioskodawca przewiduje, iż jego polski Zakład zacznie istnieć począwszy od kwietnia 2026 roku.

W ramach prowadzonej działalności polski Zakład Wnioskodawcy będzie korzystał z usług świadczonych przez podmioty nieposiadające siedziby lub zarządu na terytorium Polski (nierezydentów) i nieposiadające zakładu w Polsce w rozumieniu ustawy o CIT. W związku z tym, Wnioskodawca będzie dokonywać na rzecz nierezydentów wypłat należności, w tym również z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT. Zakład będzie korzystał ze świadczeń nabywanych od nierezydentów przez centralę - to Wnioskodawca będzie regulować płatności na rzecz nierezydentów, a następnie alokować ich koszt do Zakładu.

W celu realizacji Umów Wnioskodawca zawarł umowy z następującymi podwykonawcami (dalej: Podwykonawcy):

       1) E (dalej: E)

Kraj siedziby: Holandia

Przedmiot umowy: (…)

      Kluczowe postanowienia: (…)

Zasady wynagrodzenia:

Podział wynagrodzenia (…).

       2) F (dalej: F)

Kraj siedziby: Holandia

Przedmiot umowy: (…)

Kluczowe postanowienia: (…)

Zasady wynagrodzenia:

Podział wynagrodzenia (…)

       3) G (dalej: G)

Kraj siedziby: Niemcy

Przedmiot umowy: (…)

Kluczowe postanowienia: (…)

Zasady wynagrodzenia:

Ustalone wynagrodzenie składa się z następujących komponentów: (…)

       4) H (dalej: H)

Kraj siedziby: Wielka Brytania

Przedmiot umowy: (…)

Kluczowe postanowienia: (…)

      Zasady wynagrodzenia:

Podział wynagrodzenia (…)

       5) I (dalej: I)

Kraj siedziby: Dania

Przedmiot umowy: (…)

Kluczowe postanowienia: (…)

Zasady wynagrodzenia:

Ustalone wynagrodzenie składa się z następujących komponentów: (…)

       6) J (dalej: J)

Kraj siedziby: Holandia

Przedmiot umowy: (…)

Kluczowe postanowienia: (…)

Zasady wynagrodzenia:

Ustalone wynagrodzenie składa się z następujących komponentów: (…)

       7) K (dalej: K)

Kraj siedziby: Stany Zjednoczone Ameryki

Przedmiot umowy: (…)

Kluczowe postanowienia: (…)

Zasady wynagrodzenia:

Ustalone wynagrodzenie składa się z następujących komponentów: (…)

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 29 czerwca 2026 r. wskazali Państwo m.in., że:

    - w związku z umową 2 nie dojdzie w Polsce do przyjęcia ani załadunku towaru;

    - w związku z umowami 3-7 każdorazowa usługa zostanie wykonana przez pracowników lub inny personel danego Podwykonawcy. Usługi objęte umowami 3-7 nie zostaną wykonane przez personel Wnioskodawcy.

Rola Wnioskodawcy jako głównego wykonawcy polega na koordynacji i zarządzaniu całością prac, w tym na zapewnieniu, że poszczególne pakiety prac w ramach całościowego zakresu instalacyjnego są efektywnie zarządzane oraz właściwie zintegrowane. Wnioskodawca ponosi w tym zakresie odpowiedzialność wobec swojego klienta. Czynności te nie oznaczają jednak wykonywania przez personel Wnioskodawcy usług powierzonych Podwykonawcom na podstawie umów 3-7;

    - miejsce faktycznego zarządu E znajduje się w Holandii;

    - nabywane świadczenia w ramach umów z Podwykonawcami stanowią kompleksowe pakiety usługowe. Z perspektywy Spółki celem gospodarczym nabywanych świadczeń nie jest samo udostępnienie sprzętu, materiałów lub personelu, lecz wykonanie przez danego Podwykonawcę określonego, specjalistycznego zakresu prac w ramach całościowego projektu instalacyjnego.

Za świadczenie dominujące należy zatem uznać wykonanie przez danego Podwykonawcę zdefiniowanego zakresu usług specjalistycznych, za który Podwykonawca ponosi odpowiedzialność zgodnie z właściwą umową. Natomiast zapewnienie oraz wykorzystanie specjalistycznego sprzętu przemysłowego, niezbędnych materiałów oraz personelu technicznego Podwykonawcy, w tym czynności związane z obsługą i utrzymaniem sprzętu oraz wykonywaniem napraw, jeżeli są wymagane, stanowią elementy pomocnicze. Elementy te służą prawidłowemu wykonaniu świadczenia głównego i nie stanowią dla Spółki celu samego w sobie;

- będą Państwo posiadali certyfikaty rezydencji podatkowej Podwykonawców.

 

Pytania

 

  1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym płatności uiszczane przez Wnioskodawcę w ramach umowy z Podwykonawcą opisanej w pkt 1 zdarzenia przyszłego nie stanowią należności określonych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, podlegających w Polsce podatkowi u źródła?

