Interpretacja 0111-KDIB2-1.4010.449.2025.1.ED

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 września 2025 r. za pośrednictwem ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy na potrzeby obliczania limitu określonego w art. 15c ust. 1 w zw. z art. 15c ust. 4 ustawy o CIT powinni Państwo uwzględniać w zsumowanych przychodach ze wszystkich źródeł przychodów, przychody z tytułu dywidend otrzymanych przez Spółkę, w tym także z dywidend korzystających ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Podatkowa Grupa Kapitałowa X (dalej także: „PGK”, „Podatnik” lub „Wnioskodawca”) jest polskim podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Umowa PGK została zawarta (...) 2021 r. (rejestracja umowy PGK przez Naczelnika Urzędu Skarbowego miała miejsce (...) 2021 r.). Pierwotna umowa PGK obejmowała lata podatkowe 2022-2024. Następnie umowa ta została przedłużona na lata 2025-2027 (rejestracja przedłużonej umowy PGK przez Naczelnika Urzędu Skarbowego miała miejsce (...) 2024 r.).

Członkami PGK są A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej także: „A” lub „Spółka”) jako spółka dominująca, oraz B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej także: „B”) jako spółka zależna (razem jako: „Spółki”). Tym samym przychody i koszty uzyskania przychodów poszczególnych Spółek są uwzględniane w kalkulacji podatku dochodowego PGK (zgodnie z art. 7a ustawy o CIT).

Spółka A pełni funkcję spółki holdingowej, która pozyskuje, zarządza i rozlicza finansowanie, wyznacza kierunki rozwoju PGK i sprawuje nadzór nad B jako jej jedyny udziałowiec.

Podstawowym przedmiotem działalności B jest obsługa (…), którą prowadzi od 2005 r. i obecnie zatrudnia ok. (…) pracowników.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej A, będąca spółką dominująca w ramach PGK, uzyskuje obecnie, jak i będzie uzyskiwała w przyszłości, przychody z tytułu dywidend oraz udziałów w zyskach osób prawnych (dalej zwane łącznie: „dywidendy”) od spółki zależnej, tj. B (w tym dywidendy korzystające ze zwolnienia na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT).

W związku z tym, że Spółki ponoszą obecnie, jak i będą ponosić w przyszłości, koszty finansowania dłużnego podlegające limitowaniu zgodnie z art. 15c ustawy o CIT, Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy dla celów obliczenia limitu z art. 15c ustawy o CIT powinien również uwzględniać dywidendy otrzymywane przez Spółkę, w tym korzystające ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT. Kwota podlegająca limitowaniu na podstawie art. 15c ust. 1 zwiększa bowiem dochód PGK albo zmniejsza jej stratę, co wynika bezpośrednio z art. 15c ust. 2 Ustawy o CIT.

W związku z powyższym Wnioskodawca składa niniejszym wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Pytanie

Czy Wnioskodawca na potrzeby obliczania limitu określonego w art. 15c ust. 1 w zw. z art. 15c ust. 4 ustawy o CIT powinien uwzględniać w zsumowanych przychodach ze wszystkich źródeł przychodów, przychody z tytułu dywidend otrzymanych przez Spółkę, w tym także dywidend korzystających ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, na potrzeby obliczania limitu określonego w art. 15c ust. 1 w zw. z art. 15c ust. 4 ustawy o CIT powinni Państwo uwzględniać w przychodach ze wszystkich źródeł przychodów, przychody z tytułu dywidend otrzymanych przez Spółkę, w tym także dywidend korzystających ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy o CIT w podatkowych grupach kapitałowych dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę uzyskanych z danego źródła przychodów nad sumą ich strat poniesionych z tego źródła przychodów. Dochody i straty spółek oblicza się zgodnie z art. 7 ust. 2 i 3.

Na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o CIT dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Jednocześnie zgodnie z art. 15c ust. 1 ustawy o CIT podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego (dalej także: „KFD”) przekracza wyższą ze wskazanych kwot:

1) kwotę 3 000 000 zł albo

2) kwotę obliczoną według następującego wzoru:

[(P - Po) - (K - Am - Kfd))] x 30%, w którym poszczególne symbole oznaczają:

P - zsumowaną wartość przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym;

Po - przychody o charakterze odsetkowym;

K - sumę kosztów uzyskania przychodów bez pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu;

Am - odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a-16m, zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów;

Kfd - zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego nieuwzględnione w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przed dokonaniem pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu.

