Interpretacja 0111-KDIB2-1.4010.372.2025.1.ED

Interpretacja indywidualna
- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 sierpnia 2025 r. za pośrednictwem platformy e-Doręczenia (PURDE) wpłynął Państwa wniosek z 18 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w następstwie Połączenia, po stronie Spółki Przejmującej (Wnioskodawcy) na moment Połączenia powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d lub 8f ustawy CIT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

2.1. Opis działalności Wnioskodawcy (Spółki przejmującej)

(1) X Sp. z o.o. z siedzibą (…), (dalej: „Wnioskodawca”, „X” lub „Spółka Przejmująca”) posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy CIT. X wchodzi w skład Grupy (…) (dalej: „Grupa”), kontrolowanej przez Pana A (dalej: „Pan A” lub „Udziałowiec”), który posiada 100% udziałów w X.

(2) Kapitał zakładowy X aktualnie wynosi (…) zł i dzieli się na (…) równych udziałów po 500 zł każdy, przy czym (…) udziałów po 500 zł każdy o łącznej wartości (…) zł zostało pokrytych środkami pieniężnymi, natomiast pozostałe udziały w wyniku podwyższeń kapitału zakładowego zostały objęte za aporty, i tak:

a) (…) udziałów po 500 zł każdy, o łącznej wartości (…) zł zostało pokrytych aportem w postaci prawa własności nieruchomości położonej w miejscowości (…), gmina (…),

b) (…) udziałów po 500 zł każdy, o łącznej wartości (…) zł zostało pokrytych aportem w postaci prawa własności nieruchomości: położonej w miejscowości (…), gmina (…), - o wartości (…) zł oraz położonej w (…), dzielnica (…) - o wartości (…) zł.

c) (…) udziałów po 500 zł każdy, o łącznej wartości (…) zł zostało pokrytych aportem w postaci prawa własności nieruchomości położonej w miejscowości (…), gmina (…), o wartości (…) zł;

d) (…) udziałów po 500 zł każdy, o łącznej wartości (…) zł zostało pokrytych aportem w postaci prawa własności nieruchomości położonej w miejscowości (…).

(3) Zgodnie z ustalonymi na podstawie KRS informacjami, X nie była uprzednio przedmiotem reorganizacji, nie podlegała uprzednio połączeniom, podziałom, ani przekształceniom. Żaden z 100% udziałów w X posiadanych obecnie przez Udziałowca nie został więc nabyty lub objęty w wyniku wymiany udziałów albo przydzielonych mu w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. X jako spółka przejmująca będzie uczestniczyła w reorganizacji szczegółowo opisanej w punkcie 2.3 poniżej, która będzie polegała na przeprowadzeniu dwóch następujących po sobie połączeń.

(4) X jest (…). Prowadzi działalność handlową polegającą w głównej mierze na sprzedaży (…). X również zajmuje się sprzedażą (…). X zapewnia kompleksową obsługę w zakresie sprzedaży, współpracuję z firmami (…), prowadzi również działalność w zakresie (…).

(5) Głównymi odbiorcami towarów i usług X są w 95% podmioty krajowe, gównie należący do grupy średnich i dużych przedsiębiorstw. Głównymi dostawcami X są (…).

2.2. Opis działalności Spółki przejmowanej

(1) Y Sp. z o.o. z siedzibą (…), (dalej: „Y” lub „Spółka Przejmowana”), posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy CIT. Y wchodzi w skład Grupy (…), kontrolowanej przez Pana A, który posiada 100% udziałów w Y. Kapitał zakładowy Y aktualnie wynosi (…) zł i dzieli się na (…) równych udziałów po 50 zł każdy. Udziały w Y były pokryte środkami pieniężnymi. Kapitał Y nie był podwyższany w zamian za aport niepieniężny.

(2) Zgodnie z ustalonymi na podstawie KRS informacjami, Y nie była uprzednio przedmiotem reorganizacji, nie podlegała uprzednio połączeniom, podziałom, ani przekształceniom. Żaden z 100% udziałów w Y posiadanych obecnie przez Udziałowca nie został więc nabyty lub objęty w wyniku wymiany udziałów albo przydzielonych mu w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

(3) Y prowadzi działalność w zakresie usług (…). Odbiorcami towarów i usług sprzedawanych przez spółkę Y są w głównej mierze kontrahenci krajowi. Wśród nabywców krajowych dominują klienci należący do grupy średnich i małych przedsiębiorstw z branży (…). W zakresie usług (…) dominują klienci branży (…).