  2. Gdyby stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 zostało uznane za nieprawidłowe, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym płatności uiszczane przez Wnioskodawcę w ramach umowy z Podwykonawcą opisanej w pkt 1 zdarzenia przyszłego stanowią opłaty za wywóz towarów i pasażerów (…) w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, natomiast nie podlegają w Polsce podatkowi u źródła z uwagi na kwalifikację do art. 8 ust. 1 UPO PL-NL?

  3. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym płatności uiszczane przez Wnioskodawcę w ramach umowy z Podwykonawcą opisanej w pkt 2 zdarzenia przyszłego nie stanowią należności określonych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, podlegających w Polsce podatkowi u źródła?

  4. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym płatności uiszczane przez Wnioskodawcę w ramach umów z Podwykonawcami opisanych w pkt 3-7 zdarzenia przyszłego nie mieszczą się w kategorii przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, wskutek czego płatności te nie podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem u źródła zgodnie z tą regulacją?

  5. W przypadku, gdyby stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 4 zostało uznane za nieprawidłowe, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym płatności uiszczane przez Wnioskodawcę w ramach umów z Podwykonawcami opisanych w pkt 3-6 zdarzenia przyszłego w zakresie części wynagrodzenia stanowiącej wynagrodzenie za wynajem urządzeń przemysłowych (Urządzeń) mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT i podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła wg stawki 5% na podstawie art. 12 ust. 2 właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych z Republiką Federalną Niemiec, Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, Królestwem Danii oraz Królestwem Niderlandów, zaś pozostała część wynagrodzenia nie podlega temu podatkowi?

  6. W przypadku, gdyby stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 4 zostało uznane za nieprawidłowe, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym płatności uiszczane przez Wnioskodawcę w ramach umowy z Podwykonawcą opisanej w pkt 7 zdarzenia przyszłego w zakresie części wynagrodzenia stanowiącej wynagrodzenie za wynajem urządzenia przemysłowego mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, natomiast nie podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 13 ust. 3 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, zaś pozostała część wynagrodzenia nie podlega temu podatkowi, gdyż nie mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 ustawy o CIT?

 

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem:

Ad 1.

W ocenie Wnioskodawcy płatności uiszczane przez Wnioskodawcę w ramach umowy z Podwykonawcą opisanej w pkt 1 zdarzenia przyszłego nie stanowią żadnego rodzaju należności określonych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, podlegających w Polsce podatkowi u źródła.

Ad 2.

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 za nieprawidłowe, w ocenie Wnioskodawcy płatności uiszczane przez Wnioskodawcę w ramach umowy z Podwykonawcą opisanej w pkt 1 zdarzenia przyszłego stanowią opłaty za wywóz towarów i pasażerów (…) w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, natomiast nie podlegają w Polsce podatkowi u źródła z uwagi na kwalifikację do art. 8 ust. 1 UPO PL-NL.

Ad 3.

W ocenie Wnioskodawcy płatności uiszczane przez Wnioskodawcę w ramach umowy z Podwykonawcą opisanej w pkt 2 zdarzenia przyszłego nie stanowią żadnego rodzaju należności określonych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, podlegających w Polsce podatkowi u źródła.

Ad 4.

W ocenie Wnioskodawcy, płatności uiszczane przez Wnioskodawcę w ramach umów z Podwykonawcami opisanych w pkt 3-7 opisu zdarzenia przyszłego nie mieszczą się w kategorii przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, wskutek czego płatności te nie podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem u źródła zgodnie z tą regulacją.

Ad 5.

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 4 za nieprawidłowe, w ocenie Wnioskodawcy płatności uiszczane przez Wnioskodawcę w ramach umów z Podwykonawcami opisanych w pkt 3-6 zdarzenia przyszłego w zakresie części wynagrodzenia stanowiącej wynagrodzenie za wynajem urządzeń przemysłowych (Urządzeń) mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT i podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła wg stawki 5% na podstawie art. 12 ust. 2 właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych z Republiką Federalną Niemiec, Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, Królestwem Danii oraz Królestwem Niderlandów, zaś pozostała część wynagrodzenia nie podlega temu podatkowi.

Ad 6.

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 4 za nieprawidłowe, w ocenie Wnioskodawcy płatności uiszczane przez Wnioskodawcę w ramach umowy z Podwykonawcą opisanej w pkt 7 zdarzenia przyszłego w zakresie części wynagrodzenia stanowiącej wynagrodzenie za wynajem urządzenia przemysłowego mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, natomiast nie podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 13 ust. 3 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, zaś pozostała część wynagrodzenia nie podlega temu podatkowi, gdyż nie mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Uwagi ogólne

Jak stanowi art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Płatności, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, dokonywane przez polski Zakład Wnioskodawcy (lub przez centralę tego Zakładu, lecz alokowane do Zakładu) na rzecz odbiorców z innych państw podlegają w Polsce podatkowi u źródła, a zatem Wnioskodawca, działając przez polski Zakład, jest zobowiązany do obliczenia, pobrania i wpłacenia podatku u źródła od dokonywanych wypłat, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, a polski Zakład podlega obowiązkom wynikającym z art. 26 ust. 1, ust. 2e i ust. 3 ustawy o CIT (Znak: 0114-KDIP2-1.4010.709.2025.2.PP z 2 marca 2026 r.).