Przez nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego rozumie się kwotę, o jaką poniesione przez podatnika KFD, podlegające zaliczeniu do KUP w roku podatkowym, przewyższają uzyskane przez podatnika w tym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu przychody o charakterze odsetkowym (art. 15 ust. 3 ustawy o CIT).

Jednocześnie, do przychodów i kosztów, o których mowa w art. 15c ust. 1 i ust. 3, przepis art. 7 ust. 3 ustawy o CIT stosuje się odpowiednio (art. 15c ust. 4 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów wymienionych w art. 21, art. 22 i art. 24b ustawy o CIT (...).

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy od przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu). Jednocześnie, po spełnieniu warunków wskazanych w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych może zostać zwolniony z opodatkowania.

Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Wnioskodawcy, wprowadzenie w art. 15c ust. 4 ustawy o CIT odesłania do odpowiedniego stosowania art. 7 ust. 3 ustawy o CIT oznacza, że kategorie zawarte w art. 7 ust. 3 ustawy o CIT powinny być brane pod uwagę przy obliczaniu limitu z art. 15c ust. 1 i obliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego z art. 15c ust. 3 ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, odmienna interpretacja odesłania do art. 7 ust. 3 ustawy o CIT byłaby błędna, ponieważ to, że nie bierze się pod uwagę kategorii zawartych w art. 7 ust. 3 ustawy o CIT wynika wprost ze sposobu liczenia podstawy opodatkowania zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy gdyby ustawodawca nie wprowadził w art. 15c ust. 4 ustawy o CIT odesłania do odpowiedniego zastosowania art. 7 ust. 3 ustawy o CIT, to podatnik obliczałby limit z art. 15c ust. 1 ustawy o CIT według zasad zawartych w art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji nie brałby pod uwagę kategorii zawartych w art. 7 ust. 3 ustawy o CIT (ponieważ tych kategorii nie uwzględnia się przy liczeniu podstawy opodatkowania z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT).

Natomiast wprowadzenie w art. 15c ust. 4 ustawy o CIT regulacji „do przychodów i kosztów, o których mowa w ust. 1 i 3, przepis art. 7 ust. 3 stosuje się odpowiednio” oznacza, że obliczanie limitu z art. 15c ust. 1 i obliczanie nadwyżki kosztów finansowania dłużnego z art. 15c ust. 3 ustawy o CIT ma również zastosowanie do kategorii wymienionych w art. 7 ust. 3 ustawy o CIT. W związku z tym, że przychody z dywidendy mieszczą się w punkcie 2 art. 7 ust. 3 ustawy o CIT, w opinii Wnioskodawcy przychody te powinien on uwzględnić przy liczeniu limitu z art. 15c ustawy o CIT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, na potrzeby obliczania limitu z art. 15c ust. 1 w zw. z art. 15c ust. 4 ustawy o CIT powinien uwzględniać w przychodach ze wszystkich źródeł przychodów, przychody z tytułu dywidend otrzymanych przez Spółkę.

Zgodnie z art. 15c ust. 15 ustawy o CIT, w przypadku podatkowej grupy kapitałowej kwota wskazana w art. 15c ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT odnosi się do podatkowej grupy kapitałowej.

W przypadku podatkowej grupy kapitałowej przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego nie bierze się pod uwagę także kosztów finansowania dłużnego i przychodów o charakterze odsetkowym wynikających z umów, których stroną są wyłącznie spółki wchodzące w skład takiej grupy (15c ust. 12 ustawy o CIT).

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, ustawodawca wprowadził ograniczenie dla podatkowych grup kapitałowych przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w zakresie kosztów i przychodów o charakterze odsetkowym wynikających z umów, których stroną są wyłącznie spółki wchodzące w skład takiej grupy. W pozostałym zakresie (np. w zakresie przychodów z tytułu dywidend) ustawodawca nie wprowadził żadnych ograniczeń. W związku z tym, przychody/koszty inne niż wskazane we wskazanym przepisie, powinny być uwzględnienie w kalkulacji, o której mowa w art. 15c ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uwzględniania przychodów z tytułu dywidend w zsumowanych przychodach ze wszystkich źródeł na potrzeby obliczenia limitu określonego w art. 15c ust. 1 w zw. z art. 15c ust. 4 ustawy o CIT potwierdzają interpretacje wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo:

