Interpretacja 0111-KDIB2-1.4010.273.2025.1.AS

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 czerwca 2025 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w wyniku planowanego połączenia polegającego na przejęciu przez Wnioskodawcę całego majątku Spółki Przejmowanej, po stronie Wnioskodawcy, tj. Spółki Przejmującej powstanie dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, w wyniku czego Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 4, art. 28n ust. 1 pkt 3 oraz art. 28t ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka Przejmująca”) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca planuje przeprowadzić operację połączenia ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Przejmowana”) w rozumieniu art. 4a pkt 21 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Połączenie ma nastąpić na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”) poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą w zamian za udziały, które Spółka Przejmująca wyda wspólnikom Spółki Przejmowanej (połączenie przez przejęcie). Przed połączeniem obie spółki (Spółka Przejmująca i Spółka Przejmowana) nie będą posiadać wzajemnie udziałów/akcji drugiej spółki. Wspólnikami spółek są wyłącznie osoby fizyczne.

W wyniku przeprowadzonego połączenia Spółka Przejmowana utraci swój byt prawny.

Spółka Przejmująca z dniem połączenia, zgodnie z art. 494 § 1 KSH, wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej. Do takiej sukcesji prawnej na gruncie przepisów podatkowych dojdzie również na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).

Obecnie, spółki podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na zasadach określonych w Rozdziale 6b Ustawy CIT (dalej: „Ryczałt”). Po połączeniu Spółka Przejmująca zamierza w dalszym ciągu korzystać z tego modelu opodatkowania - zgodnie z art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. c tiret pierwszy ustawy o CIT - przeprowadzone połączenie nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy utraty prawa do korzystania i kontynuowania opodatkowania Ryczałtem.

Ponadto, Wnioskodawca oraz Spółka Przejmowana w chwili obecnej spełniają wszystkie pozostałe warunki do korzystania z Ryczałtu.

Dla celów księgowych połączenie zostanie rozliczone metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 120 ze zm., dalej „UoR”). W związku z powyższym, zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3 pkt 2 UoR, zgodnie z którym można nie zamykać ksiąg rachunkowych w przypadku połączenia jednostek, gdy rozliczenie połączenia nastąpi metodą łączenia udziałów i nie spowoduje powstania nowej jednostki.

Wartość rynkowa udziałów Spółki Przejmującej, które zostaną przyznane wspólnikom Spółki Przejmowanej w związku z połączeniem, będzie odpowiadała wartości rynkowej Spółki Przejmowanej, obejmującej jej aktywa oraz zobowiązania, w części jaka przypada na procent udziałów posiadanych przez każdego z nich w Spółce Przejmowanej. W konsekwencji, udziały przyznane udziałowcom Spółki Przejmowanej w Spółce Przejmującej będą odpowiadały wartości majątku Spółki Przejmowanej, stosownie do udziałów posiadanych przez udziałowców w Spółce Przejmowanej. Wnioskodawca będzie kontynuował działalność prowadzoną przez Spółkę Przejmowaną. Ponadto, Spółka Przejmująca będzie kontynuować po Spółce Przejmowanej wycenę podatkową przejętych składników majątku. Na dzień połączenia, Wnioskodawca w księgach ukaże takie same wartości księgowe poszczególnych aktywów i pasywów przejętych w ramach połączenia, jak w Spółce Przejmowanej przed połączeniem.

Pytanie

Czy w wyniku planowanego połączenia polegającego na przejęciu przez Wnioskodawcę całego majątku Spółki Przejmowanej, po stronie Wnioskodawcy, tj. Spółki Przejmującej powstanie dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku, o którym mowa wart. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, w wyniku czego Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 4, art. 28n ust. 1 pkt 3 oraz art. 28t ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku planowanego połączenia polegającego na przejęciu przez Wnioskodawcę całego majątku Spółki Przejmowanej, po stronie Wnioskodawcy, tj. Spółki Przejmującej nie powstanie dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, a zatem Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 4, art. 28n ust. 1 pkt 3 oraz art. 28t ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, w przypadku połączenia w spółce korzystającej z opodatkowania Ryczałtem podlega dochód odpowiadający nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku).