2.3. Planowana reorganizacja

(1) Udziałowiec (Pan A) posiada 100% udziałów zarówno w Spółce Przejmującej jak i w Spółce Przejmowanej. Dodatkowo Udziałowiec posiada również 100% udziałów innych spółkach wchodzących w skład Grupy (…) między innymi takich jak Z Sp. z o.o. z siedzibą (…) oraz Q Sp. z o.o. z siedzibą (…). Wyżej opisane spółki wchodzące w skład Grupy (…), posiadają tego samego Udziałowca (Pana A), tym samym z uwagi na powiązania kapitałowo-osobowe będą dla siebie spółkami siostrami.

(2) W celu zwiększenia efektywności operacyjnej opisanych spółek, obniżenia kosztów działalności, usprawnienia procesu zarządzania i wzmocnienia pozycji rynkowej, Udziałowiec podjął decyzję o reorganizacji podmiotów gospodarczych w Grupie (…) poprzez ich połączenie.

(3) Pierwszy etap reorganizacji, który jest również przedmiotem niniejszego wniosku będzie polegał na przeprowadzeniu połączenia zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 KSH, w formie per incorporationem, tj. przez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej (Y) na Spółkę Przejmującą (X).

(4) Z uwagi na fakt, iż połączenie per incorporationem może być zrealizowane w dwóch wariantach:

1) w trybie zwykłym - w którym następuję podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Przejmującej i wydanie udziałów Spółki Przejmującej udziałowcom Spółki Przejmowanej (art. 492 § 1 pkt 1 w zw. art. 515 § 1 KSH);

2) w trybie uproszczonym (bezemisyjnym) - w którym nie dochodzi do przyznania udziałów Spółki Przejmującej udziałowcom Spółki Przejmowanej (art. 492 § 1 pkt 1 w zw. art. 515^[1] § 1 KSH);

- w ramach niniejszego Wniosku, Wnioskodawca chciałby poddać ocenie połączenie Spółki Przejmującej (X) i Spółki Przejmowanej (Y) w trybie zwykłym, tj. na podstawie przepisów m.in. art. 492 § 1 pkt 1 w i art. 515 § 1 KSH, w którym nastąpi podwyższenie kapitału zakładowego spółki przejmującej X i wydanie udziałów Udziałowcowi spółki przejmowanej Y (dalej: „Połączenie”).

(5) Opisane powyżej połączenie ma zostać zrealizowane z uwzględnieniem następujących założeń:

1) wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą będzie odpowiadać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych Udziałowcowi (ustalenie parytetu wymiany udziałów w zamian za otrzymany majątek będzie opierać się na przyjętych przez spółki kalkulacjach).

2) Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych przejęte składniki majątku Spółki Przejmowanej w wartości wynikającej z jej ksiąg podatkowych zgodnie z zasadą kontynuacji wyceny podatkowej. Ponadto, przyjęta przez Udziałowca dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez Udziałowca dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Połączenia.

3) W rezultacie Połączenia, Spółka Przejmująca przejmie na własność majątek Spółki Przejmowanej. Działalność Spółki Przejmowanej będzie kontynuowana przez Spółkę Przejmującą. Całość majątku Spółki Przejmowanej zostanie przypisana do działalności prowadzonej przez Spółkę Przejmującą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. W związku z ogólną zasadą sukcesji uniwersalnej poza przeniesieniem całego majątku Spółki Przejmowanej, Połączenie będzie skutkować przejęciem przez Spółkę Przejmującą wszystkich praw i obowiązków Spółki Przejmowanej oraz w konsekwencji „wchłonięciem” Spółki Przejmowanej i jej rozwiązaniem bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego.

4) W związku z Połączeniem ani Spółka Przejmująca ani Udziałowiec nie otrzymają dopłat ani jakichkolwiek innych świadczeń pieniężnych lub niepieniężnych, innych niż majątek Spółki Przejmowanej, który uzyska Spółka Przejmująca oraz nowo wyemitowane udziały w Spółce Przejmującej, które uzyska Udziałowiec.