-   interpretacja indywidualna z 12 września 2025 r. sygn. 0114-KDIP2-2.4010.364.2025.2.ASK:

„Jak wynika z uzasadnienia do ustawy wprowadzającej regulacje dotyczące wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków na rzecz podmiotów powiązanych (druk sejmowy nr 1878): „zasadniczym celem projektowanej ustawy jest uszczelnienie systemu podatku dochodowego od osób prawnych, tak aby zapewnić powiązanie wysokości płaconego przez duże przedsiębiorstwa, w szczególności przedsiębiorstwa międzynarodowe, podatku z faktycznym miejscem uzyskiwania przez nie dochodu. Projektowana ustawa stanowić ma kolejny krok w kierunku odbudowania dochodów podatkowych, w szczególności dochodów z podatku CIT. (...) Zmiany zawarte w projekcie zmierzają również do pełniejszej realizacji - wywodzonych z art. 84 Konstytucji RP - zasad sprawiedliwości podatkowej i powszechności opodatkowania w zakresie związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wymienione zasady konstytucyjne doznają uszczerbku we wszystkich sytuacjach, kiedy dochód wynikający ze zdarzeń o ekonomicznie tożsamym skutku zostaje opodatkowany na różnym poziomie lub różnych zasadach, a nie jest to uzasadnione czynnikami obiektywnymi. Różnice te stanowią podstawę do podejmowania przez podatników działań potocznie zwanych "optymalizacją podatkową", których podstawową cechą jest fakt, iż o wyborze konkretnego sposobu przeprowadzenia danej transakcji czy formy prowadzenia działalności decydują wyłącznie bądź w przeważającej mierze przepisy prawa podatkowego”. Mając na uwadze brzmienie powyżej wskazanych przepisów, stwierdzić należy, że z ustawy o CIT nie wynika, aby limit kosztów wymienionych w art. 15c ustawy o CIT podlegał ograniczeniom w przypadku podmiotów uzyskujących przychody z dywidend, w tym z dywidend, które po spełnieniu określonych warunków podlegają zwolnieniu z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, czy też zwolnieniu wynikającemu z art. 20 ust. 3 ustawy o CIT. W świetle powyższego, w celu obliczenia limitu kosztów finansowania dłużnego zgodnie z art. 15c ust. 1 w zw. z art. 15c ust. 4 ustawy o CIT, należy uwzględniać w zsumowanych przychodach ze wszystkich źródeł przychodów, także przychody z otrzymanych dywidend, w tym także zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4 oraz art. 20 ust. 3 ustawy o CIT”;

-    interpretacja indywidualna z 28 sierpnia 2025 r. sygn. 0114-KDIP2-2.4010.347.2025.1.SP: „Podatkowe grupy kapitałowe ustalają przychody i koszty uzyskania przychodów na zasadach zbliżonych do stosowanych przez inne podmioty. Dochód Podatkowych grup kapitałowych jest ustalany zgodnie z art. 7 i 7a ustawy o CIT. Jeśli PGK uzyska dochód i dodatkowo zostaną spełnione określone, dodatkowe warunki, to może ona podlegać zwolnieniu z opodatkowania. W celu wyliczenia dochodu konieczne jest ustalenie kosztów uzyskania przychodów z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 15c updop. Z treści art. 15c ustawy o CIT nie wynika, aby limit kosztów w nim wskazany podlegał ograniczeniom w przypadku podmiotów, które uzyskują przychody z dywidend. Mając na uwadze brzmienie przywołanych przepisów należy wskazać, że dla potrzeb obliczania limitu z art. 15c ust. 1 w zw. z art. 15c ust. 15 oraz mając na uwadze art. 15c ust. 4 w zw. z art. 7 ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT uwzględnia się w przychodach ze wszystkich źródeł przychodów również przychody z tytułu dywidend otrzymanych przez Spółkę”;