Jak wynika z art. 4 ustawy o CIT, za terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się również znajdującą się poza morzem terytorialnym wyłączną strefę ekonomiczną, w której Rzeczpospolita Polska na podstawie prawa wewnętrznego i zgodnie z prawem międzynarodowym wykonuje prawa odnoszące się do badania i eksploatacji dna morskiego i jego podglebia oraz ich zasobów naturalnych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, przychodów:

   1. z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how);

   2. z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

                2a. z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

          - ustala się w wysokości 20% przychodów;

   3. z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu (…) przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych;

   4. uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera

          - ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Art. 21 ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Ad 1.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż płatności uiszczane przez Wnioskodawcę w ramach umowy z Podwykonawcą opisanej w pkt 1 zdarzenia przyszłego nie stanowią należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, podlegających w Polsce podatkowi u źródła, ponieważ Wnioskodawca będzie nabywał od Podwykonawcy kompleksowe usługi, w ramach których przeważającym elementem jest wsparcie prac budowlanych w uzgodnionym zakresie.

W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy wynagrodzenie wypłacane E na podstawie przedmiotowej umowy nie stanowi przychodów z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym środka transportu w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Przemawia za tym przede wszystkim fakt, że Wnioskodawca nie jest w ramach transakcji z E zainteresowany użytkowaniem lub uzyskaniem prawa do użytkowania (…) jako środka transportu (urządzenia przemysłowego) i żadnych tego rodzaju praw samych w sobie w ramach transakcji nie nabywa i z nich nie korzysta, lecz zamiarem Wnioskodawcy jest nabycie od E kompleksowych usług, w ramach których przeważającym elementem jest wsparcie prac budowlanych w uzgodnionym zakresie, świadczonych przez Podwykonawcę jedynie z wykorzystaniem będących w jego posiadaniu środków transportu, wraz z zapewnieniem niezbędnego do tego celu personelu (załogi), pomocniczego wyposażenia i urządzeń technicznych czy dodatkowych usług o charakterze pomocniczym w stosunku do głównego przedmiotu usługi.

Pomocniczo, Wnioskodawca wskazuje na Komentarz do Modelowej Konwencji OECD do art. 8, z którego wynika, że czarter statku wraz z pełnym wyposażeniem, załogą i zaopatrzeniem należy odróżniać od dzierżawy statku bez załogi.

Okoliczność ta ma w niniejszej sprawie znaczenie wyłącznie pomocnicze i potwierdza, że świadczenie E nie polega na oddaniu (…) do samodzielnego używania przez Wnioskodawcę. W konsekwencji wzmacnia ona wniosek, że wynagrodzenie należne E nie ma charakteru należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, lecz stanowi element kompleksowej usługi wsparcia prac budowlanych, pozostającej poza katalogiem art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Powyższe argumenty przemawiają za tym, że wynagrodzenie należne E z tytułu opisanych usług (…) wraz z załogą i wyposażeniem stanowi wynagrodzenie za kompleksową usługę wsparcia prac budowlanych i nie mieści się w żadnej z kategorii należności wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, w szczególności nie stanowi należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego.

Ad 2.

Jak wskazano powyżej, w ocenie Wnioskodawcy, płatność dokonywana na rzecz E nie mieści się w żadnej z kategorii wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, w tym w art. 21 ust. 1 pkt 3. Na wypadek jednak, gdyby ocena Wnioskodawcy okazała się nieprawidłowa, Wnioskodawca przedstawia poniżej stanowisko alternatywne.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu (…), ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Umowa z E obejmuje swoim zakresem m.in. (…) - jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego. Za tę część usług nie ustalono w ramach umowy odrębnego wynagrodzenia.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na brak możliwości wyodrębnienia stosownej części wynagrodzenia, całość wynagrodzenia uiszczanego na rzecz E w ramach opisanej umowy stanowi należność z tytułu opłat za wywóz ładunków i pasażerów (…), w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Tak też Organ w interpretacjach z 17 października 2023 r. (Znak: 0111-KDIB1-2.4010.345.2023.1.AK) oraz z 28 marca 2024 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.43.2024.1.AK:

„Zatem odnosząc wyżej cytowane przepisy prawa podatkowego do opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku stwierdzić należy, że wynagrodzenie należne armatorowi (…) z tytułu opisanych we wniosku usług (…) (wraz z dodatkowymi elementami kalkulacji tego wynagrodzenia), stanowi opłatę za wywóz towarów i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwo żeglugi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. Ustawa o CIT w tym zakresie nie różnicuje składowych należnej opłaty za wywóz pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich, zatem na tle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego całość opłaty powinna podlegać pod powołany przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.”