5) Datą połączenia będzie data dokonania wpisu dotyczącego połączenia w stosownym rejestrze (wpis do rejestru ma charakter konstytutywny). W rezultacie Połączenia w dniu dokonania wpisu połączenia w rejestrze przedsiębiorców właściwym ze względu na siedzibę Spółki Przejmującej, ujawnionego w Krajowym Rejestrze Sądowym, Spółka Przejmowana zakończy swój byt prawny i wkrótce potem zostanie wykreślona z rejestru, a jej działalność gospodarcza będzie kontynuowana przez Spółkę Przejmującą.

6) Możliwe jest, że ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą, będzie przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższą od wartości rynkowej tych składników). Jednakże, gdyby wystąpiła taka sytuacja, to Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych przejęte składniki majątku Spółki Przejmowanej w wartości wynikającej z jej ksiąg podatkowych zgodnie z zasadą kontynuacji wyceny podatkowej oraz przypisze przejęte w ramach Połączenia składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

(6) Planowane Połączenie jest przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. W szczególności, głównym ani jednym z głównych celów Połączenia nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

(7) Proces Połączenia jest planowany w Grupie (…) od dłuższego czasu ze względów biznesowych. Kluczowe powody uzasadniające ekonomicznie przeprowadzenie Połączeń to:

1) uproszczenie struktury Grupy (…), poprzez redukcje podmiotów prawnych, co przełoży się na redukcję kosztów administracyjnych oraz zwiększenie efektywności zarządzania;

2) uproszczenie procesu obsługi klienta oraz procesów sprzedaży i zakupów;

3) poprawa efektywności alokacji i wykorzystania zasobów;

4) stworzenie jednego portfolio produktów oferowanych przez jeden podmiot prawny na rynku w Polsce;

5) zwiększenie skali zakupów dzięki jednej jednostce, co prowadzi do dodatkowych oszczędności;

6) ograniczenie transakcji i rozrachunków między podmiotami podlegającymi łączeniu oraz w Grupie (…);

7) standing finansowy - poprawa oceny sytuacji ekonomiczno-finansowej X, co ułatwi otrzymanie lepszych warunków finansowania.

Pytanie

Czy w następstwie Połączenia, po stronie Spółki Przejmującej (Wnioskodawcy) na moment Połączenia powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d lub 8f ustawy CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w związku z planowanym Połączeniem nie dojdzie do powstania, po stronie Wnioskodawcy, przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d lub 8f ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U z 2025 r. poz. 278 ze zm.; dalej: „ustawa CIT”).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

5.1. Ogólne zasady dotyczące opodatkowania połączeń

(1) Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz problematyka łączenia spółek zostały uregulowane w przepisach KSH. Natomiast zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki przejmującej oraz udziałowców spółki przejmowanej przy połączeniu spółek regulują przepisy ustawy CIT i ustawy PIT.

(2) Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

(3) Jednocześnie, art. 7 ust. 2 ustawy CIT stanowi, że dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

(4) Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

1) przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

2) przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

3) przychody spółki dzielonej.

(5) Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

(6) Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

(7) Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów przydzielonych udziałowcom spółek łączonych lub spółki dzielonej.

(8) W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną udziałów (akcji), zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy CIT, rozumie się cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

(9) W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów tej spółki w podmiocie przejmowanym - w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.

(10) Należy przy tym zauważyć, iż przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8d i art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy CIT są komplementarne. Jeśli spółka przejmująca nie posiada udziałów w spółce przejmowanej zastosowanie ma wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8d. Jeśli posiada 100% udziałów, zastosowanie znajdzie wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8f. Natomiast jeśli posiada w spółce przejmowanej mniej niż 100% udziałów zastosowanie powinny znaleźć oba przywołane przepisy. Łącznie pozwalają one opodatkować majątek przejęty przez spółkę przejmującą, a jaka wartość majątku jest opodatkowana na podstawie każdego z nich zależy od udziału spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej (interpretacja z 24 października 2024 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.494.2024.2.RH).

(11) Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

1) - spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

2) - spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

(12) W myśl art. 12 ust. 13 ustawy CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

(13) Jak wynika z art. 12 ust. 14 ustawy CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

(14) Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

(15) Artykuł 12 ust. 16 ustawy CIT stanowi, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy CIT.

5.2. Uzasadnienie stanowiska

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia ustalenia, czy w następstwie dokonania Połączenia w rozważanym wariancie, po stronie Spółki Przejmującej (Wnioskodawcy) powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d lub 8f ustawy CIT.