-    interpretacja indywidualna z 23 czerwca 2025 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.325.2025.2.AN: „Mając na uwadze brzmienie powyżej wskazanych przepisów, stwierdzić należy, że z ustawy o CIT nie wynika, aby limit kosztów wymienionych w art. 15c ustawy o CIT, podlegał ograniczeniom w przypadku podmiotów uzyskujących przychody z dywidend, w tym z dywidend, które po spełnieniu określonych warunków podlegają zwolnieniu z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT. W świetle powyższego, w celu obliczenia limitu kosztów finansowania dłużnego zgodnie z art. 15c ust. 1 w zw. z art. 15c ust. 4 ustawy o CIT, należy uwzględniać w zsumowanych przychodach ze wszystkich źródeł przychodów, także przychody z otrzymanych dywidend, w tym także zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT. Zatem, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy Spółka, na potrzeby obliczania limitu z art. 15c ust. 1 w zw. z art. 15c ust. 4 ustawy o CIT, powinna uwzględniać w zsumowanych przychodach ze wszystkich źródeł przychodów, przychody z tytułu uzyskiwanych dywidend (zarówno otrzymanych, jak i planowanych do uzyskania w przyszłości), uznaję za prawidłowe”;

-    interpretacja indywidualna z 13 maja 2025 r. sygn. 0111-KDIB1-2.4010.80.2025.2.BD:

„Mając na uwadze brzmienie powyżej wskazanych przepisów, stwierdzić należy, że z ustawy o CIT nie wynika, aby limit kosztów wymienionych w art. 15c ustawy o CIT podlegał ograniczeniom w przypadku podmiotów uzyskujących przychody z dywidend, w tym z dywidend, które po spełnieniu określonych warunków podlegają zwolnieniu z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, czy też zwolnieniu wynikającemu z art. 20 ust. 3 ustawy o CIT. W świetle powyższego, w celu obliczenia limitu kosztów finansowania dłużnego zgodnie z art. 15c ust. 1 w zw. z art. 15c ust. 4 ustawy o CIT, należy uwzględniać w zsumowanych przychodach ze wszystkich źródeł przychodów, także przychody z otrzymanych dywidend, w tym także zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4 oraz art. 20 ust. 3 ustawy o CIT. Zatem, Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe”;

-    interpretacja indywidualna z 14 listopada 2024 r. sygn. 0114-KDIP2-2.4010.494.2024.1.SP:

„Mając na uwadze brzmienie powyżej wskazanych przepisów, stwierdzić należy, że z ustawy o CIT nie wynika, aby limit kosztów wymienionych w art. 15c podlegał ograniczeniom w przypadku podmiotów uzyskujących przychody z dywidend, w tym z dywidend, które po spełnieniu określonych warunków podlegają zwolnieniu z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o CIT. Tacy podatnicy ustalają przychody i koszty uzyskania przychodów na takich samych zasadach jak inne podmioty. Dopiero uzyskany przez nich dochód, jeśli zostaną spełnione określone warunki, może podlegać zwolnieniu z opodatkowania. Aby dochód ten wyliczyć konieczne jest ustalenie kosztów uzyskania przychodów z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 15c updop. A zatem, na potrzeby obliczania limitu z art. 15c ust. 1 updop powinni Państwo uwzględniać w przychodach ze wszystkich źródeł przychodów także przychody z otrzymywanych dywidend, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o CIT. Oznacza to, że Państwa stanowisko jest prawidłowe”.

Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż na potrzeby obliczania kwoty określonej w art. 15c ust. 1 w zw. z art. 15c ust. 4 ustawy o CIT powinien uwzględniać w przychodach ze wszystkich źródeł przychodów, przychody z tytułu dywidend otrzymanych przez Spółkę, w tym także z tytułu dywidend korzystających ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”):

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 7 ust. 3 pkt 2 i 3 ustawy o CIT:

Przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

2) przychodów wymienionych w art. 21, art. 22 i art. 24b, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się przychody wymienione w art. 21, jeżeli są związane z działalnością zakładu;

3) kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody te zostały uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na zagraniczny zakład.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 oraz art. 16 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (…)

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r. poz. 2175; dalej: „Ustawa nowelizująca”) nastąpiła nowelizacja przepisów ograniczających wysokość zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów odsetek (kosztów finansowania dłużnego).

W ramach implementacji dyrektywy Rady (EU) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (dalej: „dyrektywa ATAD”), dokonano modyfikacji przepisów dotyczących tzw. niedostatecznej kapitalizacji (thin cap), tj. przepisów przeciwdziałających nadmiernemu finansowaniu podatników długiem, co skutkuje erozją bazy podatkowej w państwie siedziby spółki (art. 15c i art. 15ca ustawy o CIT).