Jednakże zgodnie z art. 8 ust. 1 UPO PL-NL zyski osiągane z eksploatacji (…) podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa.

Określenie „transport międzynarodowy” oznacza wszelki transport statkiem morskim, statkiem powietrznym albo statkiem eksploatowanym w żegludze śródlądowej przez przedsiębiorstwo, którego miejsce faktycznego zarządu znajduje się w Umawiającym się Państwie, z wyjątkiem przypadku, gdy taki statek morski, statek powietrzny lub statek żeglugi śródlądowej jest eksploatowany wyłącznie między miejscami położonymi w drugim Umawiającym się Państwie.

Mając na uwadze fakt, iż miejscem dostawy i zwrotu (…) w ramach umowy z E będzie (…) (Holandia) (mobilizacja/demobilizacja), a ponadto możliwy jest postój w Danii (…), jak również (…) będzie prowadził prace w lokalizacji Projektu w Polsce oraz odbędzie szacunkowo 3 kursy między lokalizacją Projektu a (…) - w ocenie Wnioskodawcy, (…) będzie eksploatowany w transporcie międzynarodowym.

Mając na uwadze powyższe oraz fakt, iż miejscem faktycznego zarządu E jest Holandia, w ocenie Wnioskodawcy, cała kwota wypłacana przez Wnioskodawcę na rzecz E będzie podlegała opodatkowaniu w Holandii.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, iż na moment wypłaty należności będzie dysponował ważnym certyfikatem rezydencji E oraz oświadczeniem dotyczącym miejsca faktycznego zarządu, jak również dochowa należytej staranności.

Wobec powyższego, mając na uwadze postanowienia art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, z uwagi na udokumentowanie siedziby podatnika certyfikatem rezydencji oraz dochowanie należytej staranności, o której mowa w tym przepisie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie będzie zobowiązany do poboru podatku u źródła w Polsce od należności wypłacanych na rzecz E, w tym do wypełnienia zadań płatnika, o których mowa w tym przepisie.

Ad 3.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż płatności uiszczane przez Wnioskodawcę w ramach umowy z Podwykonawcą opisanej w pkt 2 zdarzenia przyszłego nie stanowią należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, podlegających w Polsce podatkowi u źródła, ponieważ Wnioskodawca będzie nabywał od Podwykonawcy kompleksowe usługi, w ramach których przeważającym elementem jest transport.

W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy wynagrodzenie wypłacane F na podstawie przedmiotowej umowy nie stanowi przychodów z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym środka transportu w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Przemawia za tym przede wszystkim fakt, że Wnioskodawca nie jest w ramach transakcji z F zainteresowany użytkowaniem lub uzyskaniem prawa do użytkowania samych (…) jako środków transportu (urządzeń przemysłowych) i żadnych tego rodzaju praw samych w sobie w ramach transakcji nie nabywa i z nich nie korzysta, lecz zamiarem Wnioskodawcy jest nabycie od F kompleksowych usług, w ramach których przeważającym elementem jest transport świadczony przez Podwykonawcę jedynie z wykorzystaniem będących w jego posiadaniu środków transportu, wraz z zapewnieniem niezbędnego do tego celu personelu (załogi), pomocniczego wyposażenia i urządzeń technicznych czy dodatkowych usług o charakterze pomocniczym w stosunku do głównego przedmiotu usługi.

Pomocniczo, Wnioskodawca wskazuje na Komentarz do Modelowej Konwencji OECD do art. 8, z którego wynika, że czarter statków wraz z pełnym wyposażeniem, załogą i zaopatrzeniem należy odróżniać od dzierżawy statków bez załogi.

Okoliczność ta ma w niniejszej sprawie znaczenie wyłącznie pomocnicze i potwierdza, że świadczenie F nie polega na oddaniu (…) do samodzielnego używania przez Wnioskodawcę. W konsekwencji wzmacnia ona wniosek, że wynagrodzenie należne F nie ma charakteru należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, lecz stanowi element kompleksowej usługi transportowej, pozostającej poza katalogiem art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Powyższe argumenty przemawiają za tym, że wynagrodzenie należne F z tytułu opisanych usług (…) wraz z załogą i wyposażeniem stanowi wynagrodzenie za kompleksową usługę transportową i nie mieści się w żadnej z kategorii należności wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, w szczególności nie stanowi należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego.