5.2.1. Ustalenie przychodu w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy CIT

(1) Odnosząc się do powstania przychodu dla Spółki Przejmującej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy CIT, zgodnie z brzmieniem tego przepisu, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

(2) Z powyższego przepisu wynika, że wartość przychodu na skutek połączenia powinna zostać określona jako wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia, otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

(3) Przychodem po stronie Wnioskodawcy (Spółki Przejmującej) może więc być ewentualna nadwyżka wartości rynkowej przejmowanego majątku ponad wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku.

(4) Niemniej jednak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

1) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

2) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

(5) A zatem, ewentualna nadwyżka wartości rynkowej majątku podmiotu przejmowanego nad wartością przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku nie będzie stanowiła przychodu spółki przejmującej, jeśli zostaną spełnione dwie przesłanki, tj.:

1) spółka przejmująca przyjmie dla celów podatkowych te składniki majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego - co będzie miało miejsce w analizowanej sytuacji, oraz

2) spółka przejmująca przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium RP - co również będzie miało miejsce w przedmiotowej sytuacji, jako że zarówno Spółka Przejmująca jak i Spółka Przejmowana wykorzystują swoje składniki majątku wyłącznie do działalności prowadzonej w Polsce.

(6) Z uwagi na fakt, iż w analizowanej sytuacji spełnione są obie przesłanki z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy CIT, stanowiące podstawę do wyłączenia powstania przychodu Spółki Przejmującej, który mógłby powstać na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy CIT, należy przyznać, że ewentualna nadwyżka wartości rynkowej składników majątku Spółki Przejmowanej ponad wartość wynikającą z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej nie będzie stanowiła przychodu dla Wnioskodawcy.

(7) Reasumując, w wyniku planowanego Połączenia, po stronie Wnioskodawcy (Spółki Przejmującej) nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy CIT w zw. art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy CIT.

5.2.2. Ustalenie przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy CIT

(1) Jak wskazano powyżej, przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8d i art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy CIT mają charakter komplementarny. W sytuacji gdy spółka przejmująca nie posiada udziałów w spółce przejmowanej zastosowanie ma wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy CIT. Jeśli spółka przejmująca posiada 100% udziałów w podmiocie przejmowanym, zastosowanie znajdzie wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy CIT. Jeżeli natomiast spółka przejmująca posiada w spółce przejmowanej mniej niż 100% udziałów, zastosowanie powinny znaleźć oba przywołane przepisy.

(2) Zgodnie z powołanym powyżej przepisem art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów przydzielonych udziałowcom spółek łączonych lub spółki dzielonej.

(3) Przez wartość rynkową majątku należy rozumieć wartość rynkową aktywów uwzględniającą zobowiązania, zaś poprzez wartość emisyjną udziałów należy rozumieć, zgodnie z art. 4a pkt 16 ustawy CIT, cenę, po jakiej obejmowane są udziały, określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów.

(4) W sytuacji, w której wartość rynkowa majątku przenoszonego na Spółkę Przejmującą jest wyższa niż wartość nominalna udziałów wydanych przez Spółkę Przejmującą, należy uznać, że wartość emisyjna zostaje ustalona na poziomie wyższym niż wartość nominalna wydawanych (emitowanych) udziałów, a nadwyżka wartości emisyjnej nad wartością nominalną może zostać ujęta jako kapitał zapasowy Spółki Przejmującej (tzw. agio). W przypadku, gdy wartość rynkowa nabywanych udziałów jest wyższa niż ich wartość nominalna, ustala się wartość emisyjną na poziomie wyższym niż wartość nominalna udziałów. W ocenie Wnioskodawcy, przez „wartość emisyjną” udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy CIT przydzielonych Udziałowcowi Spółki Przejmowanej w ramach Połączenia należy rozumieć wartość będącą sumą wartości nominalnej udziałów wydawanych w ramach Połączenia przez Spółkę Przejmującą oraz kwoty nadwyżki ujmowanej jako kapitał zapasowy (agio) Spółki Przejmującej wskutek Połączenia.

(5) Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych Udziałowcowi.

(6) Skoro zatem w analizowanym zdarzeniu przyszłym ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych Udziałowcowi , to po stronie Spółki Przejmującej, na moment Połączenia nie dojdzie do powstania przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy CIT.