W myśl art. 15c ust. 1 ustawy o CIT:

Podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza wyższą ze wskazanych kwot:

1) kwotę 3 000 000 zł albo

2) kwotę obliczoną według następującego wzoru:

[(P - Po) - (K - Am - Kfd)] x 30 %

w którym poszczególne symbole oznaczają:

P - zsumowaną wartość przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym,

Po - przychody o charakterze odsetkowym,

K - sumę kosztów uzyskania przychodów bez pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu,

Am - odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a-16m, zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów,

Kfd - zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego nieuwzględnione w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przed dokonaniem pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu.

W myśl art. 15c ust. 3 ustawy o CIT:

Przez nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego rozumie się kwotę, o jaką poniesione przez podatnika koszty finansowania dłużnego, podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, przewyższają uzyskane przez podatnika w tym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu przychody o charakterze odsetkowym.

Stosownie do art. 15c ust. 4 ustawy o CIT:

Do przychodów i kosztów, o których mowa w ust. 1 i 3, przepis art. 7 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o CIT:

Podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT wynika, że:

Zwalnia się od podatku dochodowego przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a, f oraz j, z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1)  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

2)  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;

3)  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;

4)  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Państwa wątpliwości w rozpatrywanej sprawie dotyczą ustalenia, czy na potrzeby obliczania limitu z art. 15c ust. 1 w zw. z art. 15c ust. 4 ustawy o CIT powinni Państwo uwzględniać w zsumowanych przychodach ze wszystkich źródeł przychodów, przychody z tytułu otrzymanych dywidend, w tym także z dywidend korzystających ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT.

Wskazać należy, że art. 15c ustawy o CIT zawiera odesłanie do art. 7 ust. 3 ww. ustawy.

Jak już wcześniej wskazano, w myśl art. 7 ust. 3 pkt 2-3 ustawy o CIT, przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

-    przychodów wymienionych w art. 21, art. 22 i art. 24b, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się przychody wymienione w art. 21, jeżeli są związane z działalnością zakładu;

-    kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody te zostały uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na zagraniczny zakład.

Jak wynika z uzasadnienia do ustawy wprowadzającej regulacje dotyczące wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków na rzecz podmiotów powiązanych (druk sejmowy nr 1878): „zasadniczym celem projektowanej ustawy jest uszczelnienie systemu podatku dochodowego od osób prawnych, tak aby zapewnić powiązanie wysokości płaconego przez duże przedsiębiorstwa, w szczególności przedsiębiorstwa międzynarodowe, podatku z faktycznym miejscem uzyskiwania przez nie dochodu. Projektowana ustawa stanowić ma kolejny krok w kierunku odbudowania dochodów podatkowych, w szczególności dochodów z podatku CIT. (…) Zmiany zawarte w projekcie zmierzają również do pełniejszej realizacji – wywodzonych z art. 84 Konstytucji RP – zasad sprawiedliwości podatkowej i powszechności opodatkowania w zakresie związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wymienione zasady konstytucyjne doznają uszczerbku we wszystkich sytuacjach, kiedy dochód wynikający ze zdarzeń o ekonomicznie tożsamym skutku zostaje opodatkowany na różnym poziomie lub różnych zasadach, a nie jest to uzasadnione czynnikami obiektywnymi. Różnice te stanowią podstawę do podejmowania przez podatników działań potocznie zwanych „optymalizacją podatkową”, których podstawową cechą jest fakt, iż o wyborze konkretnego sposobu przeprowadzenia danej transakcji czy formy prowadzenia działalności decydują wyłącznie bądź w przeważającej mierze przepisy prawa podatkowego”.

Mając na uwadze brzmienie powyżej wskazanych przepisów, stwierdzić należy, że z ustawy o CIT nie wynika, aby limit kosztów wymienionych w art. 15c ustawy o CIT podlegał ograniczeniom w przypadku podmiotów uzyskujących przychody z dywidend, w tym z dywidend, które po spełnieniu określonych warunków podlegają zwolnieniu z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT.

W świetle powyższego, w celu obliczenia limitu kosztów finansowania dłużnego zgodnie z art. 15c ust. 1 w zw. z art. 15c ust. 4 ustawy o CIT, należy uwzględniać w zsumowanych przychodach ze wszystkich źródeł przychodów, także przychody z otrzymanych dywidend, w tym także zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.