Niezależnie od powyższego, jak stanowi art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu (…) przez zagraniczne przedsiębiorstwa (…), ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Spółka wskazuje, iż w ramach umowy z F w ogóle nie dojdzie do przyjęcia żadnych ładunków i pasażerów do przewozu (…).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, wynagrodzenie należne F z tytułu (…) nie będzie stanowić opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu (…) przez zagraniczne przedsiębiorstwa (…) na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Takie podejście potwierdził również Organ w interpretacjach indywidualnych wydanych 28 stycznia 2025 roku Znak: 0114-KDIP2-1.4010.694.2024.1.PP oraz Znak: 0114-KDIP2-1.4010.693.2024.1.PP w analogicznych stanach faktycznych.

Ad 4.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż płatności uiszczane przez Wnioskodawcę w ramach umów z Podwykonawcami opisanych w pkt 3-7 zdarzenia przyszłego nie mieszczą się w kategorii przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, wskutek czego płatności te nie podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem u źródła zgodnie z tą regulacją.

W ocenie Wnioskodawcy, transakcje z Podwykonawcami stanowią nabycie następujących usług kompleksowych, świadczonych przy wykorzystaniu różnego rodzaju specjalistycznego sprzętu (dalej: Urządzenia): (…)

Powyższe usługi nie mieszczą się przy tym, w ocenie Wnioskodawcy, w dyspozycji art. 21 ust. 1 ustawy o CIT. W związku z tym, Wnioskodawca uważa, że nie będzie zobowiązany do odprowadzania zryczałtowanego podatku u źródła od wypłat na rzecz ww. Podwykonawców oraz realizacji obowiązków płatnika, o których mowa w art. 26 ust. 1 i ust. 3 ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, należności wypłacane na rzecz ww. Podwykonawców w szczególności nie mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT jako należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego.

W szczególności, Wnioskodawca podkreśla, iż w ramach ww. umów z Podwykonawcami nie dokonuje on wynajmu (dzierżawy, leasingu) Urządzeń, zaś nabywa usługi kompleksowe realizowane z wykorzystaniem Urządzeń. Zatem, Wnioskodawca nie dokona na rzecz ww. Podwykonawców wypłaty należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego.

Takie podejście aprobuje Naczelny Sąd Administracyjny, w orzeczeniach którego ukształtował się pogląd, zgodnie z którym opłaty (…) można uznać za należność za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, wówczas gdy płatność ta ma miejsce w związku z wynajęciem (dzierżawą, leasingiem) sprzętu, a nie ze świadczeniem polegającym na udostępnieniu przestrzeni na serwerze, umożliwiającym przechowywanie na nim danych (por. wyroki NSA z  18 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1180/15 i sygn. akt II FSK 1204/15, 18 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 1394/16, 9 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1120/17, 9 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 2852/17, 2 grudnia 2021 r., sygn. akt II FSK 1061/21; 8 lutego 2022 r., sygn. akt II FSK 1115/19; 19 stycznia 2022 r., sygn. akt II FSK 1273/19 i sygn. akt II FSK 1274/19, 5 czerwca 2024 r., sygn. akt II FSK 1123/21).

Wnioskodawca pragnie jednocześnie wskazać, iż w jego ocenie usługi świadczone przez pracowników ww. Podwykonawców polegające na obsłudze Urządzeń stanowią główny cel zawartych umów. Pozostałe świadczenia nie stanowią, w ocenie Wnioskodawcy, samoistnych wartości gospodarczych z tego względu, iż intencją Wnioskodawcy nie jest samo wypożyczenie Urządzeń (które wymagałoby ich obsługi przez pracowników Wnioskodawcy, którzy nie mają odpowiednich kompetencji), ale nabycie usług świadczonych z ich wykorzystaniem. Z punktu widzenia Wnioskodawcy, udostępnienie Urządzeń przez ww. Podwykonawców nie jest wartością samą w sobie, gdyż Urządzenia te nie są użyteczne z perspektywy Wnioskodawcy bez usług świadczonych przez pracowników ww. Podwykonawców polegających na obsłudze Urządzeń w celu realizacji usług.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, głównym celem ww. umów z Podwykonawcami jest wykonanie usług z wykorzystaniem Urządzeń.

Sama konstrukcja umów i rozliczenia (czyli podział wynagrodzenia na część dotyczącą Urządzeń i personelu) nie powinna mieć znaczenia dla właściwej klasyfikacji świadczenia, gdyż istotna jest rzeczywista treść ekonomiczna. Takie rozbicie wynika jedynie z faktu, że Podwykonawcy oferują także możliwość wynajmu Urządzeń bez usług świadczonych przez swoich pracowników, co jednak nie ma miejsca w niniejszej sytuacji, gdyż Wnioskodawca zdecydował się na nabycie kompleksowych usług obejmujących prace z wykorzystaniem Urządzeń obsługiwanych przez pracowników Podwykonawców.