(7) W ocenie Wnioskodawcy również w sytuacji, gdy wartość majątku Spółki Przejmowanej nie będzie przewyższać wartości emisyjnej nowo utworzonych udziałów w podwyższanym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej, rozumianych jako wartość będącą sumą wartości nominalnej udziałów wydawanych w ramach Połączenia przez Spółkę Przejmującą oraz kwoty nadwyżki ujmowanej jako kapitał zapasowy (agio) Spółki Przejmującej wskutek Połączenia, również w takim przypadku planowane Połączenie nie spowoduje u Spółki Przejmującej powstania przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy CIT.

5.2.3. Ustalenie przychodu w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy CIT

(1) Przepis art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy CIT ma zastosowanie wyłącznie do majątku, który przypada spółce przejmującej, będącej jednocześnie udziałowcem spółki przejmowanej. Z przepisu wynika, że opodatkowaniu podlega wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego ustalona w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej ponad cenę poniesioną przez niego na nabycie udziałów tej spółki.

(2) Wnioskodawca zwraca uwagę, iż powyższy przepis nie znajduje zastosowania w sytuacji, gdy spółka przejmująca nie posiada udziałów w spółce przejmowanej. Pogląd ten został potwierdzony m.in. w interpretacji z 30 grudnia 2024 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.594.2024.2.AP czy też w interpretacji z 24 października 2024 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.494.2024.2.RH.

(3) Z uwagi na fakt, iż Spółka Przejmująca nie posiada udziałów w Spółce Przejmującej, art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy CIT nie będzie miał zastosowania w analizowanym przypadku, a Spółka Przejmująca nie osiągnie przychodu na podstawie wskazanego przepisu.

5.2.4. Zastosowanie tzw. małej klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania (klauzula uzasadnienia ekonomicznego)

(1) Wnioskodawca zwraca uwagę, że w art. 12 ust. 13 ustawy CIT została sformułowana tzw. mała klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania (klauzula uzasadnienia ekonomicznego). Powołany przepis może wyłączyć stosowanie przepisów (m.in. art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy CIT) wyłączających neutralność opodatkowania połączenia spółek w przypadku gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jeżeli połączenie spółek nie zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (art. 12 ust. 14 ustawy CIT).

(2) Odnosząc się do przesłanki istnienia ekonomicznych przyczyn Połączenia, Wnioskodawca wyjaśnia, że planowane Połączenie jest przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. W szczególności, głównym ani jednym z głównych celów Połączenia nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Proces Połączenia jest planowany w Grupie (…) od dłuższego czasu ze względów biznesowych. Kluczowe powody uzasadniające ekonomicznie przeprowadzenie Połączenia to:

1) uproszczenie struktury Grupy (…), poprzez redukcje podmiotów prawnych, co przełoży się na redukcję kosztów administracyjnych oraz zwiększenie efektywności zarządzania,

2) uproszczenie procesu obsługi klienta oraz procesów sprzedaży i zakupów,

3) poprawa efektywności alokacji i wykorzystania zasobów,

4) stworzenie jednego portfolio produktów oferowanych przez jeden podmiot prawny na rynku w Polsce,

5) zwiększenie skali zakupów dzięki jednej jednostce, co prowadzi do dodatkowych oszczędności,

6) ograniczenie transakcji i rozrachunków między podmiotami podlegającymi łączeniu oraz w Grupie (…),

7) standing finansowy - poprawa oceny sytuacji ekonomiczno-finansowej X, co ułatwi otrzymanie lepszych warunków finansowania.

(3) Wnioskodawca dysponuje wewnętrznymi kalkulacjami potwierdzającymi uzasadnienie ekonomiczne Połączenia - tym samym w świetle przedstawionych argumentów warunek istnienia uzasadnionych przyczyn ekonomicznych w ocenie Wnioskodawcy należy uznać za spełniony.

5.2.5. Podsumowanie

(1) W związku z wyżej opisaną argumentacją, zdaniem Wnioskodawcy, Połączenie będzie neutralne podatkowo na gruncie ustawy CIT z perspektywy Spółki Przejmującej.

(2) W wyniku Połączenia nie dojdzie do powstania, po stronie Wnioskodawcy, przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d lub 8f ustawy CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, wskazać należy, iż dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Końcowo przywołać należy aktualne, tj. obowiązujące od 18 września 2025 r. brzmienie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Powyższe pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.