Na podstawie art. 28m ust. 6 ustawy o CIT, wartość rynkową składników majątku określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju z uwzględnieniem ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia (art. 14 ust. 2 ustawy o CIT) lub na podstawie przepisów art. 11c ustawy o CIT o cenach transferowych (art. 28m ust. 6 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 28m ust. 7 ustawy o CIT, przez wartość podatkową składników majątku rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów lub wartość obciążającą wynik finansowych netto w jakiejkolwiek innej formie, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe przepisy nie odnoszą się jednak do sytuacji, w której następuje połączenie (przejęcie) jednej spółki korzystającej z Ryczałtu z inną spółką korzystającą z Ryczałtu bez zmiany wartości składników majątku wynikającej z bilansu Spółki Przejmowanej, tym bardziej w sytuacji, gdy obie spółki zaangażowane w proces połączenia korzystają z Ryczałtu, w ramach którego wynikiem podatkowym jest wynik księgowy. W związku z takim połączeniem nie dojdzie bowiem do jakiejkolwiek zmiany wartości składników majątku Spółki Przejmowanej.

Ponadto, Spółka Przejmująca będzie kontynuować wycenę składników majątkowych Spółki Przejmowanej, a w ramach procesu połączenia nie dojdzie do przeszacowania wartości składników jej majątku.

Jak zostało wskazane w treści opisu zdarzenia przyszłego, w przypadku operacji połączenia spółek planuje się zastosowanie metody łączenia udziałów, na podstawie art. 44c ust. 1 UoR. Z uwagi na wynikającą z tego przepisu konieczność zagregowania aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów połączonych spółek, według stanu na dzień połączenia, zsumowane zostaną wartości księgowe poszczególnych składników aktywów i pasywów.

W rezultacie, w wyniku zastosowania tej metody w kapitałach własnych Wnioskodawcy zostanie odzwierciedlona wartość bilansowa Spółki Przejmowanej, a Wnioskodawca od momentu połączenia będzie kontynuował po Spółce Przejmowanej wycenę przejmowanych składników majątku.

W odniesieniu do czynności reorganizacyjnych przeprowadzonych przez spółki korzystające z Ryczałtu należy mieć na uwadze również cele i założenia z jakimi wprowadzono przepisy rozdziału 6b do ustawy o CIT.

Przepisy rozdziału 6b ustawy o CIT wprowadziły do systemu podatku dochodowego od osób prawnych zasadniczą zmianę w odniesieniu do bazy podatkowej będącej źródłem wyliczenia podatku (podstawy opodatkowania) - tj. w ich ramach dokonano przejścia z wyniku podatkowego na wynik bilansowy (wraz z bilansowymi zasadami ustalania kosztów i przychodów czy wartości składników majątkowych).

Prawo bilansowe - rządzące się odmiennymi niż przepisy podatkowe celami i założeniami w zakresie określania wyniku finansowego - w pierwszej kolejności zmierza do rzetelnej prezentacji sytuacji finansowej jednostki. Dlatego nie wykształciło ono pewnych mechanizmów i instrumentów, które w ocenie ustawodawcy podatkowego stały się konieczne dla przeciwdziałania występowaniu nadużyć podatkowych związanych z korzystaniem z Ryczałtu. Prawo bilansowe nie zawiera zatem chociażby określonych regulacji, które odnoszą się do wymogu kontynuacji wyceny bilansowej składników majątkowych w ramach procesu połączenia spółek czy przepisów ograniczających aktywowanie wartości tych składników majątkowych według aktualnej z dnia połączenia wartości rynkowej (przeszacowanie tej wartości do wartości rynkowej), np. takich jak art. 16g ust. 9 ustawy o CIT nakazujący kontynuację wartości początkowej środków trwałych po połączeniu (przy tym przepis ten nie ma zastosowania w okolicznościach opodatkowania Ryczałtem). Takie okoliczności powodują, że przepisy prawa bilansowego nie są w pełni kompatybilne z przepisami podatkowymi co do określenia podstawy podatkowej.