Wobec powyższego, zważywszy na fakt, iż usługi świadczone przez ww. Podwykonawców przy wykorzystaniu Urządzeń nie mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, to w ocenie Wnioskodawcy, całe wynagrodzenie w ramach analizowanej umowy winno podzielić tę klasyfikację, a w rezultacie całe wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę do ww. Podwykonawców nie będzie podlegało opodatkowaniu u źródła na gruncie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT. W szczególności, mając na względzie argumenty wskazane powyżej, w ocenie Wnioskodawcy, wynagrodzenie (ani żadna jego część) nie będzie mieściło się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT jako wynagrodzenie za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego z uwagi na fakt, iż Urządzenia wykorzystywane w ramach analizowanych umów nie zostaną oddane Wnioskodawcy do użytkowania, a będą obsługiwane przez pracowników Podwykonawców.

Wnioskodawca wskazuje również, iż co do zasady w przypadku świadczeń mieszanych na potrzeby opodatkowania podatkiem u źródła przyjmuje się, że jeżeli w danej transakcji można wyróżnić świadczenie główne (stanowiące główny cel umowy), a pozostałe świadczenia mają charakter pomocniczy wobec świadczenia głównego, to całość świadczenia powinna być opodatkowana w taki sposób, w jaki należy opodatkować świadczenie główne.

Podejście to potwierdzają również stanowiska sądów administracyjnych, przykładowo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 17 czerwca 2020 r., sygn. akt I SA/Sz 65/20:

„W ocenie Sądu, w przypadku świadczenia dominującego oraz świadczeń ubocznych (które nie stanowią samoistnych wartości gospodarczych i mają jedynie charakter akcesoryjny) cena łączna podlega opodatkowaniu według zasad właściwych dla świadczenia głównego.”

Podobnie również Organ w interpretacji indywidualnej z 16 kwietnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.58.2019.1.BG:

„Jeżeli z treści zawartej umowy wynika, że poszczególne elementy umowy nie mają pomocniczego, ubocznego charakteru w stosunku do głównego elementu umowy, to do poszczególnych elementów należy zastosować odrębne zasady opodatkowania. Tam gdzie to konieczne, należy rozbić ogólną kwotę opłaty dokonanej w wyniku umowy na poszczególne części, zgodnie z informacjami zawartymi w umowie lub na podstawie logicznego podziału, i zastosować właściwe normy opodatkowania dla każdego elementu oddzielnie.”

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, płatności te nie mieszczą się również w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Ewentualne elementy świadczeń takie jak project management, administracja, obróbka danych czy survey processing mają w analizowanych umowach charakter pomocniczy, techniczny i akcesoryjny wobec świadczenia głównego polegającego na wykonaniu specjalistycznych usług (…), a zatem nie stanowią odrębnego przedmiotu nabycia ani samoistnych świadczeń doradczych, badania rynku, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych lub świadczeń o podobnym charakterze.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt analizowanej umowy, Wnioskodawca uważa, iż, skoro głównym celem ww. umów z Podwykonawcami jest wykonanie usług kompleksowych, które to usługi nie mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, to całość wynagrodzenia należnego ww. Podwykonawcom na podstawie analizowanych umów nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem u źródła.

Ad 5. i 6.

W przypadku, gdyby stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 4 zostało uznane za nieprawidłowe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż należy rozróżnić dwie sytuacje. Po pierwsze, w odniesieniu do umów z Podwykonawcami opisanymi w pkt 3-6 zdarzenia przyszłego, część wynagrodzenia stanowiąca wynagrodzenie za wynajem urządzeń przemysłowych (Urządzeń) mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT i podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła wg stawki 5% na podstawie art. 12 ust. 2 właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych z Republiką Federalną Niemiec, Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, Królestwem Danii oraz Królestwem Niderlandów. Po drugie, w odniesieniu do umowy z Podwykonawcą opisanej w pkt 7 zdarzenia przyszłego, art. 13 ust. 3 właściwej umowy zawartej z Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki nie obejmuje należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, wobec czego płatności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie tej umowy. W obu przypadkach pozostała część wynagrodzenia należnego Podwykonawcom nie podlega temu podatkowi, gdyż usługi świadczone przez personel Podwykonawców nie stanowią żadnego ze świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

W art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, jako jedną z kategorii przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem u źródła ustawodawca wskazał przychody za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego.

Jednocześnie, jak stanowi art. 21 ust. 2 ustawy o CIT, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Podwykonawcy będący stronami umów wskazanych w pkt 3-7 zdarzenia przyszłego mają swoje siedziby na terytoriach: Niemiec, Wielkiej Brytanii, Danii, Stanów Zjednoczonych Ameryki, Holandii. Z tego względu, w celu prawidłowej identyfikacji potencjalnych obowiązków ciążących na Wnioskodawcy z tytułu opodatkowania wypłacanych na gruncie tych umów należności podatkiem u źródła, należy przeanalizować postanowienia następujących umów międzynarodowych:

    - Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (dalej: UPO PL- DE),

    - Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych (dalej: UPO PL- UK),

    - Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej: UPO PL-DK),

    - Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (dalej: UPO PL-US),

    - Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (UPO PL-NL).

Na gruncie UPO PL-DE, PL-UK, PL-DK oraz PL-NL, należności wypłacane za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego mieszczą się w kategorii „należności licencyjnych”. Zgodnie bowiem z postanowieniami ww. umów, określenie „należności licencyjne” oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone m.in. za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego.

Jednocześnie, przepisy ustawy o CIT jak i przepisy prawa międzynarodowego nie definiują pojęcia „urządzenie przemysłowe”. W ostatnim czasie, w Polsce wykształciła się, jednakże, bogata praktyka interpretacyjna i orzecznicza w zakresie definicji tego pojęcia.

Bazując na dorobku orzeczniczym Naczelnego Sądu Administracyjnego, zasadne wydaje się odwołanie do wykładni językowej pojęcia, w powiązaniu z ujęciem funkcjonalnym. Przykładowo, NSA w wyroku z 5 czerwca 2024 r., sygn. akt II FSK 1123/21 wskazał, iż: „samo pojęcie przemysłu rozumiane jest w jego językowym aspekcie, jako działalność polegającą na produkcji towarów określonego rodzaju na dużą skalę, przy użyciu maszyn”.

W ww. wyroku NSA powołuje się również na swoje wcześniejsze orzeczenia, wskazując m.in. iż:
„W wyroku z 18 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 1394/16 Naczelny Sąd Administracyjny odwołał się do interpretacji Komitetu OECD (E/C.18/2016/CRP.8), zgodnie z którą pojęcie „urządzenie” może być używane na różne sposoby (an equipment can be used in a number of ways - pkt 32). Z logicznego punktu widzenia użytkowanie urządzenia powinno być zgodne z jego możliwościami i funkcjami (the use of an equipment cannot be separated from the use of its capacity and function - pkt 32; the use of an equipment cannot be segregated from its capacity and functions - pkt 35). Wydaje się zatem, że w ten sposób zwraca się uwagę na funkcjonalny aspekt użytkowanego przedmiotu, ale z  względnieniem jego zdolności/specyfikacji (capacity). Sąd uznał w związku z tym, że „urządzenie przemysłowe” to takie urządzenie, które przeznaczone jest do wykorzystania w przemyśle i jego zastosowanie wiąże się z tą dziedziną.”

Tak też NSA w wyroku z 19 stycznia 2022 r., sygn. akt II FSK 1274/19.

Zważywszy na fakt, iż, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca działa w branży (…), zajmując się obsługą (…) w lokalizacjach budowy (…), zaś na terytorium Polski będzie świadczył usługi polegające na transporcie i instalacji (…), należy uznać, iż działalność prowadzona przez Wnioskodawcę na terytorium Polski będzie służyła bezpośrednio przemysłowi (…). Jednocześnie, co istotne, Urządzenia będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę przy instalacji (…) - w przemyśle (…).

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, Urządzenia będą stanowiły urządzenia przemysłowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT oraz art. 12 UPO PL-DE, PL-UK, PL-DK oraz PL-NL.

UPO PL-DE, PL-UK, PL-DK oraz PL-NL w art. 12 stanowią, iż:

    - Należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

    - Jednakże takie należności mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz jeżeli osoba uzyskująca należności jest osobą do nich uprawnioną, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty należności licencyjnych brutto.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze brzmienie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, będzie on uprawniony do zastosowania stawki podatku w wysokości 5% do wypłat na rzecz: G, H, I oraz J w odniesieniu do należności z tytułu użytkowania urządzeń przemysłowych (Urządzeń), pod warunkiem, że odbiorcy tych należności będą osobami do nich uprawnionymi (beneficial owners), udokumentowania siedziby Podwykonawców dla celów podatkowych właściwymi certyfikatami rezydencji ważnymi na moment wypłaty należności oraz dochowania należytej staranności.

Jednocześnie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż jedynie część wynagrodzenia w ramach analizowanych umów stanowiąca wynagrodzenie za wynajem urządzeń przemysłowych (Urządzeń) mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT i, w konsekwencji, podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła, zaś pozostała część wynagrodzenia nie podlega temu podatkowi.

Natomiast art. 13 ust. 3 UPO PL-US w ogóle nie przewiduje opodatkowania należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego. Zgodnie bowiem z art. 13 ust. 3 UPO PL-US, „określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule oznacza:

  a) wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych, włączając prawa autorskie, związane z filmami i taśmami magnetofonowymi używanymi przez rozgłośnie radiowe i stacje telewizyjne, patentami, znakami towarowymi, wzorami użytkowymi i zdobniczymi, dokumentacją, formułami, technologią produkcyjną, informacjami dotyczącymi doświadczeń przemysłowych, handlowych lub naukowo-badawczych lub umiejętności (know-how), oraz

  b) zyski osiągnięte ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji taką wartością majątkową lub prawami w takim zakresie, w jakim kwoty uzyskane z takiej sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji za odpłatnością uzależnione są od produktywności, używania lub dysponowania taką wartością majątkową lub prawami.”