Art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT stanowi zatem normatywny element uzupełniający w stosunku do prawa bilansowego, który ma korygować powyższe różnice pomiędzy prawem bilansowym a prawem podatkowym w kontekście celów i założeń tego ostatniego systemu prawa.

Oznacza to, że art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT ma przeciwdziałać dostępnym w UoR możliwościom przeszacowania w księgach wartości składników aktywów i zobowiązań podmiotów przejmowanych lub podmiotów łączących się do ich wartości godziwej/rynkowej (taka możliwość występuje np. w przypadku połączenia podmiotów, rozliczanego dla celów prawa bilansowego metodą nabycia udziałów).

O ile takie przeszacowanie jest racjonalne z perspektywy odzwierciedlenia finansowego obrazu jednostki, to jednak nie jest ono pożądane z perspektywy ustawodawcy podatkowego.

W sferze podatkowej, w warunkach opodatkowania Ryczałtem, takie przeszacowanie wartości składników w podmiocie przejmującym w dalszej perspektywie mogłoby prowadzić do zwiększenia wartości np. środków trwałych podlegających amortyzacji, a zwiększone w wyniku tego wartości odpisów amortyzacyjnych (względem tych wartości ujmowanych przed połączeniem w podmiocie przejmowanym) wpływałyby na zmniejszenie zysku netto podmiotu po połączeniu w okresie opodatkowania Ryczałtem, a więc zniekształcałyby wynik podatkowy (poprzez wpływ na podstawę opodatkowania Ryczałtem).

Konsekwentnie, art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT ma zastosowanie wyłącznie w tych sytuacjach, w których, w wyniku wskazanych w ustawie o CIT zdarzeń restrukturyzacyjnych, do takiego przeszacowania realnie dochodzi - takie przeszacowanie może mieć realny wpływ na bazę podatkową dla określenia wysokości podatku w Ryczałtem. A contrario - art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT nie ma zastosowania w takich sytuacjach, w których przepisy prawa bilansowego takiego przeszacowania nie przewidują, tj. gdy w ramach połączenia nie dochodzi do aktywowania wartości przejmowanych składników majątkowych do wartości rynkowej, sama ta metoda łączenia spółek eliminuje ryzyko utraty bazy podatkowej w Ryczałcie w wyniku procesu połączenia.

Zasadność powyższego stanowiska Wnioskodawcy potwierdza również zasada neutralności podatkowej działań restrukturyzacyjnych podmiotów gospodarczych, wynikająca ze standardów unijnych wyrażonych w dyrektywie rady 2009/133/WE z 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego (dalej jako: „dyrektywa”). W preambule dyrektywy wskazano bowiem, że „wspólny system podatkowy powinien zapobiegać nakładaniu podatku w związku z łączeniem, podziałami, podziałami przez wydzielenie, wnoszeniem aktywów lub wymianą udziałów, chroniąc jednocześnie interesy finansowe państwa członkowskiego właściwego dla spółki przekazującej lub nabywanej” (art. 5 dyrektywy).

Pomimo, iż zgodnie z art. 1 dyrektywy, ma ona zastosowanie, w przypadku gdy w czynności restrukturyzacyjnej były zaangażowane podmioty z co najmniej dwóch państw członkowskich, to jednak, w ocenie Wnioskodawcy, znajduje ona zastosowanie także w sytuacji, gdy do danej czynności reorganizacyjnej dochodzi z udziałem dwóch podmiotów z tego samego państwa członkowskiego, z uwagi na zakaz dyskryminacji poszczególnych podmiotów prawa ze względu na miejsce zamieszkania, siedziby czy dokonania danej transakcji.

Brak wystąpienia dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku na skutek połączenia spółek stosujących Ryczałt potwierdza stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zawarte w interpretacji indywidualnej z 12 maja 2025 r., o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.94.2025.2.RH.

Warto zaznaczyć, że w opisanym we wskazanej indywidualnej interpretacji podatkowej zdarzeniu przyszłym - podobnie jak w przypadku Wnioskodawcy - spółka przejmująca kontynuuje po spółce przejmowanej wycenę podatkową przejmowanych składników majątku, a połączenie spółek zostało rozliczone metodą łączenia udziałów, o której mowa wart. 44c ust. 1 UoR.

Tożsame stanowisko DKIS zostało zaprezentowane również w innych interpretacjach indywidualnych, dotyczących połączeń spółek korzystających z Ryczałtu, m.in. w interpretacji indywidualnej z 20 stycznia 2025 r., o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.573.2024.1.IN oraz z 4 maja 2023 r., o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.47.2023.6.AP.

Co więcej, stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone również w innych interpretacjach indywidualnych, w których zainteresowane podmioty dokonywały innych czynności restrukturyzacyjnych, których neutralność podatkowa wywodzona jest na podstawie wykładni tego samego przepisu, tj. art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

- interpretacja indywidualna z 24 lipca 2024 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.253.2024.1.AJ,

- interpretacja indywidualna z 14 lutego 2024 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.672.2023.1.KW,

- interpretacja indywidualna z 15 listopada 2023 r., sygn. 0111-KDWB.4010.102.2023.1.BB,

- interpretacja indywidualna z 25 maja 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.189.2023.1.IZ,

- interpretacja indywidualna z 9 lutego 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.35.2023.2.MF.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że o wystąpieniu opodatkowania dochodu od zmiany wartości majątku, na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, decyduje występująca w ramach operacji restrukturyzacyjnych zmiana wartości księgowych składników majątkowych, którą „wymuszają” przepisy prawa bilansowego, z tym, że w sytuacji, w której taka zmiana (wartości księgowych) nie ma miejsca (nie będzie efektem danego zdarzenia restrukturyzacyjnego) opodatkowanie na zasadach art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT nie występuje.

W związku z wyżej przedstawioną argumentacją, Wnioskodawca uważa, iż po jego stronie, tj. Spółki Przejmującej nie powstanie dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, a zatem Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 4, art. 28n ust. 1 pkt 3 oraz art. 28t ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Problematyka łączenia, dzielenia i przekształcania spółek została uregulowana w przepisach ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 491 § 1 ww. ustawy:

Spółki kapitałowe mogą się łączyć ze sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa, z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej, nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 KSH:

Połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Prawa i obowiązki następców prawnych reguluje z kolei ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).

W świetle art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej:

Osoba prawna lub spółka komandytowo-akcyjna zawiązane (powstałe) w wyniku łączenia się:

1) osób prawnych,

2) osobowych spółek handlowych,

3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych

- wstępują we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej i spółki komandytowo-akcyjnej łączących się przez przejęcie:

1) innej osoby prawnej (osób prawnych);

2) osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy w wyniku planowanego połączenia polegającego na przejęciu przez Wnioskodawcę całego majątku Spółki Przejmowanej, po stronie Wnioskodawcy, tj. Spółki Przejmującej powstanie dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, w wyniku czego Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 4, art. 28n ust. 1 pkt 3 oraz art. 28t ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.

Stosownie do postanowień art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) – w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Wprowadzenie tej kategorii dochodu do opodatkowania ryczałtem jest uzasadnione przyjętą w modelu tego opodatkowania trwałością wyniku finansowego spółki, ale również możliwością przeszacowania wartości przejmowanych lub przekształcanych aktywów (w następstwie restrukturyzacji).

W celu zastosowania ww. art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, ustawodawca wprost określił zasady ustalania wartości rynkowej jak i podatkowej składnika majątku.

Z art. 28m ust. 6 ustawy o CIT wynika, że:

Wartość rynkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, określa się:

1) zgodnie z art. 14 ust. 2 - w przypadku papierów wartościowych oraz składników majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się zmiana istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów lub ryzyk;

2) zgodnie z art. 11c - w przypadkach innych niż określone w pkt 1.

Z kolei z art. 28m ust. 7 ustawy o CIT wynika, że:

Przez wartość podatkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów lub wartość obciążającą wynik finansowy netto w jakiejkolwiek innej formie, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty.

Z powyższych przepisów wynika, że wartość rynkowa jak i podatkowa powinny być ustalane indywidualnie dla każdego przejmowanego składnika majątku i według ściśle zdefiniowanych w ustawie o CIT zasad. Przepisy art. 28m ust. 6 i 7 ustawy o CIT nie odwołują się w żaden sposób do definicji składników majątkowych określonej w art. 4a pkt 2 ustawy o CIT, nie dopuszczają również uwzględniania w wycenie przejmowanych zobowiązań. Co również istotne, w przypadku ryczałtu od dochodów spółek, dla określonych dochodów ustala się odrębne od zasad ogólnych podstawy opodatkowania.

Jeśli zatem w odniesieniu do konkretnego przejmowanego składnika majątku powstanie nadwyżka jego wartości rynkowej ponad jego wartość podatkową ustalona w oparciu o przepisy art. 28m ust. 6 i 7 ustawy o CIT, nadwyżka taka powinna stanowić przedmiot opodatkowania ryczałtem zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

W przypadku wystąpienia tego typu nadwyżek w odniesieniu do poszczególnych składników przejmowanego majątku, nadwyżki te należy ze sobą zsumować i wówczas obliczona w ten sposób suma nadwyżek będzie stanowiła dla spółki przejmującej (Wnioskodawcy) dochód w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Ustalony w takiej wysokości dochód będzie odpowiadał nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku ponad wartość podatkową tych składników.

Jak wynika z przygotowanego przez Ministerstwo Finansów Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r. str. 42: „W dochodzie ustalonym dla celów ryczałtu uwzględniane są wzrosty wartości majątku powstające w następstwie określonych form restrukturyzacyjnych, tj. łączenie, podział, przekształcenie podmiotów lub wniesienie przez osobę fizyczną w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Każda zatem reorganizacja skutkująca czy to np. zmianą w strukturze właścicielskiej (jak w przypadku łączenia czy podziału), czy modyfikacją formy prawnej (jak w przypadku przekształcenia) podatkowo traktowana jest jako moment ustalenia dochodu do opodatkowania w postaci dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku. Dochód ten ustala się jako nadwyżka wartości rynkowej składników przejmowanego, przekształcanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad ich wartość podatkową.”

W myśl bowiem art. 28n ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT:

Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku osiągnięty w miesiącu, w którym nastąpiło łączenie, podział, przekształcenie podmiotów lub wniesienie wkładu niepieniężnego.

Termin zapłaty ryczałtu z dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku reguluje art. 28t ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku – do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu przejęcia, przekształcenia lub wniesienia wkładu niepieniężnego.

Jak wynika z opisu sprawy planowane jest połączenie Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (połączenie przez przejęcie), w wyniku, którego Wnioskodawca jako Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej, która utraci swój byt prawny. Spółka Przejmująca z dniem połączenia, zgodnie z art. 494 § 1 KSH, wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej. Obecnie spółki podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Po Połączeniu Spółka Przejmująca zamierza w dalszym ciągu korzystać z tego modelu opodatkowania. Dla celów księgowych połączenie zostanie rozliczone metodą łączenia udziałów. Spółka Przejmująca będzie kontynuować po Spółce Przejmowanej wycenę podatkową przejętych składników majątku. Na dzień połączenia, Wnioskodawca w księgach wykaże takie same wartości księgowe poszczególnych aktywów i pasywów przejętych w ramach połączenia, jak w Spółce Przejmowanej przed połączeniem.

W związku z powyższym, w analizowanej sprawie nie wystąpi nadwyżka wartości rynkowej składników majątku Spółki Przejmowanej ponad wartość podatkową tych składników majątku. Tym samym nie wystąpi dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku na skutek planowanego połączenia przez przejęcie.

Mając na uwadze powyższe, zgodzić należy się z Państwa stanowiskiem, zgodnie z którym, w wyniku planowanego połączenia polegającego na przejęciu przez Wnioskodawcę całego majątku Spółki Przejmowanej, po stronie Wnioskodawcy, tj. Spółki Przejmującej nie powstanie dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Zatem Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 4, art. 28n ust. 1 pkt 3 oraz art. 28t ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt niniejszej sprawy. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.