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, wypłata wynagrodzenia przez Spółkę na rzecz K nie będzie skutkowała obowiązkiem pobrania przez Wnioskodawcę podatku u źródła pod warunkiem udokumentowania siedziby K dla celów podatkowych certyfikatem rezydencji ważnym na moment wypłaty należności oraz dochowania należytej staranności.

 

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytań Nr 2-4 jest prawidłowe.

W zakresie pytań Nr 2-4 odstępuję od uzasadnienia prawnego oceny Państwa stanowiska.

Odnosząc się natomiast do pytań oznaczonego we wniosku Nr 5 i 6 zauważyć należy, iż pytania te miały charakter warunkowy i uzależnione były od uznania Państwa stanowiska w zakresie pytania Nr 4 za nieprawidłowe. Z uwagi na potwierdzenie Państwa stanowiska w zakresie pytania Nr 4 i uznania, że płatności uiszczane przez Państwa w ramach umów z Podwykonawcami opisanych w pkt 3-7 zdarzenia przyszłego nie mieszczą się w kategorii przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, wskutek czego płatności te nie podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem u źródła, pytania Nr 5 i 6 stały się bezprzedmiotowe.

Natomiast Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 1 jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej w zakresie dot. pytania Nr 1

Należy zaznaczyć, że pytanie Nr 1 przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania Nr 1). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem Nr 1, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.  j. Dz.U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”):

 

W myśl art. 3 ust. 3 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

 1) wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

 2) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w  tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do  takiej nieruchomości;

 3) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z  realizacji praw z nich wynikających;

 4) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

               4a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

 5) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub  potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

 6) niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

W przepisie tym, wyrażona została zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jego rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

 

Tytuły należności których wypłata rodzi po stronie wypłacającego (polskiego rezydenta podatkowego) obowiązek poboru podatku (art. 26 ust. 1 ustawy o CIT) zostały wymienione w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

 1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do  użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

 2) z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub  sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za  pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

                2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i  pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

           - ustala się w wysokości 20% przychodów;

 3) z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i  pasażerów tranzytowych,

 4) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera

           - ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

W myśl natomiast art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

 

Należy mieć także na uwadze postanowienia art. 26 ust. 2e ustawy o CIT:

Jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł:

 1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;

 2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z treści ww. przepisów wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo rezydentem podatkowym Holandii i objęci jesteście w tym kraju nieograniczonym obowiązkiem podatkowym. Świadczycie Państwo usługi polegające na transporcie i instalacji (…) w ramach realizacji dwóch projektów (…) w polskiej wyłącznej strefie ekonomicznej.

W związku ze świadczeniem usług, będzie Państwo posiadali w Polsce zakład podatkowy, o którym mowa w art. 4a pkt 11 lit. b) ustawy o CIT w zw. z art. 5 ust. 1-3 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie eliminowania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz zapobiegania uchylaniu się i unikaniu opodatkowania.

W ramach prowadzonej działalności polski zakład będzie korzystać z usług świadczonych przez podmioty nieposiadające siedziby lub zarządu na terytorium Polski (nierezydentów). W związku z tym, będziecie Państwo dokonywać na rzecz nierezydentów wypłat należności, w tym również z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT. Zakład będzie korzystać ze świadczeń nabywanych od nierezydentów przez centralę - to Państwo jako centrala będziecie regulować płatności na rzecz nierezydentów, a następnie alokować ich koszt do zakładu.

W celu realizacji Umów zawarliście Państwo m.in. umowę z Podwykonawcą E.

Przedmiotem umowy jest: (…)

Kluczowymi postanowieniami ww. umowy jest: (…)

Przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 jest kwestia ustalenia, czy płatności uiszczane przez Państwa w ramach umowy z Podwykonawcą opisanej w pkt 1 zdarzenia przyszłego nie stanowią należności określonych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, podlegających w Polsce podatkowi u źródła.

Zgodnie z powołanym powyżej art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu (…) ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Zatem, skoro z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT wynika, że opodatkowaniu podlegają przychody z tytułu należnych opłat za wywóz towarów przyjętych do przewozu (…), a w opisie zdarzenia przyszłego wskazali Państwo, że z postanowień umowy z E (opisanej w pkt 1) wynika, iż zakres czynności będzie obejmował (…), to tym samym w ramach przedmiotowej umowy dojdzie do wywozu towarów przyjętych do przewozu (…) przez zagraniczne przedsiębiorstwa.

Tym samym, płatności uiszczane przez Państwa w ramach umowy z Podwykonawcą opisanej w pkt 1 zdarzenia przyszłego będą stanowiły należności określone w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, tj. określone w art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, podlegające w Polsce podatkowi u źródła.

W świetle powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

 

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

 

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

 

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

 

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w zakresie pytań Nr 2 - 4 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym: